（工商管理专业论文）徐州中小企业会计信息质量问题与对策研究.pdf

摘 要 1 题目: 徐州中小企业会计信息质量问题与对策研究 专业:工商管理 学生姓名:常家乡 学员签名： 导师姓名:张华伦 教授 导师签名： 摘 要 近年来， 由于经济发展及个人电脑化网络化的普及率的提高， 徐州中 小企业的电脑化网络化普及趋势大增， 如何在这种新形势下， 研究中小企 业的会计信息质量问题， 已成必要。 中小企业与大企业在会计信息披露上 应有明显不同，目前，国家新颁布的小企业会计制度 ，虽然在很大程 度上对会计信息要求有所简化， 但对会计信息的质量要求并未降低， 分析 研究中小企业会计信息质量问题， 探讨加强电脑化网络化管制， 改进中小 企业会计信息质量， 促进其利用会计信息的预测与反馈作用， 提高其管理 效率，有一定现实意义。并且，中小企业是国家统计 gdp 的重要部分，报 表不实，影响统计效果，不利于国家宏观分析决策，也不利于徐州地区的 政府部门的分析决策。 会计信息失真,增加查帐难度,易偷漏税， 不利于税 收征收。 研究内容：徐州地区中小企业实际概况、划分标准、特点、财务管 理状况、使用电脑的普及率、电脑化网络化对会计信息质量状况的影响、 几大会计信息特征及其分析与理论探讨、 针对出现的质量特征中的问题采 取的改进对策，对这些问题探讨构成本文内容。 研究方法：笔者主要以问卷为衡量的工具，輔以电话访谈的方式收 集相关的资料， 并对相关问题实地调查并进行统计分析， 然后在统计分析 基础上进行多角度的实际与理论相结合的分析探讨， 包括实证分析与规范 分析及博弈分析，通过对会计信息几大特征分析，提出相应对策。 对策：在人员方面实行会计委派或代理记账制，在工具方面实行电 脑化，在监督过程方面，实行区域网络化动态监督管理，在会计自由选择 原则方面，适当限制，并建立中心资料库，在会计信息可理解性方面，实 行数字化与图像化双重表达。 西安理工大学工商管理硕士（emba）学位论文 2 研究的对策用于实践探索：会计委派或代理记账制已开始实行，区 域网络化动态监督管理已开始试点。 笔者与主管部门负责人员进行了多方 探讨。提出了一些实际中注意的问题与解决办法。进行了有益的尝试。取 得了一定的实际效果。 【关 键 词】中小企业 随机监控 代理记账 报表图表化 【论文类型】应用研究 abstract 3 title： the studying of accountancy information quality and countermeasures of medium and small enterprises in xuzhou area major:business management student:chang jia xiang signature: tutor: zhang hua lun signature: abstract the last years, because of economic developing and personal computerize 潜在投资人通过以上信息的分析做出是否投资的决策。 （3） 债权人， 他们要对企业目前的经营状况和资产变现程度进行分析， 看是否能收回债务。 （4）企业内部经营管理部门，它们要利用准确及时的信息开展经营管 理，以便使企业在激烈的市场竞争中站稳脚跟。 （5）其他信息使用者，如职工、顾客、供应商、一般社会公众，顾客 要了解企业的产品或服务的质量及价格情况;内部职工关心其工资和福利 待遇;供应商重视企业的信誉和有关现金流动情况;一般社会公众要了解 企业的社会责任履行情况。这一切都需要准确及时的会计信息。 从徐州地区来说，需求会计信息的是下列人员或单位：所有者、经理 层、上级主管部门、财政部门、税务部门、工商部门、银行等，这些单位 大都要求企业必须提供报表，像工商、税务、财政都有要求企业提供报表 的强制权。徐州地区的行政机关或多或少，或明或暗都有罚款任务，他们 会利用手中权利要求企业提供报表，以供分析查处之用，企业在编制报表 时更多的注意报表内容是否符合行政管理的规定，不仅仅符合会计法就 行，中小企业会计信息编制比大企业要灵活的多，所以报表信息扭曲，与 实际经营情况有较大出入，这也是中小企业会计信息失真偏大的原因。 4.4小企业会计制度中关于会计信息的规定 2005 年 1 月 1 日实行的小企业会计制度内容中包括两大部分： 制度规定和主要会计事项分录举例。 小企业会计制度对主要会计事项 分录的举例是以制度附录的形式印发的， 目的是针对小企业的主要会计事 项，规定了一部分会计分录举例，为小企业会计进行核算提供一些指南。 制度规定中包括总说明、会计科目名称和编号、会计科目使用说明、会计 报表格式和会计报表编制说明等五项内容， 小企业会计制度中规定了 60 个会计科目名称和编号，相对于企业会计制度而言，减少 25 个会 计科目，如有关长期资产减值准备的科目、递延税款科目、与外商投资企 业有关的会计科目。 同时也作出了灵活性规定， 小企业可以根据实际情况， 在不违反统一核算要求的原则下， 进行科目的增减。 会计科目的使用说明， 该部分按照资产类、负债类、所有者权益类、成本类、损益类的顺序，具 西安理工大学工商管理硕士（emba）学位论文 23 体规定了 60 个科目怎么样使用， 怎么样进行核算。 