（工商管理专业论文）某房地产企业集团公司治理与内部审计研究.pdf

摘要 在公司治理结构中，内部审计这一职能的设置和实践是一个不容 忽视的问题。然而多年来，国内外的理论界与实务界都在两条平行线 路上研究现代企业内部治理与现代企业内部审计问题，分裂并轻视了 蕴涵在两者之间的内在联系。本文研究的根本出发点是通过对某一房 地产企业集团内部审计机构在公司治理架构中的地位、作用及具体的 运作方式，将公司治理与内部审计链接起来，把内部审计放到公司治 理框架中，将内部审计定位为是公司治理监控体系的构成部分，使其 起到强化和完善公司治理的作用，以维护资本市场的有序性，促进经 济健康的发展。 本文主要分为四个章节对某房地产企业集团的内部审计机构在 公司治理环境下的地位、作用和运作方式等进行了分析研究，第一章 简要的介绍了国内外对相关问题的研究成果；第二章通过对某房地产 企业集团公司治理与内部审计之间的研究分析，阐述了当前房地产行 业的现状和某房地产企业集团的基本情况，如公司发展历程、治理架 构、内部审计机构的演变、内部审计机构与公司治理架构之间的关系、 定位及作用等，并对公司的治理构架和内部审计机构作了简要评价， 指出了当前内部审计机构面临的主要难题：如审计范围狭窄、人员专 业素质不高、审计机构运作模式不成熟不规范、只重视监督和对问题 的查处，轻视服务职能的发挥、审计技术手段落后等；第三章对公司 治理结构和内部审计的基础理论进行了研究；第四章通过对公司治理 与内部审计的理论研究，并结合某房地产企业集团的实际情况，本文 提出了完善内部审计的措施和方法，如：建立良好的公司治理结构、 保证内部审计机构的独立性、建立健全完善的内部控制制度、提高内 审人员素质和审计技术水平、拓展内部审计领域、提高沟通技能、建 立基于公司治理架构的内部审计评价系统和建立内部审计部门业绩 评价标准。在上述解决方法中，本文认为建立良好的公司治理结构和 保证内审部门的独立性是充分发挥内审作用的基础和关键。 本文希望通对某房地产企业集团内部审计与公司治理的研究，能 为其他行业和公司的内部审计工作的完善起到一个借鉴作用。 关键词：某房地产企业集团；公司治理：内部审计 a b s tr a c t i nt h ec o r p o r a t eg o v e r n a n c es t r u c t u r e ，t h ei n t e m a la u d i tf u n c t i o n s s e t u pa n dp r a c t i c ei sa ni s s u et h a ts h o u l dn o tb eo v e r l o o k e d o v e rt h e y e a r s ，t h ea c a d e m i cc o m m u n i t ya n dp r a c t i t i o n e r si nt w op a r a l l e ll i n e so n t h es t u d yo fm o d e me n t e r p r i s e si n t e r n a lm a n a g e m e ma n dt h em o d e m e n t e r p r i s e i n t e r n a l a u d i t ，t h a ts e p a r a t i s ma n dn e g l e c t e di m p l i c a t i o n b e t w e e nt h et w oa r e i n t r i n s i c a l l y l i n k e d t h i s p a p e r s t u d , st h e f u n d a m e n t a ls t a r t i n gp o i n to far e a le m a t ee n t e r p r i s eg r o u pi n t e r n a la u d i t i n s t i t u t i o n si nc o r p o r a t eg o v e r n a n c es t r u c t u r eo ft h ep o s i t i o n ，a n dt h e s p e c i f i cr o l e o ft h em o d eo fo p e r a t i o no fc o r p o r a t eg o v e r n a n c ea n d i n t e r n a la u d i t l i n k , c o n n e c t i n g t h ei n t e r n a la u d i ti n t o c o r p o r a t e g o v e r n a n c ef r a m e w o r k , i n t e r n a la u d i tp o s i t i o na sc o r p o r a t eg o v e r n a n c e m o n i t o r i n gs y s t e mc o m p o n