（会计学专业论文）基于需求导向的会计信息披露问题研究.pdf

摘要 政府会计改革问题是目前国际社会共同关注的重点会计问题之一。近年来， 作为公共财政建设和政府预算管理改革的重要组成部分，政府会计的改革也开始 受到我国政府主管部门及学术界的重视。但是，目前国内对政府会计研究多集中 于会计目标、会计基础、预算会计与政府会计的关系等方面，而对其他方面关注 较少，因此有必要对政府会计展开全面的研究。随着国内外对中国政府会计信息 披露的需要变得越来越迫切，政府会计的改革应该开始关注面向公众的政府会计 信息披露问题。 提高政府会计信息披露的质量和程度是我国进一步完善市场经济机制，强化 对政府行为的约束，提高财政透明度的必然要求，也是我国参与一体化的国际经 济竞争的重要条件。现阶段我国政府会计信息披露还存在很多问题，政府会计信 息披露远远没有规范化，与国际上通行的信息披露标准还存在很大的差距。我国 目前的政府会计信息披露现状与我国不断加强的政府会计信息需求的趋势不相适 应，这不利于政府会计的改革和发展。因此，政府会计信息披露问题亟待解决。 本文共由五章内容组成。第一章绪论，是本文的开篇，从总体上介绍了本文 的选题背景和现实意义、文献回顾和概念界定、研究方法与研究框架。第二章政 府会计信息披露的基础理论，系统阐述了政府会计信息披露的必要性、政府会计 信息披露的目标以及需求导向型会计信息披露理论，此章是本文研究分析的理论 基础。第三章我国政府会计信息披露的现状分析，从信息需求和供给两方面分析 了我国政府会计信息披露的现状以及会计信息供求矛盾的原因。第四章政府会计 模式及信息披露的国际比较，主要介绍了德法和英美两种政府会计模式，以及国 际上对政府会计信息披露方面的一些研究成果，以期能找到对我国的指导意义。 第五章建立需求导向下政府会计信息披露制度的改革建议，主要从信息需求者、 供给者、制度基础、财务报告等方面提出了改革建议，是本文的核心内容。最后 的结论部分，是在前五章内容的基础上，提炼本文有关的结论和建议的一个总结。 本文的创新在于明确提出了在需求导向下对政府会计信息披露进行改革，把 政府会计信息披露的目标定位在提供对信息使用者决策有用的信息，其中以反映 政府的受托责任信息为主，同时兼顾其他的信息需求。 关键词：政府会计；信息披露；需求导向 =耋篡茎童量窒墼塞窒叁兰篓塞堡霎墼篓黧塞 a b s t r a c t t h em a t t e ro fg o v e r n m a n t ma c c o u n t i n gi n n o v a t i o na t t r a c t st h ew h o l ew o r l da s 0 1 1 eo ft h em o s tb u r n i n gi s s u e so fa c c o u n t i n g i nr e c e n ty e a r s , b e i n ga ni m p o r t a n t i n g r e d i e n to ft h ee s t a b l i s h m e n to fp u b l i cf i n a n c es y s t e m a n dt h er e f o r mo fb u d g e t m a n a g e m e n ts y s t e m ，g o v e m m e n t a la c c o u n t i n gi sh e l di nh i g hr e g a r db yg o v e r n m e n t a n da c a d e m e b u tt h ec u r r e n tr e s e a r c h e so fg o v e r n m e n t a la c c o u n t i n gi nc h i n aa r e m a i n l yf o c u so nt h ea c c o u n t i n go b j e c t i v e s ，a c c o u n t i n gb a s i s ，r e l a t i o n s h i p sb e t w e e n b u d g e ta c c o u n t i n ga n dg o v e r n m e n t a la c c o u n t i n g ，a n dc a r el e s sa b o u t t h eo t h e rf a c t o r s t h ec h i n e s eg o v e r n m e n t a la c c o u n t i n gi n f o r m a t i o nh a sb e e ne a g e r l yd e m a n d e db o t h d o m e s t i c a l l ya n di n t e r n a t i o n a l l y , t h ei n n o v a t i o no fg o v e r n m e n t a la c c o u n t i n gs h o u l dp u t m o r ee f f o r to i lt h ep n h l i e , s oi