会计报表的格式， 小 企业会计制度规定了小企业会计报表，把资产负债表和利润表作为小企 业的基本会计报表，并对这两张报表项目作了适当的简化。现金流量表是 否要编制，由小企业根据需要自行选择，不作强制性的要求。会计报表编 制说明，分别就资产负债表、利润表、现金流量表以及应交增值税明细表 的项目作了具体的规定。 小企业的会计制度总说明中第十一条“小企业在会计核算时应当 遵循以下基本原则”中关于会计信息的规定： （1）小企业的会计核算应当以实际发生的交易或事项为依据，如实 反映其财务状况和经营成果。客观性即真实性规定， （2）小企业应当按照交易或事项的经济实质进行会计核算，而不应 仅以法律形式作为会计核算的依据。实质重于形式原则 （3）小企业提供的会计信息应当能够满足会计信息使用者的需要。 有用性原则（相关性原则） 。 （4）小企业的会计核算方法前后各期应当保持一致，不得随意变更。 如有必要变更，应将变更的内容和理由、变更的累积影响数，或累积影响 数不能合理确定的理由等，在会计报表附注中予以说明。一贯性原则。 （5）小企业的会计核算应当按照规定的会计处理方法进行，会计指 标应当口径一致、相互可比。可比性原则。 （6）小企业的会计核算应当及时进行，不得提前或延后。及时性原 则。 （7）小企业的会计核算和编制的财务会计报告应当清晰明了，便于 理解和运用。 可理解性（明晰性原则） 对徐州地区中小企业会计信息质量分析 24 5 对徐州地区中小企业会计信息质量分析 评价会计信息质量的标准主要有可靠性、相关性、可比性、一贯性、 及时性、明晰性（可理解性）等，对于中小企业来说， 根据小企业的 会计制度总说明中第十一条“小企业在会计核算时应当遵循以下基本原 则”规定，上述六条会计信息特征一项也没减少。 评价中小企业会计信息标准仍然有可靠性、 相关性、 可比性、 及时性、 明晰性（可理解性） ，一贯性六条标准，徐州地区中小企业会计信息质量 当然也应具有这几个特征，下面逐一对此分析 5.1 可靠性分析 所谓可靠性，应包括这样几层涵义：信息必须忠实反映其“所拟反 映或理当反映的”交易事项。信息必须没有偏向。没有偏向亦即信息必 须具有中立性。信息必须没有重要错误。会计信息不可靠，即会计信息 失真，是指会计信息未能真实地反映客观的经济活动，给决策者的相关决 策带来不利影响的一种现象。从产生过程看，我们可以将会计信息失真分 为会计事项失真引起的会计信息失真和会计处理失真引起的会计信息失 真。 会计事项失真引起的会计信息失真是指会计事项未能真实反映客观经 济活动，会计事项本身就不真实，从而引起会计信息失真，实务中通常所 说的“假账算算”就是指的这种情况； 会计处理失真引起的会计信息失真是 指虽然会计事项真实地反映了客观的经济活动， 但由于会计处理过程中的 错误引起会计信息失真，即“真账假算”。当然也有二者同时存在的可能， 即“假账假算”。 根据是否由主观引起， 会计信息失真可分为会计信息的有意造假和会 计信息的无意失实。 会计信息的有意造假是指会计活动中当事人为了个人 利益，事前经过周密安排，故意以欺诈、舞弊等手段；使会计信息歪曲反 映经济活动和会计事项。 会计信息的无意失实是指会计人员在遵循会计规 范提供会计信息的过程中，由于主观判断失误、经验不足和会计系统本身 的局限性等， 造成会计信息未能如实或准确反映经济活动和会计事项的内 容。判断会计信息失真是有意造假还是无意失实，其标准应是当事人是否 有故意使信息失真的动机。具体可以依据下列两个标准进行判断： （l）当 事人是否有造成失真的主观愿望。 （2）当事人是否可从中得到个人利益。 从上面调查的会计信息作用与需求分析中看出， 徐州地区中小企业与 大企业相比会计信息失真偏大，大企业相对而言规范一些，质量高一些， 这种情况是不是只有徐州地区才出现？其它地区与此不同？从现代会计 资料上可以发现，会计信息失真是全球化的，不仅仅是中国，更不仅仅是 西安理工大学工商管理硕士（emba）学位论文 25 徐州地区，不仅仅是中小企业，大企业也在一定的环境下，失真严重。可 靠性不高是整个会计业难以根除的固疾 【6】 。 只不过中小企业会计信息资料 更不规范一些。 5.1.1 徐州中小企业会计信息可靠性的现实分析 现实中，徐州地区中小企业会计信息可靠性特征不高，尽管徐州地区 中小企业电脑化趋势增长较快， 因电脑化而使会计信息失真程度有不少降 低，但是，会计信息失真仍然大面积存在。而且其作假特点是针对具体用 途作假，其根源有：一是主管部门主要领导显示政绩的需要，示意或纵容 属下统计虚假报表，下属企业心领神会，长此以往，逐步形成一种作假风 气，而且是区域普遍性的。尤其是乡镇企业的产值方面，水分较大。二是 法规需要，如工商行政管理部门在年检时要求小企业达到法定注册资本 金，因亏损等原因达不到标准的小企业就会被注销，这些小企业为了达到 标准就编制假报表，或要求会计事务所代为出具虚假报表，会计事务所往 往为了收费，而与之合作，三是为了少交税费而出具数字缩小的发票、账 册、报表，企业有几张不同的报表，一点也不奇怪，四是中等或较好的企 业承包人，为了利益驱动，从产值、成本、利润等多方面考虑作假，其粉 饰报表手段五花八门.