e n t s ，i th a sp l a y e dt os t r e n g t h e na n di m p r o v e t h ec o r p o r a t eg o v e r n a n c er o l et os a f e g u a r dt h eo r d e r l yc a p i t a lm a r k e t ， p r o m o t i n gh e a l t h ye c o n o m i cd e v e l o p m e n t t h i sp a p e ri sd i v i d e di n t of o u rm a i nc h a p t e r so far e a le s t a t e e n t e r p r i s eg r o u p si nt h ei n t e r n a la u d i ti n s t i t u t i o n si nc o r p o r a t eg o v e r n a n c e e n v i r o n m e n ts t a t u sr o l ea n do p e r a t i o n a lm e t h o d so fa n a l y s i s ，t h ef i r s t c h a p t e r ，ab r i e fi n t r o d u c t i o nt ot h ed o m e s t i ca n di n t e r n a t i o n a li s s u e s r e l a t e dt ot h er e s e a r c hr e s u l t s ；c h a p t e ri i ，b a s e do nar e a le s t a t ec o r p o r a t e g o v e r n a n c ea n dt h ei n t e r n a la u d i te x a m p l e ，e l a b o r a t eo nt h ec u r r e n ts t a t u s o ft h er e a le s t a t ei n d u s t r ya n dr e a le s t a t ee n t e r p r i s e so fac e a a i ng r o u po f b a s i ci n f o r m a t i o n ，s u c ha s c o m p a n yh i s t o r y ，g o v e r n a n c es t r u c t u r e ， i n t e m a la u d i ti n s t i t u t i o n so ft h ee v o l u t i o no ft h ei n t e m a la u d f fa n d c o r p o r a t eg o v e r n a n c ef r a m e w o r k f o rt h er e l a t i o n s h i pb e t w e e nt h ep o s i t i o n a n dr o l e ，a sw e l la st h ec o m p a n y sm a n a g e m e n ts t r u c t u r ea n di n t e r n a l a u d i t a g e n c i e sb r i e f l y e v a l u a t e dt h a tt h ec u r r e n ti n t e r n a la u d i t i n s t i t u t i o n sf a c e dm a j o rc h a l l e n g e s ：t h es c o p eo ft h ea u d i ta sn a r r o wa n d p r o f e s s i o n a lp e r s o n n e lq u a l i t y ，t h em o d eo fo p e r a t i o no fi m m a t u r eb o d i e s a r en o ts t a n d a r d i z e d ，a n do n l ya t t a c hi m p o r t a n c eo nt h ei n v e s t i g a t i o na n d h a n d l i n go ft h ep r o b l e ma n di g n o r et h es e r v i c ef u n c t i o n so ft h ep l a y ，t h e t e c h n o l o g yb e h i n d ；c h a p t e ri i i ，t h eg o o dc o r p o r a t eg o v e r n a n c es t r u c t u r e a n di n t e r n a la u