ti sn e c e s s a r yt ot a k ef u l l s c a l er e s e a r c ho nt h e g o v e r n m e n t a la c c o u n t i n g t oi m p r o v et h eq u a l i t ya n dl e v e lo ft h ed i s c l o s u r ei sn o to n l yt h en e c e s s a r y d e m a n dt o p e r f e c t t h em a r k e te c o n o m y s y s t e m ，e n h a n c e t h er e s t r i c t i o nf o r g o v e r n m e n t a l b e h a v i o ra n di m p r o v et h ef i n a n c i a l t r a n s p a r e n c y , b u t a l s ot h e q u a l i f i c a t i o nf o rc h i n a t op a r t i c i p a t ei nt h ef i n a n c i a lm a r k e t sc o m p e t i t i o nw o r l d w i d e ， t h e r ea r em a n yp r o b l e m si nd i s c l o s i n gt h eg o v e r n m e n t a la c c o u n t i n gi n f o r m a t i o ni n c h i n ac u r r e n t l y ；i th a sb e e n 蠡ra w a yf r o ms t a n d a r d i z a t i o n 。a n dm o l es h o d db ed o n et o t e a c ht h ei n t e r n a t i o n a ls t a n d a r d s t h es t a t u sq u oo fc h i n e s eg o v e r n m e n t a la c c o u n t i n g i n f o r m a t i o nd i s c l o s u r es y s t e mc a n n o tc o h e s p o n dw i t ht h ed e e p e n i n gn e e d so f a c c o u n t i n gi n f o r m a t i o n ，g o e sa g a i n s tt h eh e a l t h yd e v e l o p m e n ta n di n n o v a t i o no f g o v e r n m e n t a la c c o u n t i n g ，s oi tm u s tb es t u d i e da n ds o l v e d t h i sd i s s e r t a t i o nc o n s i s t so ff i v ee h a p t e r s t h ef i r s tc h a p t e ri st h ep r e f a c e t h e s i g n i f i c a n c eo fp i c k i n gu pt h es u b j e c t ，a n dt h ec l u e ，m e t h o d s ，n o d e s a sw e l l 粘 i n n o v a t i o n so ft h es t u d ya r eg e n e r a l l yi n t r o d u c e d t h es e c o n dc h a p t e ri st h et h e o r e t i c a l b a s eo ft h ew h o l es t u d y i nt h i sc h a p t e r , b a s i ct h e o r i e so ft h ea c c o u n t i n gi n f o r m a t i o n d i s c l o s u r ea r es y s t e m a t i c a l l yi n t r o d u c e d , t h es u b j e c t so fg o v e r n m e n t a la c c o u n t i n g i n f o r m a t i o nd i s c l o s u r ea n dt h et h e o r e t i co fa c c o u n t i n gi n f o r m a t l o n d i s c l o s u r e n e e d s - o r i e n t e d t h et h i r dc h a p t e ri st h ea n a l y s i so ft h ec u r r e n