如他们想联营企业呈递“报喜表”，向银行呈递 “满意表”，向税务部门呈报“叫苦表”，自己留存“实际表”.如此种 种情况，上述企业制造虚假会计信息，都是利益在驱动，而相关法规又不 能起到真正约束作用， 这就是徐州地区中小企业会计信息可靠性特征不高 的根源，但不是说企业全在做假，只是说作假帐的企业比例比较高，不做 假或完全不作假的企业是少数，这些少数企业的会计不贪污，内部控制也 比较好，他们都有一套真实帐册。 5.1.2 徐州中小企业会计信息失真的现实根源 徐州地区中小企业会计信息可靠性不高的状况， 根源在哪里？原因是 多方面的，很多会计学家提出各种不同观点，普遍认为我国目前的会计信 息失真绝大部分属于违规性失真， 即是由相关利益主体在利益驱动下违背 会计法规、制度，而人为操纵的结果。会计人员作为一个理性经济人，在 虚假财务报告的披露中或者串通作假或者抵抗作假， 作出何种选择在于会 计人员的利益导向。从现实中我们可以发现，会计人员串通作假能够博得 管理当局的“欣赏”带来财运和官运，但如果抵抗作假，就会遭到管理当 局的打击报复，受到职业威胁。这种现状驱使会计人员一道与管理当局作 假。这样在企业内部，管理当局有一个“良好”的造假环境，给了他们虚 对徐州地区中小企业会计信息质量分析 26 假披露财务报告的机会，于是虚假财务报告就从他们的手中频频产生。 目前徐州地区中小企业会计信息披露失真的表现形式有： 人为捏造会 计事实，篡改会计数据，为私利而编造假帐假表，虚盈实亏，虚亏实盈， 便会计信息丧失真实性。其中最严重的是资产计价失真。很多企业的资产 账面价值已经不能真实反映资产实际状况。 国有资产家底不清， 管理混乱， 补偿不足，大量资产流失，普遍存在帐实不符的情况。而且由于在资产计 价过程中， 某些环节存在主观假定的标准与方法， 造成资产计价的伸缩性， 发生人为的偏差。在会计信息披露失真行为中，究竟谁应当负最终的责任 呢？按照会计人员虚假披露的动机可分为故意失真与非故意失真。 非故意 失真是会计人员技术熟练程度不够、疏忽大意等非故意因素导致的，比较 容易克服和纠正。故意失真是指在企业管理当局的授意下，利用会计规范 给予企业的灵活性，有偏向性或诱导性地提供信息，或者违背会计规范制 造假帐。这是危害最大、后果最严重、也最难以防范和察觉的失真行为。 watts 和 zimmerman 曾经撰文指出，管理人员比会计人员更关注会计信息 反映的内容和结果，也必然会参与乃至干涉会计信息的生成与传递 【7】 。另 外在进行会计政策的选择时， 会计政策选择的主体主要是管理阶层而次要 的才是会计人员。 或者说是管理阶层及会计人员共同为会计政策选择的主 体。 5.1.3 成本效益不对称引起的信息可靠性失真 会计信息披露机制的完善 【13】 ，使得会计信息的流通和交换更加容易， 会计信息能够向投资者提供有用性更强的服务。 人们总是强调信息披露制 度能够有效地减少交易成本， 却常忽略了信息披露制度自身的建立和完善 也需付出成本， 提供信息披露服务的企业也并非完全心甘情愿地付出这种 成本。 现代信息经济学把信息产品分为商品化信息产品和非商品化信息产 品。二者的区别在于，商品化信息产品的消费者在使用时要付出相应的代 价， 而非商品化信息产品的消费者不需要支付或者支付非常微小的代价就 可以享受信息的便利。会计信息披露属于非商品化信息产品。这意味着负 责提供信息产品的企业需要增加成本， 但却不能从信息使用者处得到立竿 见影的回报。要使会计信息更好地为投资者服务，就必然会增加企业的相 关会计成本支出，从而减少企业所有者权益。从成本效益角度考虑，企业 为了降低会计信息不对称花费的成本支出必须小于由此带来的预期收益， 否则信息披露行为将无法维持下去。 信息作为一种产品自然就有一个生产过程。 具体到专业知识含量很高 西安理工大学工商管理硕士（emba）学位论文 27 的会计信息，必须有受过专业训练的专业人士对其进行加工，根据信息产 品的功能，经过理解、分析和研究，通过一定信息技术手段，生产出最终 的信息产品。由于蕴涵极高的知识含量，信息产品的价值被大大提高。但 是这种价值的衡量具有很大的难度。 会计信息不是以对外销售的方式提供 的，因此其价值与效益很难量化确定。由于会计机构是企业内部管理组织 中的一个组成部分， 会计信息的生产成本也很难准确计量。 定性地来分析， 会计信息生产成本主要由以下部分构成： （1）信息搜集与加工费用，包括计算机、传真机等信息办公设备、 管理信息系统等软件开发与维护费用、信息处理人员工资费用。 （2）信息对外报告费用，包括审计费用、信息管理部门管理费用、 在公开媒体上披露费用。 （3）机会成本，由于对外提供信息造成竞争优势的丧失和潜在的损 失。 从会计信息披露中谁会得到效益？得到的效益有哪些呢？作为信息 供给者的企业、政府、外部信息使用者等都可从中受益。企业所能得到的 好处是有助于树立良好的公开的透明的公众形象，吸引投资者，筹集资金 等。外部信息使用者所能得到的好处是：投资者能够评价投资的价值，监 督企业的经营效率，改善投资决策；债权人可以通过分析偿债能力来保证 自身资金的安全性；政府可以更方便地对企业进行宏观调控，全面调整社 会经济资源利用，加强税收、国有资产投资方面的管理。