d i to ft h et h e o r e t i c a lb a s i so ft h es t u d y ；c h a p t e ri i l l ，o n t h e s ei s s u e si n - d e p t hs t u d y ，t h i sp a p e rp r e s e n t sas o l u t i o n ，s u c ha s ： e s t a b l i s h i n gag o o dc o r p o r a t eg o v e r n a n c es t r u c t u r e ，g u a r a n t e e t h a tt h e i n t e r n a la u d i ti n d e p e n d e n c ea n dt h ee s t a b l i s h m e n to fas o u n ds y s t e mo f i n t e r n a lc o n t r o l s ，o i as t a f ft oi m p r o v ea u d i tq u a l i t ya n dt e c h n o l o g ya n d e x p a n dt h ea l e ao fi n t e r n a la u d i ta n di m p r o v ec o m m u n i c a t i o ns k i l l s b a s e do nt h ec o r p o r a t eg o v e m a n c es t r u c t u r eo ft h ei n t e r n a la u d i ta n d e v a l u a t i o ns y s t e ma n dt h ee s t a b l i s h m e n to ft h ei n t e r n a la u d i td e p a r t m e n t p e r f o r m a n c e e v a l u a t i o nc r i t e r i a i nt h ea b o v es o l u t i o n ，t h i s p a p e r c o n s i d e r st h ee s t a b l i s h m e n to fg o o dc o r p o r a t eg o v e r n a n c es t r u c t u r ea n d i n t e r n a ld e p a r t m e n t st oe n s u r et h ei n d e p e n d e n c ei st of u l l ye x p l o i tt h er o l e o ft h eo i af o u n d a t i o na n dc u s t o m sk e y i nt h i sp a p e r , t h eh o p et h a tt h er i g h to far e a le s t a t ee n t e r p r i s eg r o u p i n t e r n a la u d i ta n dc o r p o r a t eg o v e r n a n c er e s e a r c h ，f o ro t h e ri n d u s t r i e sa n d t h ec o m p a n y si n t e r n a la u d i tw o r kp l a y e dap e r f e c tr e f e r e n c e k e y w o r d s ：ar e a le s t a t ee n t e r p r i s eg r o u p s ；c o r p o r a t eg o v e r n a n c e ； i n t e r n a la u d i t 2 第一章绪论 1 1 研究背景、目的及意义 1 1 1 研究背景 2 0 0 1 年1 1 月，安然公司财务丑闻曝光，6 个月后，世通公司再 度爆发丑闻，由此引发的多米诺骨牌效应，造成了这一期间美国有 3 3 8 家上市公司总计4 0 9 3 亿美元的资产申请破产保护。迫于无奈， 2 0 0 2 年7 月3 0 日，美国紧急出台萨班斯一奥克斯利法案 ( s a r b a n e s - - o x l e ya c t ，简称s o x 法案) ，新设立了上市公司会计监 督委员会来监管会计职业界和公司董事会。随后，纽约证券交易所对 上市公司董事会的构成做出规定，要求所有上市公司必须建立内部审 计机构。痛定思痛，人们开始把内部审计当作“企业良心”，当作维 护企业道德文化的最后一道防线。持续不断的受托责任履行失败，人 们开始重新认识内部审计，内部审计参与公司治理成为研究讨论的热 点，越来越多的证据表明，内部审计将在完善公司治理中扮演重要角 色。 