ta c c o u n t i n gi n f o r m a t i o n d i s c l o s u r eo fc h i n e s eg o v e r n m e n ta n dt h ee x i s t i n gp r o b l e mo ft h ed i s c l o s u r es y s t e m f r o mt w oa s p e c t so fd e m a n da n ds u p p l y t h ef o r t hc h a p t e ri st h ei n t e r n a t i o n a l c o m p a r i s o n so fg o v e m m a n t a la c c o u n t i n gm o d ea n di n f o r m a t i o nd i s c l o s u r e i tm a i n l y i n t r o d u c e st h eg e r m a n - f r e n c ha n db r i t a i n a m e r i c a ng o v e r n m e n t a la c c o u n t i n gm o d e l s ， n a n ds o m ei n t e r n a t i o n a lr e s e a r c h e sa b o u tt h ed i s c l o s u r eo fg o v e r n m e n t a la c c o u n t i n g i n f o r m a t i o nw h i c ha r eh e l p f u lf o ro u ri n n o v a t i o n t h ef i f t hc h a p t e rg i v e ss o m e s u g g e m i o n sf o rc o n s t r u c t i n g n e e d s - o r i e n t e dg o v e r n m e n t a la c c o u n t i n gi n f o r m a t i o n d i s c l o s u r es y s t e mi nt h ew a yo fi n f o r m m i o nu s e r s ，i n f o r m a t i o np r o v i d e r s ，s y s t e mb a s i c a n ds oo n t h el a s tp a r ti st h es u m m a r yo ft h ea b o v ec o n t e n t s ，a n di ta b s t r a c t sa l l r e l a t e dc o n c l u s i o n s t h i sa r t i c l e c l e a r l y i n d i c a t e st h ei n n o v a t i o nt ot h eg o v e r n m e n ta c c o u n t i n g i n f o r m a t i o nd i s c l o s u r eu n d e rt h en e e d s o r i e n t e d ，a n dd e s c r i b e st h ep u r p o s ea sp r o v i d e t h ei n f o r m a t i o nu s e r sw i t hu s e f u li n f o r m a t i o no fw h i c hc o m p r i s e sm a i n l yt h e i n f o r m a t i o no fg o v e r n m e n tc o n s i g n a t i o nr e s p o n s i b i l i t ya n do t h e ri n f o r m a t i o n k e y w o r d s ：g o v e r n m e n t a la c c o u n t i n g ：i n f o r m a t i o nd i s c l o s u r e tn e e d s - o r i e n t e d 1 1 1 湖南大学 学位论文原创性声明 本人郑重声明：所呈交的论文是本人在导师的指导下独立进行研究所取 得的研究成果。除了文中特别加以标注引用的内容外，本论文不包含任何其 他个人或集体已经发表或撰写的成果作品。对本文的研究做出重要贡献的个 人和集体，均已在文中以明确方式标明。本人完全意识到本声明的法律后果 由本人承担。 作者签名：张肇 日期：触6 年5 ，月即日 学位论文版权使用授权书 本学位论文作者完全了解学校有关保留、使用学位论文的规定，同意学 校保留并向国家有关部门或机构送交论文的复印件和电子版，允许论文被查 阅和借阅。本人授权湖南大学可以将本学位论文的全部或部分内容编入有关 数据库进行检索，可以采用影印、缩印或扫描等复制手段保存和汇编本学位 论文。 