作为中小企业， 如果不发行证劵，从外部得到会计信息披露收益很少，就只能服从政府管 理部门的要求，不得不花费披露成本。 对大企业来说是成本效益不对称引起的信息失真，对于中小企业来 说，除了成本效益不对称引起的信息失真外，还有别的原因， 对于中小 企业来说，提供会计信息是无偿的，是税务工商财政部门强制呈报的，为 了应付强制检查，而又不受自身利益的损失影响，中小企业虚假信息是大 量存在的， 提供者有成本，而享受者是不花成本的，成本不对称， 中小 企业虚假信息是大量存在的更深层的原因是为了躲避税收及工商检查， 少 缴税收少缴罚款。 5.1.4 人认识的有限理性引起的信息可靠性失真 除了分析实际中的根源，我认为还有深层次原因，那就是：人是有限 理性的.人是有限理性的，在制定会计标准时也是如此，会计信息失真在 所难免. 会计标准要想真正成为衡量会计信息是否失真的依据， 必须满足一个 对徐州地区中小企业会计信息质量分析 28 基本的前提条件，即会计标准必须最大限度地逼近客观事实，能够成为客 观地反映会计事项的参照系。在制定会计标准的过程中存在着认识偏差， 这种偏差主要是由知识的相对性和人的有限认知性所造成的。 知识具有时 间的相对性和主体的相对性，知识永远是特定于某一具体时间的，是演化 选择的结果。 人们会根据其所处的环境和所经历的经验加工其所获得的知 识，并对其进行检验。大多数有用的新知识是边学边干的产物，它们是由 无数不同的人在分散化的试错选择或突发性重大创新过程中获得的 【8】 。 因 此，某一特定时间下的知识不仅有赖于先辈们的知识积累，也有赖于当时 人类的实践。正由于此，人类因存在“知识缺陷”而不可能具备全智全能 的理性行为，完全理性是不符合人类实际存在的状态的，而有限理性则是 据此提出的更加符合人类实际的假设。最早提出“人是有限理性的”这一 思想的学者是西蒙（sinom，1978，1979） ，他不但提出了“人是有限理性 的”这一光辉思想，而且进一步提出将有限理性区分了程序理性和结果理 性（或实质理性） ，而当人们依据会计标准提供会计信息时，其理论依据 就是源于程序理性而不是结果理性。 当人们就会计标准制定权进行谈判作 出合约安排时， 人们实际关注的不是这一安排能达到一个怎样完美的结果 （实现目标） ，而在于这一安排是大家（至少是大多数）共同认可的，是 遵循大家都能接受的决策规则与程序作出的，这是程序理性的思想 【9】 。由 于制定会计标准的机构人员同样是有限理性的， 他们不仅不可能具备尚未 在现实中存在的知识， 而且他们也不可能具备所有与此相关的已在现实中 存在的会计知识， 更不可能及时、 准确、 全面地了解不断变化的会计实践。 因此， 由他们及其机构制定的会计标准不可能真实地反映会计实践， 那么， 会计信息的标准性失真也就在所难免了。由此，我们可以得出以下结论: 由于客观事物是不断变化发展的，而人的知识是相对的，其认知是有限理 性的，因此，当人们不能直接用客观事物作为判别会计信息是否失真的标 准时，只能用会计标准作为判别会计信息是否失真的间接依据，而制定会 计标准的理论依据是程序理性，非结果理性，这就决定了依据这种会计标 准生产出的会计信息，其真实性只能是相对于标准的真实性，而绝不可能 是针对客观事物的真实性，针对广大信息用户实际需要的真实性。 5.1.5 会计不是精算科学引起的信息可靠性失真 从会计学的理论属性分析，它不是一门精算科学，会计信息失真在所 难免。 根据会计学研究对象和研究目的分析，它应该归类于社会科学。与自 然科学不同，由于社会科学的研究领域是社会的某一侧面或部分，对它的 西安理工大学工商管理硕士（emba）学位论文 29 研究不能通过实验，只能用实践来认识和揭示事物，而对事物的定性研究 难免受到人们的价值取向、道德标准和不同的意识形态、宗教信仰、文化 背景等诸多因素的影响，而会计实务中有很多由会计人员自己判断的因 素，如折旧年限、存货计价方法、税务会计处理方法等，法规硬性规定与 会计人员自由选择使得会计信息带有模糊性 【10】 。但会计系统中每一个数 据的计算却在严密的数学规则下进行， 而某些支持数据的数字来源却往往 是经济学中一些概念的货币化，经历了一系列的估计、判断的过程，这就 使得某些数据的产生不是依赖于客观世界的真实， 而是来自于主观世界的 意识和经验， 概略与严密这两种互相矛盾的属性揉和在一起构成了会计学 科的基本特点，即以精确的数字运算形式，计算来自于估计和判断的数字 关系。因此会计不是一门精算科学。会计作为一种管理实践，其目的是理 解和控制再生产过程。出于对经济效益和经济利益的追求，会计以价值抽 象来总结和控制再生产活动。用 “资产=负债+所有者权益” ， “利润=收入 -费用”这样两个模型来体现企业生产经营活动的过程和结果，因而是一 种科学的抽象。在这个科学的抽象过程中，会发生一系列的偏离和误差， 从而导致会计信息的不真实。 这种 “可能偏差” 集中反映在六个方面: （1） 价值运动在数量与时间上可能偏离实物运动， 使价值运动信息与客观经济 活动产生了“可能偏差” 。 （2）客观的价值运动与价值运动信息反映到载 体过程中所产生的偏差，表现为原始凭证的虚假。 （3）会计确认偏差。