随着国内大多数企业对公司治理重视程度的加深，国内专家对公 司治理问题的研究也在不断升温，许多新的公司治理观点不断涌现， 如大多数专家认为良好的激励与监督机制是公司治理有效的根本保 证。有人说，在我国企业向公司制企业过渡的过程中出现的一些问题 主要源自于激励不足，因而也呼吁提高经理人的待遇。但“高薪”是 否真能“养廉”? 英美国家企业内部频繁出现的舞弊行为给了我们 明确的答案：高薪不能从根本上解决代理问题。为了保证激励机制的 有效性，必须辅之以监督措施，有识之士似乎也就这一点而达成了共 识，因而，一再呼吁加强董事会的监督力度，强化公司治理的监督机 制。 实践表明，实务界十分青睐于外部审计监督机制，同时却十分轻 视内部审计监督的作用。例如，我国证监会在其颁发的有关文件中明 确规定，上市公司的年度报告必须经过注册会计师的审计方可对外发 布，美国证券法也要求上市公司的年度财务报告必须经过注册会 计师审计方可对外披露。据美国内部审计师协会调查，美国和加拿大 按照企业数量计算的内部审计外部化的比例分别为l o 5 和9 6 。在 我国，有数据显示，从1 9 8 6 年至1 9 9 7 年，我国的内部审计部门和内 部审计人员的数量呈逐年上升趋势，审计成绩斐然，但从1 9 9 8 年到 2 0 0 1 年，内部审计部门和人员数量持续下降，合法合规性审计的效 果也受到了极大影响。 现实中公司治理监督机制对内部审计的忽视，使得现代企业的内 部审计处于十分尴尬的境地，往往在企业的机构整合中被兼并停关， 内部审计不受重视，存在的问题得不到解决，不能在促进有效的公司 治理中发挥作用，这样就形成一个恶性循环。 1 1 2 研究目的及意义 在公司治理结构中，内部审计这一职能的设置和实践是一个不容 忽视的问题。然而多年来，国内外的理论界与实务界都在两条平行线 路上研究现代企业内部治理与现代企业内部审计问题，分裂并轻视了 蕴涵在两者之间的内在联系。本文研究的根本出发点是通过对某一房 地产企业集团内部审计机构在公司治理结构中的地位、作用及具体的 运作方式，将公司治理与内部审计链接起来，把内部审计放到公司治 理框架中，将内部审计定位为是公司治理监控体系的构成部分，使其 起到强化和完善公司治理的作用，以维护资本市场的有序性，促进经 济健康的发展。 1 2 国内外研究现状 纵观学术界已有的研究成果，关于内部审计和公司治理之间关系 的研究较多。国外的研究，例如c a r c e l l o ，h e r m a n s o n 和r a g h u n a n d a n ( 2 0 0 5 ) 认为，美国证监会( s e c ) 近年来的指引和强 制性动作都反映出这样一种倾向：内部审计是公司治理和公司内部控 制程序的有机组成部分。国内近期关于这方面的议论也很多。如张玉 ( 2 0 0 5 ) 介绍了后安然时代国际内部审计师协会( i i a ) 提出的重新 介入内部控制、推动有效的公司治理和对内部审计师的期望在改变的 内部审计发展的三大趋势，并认为内部审计师在促进企业优化内部控 制结构、推动更有效的公司治理方面具有重要作用。王光远、瞿曲 ( 2 0 0 6 ) 以受托责任理论为基础，认为公司治理中的内部审计是其他 治理主体所依赖的极具价值的资源。汪国银、林钟高( 2 0 0 5 ) 认为， 内部审计作为企业内部控制活动的部分受到公司治理的制约，公司 治理模式决定内部审计的模式，公司治理提供内部审计的动力，决定 内部审计主体、内容、工作程序、地位以及最终的内部审计监督的效 果。陈艳利、刘英明( 2 0 0 4 ) 认为内部审计作为实现内部控制的关 键因素，是公司治理结构的有机组成部分，并从公司治理的角度优化 内部审计。时现( 2 0 0 3 ) 深入详细分析了内部审计在公司治理中的地 位与作用，认为内部审计是公司治理系统的构成部分，公司治理需要 内部审计。由此可见，越来越多的学者注意到内部审计在公司治理中 的作用，将其提升到了公司治理的层次。 第二章某房地产企业集团内部审计 在公司治理架构中的现状 2 1 房地产企业面临的现实环境 2 1 12 0 0 6 年房地产行业整体状况 2 0 0 6 年，全国完成房地产开发投资1 9 ，3 8 2 亿元，同比增长 2 1 8 0 ，其中完成商品住宅投资同比增长2 5 3 。2 0 0 6 年前1 1 个月 全国累计完成住宅施工面积1 3 7 7 亿平方米，同比增长1 9 2 0 ；商 品住宅竣工面积2 5 l 亿平方米，同比增长8 9 0 ；商品住宅销售面 积4 1 6 亿平方米，同比增长1 2 6 0 。全国完成土地开发面积1 9 8 1 亿平方米，同比增长3 8 1 0 ，比上年同期上升4 0 3 0 。 2 0 0 6 年，全国7 0 个大中城市房屋销售价格同比上涨5 5 0 ，涨 幅比上年同期下降2 1 个百分点；新建商品住房价格同比上涨6 4 ， 涨幅比上年同期下降2 个百分点。 从上述数据可以看到，2 0 0 6 年虽是国内房地产市场宏观政策出 台最多的一年，可以说，房地产市场的各个方面都有新规定出台，但 由于政策力度温和，调控对国内房地产市场的影响并不大。具体表现 在虽房价快速上涨幅度得到初步遏制，住房投资结构出现积极变化， 房地产投机因素明显减少，但房地产行业的投资仍不断增加，导致大 量资金涌入房地产市场。