本学位论文属于 1 、保密口，在年解密后适用本授权书。 2 、不保密团。 ( 请在以上相应方框内打“4 ”) 作者签名：；艮鏊 导师签名：呖尝：，研 7 vj oj 日期：瑚年r 月2 , o 日 日期：洲年r 月沙日 第1 章绪论 1 1 选题背景与现实意义 随着我国社会主义市场经济体制的逐步建立和完菩，尤其是成功加入世界贸 易组织之后，迫切要求我国建立与市场经济相适应的公共财政管理体制，迫切要 求财政管理走向公开、公平、公正。从国际上看，2 0 世纪8 0 年代中期以来，以 新西兰、英国、澳大利亚、加拿大等为代表的发达国家大刀阔斧地推进了预算和 财政管理方面的改革。自2 0 世纪9 0 年代宋亚洲金融危机以后，包括国际会计师 联合会( i f a c ) 、国际货币基金组织( i m f ) 等在内的国际性组织也在全球范围内 致力于推动政府会计改革，以促进更好的财政透明度，为市场机制的良好运作提 供更好的信息支持。政府会计改革作为公共财政建设和政府预算管理改革的重要 组成部分，近年来也倍受中国政府主管部门及学术界的重视。 由于民主社会和市场经济对受托责任的巨大需求，基于公共目的的政府如何 通过政府会计向广大公众( 信息需求者) 提供真实、完整的反映其运营公共财产 过程和结果的会计信息也已经成为社会日益关注的焦点。中国由于传统政治经济 文化的影响和人治因素，公众获得的信息量严重不足，导致政府活动缺乏透明度， 政府会计信息的真实性和沟通渠道都存在问题，对政府权力失去制约，对公共资 金缺乏有效控制，使得政府的经济活动在很大程度上处于“暗箱操作”状态，政 府财务活动的低效和腐败难以遏制。 法律界有名言日“阳光是最好的杀毒剂”。加强政府会计的信息披露，增强政 府财政的透明度已是国内外的共识。财政部副部长楼继伟曾指出，用公共的方法 管理财政，要意识到，财政花的钱是老百姓的钱，因此，应该采取公正、公开、 透明的办法使用资金，以节约财政资源，取得更好的社会效益。通过加强政府会 计信息披露逐步提高整个政府财务活动的透明度，不仅对监督和确保经济、社会 和政治契约的有效履行具有重大意义，而且有助于维护市场经济的环境和秩序， 促进社会经济的健康发展。 本文就是在上述大背景下展开研究的，目的在于为我国政府会计改革构造一 个既能有效支持预算与财政管理，又可在较高程度上符合国际惯例的需求导向下 的会计信息披露制度，并初步提出了达到这一目标的建议和策略。基于这一目的， 本文吸收了国际上关于政府会计信息披露的研究成果，并对中国现行的政府会计 信息披露存在的问题( 宏观层面) 进行了阐述和反思，以此作为改革的理论和现 实基础。 基于需求导向的政府会计信息拔露闯题研究 1 2 文献回顾与概念界定 l ，2 1 国内外政府会计辩究回顾 1 2 1 1 关手政府会计的概念 锺前对政稳会计的界避还投有定论，很多学者都曾研究过政雅会壬 髓概念和 范围，观点并不完全相同。关于政府会计的常见定义或解释有： 根据圉际会计委员会的定义，政府会计是指用于确认、计量、记录和报告政 府翻政府单位财务收支活动及其受托责任的履行情况的会计体系。 法国在t 9 6 2 年_ 8 月颁布的有关法律表述为：“公共会计记录行政部门( 国家、 地方政府和行政事业单位) 的账目公共会计的目的是为能了解和控制预算和 资金流动的步骤、财产状况、成本和年终结果。公共会计与企监会计一起构成凿 民会计的一部分”f 1 1 。 美国财政学家b j 理德与约翰w 斯韦恩的表述：“公共部门会计是指对在 预算执行除段发生的财政行为进行漶泶” 2 1 。 王雍君在政府预算会计问题研究中将政府会计定义为“爝以对公共部门 的财政交易或事项进行记荣和计量，并将记录的结果报告给公共信息使用者的信 息系绞”。这定义突出了会计的本震：一个旨在满足使用者对公共部门财务与籁 算信息需要的信息系统。会计的本质是提供信息，从企业会计到政府会计莫不如 此。作为一个信息系统，政府会计通过向信息使用者提供相关、可靠和及时的信 息，柬满足其制定和改进决策、管理、受托责任和其他需要i 3 j 。 1 2 12 关币政府会计准雯噜 美国有鹾个不同的政府会计准厦q 制定委员会。下设予荚鐾财务会 十基金会斡 政府会计准则委员会( ：g o v e m m e n t a la e t i o u n t i n gs t a n d a r d sb o a r d ，g a s b ) 创建予 1 9 8 4 年，负责5 0 个州和8 7 0 0 0 个地方政府的会计准贝怖4 定工作；1 9 9 1 年，美国 财政部、管理毒预算局秘窜计署达成协议，共鼢缀建了联邦会计准蒯顾问委员会 ( f e d e r a la c c o u n t i n gs t a n d a r d sa d v i s o r yb o a r d ，t a s a b ) 统一制定联邦政府机构 所应遵循的会计规范，主要用于规范联邦政府的财务报告。由f a s a b 制定的会 计艨则和准则，需要经过财政部、管理与预算局以及审计磬善脑的同意，然后由 管理与预算局和审计署联合发布。