会 计对综合经济信息的确认和计量，受确认标准、计量方式及会计人员职业 判断的影响，使纳入会计系统的“原始信息”的内容和范围，与客观存在 的综合经济信息产生偏差。 （4）会计信息加工偏差。会计信息的产生是以 一系列的假设、判断、估计为前提的，同时会计信息是通过一定的会计方 法加工处理形成的，由于技术性因素和人为因素，以及会计方法的多样性 和可供选择性，决定了即使是同一个会计事项，由于采用不同的会计方法 而得出不同的信息产品。 （5）会计报告偏差。会计报告的内容、范围、数 值及说明，由于报告主体主观判断不准及利益驱动，加之信息需求者对信 息的需求各异， 使之与客观经济活动或会计记录或信息需求产生偏差。（6） 会计信息理解偏差。在会计信息海洋里，使用者由于主观和客观的原因， 没有全面理解会计信息而对客观经济活动形成不正确的认识， 从而作出次 优甚至错误的决策。 正是由于人是有限理性的及会计不是一门精算科学两方面的原因， 因 此，会计信息失真是难免的。但会计信息失真与会计标准失真是两个层次 的失真，会计标准失真是较小程度的失真，而现实中会计信息失真是放大 数倍失真，并且是全球性的问题，客观上不易控制，除了上述人为的违规 及标准等原因造成的失真外，还有会计信息供求关系博弈斗争的原因 对徐州地区中小企业会计信息质量分析 30 -会计信息真实披露与虚假披露的博弈问题。 5.1.6 信息提供者与使用者双方博弈引起的信息失真 供给者与需求者的非合作博弈，导致会计信息市场的失灵 【11】 。 我国会计准则的制定机构实际上是政府机构，具有国家强制力，企业 与政府之间游说博弈的动力不强。会计准则制定出来后，当企业意识到对 他利益的约束时，就希求披露之间的博弈。这可能表现为：一是对现有会 计准则不遵守， 违反现有会计准则规定的经济业务处理方法来追求企业利 益；二是更为谨慎的做法，对会计准则中还没有规定或者是解释不清的业 务处理方法，尽可能寻找有利于自身利益最大化的会计处理方法，这是一 种事后博弈行为。我国的会计准则体系还没有完全建立，存在企业可以利 用的制度空间。例如：会计准则本身的不完全性，包括会计准则因博弈不 充分而产生的倾向性、 会计准则定义和释义的不准确而带来会计实务操作 的不确定性；会计准则、制度和会计政策的可选择性；会计法规之间的不 协调等。 会计信息的供给者是企业的经理人员，需求者是一个群体:包括投资 者、债权人、税务部门和政府，但最主要的使用者是投资者（包括潜在的 投资者） 。投资者运用经理人员提供的会计信息，进行购买、出售或继续 持有投资决策。由于投资者与经理人员的利益不完全一致，投资者更乐于 获得相关可靠的会计信息以助于他们估计预期价值和投资风险。然而，经 理人员可能不希望披露投资者想知道的全部信息。 同样他们也倾向于不披 露正在使用的会计政策， 这样做可以为他们在必要时通过改变会计政策来 操纵报告净利润。他们更不会披露，为获取个人利益和晋升机会而伪造账 目、虚增利润与资产。如果会计信息市场没有任何的监管者，经理人员独 立地提供会计信息，投资者也独立地使用会计信息进行投资决策，投资者 显然会意识到经理人员的行为，影响投资决策的科学性。反过来经理人员 在出具会计信息时，也知道投资者可能会有这样反应。这种相互影响、相 互制约的过程是一个典型的博弈过程，而且这种博弈显然是非合作博弈， 因为经理人员和投资者不可能就具体应该披露什么信息达成一项具有约 束力的协议。下面将就会计信息的供给与需求之间相互影响、相互制约的 过程， 建立一个博弈模型。 为了说明问题， 假设会计信息市场没有监管者、 中介机构及咨询机构，经理人员和投资者完全独立自由地活动。该博弈模 型中，局中人为经理人员和投资者。经理人员的战略选择简化为两种，而 且必须选择其中一种。第一种称为“诚实” ，即披露失真的会计信息。第 二种战略选择称为“歪曲” ，即提供真实的会计信息。投资者也有两种战 西安理工大学工商管理硕士（emba）学位论文 31 略选择投资与不投资，这里需要做出几个假设:假定局中人都具有 对方的完全信息，即各方都了解对方的战略选择和效用，投资者知道经理 人员的所有战略选择及其效用;反过来，经理人员也知道投资者的所有战 略选择及其效用经理人 （注意这种信息的完全性并不包括具体选择哪种战 略） 。局中人是完全理性的，即都会在对方战略选择做出预测的情况下 选择自己最优的战略。经理人员和投资者之间的博弈效用矩阵见下表。 投资人 投资（i） 拒绝投资（r） 诚实（h） 40， 60 20，35 经理人员 歪曲（d） 80， 20 30，35 表中的数字分别代表了投资者和经理人员在各种不同和战略组合中 的效用水平。哪一种战略组合将被选择呢?稍作分析便可以看出结果。根 据表中的效用数据可以发现:rh 和 id 不可能出现。因为如果经理人员选 择 h，投资者推断出 i 选择更为明智，选择 i 产生的效用是 60，而相反的 选择只能得到 35 的效用。如果经理人员选择 d，投资者将可推理出 选择是更明智的，所以 id 也不可能发生。再来看 ih 战略组合，如果投资 者选择 i，则经理人员更倾向于选择 d。因此，ih 也可以排除。惟一不受 影响的战略组合是 rd。如果经理人员选择 d，投资者更倾向于选 r，反过 来，如果投资者选择 r，经理人员也倾向于选择 d。