房地产投资快速增长已经从东部沿海及特大 城市向内地二线、三线城市转移，即东部房地产投资增长不减，中西 部房地产热正在上升。 2 1 2 未来我国房地产行业预期状况 总体来说，我国房地产业处于新一轮发展阶段，市场成熟度加强， 房地产行业仍具有良好的成长性和盈利性，当前房地产市场供需基本 平衡，市场前景广阔。 我国房地产行业在未来将出现以下主要趋势 l 、 房地产行业整合加速，竞争更加激烈 从产业来看，房地产业的产业集中度低，主要技术已经成熟化， 行业进入壁垒低，房地产行业集中度较低，排位第一的万科的市场份 额不超过市场总量的1 。我国房地产企业数量为三万多家，普遍规 模较小，竞争能力弱。由于信贷规模的控制，房地产企业资金压力增 大；土地招标拍卖制度实行，土地成本增加；同时行业调整政策出台， 明确对大型企业予以扶持。所以，房产行业将出现整合，企业开始走 向合并、联盟的方式来扩大企业规模，提高自身的融资能力及风险能 力。 2 、房地产企业竞争更趋向专业化运作 房地产企业从政府资源运作型向项目专业运作型较变，使得竞争 走向对项目运作及更高层次的战略管理的竞争，使房地产公司更趋向 专业化运作。过去房地产公司更多通过政府关系运作获取低成本土地 资源来盈取暴利，实现快速扩张。政策的调整对企业操作水平和实力 提出了更高的要求。竞争不完全是产品竞争，更多的表现在企业的操 作能力、品牌、服务、信誉等综合实力上。房地产企业要规模化扩张， 必须坚持专业化发展道路。 3 、房地产企业更重视跨区域发展，进入二三线市场 从区域来看，房地产业的地区集中度高，全国大型房地产公司主 要业务集中于一线城市，二三线城市房地产竞争不太激烈。从房地产 的开发地区集中度上来看，在开发前十位的省市中，东部沿海占到8 个，前1 0 位占到全国总开发量的7 2 2 。企业的区域分布具有较高 的集中性。全国一半以上房地产开发商分布在广东、上海、北京、江 苏、浙江等东部地区的1 2 个省市中。西部地区不仅开发商数量相对 较少，而且企业规模也普遍不大。北京、上海等少数地区房地产企业 已初具规模化，市场进入壁垒较高。进入二三线，跨区域化发展成为 当前房地产企业发展的新热点。 4 、金融将继续紧缩，企业融资渠道将趋向多元化 房地产企业融资渠道多元化是当前金融紧缩势态下必然选择。金 融紧缩政策的出台，导致资金密集性的房地产企业被迫寻求新的融资 方式和渠道，出于行业整顿的目的，中央在规范房地产信贷的同时， 将配合有关部门为开发商开辟多种融资方式，特别是通过股权融资、 项目融资等方式，支持房地产市场健康发展。 由此可见，随着国家对房地产行业宏观调控政策的不断出台和深 化执行，整个房地产产业逐渐由前期的混乱走向了规范化运作，由初 期的暴利开始向正常的盈利回归，这些深刻影响了整个房地产企业的 运作模式，特别是对处于中国内陆西部城市的一家房地产企业集团影 响尤为巨大。 2 2 某房地产企业集团的基本情况 某房地产企业集团位于中国西部四川的省会城市，其前身为某房 地产实业公司，成立于1 9 9 7 年1 1 月，成立之初仅仅2 0 余人，注册 资本仅为5 0 0 万元。 1 9 9 7 年1 1 月，某房地产实业公司以令人惊叹的勇气，开始在城 市二环边上一块城郊结合之地进行房地产开发。在业界的置疑中，某 房地产实业公司以创新的户型、优美的社区环境、优秀的产品质量和 优质的物管服务一炮而红，经过几年的苦心经营，现在这块区域已变 成了城市里高尚住宅区，而某房地产实业公司也凭此站稳了脚根，并 发展成为本土著名的房地产开发商。 2 0 0 2 年9 月，某房地产实业公司成立了下属的汽车公司，正式 进军汽车贸易行业，由专业地产行业向多元化发展转型。 2 0 0 4 年6 月，某房地产实业公司经过集团化改组，成立了企业 集团。 某房地产企业集团发展到今天，其员工已达5 0 0 0 多人，开发建 筑面积近3 0 0 万平方米，实现年产值近3 0 亿元，综合实力位列西部 本土房产企业前列，其业务涉及住宅、商业地产开发、工业园区建设、 旅游文化产业以及汽车经营和服务等行业，控股、参股2 0 余家企业， 关联企业3 8 家，形成了一个以房地产为主体的投资控股型集团公司。 随着房地产行业竞争的日趋激烈，全国性的房地产大鳄开始进入 本地市场，它们凭着雄厚的资金实力，不断抬高土地成本，同时，银 行信贷在国家的宏观调控下开始紧缩，房地产项目贷款条件越来越严 格，使得某房地产企业集团不得不调整战略规划，制定了新的战略发 展方向，即“坚持以房地产开发为核心产业，实施城市运营战略”， “以成都为核心，向成都周边区县和四川省二级城市辐射”。 2 2 1 某房地产企业集团的公司治理架构 在某房地产企业集团治理架构中，共有三位股东，分别是a 、b 和c ，其中最大股东为a ，占总股本的8 3 5 ；b 占总股本的1 5 ；c 占总股本的1 5 。以上三位股东同时也是集团董事会和监事会成员， 并且在集团下属公司及关联公司中，均占有份额不等的股份。 某房地产企业集团现时组织架构如下： 三位股东( 董事) 中，a 股东为集团实际控制者，他掌控着整个 集团的战略规划和新项目的前期设计和可行性研究，而在具体的经营 管理方面放权给了股东b 和股东c 。