截至2 0 0 5 年9 月，：g a s b 共发稚了4 7 项政府 会计准则( s t a t e m e n t s ) ，3 个概念公告( c o n c e p t s s t a t e m e m s ) ，6 个解释文件 ( i n t e r p r e t a t i o n s ) ，9 个技术公告( t e c h n i c a lb u l l e t i n s ) ，6 1 个征求意见稿( e x p o s u r e d r a f t s ) ； f a s a b 共发布了2 5 项准则，4 个概念公告，6 个解释文件4 个技术公 告，3 个征求意见稿。这始准则公告从政府会计的目标、实体、确认、计量、报 告等各个方西瓣政府会计蜜务进行了规范。 硕士学位论文 p a t r i c kfh a r d i m a n ( 1 9 8 9 ) 深入研究了应该由什么组织主导政府会计准则制 定这一问题。h a r d i m a n 认为由g a s b 和f a s a b 制定的政府会计准则管辖范围之 问存在着明显的冲突，对于如何解决这个问题，他提出了几个可供参考的方案： 合并f a s b 和g a s b ；把g a s b 从财务会计基金会( f i n a n c i a la c c o u n t i n g f o u n d a t i o n ，f a f ) 中分离出来，对两个委员会分别做出调整、使之继续并存。 h a r d i m a n 分析了这些备选方案的利弊，最后寄希望于f a f 做出一个合理的决定 【4 l 。 英国中央政府和地方政府的会计准则由不同的机构负责制定。英国中央政府 及2 0 个政府部门的会计准则资源会计手册，由英国财政部负责制定，不 需要报经英国会计准则理事会批准，但其中多数会计原则均来自于英国公认会计 原则( u k g a a p ) ；中央非政府公共团体( 包括国有企业) 、一些不按公司法设立的 特殊的交易型基金组织也要求执行资源会计手册。英国地方政府及公共部门的 会计准则由英国公共财务会计特许会计师协会负责起草，经英国会计准则理事会 批准后发布执行。另外，前几年英国专门成立了一个独立于政府部门之外的英国 会计咨询委员会，该委员会的职责：一是负责审查资源会计手册，并有权向英 国国会直接报告审查结果；二是推动中央政府会计核算实行权责发生制例。 法国的政府会计准则，包括中央政府会计准则和地方政府会计准则。它是一 个完全独立于企业和非营利组织会计准则之外的准则体系，由法国财政部负责制 定并发布实施。 陈立齐( 2 0 0 4 ) 介绍了美国政府会计的原则和重大变化，对美国两套政府会 计准则进行了研究，归纳总结出十大原则，并指出现行原则反映了美国政府会计 3 0 年来的四个重大的转变：财务报告实体从个别基金上升到整个政府；财务状况 表的计量重点从短期的财务资源和债务扩大到所有的经济资源及长期负债；会计 基础从收付实现制转移到不同程度的权责发生制；会计从遵守预算观念到质疑一 些预算的做法1 6 j 。 1 2 1 3 关于政府会计目标 n c g a 在1 9 8 2 年1 月发布的第一号概念公告政府单位会计与编制财务报 告的目标中明确指出，政府及政府单位财务报告的全面目标是为经济、政治和 社会决策以及受托责任控制和财务管理提供财务信息，为评价管理和组织业绩提 供依据。 美国g a s b 在1 9 8 7 年5 月公布的第1 号概念公告编制财务报告的目标 中对政府会计目标作出了权威性的规定：“政府的财务报告应该提供信息帮助使用 者评价受托责任，并做出经济、社会和政治方面的决策受托责任是最高目标， 其他目标都来源于此”。这一规定将“决策有用性”作为“受托责任”的推论包含 3 董茎重童量塑墼鍪童童童篡量鍪堑堡璧鍪圣 熟中，受托资任是基本目标，它擞成了第二个目标提供对做出有关受托责任 豹决策毫弼熬蔼惑。藏公告还专门对会诗痿爨霞羹l 考豹分类痒了豢镩援定，霉誊政 府会计信息的使用者区分为内部使用者和外部使用者，并将公民、立法机构和监 餐机构队及投资者和信贷者等三装作为主要信息使用者l q 。美国联邦会计准则顾 翊委员会( f a s a b ) 试为受托责经是欢痔会毒卡与摄告瓣蓥本徐篷鞭囱潜。 国际会计师联合会( i n t e r n a t i o n a lf e d e r a t i o no f a c c o u n t a n t s ，i f a c ) 下设的 图际公共部门会计准则委员会( i n t e r n a t i o n a lp u b l i cs e c t o ra c c o u n t i n gs t a n d a r d s b o a r d ，i p s a s b ) 在1 9 9 1 年3 月公奄戆第1 号研究公嚣孛夹致翡豹财务掇密嚣 标中认为；“财务报告应当证实政府或单位对财政事务和信托资源的受托责任”。 澳大利皿则在同时适用于企业和政府部门等各类报告主体的概念框架中强调 营i 鑫基熬慰务报告熬嚣稼是“提爨对捷焉者经济决策铡定基静静壤惠霉衷榴荚鹁 信息， 叫。与决策有用是受托责任的推论的荧国立场稽对照，澳大利亚主张“普 通目的财务报告履行受托责任”被包含在“提供对做出和评价有关稀缺资源酉已置 浆决策寿蠲的癌患”这个广义静嚣标当中 l “，著认鸯凌繁有疆窝受_ 篷责任佟海燕砉 务报告的目标对信息的要求完全阍质j 。