rd 是惟一能在给定其 他局中人的战略选择时， 每个局中人都能对自己的战略选择满意的一个战 略组合。这一组合在博弈论中称为“纳什均衡” 。博弈的结果说明，由于 “歪曲”会计信息会给经理人员带来很大的效用，使得经理人员具有很强 的造假动机，投资者在投资决策时也会做出相应的预期。完全自由的会计 信息市场，会因“劣质商品逐出优质商品”而导致无人愿意披露真实的会 计信息（均衡的战略组合不是最优组合 ih，而是 rd） 。投资者的投资信心 下降，证券投机盛行并最终导致资本市场萎缩，影响资源的优化配置与国 民经济的发展。对为数众多的中小企业来说，歪曲的会计信息不利于国家 宏观分析决策，也不利于政府部门的分析决策。且会计信息失真，增加查 帐难度，易偷漏税，不利于税收征收。 5.2 相关性分析 5.2.1 相关性与有用性关系 相关性原则要求企业提供的会计信息应当能够反映企业的财务状况、 对徐州地区中小企业会计信息质量分析 32 经营成果和现金流量，以满足会计信息使用者的需要。信息的价值在于其 与决策相关，有助于决策。相关的会计信息能够有助于会计信息使用者评 价过去的决策，证实或修正某些预测，从而具有反馈价值；有助于会计信 息使用者作出预测，作出决策，从而具有预测价值。在会计核算工作中坚 持相关性原则，就要求在收集、加工、处理和提供会计信息过程中，充分 考虑会计信息使用者的信息需求。对于特定用途的会计信息，不一定都能 通过财务会计报告来提供，而可以采用其他形式加以提供。编制财务报告 的目的就是提供对决策有用的信息，必须符合使用者要求，相关性反映了 会计信息对决策的影响能力. 5.2.2 相关性反馈与预测作用顺序变化分析 相关性的构成因素因发达程度及认识水平不同而排列顺序不同。 （fasb 将相关性的构成因素分为反馈价值、预测价值、及时性。 ）多年来， 我们一直偏重于会计信息反馈价值-证实和纠正以前事件的作用， 而随 着社会步入知识经济时代，竞争更加激烈，产品寿命周期缩短，金融市场 变幻莫测，企业的风险大大提高，导致会计信息相关性的构成因素中预测 价值、及时性将更加受到重视，而反馈价值则退居次要地位。这可以从发 达地区与不发达地区认识水平看出，苏南发达地区偏重预测价值，苏北欠 发达地区偏重反馈价值 5.2.3 可靠性与相关性关系 对会计信息相关性与可靠性谁更重要?相关性与可靠性是一对既统一 又对立的矛盾，现代会计的产生是源于相关性而不是可靠性 【12】 。信息使 用者是由于需要相关信息以支持其判断、决策，才希望获得会计信息的， 不是由于对真实可靠的数据情有独钟而产生了对会计信息的需求。其次， 从成本效益考虑。 面对纷繁复杂的经济活动， 也是应该先选择相关的信息， 然后再去努力提高其可靠性。 首先是相关， 不相关的内容再可靠也无意义， 这是从规范研究得出的结论，就是说，会计信息应该是首先相关其次是可 靠，但是在国家或行业明确哪些相关因素后，相关信息规定格式不变，可 靠性就变得格外重要，甚至超过相关性。从国际会计发展看可靠性比相关 性更重要，在 1929 年至 1933 年的世界经济大危机中，会计信息的可靠性 严重丧失，以至扰乱了正常的经济秩序。在这一背景下，美国于 1939 年 公布了第一份公认会计原则（gaap）的权威文献会计研究公报 ， 从此出现了现代意义上的会计准则。随着会计准则的推行，会计信息的可 靠性不断增强，信息使用者逐渐恢复了对会计信息的信赖，从而也促使了 西安理工大学工商管理硕士（emba）学位论文 33 资本市场的有序化。因此可以说，会计准则首先是会计信息可靠性要求的 产物。 会计发展史上的这一页， 向我们揭示了会计信息可靠性的重要意义。 人们力图增强会计信息的可靠性，其根本原因就在于会计信息具有相关 性，在于它与经济决策息息相关。 5.2.4 可靠性与有用性的关系 有用性表示会计信息质量的总体特征，是信息特征一级层次，可靠性 是二级层次， 是核心特征， 可靠性为了有用性， 但是， 二者不是必然关系， 有用的不一定可靠，可靠的不一定有用。 5.3 可比性分析 可比性亦称统一性， 指不同会计主体同一会计期间的会计信息应当相 互可比。对可比性原则还有另外两种解释。一种是，可比性原则是指同一 会计主体不同会计期间的会计信息应相互可比， 不同会计主体同一会计期 间的会计信息应当相互可比。即可比性包括一致性。另一种解释是，同一 会计主体不同会计期间的纵向会计信息的可比性要求称为一贯性原则； 不 同会计主体同一会计期间的横向会计信息的可比性要求称为统一性原则。 即用一致性原则保证会计信息的纵向可比性， 用统一性原则保证会计信息 的横向可比性， 统一性和一致性构成可比性的两个因素， 而从属于可比性。 只有同一会计主体的前后会计期间的会计信息一致， 才能使不同会计主体 之间的比较相关有用； 只有各个会计主体的会计信息真实可靠并且具有可 比性，他们之间的比较才会相关有用。相关的或可靠的会计信息不一定就 是可比的会计信息，为增加可比性，不同会计主体应尽可能采用统一的会 计方法和程序，并以会计准则或会计制度为规范。可比性原则要求会计主 体提示其所采用的会计方法和程序，并且在改变会计方法和程序时，要将 变动情况、变动原因及其对财务状况和经营业绩的影响进行披露。 