第二大股东b 是集团总经理，名 义上负责整个集团的日常经营管理工作，但在实际工作中，主要负责 除股东c 管理的板块外其他板块( 包括集团总部) 的日常工作。股东 c 名义上隶属于股东a 和股东b ，在实际工作中主要是负责某一板块， 直接由股东a 管理。 2 2 。2 某房地产企业集团内部审计机构设置及演变 某房地产企业集团成立了独立的内部审计机构一审计委员会，为 了加强审计委员会的权威性，其成员由三位股东( 董事) 成员构成。 审计委员会设立审计部，负责审计委员会的日常运作。审计部由一名 部门主管和多名员工组成。但实际工作中，由于集团董事长将日常经 营管理事务委托给了第二大股东b 即集团总经理，因此，审计委员会 的日常管理由集团总经理全权负责，但其出具的内部审计报告须报集 团董事长签字。 某房地产企业集团内部审计经过了以下发展阶段： 第一阶段：萌芽阶段 这一时期因为公司规模相对较小，管理的层次和跨度不大，公司 内部管理信息通畅，公司没有正式成立内审机构开展内部审计工作。 但在后期出现了分子公司后，分管分子公司的财务人员在监管其财务 过程中，实质上具有了类似内部审计的部份性质，可以说是内部审计 工作的萌芽。 第二阶段：财务部门代替行使内部审计职能阶段 随着近年来公司的高速发展，某房地产企业集团已从一个专业的 房地产公司成长为业务涉及多种行业的投资控股型集团公司。无论员 工数量、业务范围，还是管理结构，都变得越来越庞大和复杂，跨地 区分子公司的出现和增加，更使得集团内部迫切需要加强内部管理。 为了进行内部监督，当时的集团财务中心便代替行使了内部审计的职 能。集团财务中心要求集团下属各分子公司每天报送资金日报表和各 种内部管理报表，并通过资金、财务和工程类网络软件进行直接查询 和控制。同时，集团财务中心定期组织财务审计人员对各地分子公司 进行财务检查。这阶段的内部审计主要是为了集团财务控制服务，工 作范围主要是财务收支审计，涉及到其他经营管理方面的不多，同时 审计的独立性、权威性和审计范围受到了极大的限制。 第三阶段：独立审计的起步和发展阶段 由集团财务中心行使的内部审计职能，使得审计工作的范围和作 用受到了限制。随着集团规模的进一步扩大和管理跨度的加大，单纯 的财务检查工作越来越不能满足集团管理控制的需要。因此，某房地 产企业集团成立了独立的的内审部门。 内审部门成立之初，由于集团高层未能对内部审计机构有一个全 面清晰的认识，偏面认为内部审计的工作仅仅局限于财务领域，故将 内部审计机构设置在集团财务中心，由集团财务总监直接领导，其内 审人员均是来自于集团财务中心。但在实际工作中，发现这种设置使 得内审工作的权威性和独立性很弱，且内部审计涉及的领域局限性较 大，大部份工作仅仅在财务方面，不能向行政、工程和人事等领域扩 展，使得内审作用没有充分发挥。 第四阶段：向管理审计的探索阶段 某房地产企业集团在重新认识到内部审计在公司治理架构中的 重要性之后，基于集团自身的特点及发展，在充分考虑前期内部审计 机构设置上的优点及不足后，决定将内审机构独立出来，由新设立的 审计委员会直接领导，审计委员会由集团董事会成员构成。同时，集 团审计委员会对外招聘了具有丰富内部审计经验的专业人才，将内部 审计的工作定位，从过去以财务审计为主逐步转向以经营管理为中 心，将内部审计工作面从单一的财务审计延伸到公司经营管理的其他 环节，先后开展了合同管理审计、采购流程审计、销售折扣审计等经 营管理性质的审计工作，同时，借鉴国内外公司的经验，建立了集团 内部审计制度，完善了审计工作流程，使得内部审计工作的重要性越 来越显现出来。 9 2 3 某房地产企业集团公司治理架构与内部审计机构的简 要评价 2 3 1 某房地产企业集团公司治理架构评价 某房地产企业集团虽不是严格意义上的家族企业，但与家族治理 没有太大差别，股东b 和股东c 均是股东a 的原下属，关系密切；股 东a 实际上起着家长的角色，对整个集团拥有绝对的控制权，掌控着 集团的战略发展。同时，股东a 虽将集团日常经营管理授权给股东b ， 但在某些方面还放得不彻底，而且股东b 和股东c 之间的管理层级还 不明析，股东c 虽名义上属于股东b 管理，但实际工作中，股东c 是 直接向股东a 汇报工作，股东b 在管理中也尽量回避股东c 的管辖范 围，这使得整个集团的管理层次显得不清晰。 随着集团规模的迅速扩张，员工数量的迅速增加，经营环境的变 迁以及实施的多元化为主导的经营战略，导致了所有权与经营权合二 为一的治理结构不再适应集团的发展，集团必须逐渐引入职业经理 人，对集团实施现代企业治理改造。 2 3 2 某房地产企业集团内部审计机构的评价 某房地产企业集团审计委员会成立之后，首先制定了集团的内部 审计制度。在制度中规定了审计委员会成立的目的及意义，明确了审 计委员会的定位及在集团组织架构中的地位。同时，根据审计委员会 自身实际情况，制定了初期审计委员会的工作职责，主要是在“查错 防弊”方面。其次，审计委员会按照工作计划，对集团及下属公司 进行了几次专项审计，关注焦点集中在内部控制方面，特别是招投标 流程、物资采购流程和费用报销控制。