一般目的的财务报告实现了决策有用目 标的同时，也就成为履行其对使用者的会计受托责任的一种手段。 赵建舅( 2 0 0 2 ) 谖为，袭痃辫务壤告熬簸寒嚣螽；惹毒鲂于译捡受踅责整，按 照有助于评价政府受托责任的要求，政府财务报告应当提供信息，以帮助使用者 评价政府在守法、服务效率、成本和成就等方面的情况1 1 2 j 。 蒎立齐、李建发( 2 0 0 3 ) 试洚，政密会计京三个爱次静曩括。葵基本嚣橱是 梭查、防范舞弊和贪污，以保护公共财政资会的安全，巾级目标楚促进健全的财 务管理，虽商层次的目标是帮助政府履行公菇受托责任。将政府会计目标划分为 蘩奉豹、孛缀戆程最惑熬三令层次，是骞获窿逮擒建竣瘀会诗系绞戆鬟要h ”。 陈志斌( 2 0 0 3 ) 认为构建政府财务报告耩本目标应该包括以下几方面：反映 围家资源的总存量、流攫以及变化情况，反映国有资产的总量以及受托保管和经 蘩孛匏傈餐辔蘧蒌| 务售爨，反浃熬家麓致霎| 务状援的会诗痿息；癸定致寤戆受耗 资任；反映一级政府、政府机构或部门的综合财务状况；提供帮助政府机构内部 管理与控制和立法机构或审计部门监督和检焱政府及其机构部门的有关财务信息 l 。 裘宗辩( 2 0 0 4 ) 认为，公共受托责任是政府会计与财务报告目标的逻辑起点， 新公共管理对财政绩效的重视要求以绩效为辱向编制财务报告，并以应计制作为 会计核算帮鬟：| 务报告静藿秘h ”。 贝洪俊( 2 0 0 4 ) 指出政府会计目标具有可分性，包括三个层次；全面目标、 熬本目标和具体目标。与企业会计相比，在政府会计中公共受托责任是一个至关 _ 鬟要豹穰念，嚣喜致露会计孽菰都磐须臣公共受撬责经麓菝撂。鞫辩，鞋公共受 4 磺学位诡文 托责任为逻辑起点来构建政府会计目标也是我国政府会计改革的出发点1 1 6 l 。 1 2 1 4 关予政府会计鏊稻 “经济合作与发展组织”( o e c d ) 指出权责发生制为公共部门带来的好处有： 殷映和提供漆于给予公凝部门管壤者额癸的灵活性露产生的受托炎 垩基础；便子 鞭有效率和更有效果遗进行资源管理；超越运用现金的概念，将娩绩概念进行拓 展以改进受托责任；提供政府和管理部门决策影响的长期关注( o e c d ，1 9 9 3 ) , r 1 7 1 。 “会计髑国际联合会”( i f a c ) 到认为，投责发生露l 基础会计信息使政瓣管 理部门能够：准确评价政府及萁机构的绩效、财务状况及现金流鬣情况；评份其 遵循预算的情况；正确做出财政资源配置的决策：证明其利用财政资源的受托责 馁；准确发姨政瘀为葵欢务活动掇供资金的憾凝，共谨伶其融资及偿壤能力；评 价政府部门提供产品和服务的成本、效率( 1 f a c ，2 0 0 0 ) h s j 。 在成本信息方面，只有权责发生制方法才能在配比基础上确定产品或服务的 “囊实完全成本”，显遮是一静既蕨有翅闻可e 性、又可与外部竞争者俸 e 较的成 本。由于有究整、可比的成本信怠，可以鼓励竞争，便于决定内部收费或定价问 题。同时基于真实成本基础，管理上就可以要求公共部门以产量( 产品或者服务) 域经营成果寒囊量其工穆续效( p a rp i e r r es a m s o n ，1 9 9 9 ) 1 9 1 。 权责发生制更加适应新公共管理环境下拓展了的公众受托责饺要求，增强了 财务透明度( g a o ，2 0 0 0 ) 1 2 。 t o ma l e a ( 2 0 0 2 ) 谀力，在致麝财务搜凌孛使焉毅赛发生铡澍予使用者谔佶 政府财务赏任来说是必器的，但是收付实现制和修正躺收付实现制预算会计和报 告仍然能够提供有用的运营信息，因此两种衡量机制都是重要的，并且大多数的 竣麝将继续熬予现金或短裳基硝寐行使其职魏。然蠢，它嚣j 所提镞盼防务报袭应 该能够反映藏财务状况改变和运酱的全过程。这样，竣府官员、投资者、缡税入 就会在获得关于其政府充分信息的基础之上作出明智的决定1 2 1 l 。 陈照群、陈工孟、褒宁( 2 0 0 2 ) 将政府会诗采用投蜜发生嚣i 基璐的优越瞧麓 括地总结为：( 1 ) 会计系统更开放：( 2 ) 财务管理手段更强大；( 3 ) 计量业绩和 财务控制效果更佳。他们认为在政府会计领域采用传统的单一会计基础有一筑的 弼隈惶，应该爨鉴匡嚣经验寿选撵蛙进行取念，疆_ 亭灏遴地实施棚荚改革。阉鲢， 他们也认为在政府丰几构和部门中全面推行权费发生翎会计系统，熊实施和运槔成 本相当高 2 2 1 。 陈工嚣、邓德强弱羼齐武( 2 0 0 5 ) 对我露臻算会诗信惑黥编掇者积健髑畿送 行了河卷调蠢，结果表明两者对现行预算会计信息质蛩的评价均不高，受游脊对 权责发生制撼础的预算会计信息质量的评价魅体上明盥商于现行收付实现制潦础 麴颈算会计信息质量，受谚者支持预算会诗敬革，试必我霹预算会诗改革熬方囱 基于需求导向的政府会计信息披露问题研究 应由现行的收付实现制向修正的收付实现制或修正的权责发生制改变，应采用循 序渐进、逐步深入的方式，在3 - 5 年内完成改革，改革的收益大于成本。就具体 的会计信息质量来看，相关性被评价最好，其后依次为充分性、准确性、可靠性， 造成此结果的可能原因在于我国预算会计基础收付实现制，收付实现制最大 的问题是严重扭曲了政府财务信息。