现实中，徐州地区中小企业会计信息由于行业不同、经营范围不同、 所有权不同等因素，企业间的可比性比较差，但是同一企业纵向却有可比 性，如何运用信息纵向可比性，可以设想将报表图像化，并在每一个会计 科目数字用当期与上期图像同时标出，只是颜色不同。如：红线 代表当期应收账款数字，紫线代表上期数字，说明应收账款上升。可比性 具体应用见对策中的报表图像化表达一章。 5.4 可理解性分析 可理解性指会计信息对使用者来说应当清晰明了，便于理解和应用。 对徐州地区中小企业会计信息质量分析 34 现实中，会计报表、报告、账册等格式是国家制定的不允许有不同，会计 信息的可理解性只能在这种框架下理解， 很多不懂会计知识的人想看懂报 表，是不容易的。这可从徐州地区企业调查中看出，看不懂报表的人占大 多数，因此，在不改变国家规定的报表内容的基础上，用图像和数字同时 表达，就是一个增加会计信息可理解性有效途径。 本文试图用图像与数字并用的报表来增加报表可理解性， 参看图像报 表部分。 5.5 明晰性分析 明晰性原则要求企业的会计核算和编制财务会计报表应当清晰明了， 便于理解和运用。填制会计凭证、登记会计账簿必须做到依据合法账户对 应关系清楚、文字摘要完整；在编制会计报表时，项目勾稽关系清楚、项 目完整、数字准确。 小企业的会计制度总说明中第十一条“小企业在会计核算时应当 遵循以下基本原则”中 第六款规定“小企业的会计核算和编制的财务会 计报告应当清晰明了，便于理解和运用。”这实际上是说小企业的会计信 息的就是要求要有明晰性。 改进中小企业会计信息质量状况的对策 35 6 改进中小企业会计信息质量状况的对策 改进中小企业会计信息质量状况的对策整体思路： 在人员方面实行会 计委派或代理记帐制 【14】 ，在工具方面实行电脑化，在监督过程方面，实 行区域网络化动态监督管理，在会计自由选择原则方面，适当限制，并建 立中心资料库， 在会计信息可理解性方面， 实行数字化与图像化双重表达。 6.1 对中小企业实行会计委派或代理记账制 人是第一位的，控制了会计人员的任免、调遣、考核、奖惩、工资和 福利待遇，也就控制住会计信息失真问题。建立有效的市场经济体制离不 开真实可靠的会计信息， 而会计信息的质量在很大程度上依赖于企业内部 会计人员管理体制的运转效果，因此，改革旧的会计人员管理体制已成为 当今企业深化改革的矛盾与焦点之一。人们已经提出了数种改革模式，如 国有中小型企业会计委派制、民营的有限与合伙小企业等实行代理记账 制，其中，会计委派制已在一些地区试行。会计委派制是财产所有者向其 所属企事业单位统一委派会计人员， 并对他们的任免、 调遣、 考核、 奖惩、 工资和福利待遇进行统一管理的一种会计人员管理制度。 该制度完全改变 了原有企业内部的会计组织机构， 可以称之为一次大刀阔斧的会计人员管 理体制的改革。 民营的有限与合伙小企业等实行代理记账制也在某些地区 试点. 小企业搞代理记账是美国等发达国家的普遍做法， 也是我国小企业 的合理选择。 （1）会计委派或代理记账制能为企业财产所有者提供最佳的监督者 在财产所有者和经营管理者的委托代理关系中， 由于两者获知信息的 不对称状况，可能使经营者权利无限膨胀，产生“内部人控制”问题。因 此财产所有者如何选择监督者，快捷、低成本地获取有关经营管理者活动 的信息，约束、监督其行为，成为财产所有者面临的一大难题。会计委派 或代理记账制实施后，委派会计负责企业的会计核算工作，掌握着企业经 济业务运行的第一手资料，对经营管理者的行为信息有着充分的了解；同 时，委派或代理记账会计的人事和经济利益独立于经营管理者的控制之 外，可以毫无顾虑、客观公正地提供包含着经营管理者行为的真实信息。 这样， 委派会计或代理记账具备成为最佳监督者的客观条件了解被监 督者的活动； 也具备主观条件愿望对被监督者的行为信息进行客观的 反映，委派或代理记账会计自然就成为最佳的监督者人选。 （2）会计委派或代理记账制使对经营管理者的监督更为及时和有效 经营管理者对外披露的信息具有不完整性和阶段性等特点， 财产所有 西安理工大学工商管理硕士（emba）学位论文 36 者很难通过有限的已公布的财务报表等信息， 来确认经营管理者是否有舞 弊行为。而实行会计委派或代理记账制后，会计人员直接隶属于财政部门 管理下的会计委派中心，这种监督就显示出巨大的威力。具体表现为:委 派会计在国有中小企业中例行审核经济业务的入账处理时， 可以及时发现 不合理的费用，不合规定的凭证、单据等，对经营管理者的舞弊行为当即 就予以制止， 也可使经营者的偷漏税等行为无法掩饰在企业的财务状况之 中，这是一中过程性监督。 （3）会计委派或代理记账制有利于调动会计人员的积极性，保障和 监督他们反映真实的会计信息， “顶得住的站不住，站得住的顶不住” ，这 是当前会计人员地位最生动的写照。除了少数会计人员挂冠而去，大多数 则是随大流。特别是在国有企业厂长（经理）承包的企业中，会计人员对 厂长（经理）几乎是惟命是从，或逆来顺受。 实行会计委派或代理记账制，可以保障会计人员依法行使职权，防止 因坚持原则而遭受不公正的待遇， 以及防止单位任用不称职或赎职的会计 人员； 可以解决会计人员处于两难境地的问题会计人员既是经营管理 者的下属，又要通过披露真实信息对其行为进行约束；而且实行会计委派 制将会计人员的工作业绩与其奖惩和工资、福利待遇直接挂钩，并有专门 的管理机构对会计人员的工作进行定期考核， 可以督促会计人员依据财务 制度和会计制度，客观地进行会计核算，反映真实的会计信息。 