通过这几次专项审计，审计委 员会发现存在不少内部管理方面的漏洞，向董事会提出了相关建议并 被采纳，其工作得到了董事会成员的认可。 2 3 3 某房地产企业集团内部审计机构面临的现实难题 某房地产企业集团内部审计部门在前期的工作中虽取得了一些 成绩，但也面临如下难题： ( 一) 审计工作主要还停留在以财务审计为主的初始阶段，未完 成向管理审计的全面转移 某房地产企业集团的内部审计机构多年来主要还是以开展财务 审计为主，运用的审计方法大部分还是停留在财务查账阶段，审计视 野和高度还没有很好的发挥出来，虽然也开展了一些经营管理审计， 但是审计思路和方法欠佳，审计质量与经营管理审计还有较大的差 距。同时，集团大部分管理层和员工没有接触过经营管理审计工作， 总认为内审工作就是财务查账。就连有部分集团董事也一直认为审计 是与财务相通的工作，主要是为财务控制服务的。集团人力资源部招 聘内审人员，总是从财务、审计人员中挑选，甚至连内审部门的员工 也有畏难的情绪，认为管理审计是可望不可及的工作，审计不知从何 下手。还有集团部分领导认为内审部门没有能力从事广泛综合的审计 工作，认为内部审计涉及经营管理范围过多，超越了内部审计的职能 和能力范围。 ( 二) 内审人员综合素质较低，人才结构不合理 由于集团内部审计工作起步晚，内部审计人员大部分都是从财务 岗位转过来的，缺乏其他专业人才。许多内审人员只会查账，离开账 务帐本就不知如何开展审计工作，这种单纯的财务思维和经验难以满 足经营管理审计工作的需要，与现代内部审计对管理审计的人才的要 求有较大的差距。同时，在人才结构上，主要是配备会计师、审计师 为主，没有注意配备其它非财务专业的人才，使内审工作的深度和范 围难以很好的扩张。 ( 三) 运作模式不成熟、缺乏规范程序 目前，集团内部审计缺乏成熟的运作模式，在审计内容、机构设 置和审计实务操作上还存在许多问题。审计工作方法主要是参照注册 会计师的六大业务循环审计程序进行工作，还没有形成规范的内部审 l l 计工作程序。实际上，注册会计师的审计与内部审计在审计目标、审 计内容和审计方法上有本质的区别，盲目参照注册会计师审计程序， 使得内部审计偏离了方向和目标。特别是部分原在财务岗位或会计师 事务所从事外部审计的人员转入内部审计领域，在思维模式和工作方 法上难以转变，难以有效地发挥内部审计的积极作用。即使开展了部 分管理审计，大部分都是处于作业控制审查方面，同时，片面地把财 务审计与管理审计割裂开来进行工作，缺乏系统分析工作方法和观 念，使审计质量不高，审计工作处于较低层次，难以引起高层领导的 关注。另外，在审计管理中缺乏一套规范的控制标准和方法，审计质 量难以得到较好地保证，从而使内部审计价值与作用难以充分地发挥 出来。 ( 四) 重视监督和对问题的查处，轻视服务职能的发挥 长期以来，集团审计工作的主要目标还是放在查错防弊上面，以 查处问题和检查制度遵循为主，并且偏重事后审计，还没有很好考虑 如何帮助集团提高经营管理水平和完善风险管理方面发挥其应有的 作用，审计层次低、范围窄、思路不宽，为高层领导决策参谋服务职 能和内部审计建设性功能还没有很好的体现出来。 ( 五) 审计技术手段落后 集团内审部门长期以来都是运用查账手段为主进行审计，分析方 法也是以财务分析为主，没有很好地运用现代信息技术、管理评审技 术、价值工程、经营分析等技术方法到审计实践中去，造成审计分析 问题层次浅，系统性不强，难以很好地为公司经营管理提供有价值的 成果，使得内部审计的功能远远没有发挥出来。 第三章公司治理与内部审计的基础理论分析 3 1 公司治理架构基础理论 3 1 1 公司治理基本概念 公司治理( c o r p o r a t eg o v e r n a n c e ) 源于现代公司中所有权和控 制权的分离，关于公司治理的研究最早可以追溯到2 0 0 多年前的亚当 斯密( a d a ms m i t h ，1 7 7 6 ) 。他在国富论中曾提出：当企业的管 理者不是企业的所有者时，就会出现疏忽和浪费现象。显然，当时他 已经意识到企业所有权和控制权的分离，可能会导致经营者与股东的 利益不一致问题。1 0 0 多年后，b e r l ea n dm e a n s ( 1 9 3 2 ) 发表了现 代企业与私有产权一书，明确提出“所有权与控制权分离”的观点。 近年来，一系列的公司舞弊案及金融危机的发生，现代公司治理问题 越来越多地成为国家经济政策的兴趣点，并成为一个世界性的研究和 实践课题。 公司治理是关于如何治理公司实体，特别是有限责任公司的过 程，即运用权利指导公司的方向，监督管理人员的行动，担负起应尽 的职责和按照公司所在国的法律与法规来约束公司。对于公司治理可 以从不同角度进行考查，以下是几种有代表性的定义：1 1 、制度安排层面的公司治理 斯坦福大学钱颖教授( 1 9 9 5 ) 曾具体地提出：公司治理结构是 用以处理不同利益相关者即股东、贷款人、管理人员和职工之间关系 以实现经济目标地一整套制度安排。它包括：( 1 ) 如何配置和行使控 制权；( 2 ) 如何监督和评价董事会、经理人员和职工；( 3 ) 如何设计 和实施激励机制。