因此，现行预算会计信息质量尚待提高，权 责发生制预算会计信息能够提供更准确的政府财务状况和运营绩效信息，从而可 以使政府部门提高工作效率和质量，满足受托责任要求p j 。 赵建勇在政府财务报告问题研究中指出，我国现行的收付实现制的政府 财务报告也基本能满足我国现阶段政府财务报告的目标，可以通过设置附加信息 的方法提供必要的政府财务信息，在条件成熟时再采用权责发生制基础1 1 。 对政府运用权责发生制基础的反对意见主要集中在改革成本和对信息质量的 影响两方面。 l a nb a l l ，t o n yd a l e ，w i l l i a md e g g e r s ，a n dj o h ns a c c o ( 1 9 9 9 ) 首先提 出了熟悉性问题。他们认为，债务评级机构等政府报表的使用人，对权责发生制 会计报表的格式和内容都不熟悉，政府部门自身的会计师在实行变革时也面临知 识更新的困难。因此，权责发生制会计会带来高构建成本和高运作成本问题。他 们还引用了新西兰审计署的数据进行说明，在1 9 8 7 到1 9 9 2 年间，该国财务管理 改革的总成本是1 亿6 千万至1 亿8 千万新西兰元，约占同期政府开支的0 1 1 2 4 j 。 另外，根据今年在昆明召开的权责发生制政府会计研讨会专家的说明，加拿 大的改革成本约为6 6 亿加元，澳大利亚具体金额不详，估计也有相近的支出。 新西兰和澳大利亚的观察家指出，在本质上是政治性的预算环境中，可能存 在操纵的机会( g a o ，2 0 0 0 ) 。反对者认为收付实现制下现金流量信息较为直观， 容易比较。也有专家担心，虽然现金流量表能反映政府的借款需求，但权责发生 制仍不能提供充分的信息以分析政策产生的影响( g a o ) 。另外，相当多的公共 资产很难加以客观地计量，例如：艺术收集品、学校、建筑物、收藏物、道路、 桥梁、图书、国有土地、公园、野生动物和政府大楼等。 2 0 0 0 年国家财政部预算司和香港理工大学合作开展名为“中国政府预算会计 制度改革研究从收付实现制到权责发生制”的项目研究，目的是通过借鉴国 外预算会计基础改革的成熟经验和研究成果，分析中国政府预算管理的运作机制 和体制特点，研究中国预算会计采用权责发生制的必要性、可行性和具体实施方 案，形成符合中国预算管理要求的预算会计模式。 1 2 1 5 关于政府会计信息披露 美国联邦政府预算的编制以收付实现制和经管责任制为基础，可以在政府财 务报告的基础上调整编制预算案，要调整项目包括：影响政府当期费用，但不影 颈学位论文 响政府当期支出的项圈，如应计项目、固定资产折旧等；影响政府当期支出，但 物残政麝警糕费蠲豹矮嚣，热魏买固定资产支窭、致瓣绥款及偻还妖翔续务、偿 还未到支付期的债务等。 多年来，美国州和地方政府的财务报告是以“基金制”为基础、将不同的基 金擐表汇总嚣编制两戏黪。1 9 9 6 年6 男，g a s b 叉矮鸯了第3 4 号公告对魏遴嚣 了调整，要求州和地方政府除了撼金报告外，还要编制以完全的粳责发生制为基 础的政府整体财务报袭。这样既肖助于提供短期预算方面的财务报告，又有利于 羹事务辍告经惩考全嚣评徐酸痔整体辫务状嚣，避免基金卷l 会谤繁采斡缺隆。黢意 运作报表悬按服务或政府职能为拧向编制的。此外，第3 4 号准则不要求编制现金 流量表，但骚求披露“管理层阐述和建议”的信息。由于影响较大，第3 4 号准则 深褒了分狳段实藏懿敲法：丈垄竣府放2 0 0 2 年6 蜀1 5 蠢开始执行；孛型致瘀跌 2 0 0 3 年6 月1 5 日开始执行：小型政府从2 0 0 4 年6 月1 5 日开始执行。 李建发( 2 0 0 1 ) 襁论改进我国政府会计与财务报告中对我国政府财务报 舞缒瑶敬及蕊俸改革爨蘧馋了分辑，缝谈为，我蓬冬缀黢痔至今逐没有编戴建一 份全面完整的政府财务报告，政府财务报告作为反映政府财务活动的信息系统， 成当根据我国政府的职能和政府财务活动的内容，全砸完整地反映政府财务活动 薅嚣霾鳕鬃，茨蓉我器蘸霎管理髂裁改革、黢府黟 麓驰转交，致瓣财务报告藏滚 俺鉴国际公共部门财务报告的通常做法，吸收我国企! 地会计与财务报告改革的成 功经验，进行改进和完善，真正建立具有中圈特色、符合中国国情的科学规瓶的 髓务摄告髂系，缳迂竣癃囱挂会公众提供熬j l | 务售塞载囊实性莘鞋巍整蛙。 李建发、肖华( 2 0 0 4 ) 从政府会计报告主体内部管理的需要出发，阐述公共 ( 部门) 财务管理对政府财务信息的需求，提出改革政府财务报告的基本思路， 潋健进公共( 嚣i 3 ) 瓣务管理承乎豹提嘉，并难动政黪蹿终黠务搬告懿致逮l 艘， 贝洪俊( 2 0 0 4 ) 对政府财务报告的体系进行了构建，具体如下圈1 1 所示1 2 6 j 。 f 绶癣整谗魅努摄表t 雾萎羹茎霎 r 资产负债表 f 基本财务报表 基金财务报袭f 蓑芰? 萎耄和基金余额变动表 政府财务报告模型 管疆星耀述与势辑 萋薹量| ；差萎i | 薹薰茎冀曲翔造 ll 财务报表附拣 8 张士学位论= 史 计信息披露的发展与完替也只能怒一个渐进的过程【3 ”。 