对于有些法律规定中与会计委派或代理记账制相矛盾的地方， 笔者认 为，法律的制订，受制订时的历史阶段的限制，法律的一些非原则性的、 可以这样解释可以那样解释的条款，不应作为新生事物“发芽”的阻碍。 既然我们已广泛验证了会计委派或代理记账制的可行性， 那就应该先将其 试点运行，再决定是否应修改法律中的不协调之处。 小企业的会计制度总说明中第十一条“小企业在会计核算时应当 遵循以下基本原则”中 第二款规定“小企业应当按照交易或事项的经济 实质进行会计核算，而不应仅以法律形式作为会计核算的依据。 ”由此可 以看出实质重于形式，不应仅以法律形式作为会计核算的依据，要看经济 实质， 对有些法律规定中与会计委派或代理记帐制相矛盾的地方也要看实 质，要看会计委派或代理记账制是否真正能提高会计信息质量，是否能真 正有利于资源优化配置，是否从长远利益来看真正对国家有利。 6.2 加强会计信息网络化建设，减少会计信息不对称性。 当今社会，信息技术革命正改变人们生存环境，改变人们的生产生活 方式及思维习惯， 信息技术改变了传统的会计处理方式即利用会计信息手 改进中小企业会计信息质量状况的对策 37 段，计算机网络的应用大大提高了利用的适时控制，动态控制，和过程控 制的效率。首先，会计职能的实施已摆脱了时空条件限制，可以完全做到 长距离无时限的有效管理，即所谓：集中于咫尺之内，监控与千里之外， 其次，信息技术革命为会计发展提供了广阔的前景。 改进中小企业会计信息可靠性的总体思路：发挥财政部门主管作用， 加强会计信息网络化建设，减少会计信息不对称性.通过网络动态适时监 控，实行信息管制，报表信息必须强制上专用网络，既有利于内部监控， 也有利与税收部门的税收征收， 这种信息管制目的不是真的有人一直在实 实在在监督各企业， 而是给企业造假者因顾虑过去报表已网上披露真实数 字而不再任意造假，或不愿再变来变去，影响声誉，从而造成一种改变报 表会有心理压力，减少造假可能性。我国目前的会计信息失真绝大部分属 于违规性失真，即是由相关利益主体在利益驱动下违背会计法规、制度， 而人为操纵的结果。违规性操作，需要缜密思考，需要一个过程，在这个 过程中， 需要调整原始凭证、 账册。 在电算化过程中， 也会出现违规操作， 需要修改过去的正确数字，不断调整与修改，需要时间与过程，如果将这 一过程置于外部监管之下，即外部的动态、有记录的监管之下，这种违规 性就会大幅度减少，就象道路上安装电子摄像机，使超速等违规行为有心 理顾虑，超速行为大为收敛一样，据一项调查研究，安装电子防盗的轿车 较不安装的，被盗率下降百分之九十以上，可见，建立动态的随机监管机 制是防止会计信息失真的有效措施。随着现代科技的不断发展，电子计算 机技术、网络技术将广泛应用与会计，未来的财务报告应充分利用现代科 技手段，通过网络来传递企业的会计信息，以使信息能够在决策前及时掌 握。近年来，将财务报告放在互联网上进行发布的公司已日益增多，现代 网络技术正在改变传统的信息交换方式和时间。 在互联网上披露财务报告 顺应了全球网络化的发展，已成为不可逆转的趋势。利用网络监管已成为 必然的选择。即对会计信息披露进行管制 【15】 。 强制性信息披露的作用及执行基础.如果披露收益小于成本，企业没 有自愿披露的动机， 政府会通过制订法规强制企业披露相关利益者应当获 得的信息。强制性信息披露是指法规明确规定企业必须披露的信息。无论 是企业会计制度 ，还是小企业会计制度都要求会计信息真实可靠 相关明晰可理解，但现实中却是信息失真严重，不进行必要的行政管制不 足以纠正信息失真现象。 6.3 适当限制会计政策的自由选择 会计政策的自由选择是会计信息失真的主要原因之一。 西安理工大学工商管理硕士（emba）学位论文 38 小企业会计制度规定，会计人员可以自由决定会计科目的增减， 折旧方法、年限、存货计价方法，小企业可以简化资产负债表与利润表， 可以不报现金流量表。会计信息失真更加不易控制，上面已论述会计信息 披露需要管制，那么，由当地会计主管部门决定适当限制会计自由选择原 则应该是可行的。 会计政策的选择是指企业在国家会计规范的指导和约束下，根据企 业自身情况， 自行选择制定能够最恰当地反映企业财务状况和经营成果的 原则、程序和方法，是国家赋于企业的一项选择权，其目的是提高国家会 计制度的统一性和企业会计信息的质量。然而，会计政策选择是存在一定 的风险的，在会计监管不力的情况下，往往会造成企业滥用会计政策选择 权，非但不能提高会计信息的质量，反而会为企业操纵利润、人为控制会 计信息提供合法手段。 要想提高会计信息质量， 增加其可靠性与可理解性， 必须限制会计自由选择。 理由是： 6.3.1 政策选择导致风险存在的必然性 管理者利益最大化选择是有倾向性的，一般情况下，任何选择都会倾 向于选择者利益，而忽视他人的利益【16】 。企业需要选择哪一会计政策， 何时需要选择会计政策，何时又需要变更会计政策，选择者首先考虑的是 自己的利益，或者更直接的说是企业管理者的利益。只要会计政策的选择 或变更能够使