裁玉廷( 2 0 0 4 ) 认海应该簪 究我国政府续效评徐傣系建设与敢密会诗器敬寤 财务报告之间的内在关系，政府财务报告内密的设计应尽可能地满足政府绩效评 价的需要，尽可能地满足建立我目绩效政府、绩效财政的需要，从而最大限度地 发挥致麝会计信患在撬离我蓬致府公共警瑾拳平帮营运绩效方囊黪孛# 月，健遴我 国政府职能的转换、市场经济的发展和政治文明的进步弘2 j 。 1 2 2 相关概念的界定 1 2 2 1 政辩会计的溉念和范围 在中国，政府会计这一概念还只是学术界的提法，目前的正式文件中还没有 巍现过“致恣会诗”这一穗谤，警嚣羚“致舞会计”名称葙对应豹名运，大致哥 以表述为预算会计。因为中国的预簿会计也运用于除盈利企业之外的非盈利组织， 包括政府及其行政单位以及各类事业单位，而且综合运用于中国的政府及其行政 零整鞋及鑫类事韭摹袋豹专韭会诗，也载炙鸯= l 曩算会诗，没毒其德行么会计了。 因此，无论鼹从预算会计运用的单位的业务运行目的上稽，还是从会计的丈擞上 者，中国的预算会计都大致相当于国外的政府会计f 3 。 毽是瑟舞会计这一攘念戆多 黧过予狭窄，蘧着赢场疑滂彝割秘公荚j l | 竣拣逐 步建立，以“预算资金戚预算管理为核心的予厦算会计”的提法不仪不能反映政府 会计的本质特征和内容，而且不利于全面反映政府的受托责任。因此，本文认为 应该由“致瓣会诗”取代“颈舞会诗”熬豫谨，这也符会国骣透行戆辍法。 政府会计的概念，在很大程度上取决于对政府概念的界定。一般而言，“政府” 这个概念包台两个层次的意义：是指为辖区公民承担广泛受托责任的一级政权 缀缓，雹摇中央致密、器省( 壹辖枣、叁渣随瑗将翻蜇黢区) 政摩、各逮泰放禽、 备县( 市、隈) 政府及备乡镇政府；二是具体为辖区公民履行受托责任的政府办 事机构或行驶单位，即管理国家事务、组织缀济文化建设、维护社会公共秩序的 鞫家疆关及葵派出凝捣，包穗国象立法撬关、雩亍致辊关、审判掇关、检察氍关等 5 7 1 。因此，这个概念中所包括的政府及单位都应该纳入敢府会计的范围内。另外， 仍由财政拨款的事业单位由于其资盒来源的特殊性应纳入政府会计范畴，而融经 走囱专场蒡连j ；| 致完全聪镳懿经蘩裴事业擎挝遵獯戆楚套监会诗礁则，不在本文 撵讨范围内。我国国有企业虽然由政府直接控制，但蔻阉有企业以盈利为目的， 岛主经营、自负盈亏，闭此，我围的国有企业也不包括在本文界定的政府会计范 赘之类，纛怒囊属予企娃会诗豹藏翡。 总的来说，政府会计的概念可以表述为：以货币作为主要的计量单位，以政 府及政府单位的财务收支活动为对象，连续、系统、全黼地反映政府组织的备种 受托责任懿会计蓓愚系缝。玫摩会计终系毽旗壤行戆慧颈算会诗翻行政单垃羧冀 9 蕊予嚣求导鑫的政府会计傣患援露薅爨磷究 会计以及由政府拨款的事业单位会计。 1 2 2 2 致黪会计信息羧露 政府会计信息披露就是用公开的方式，通过，定的传播媒介，用一定的形式 将政府的财务状况和工 筝绩效以及其强相关会诗资料公奄予众。 政府会计信息披露与政府会计报告并不怒等同的概念。“报告”与“披露”有 联系也有区别，联系在于“披露”包括“报告”，“报告”是“披露”的一种重 裴手段；医剐在于裁嚣有特定魄雉象群，瑶卷强调敬魁一静信息的公开，其范匿 鞠内容眈前者广泛【”。因此，政府会计信息披露除了蘩满足政府投资者和债权入 作为资源委托者的信息需求外，避应该为社会公众、潜在的投资澍、别国政府或 鞠际枧构等耀关剥益入的决策提供依据。 1 3 研究方法与研究框架 l 。3 。1 疆突方法 本文侧藏的是宏观和战略层丽的研究，不过分注萤细节，而魑通过两个角度 关注现行政府会计信息披露在宏观或战略层蕊存在的缺陵，一是闼内视角，是指 海魂保有效豹政痔会诗帮财酸管攥，信塞侵掰者究竟霈簧行么样黪会诗藩意? 瑰 行的政府会计为何不能提供这些惰息? 二是阑际视角，是指与发然国家和国际会 计理论倡导的信息披露模式相比，中国现行的信息披嚣模式的差躐在哪里。本文 溅是姨这疆个褫角密笈，在信惑黎求与鬟给这个篱萃豹框檠下对我器改密会计静 信息披露不足进行了分析，提出了建立需求母向的、既有政府层硝整体财务状况 驰信息又有撼金层面僚息螅双重视角披露模式。 本文在研究方法上，懿我国教寤会计绩惑披露豹黼桡鸯分耩辩象，敷麓莲研 究为主、通过演绎与归纳、历史岛比较的有机统一，实现了研究方法上的多样性 靼综合性。 其一，本文主要袋翊了怒范磷究方法，羲重撩 | 了“理惹豹簸府会诗蓿患菝 露模式应该是怎样的”这一战略屡次的问题，对需求导向型会计储息披露的理论 进行阐述，提出改革政府会计信息披露的构想，并对如何推进改孳提出建议。理 论和实践稿结台鹣方法贯穿全文。 其二，演绎法与归纳法相统一。笔者将演绎和归纳有效地统一在一起，通过 演绎指出理论对实践的指导性，遮用归纳证明实践对理论的需要。本文在写作过 獠孛致力予敬霸会 箍患缓露的窠黢，努缡獭经济全球纯、政麝软麓转交、主 政府和公众需要背景下建立“需求导向政府会计信息披露制度”的必要性。 其三，历史法与 e 较法相统一。运用历史法可以将技展中的多种理论进行撂 粪，筏窭瑗窝辩空下可戳贯通麓稼极透素，修正传统蘧论装模式豹缺籍。磁骏法 硕士学位论文 是在横向上通过不同国别或流派的比较，研究其普遍性和特殊性，从中寻找可以 借鉴的精华。本文从我国政府会计信息披露的现状分析中，指出了传统模式的缺 陷；同时，对国外相关理论模式从横向进行对比分析，通过纵横结合的方式，揭 示我国政府会计信息披露模式改革的必要性和必然性，并