良好地公司治理结构能够利用这些制度安排的互补 性质，并选择种结构来降低代理人成本。公司治理的这三个方面， 直观地讲，就是对权责利的一种安排。 广东省内部审计协会中山大学公司治理框架下的内部审计研究) ( 2 0 0 6 ) 1 3 2 、检查与控制层面的公司治理 世界经济合作发展组织( o e c d ) 制定的公司治理结构原则指出： 一个良好的公司治理结构应当：实现组织既定的目标，维护股东的权 益；确保利益相关者的合法权益，并且鼓励公司和利益相关者积极进 行合作，保证及时准确地披露与公司有关的任何重大问题，包括财务 状况、经营状况、所有权状况和公司治理状况的信息；确保董事会对 公司的战略性指导和对管理人的有效监督，并确保董事会对公司和股 东负责。因此，完善的公司治理应该：保持良好的内部控制制度；不 断检查内部控制的有效性；对外如实披露内部控制状况；保持强有力 的内部审计。 3 、受托责任层面的公司治理 在现代企业里，由于所有权与经营权的彻底分离，就形成了所有 者与经营者之间的委托受托责任关系，公司治理正是确保这种委托受 托责任关系有效运行的控制机制；公司与其他外部利益相关者之间同 样存在受托责任关系，公司治理也是维护利益相关者之间利益平衡的 控制机制。 综上所述，公司治理的本质是一种相互制衡关系，即以股东为核 心的利益相关者之间相互制衡关系的泛称，其核心是在法律、法规和 惯例的框架下，保证以股东为主的利益相关者利益为前提的一整套公 司权利安排、责任分工和约束机制。 3 1 2 公司治理的几种模式 从世界各国公司治理的实践来看，公司治理结构可以分成三大 类，一是以美英国家为代表的外部监控模式。在很大程度上它体现为 一种新古典的股东主权模式，公司的目标在于股东利益最大化。实现 这一目的的制度框架是“由保证股东主权的公司治理结构和竞争性股 东市场来提供的”。二是德日为代表的内部监控模式，则是基于利益 导向多元化的相关利益主体的主权模式。相应地，其前提条件是由保 证各利益相关主体的公司治理模式和人本主义思想的融合。三是以东 南亚国家和地区为代表的家族监控模式。这种监控模式是建在以家族 为代表的控股股东主权模式基础之上的。其赖以存在的条件是家族直 接控制公司的发展，以及儒家家族主义的传统观念的影响。2 ( 一)英美国家公司治理结构模式的特点和框架 1 、 英美国家公司治理结构模式的特点：股东主权型 英美国家公司治理结构的特点表现为典型的股东主权型模式。这 种模式的产生有其深厚的社会经济制度基础。英美国家长期以来是在 传统的自由放任的资本主义经济制度下发展起来的。这种传统的自由 放任的资本主义经济制度有两个特点：一是都有高度发达的证券市 场，这使得公司的股份变的极为分散，流动性极高。二是都有反对金 融势力聚集的传统。这些国家认为金融垄断是导致经济危机的重要原 因，1 9 3 3 年，美国通过格拉斯一斯蒂格尔法案，规定投资银行和商 业银行必须分立，此外，商业银行只能经营7 年以内的中短期贷款， 这样，使得企业长期资金主要依赖证券市场提供，而且银行对企业的 渗透不象日本、德国那样深入。 正是在这样的传统自由放任的资本主义制度下形成了英美国家 公司自己的融资结构特点，即一方面，在企业总资产中，以股权资本 为主，资产负债率极低；另一方面，在股权资本中，股权极为分散。 而英美国家的股东主权型公司治理结构正是在这样的企业融资结构 下形成的。其特点具体如下： ( 1 ) 在企业融资结构中，以股权为主，资产负债率极低。 ( 2 ) 在股权资本中，股份又是高度分散的。 ( 3 ) 由于公司融资以股权资本为主，这就决定了股东在公司治 理上的控制权；但同时又由于英美国家公司的股权结构是高度分散 的，这就使得容易造成股东之间“搭便车”，这样，对经营者的激励 和约束就成为公司治理结构所要解决的首要问题。 ( 4 ) 股东大会动议。主要是通过少数大股东的联合，在股东年 会上提出动议，通过表决推翻经营者己做出的决定甚至“用手投票” 撤换经营者。 吴冬梅：公司治理结构运作与模式) 。经济管理出版社( 2 0 0 1 ) 1 5 ( 5 ) 机构大股东对公司的直接领导。即机构大股东对公司董事 会进行某种约定，并建立起维护股东利益的相关规则。 2 、英美国家公司治理模式的框架 英美国家公司治理模式的框架由股东大会、董事会、经理三者组 成。其中股东大会是公司最高权力机构，董事会是公司最高决策机构， 经理是公司日常经营管理机关。英美国家公司治理中不单独设立监事 会，其监督功能由董事会下的内部审计委员会承担，内部审计委员会 全部由外部独立董事组成。 英美国家公司治理与德日的区别主要是两点：一是董事会大多由 非执行董事( 外部董事) 组成，同时，董事会既是决策机构，又承担 了监督功能；二是在设计经理激励约束机制时，充分利用了证券市场 的作用( 主要是激励股票期权计划和收购接管机制) 。 ( 二) 德、日国家公司治理模式的特点和框架 1 、德、日国家公司治理结构模式的特点 与英美国家的股东型公司治理结构相比，德日国家公司治理结构 的显著特点是：股权与债权共同治理( 在德国，由于特殊的历史背景， 共同治理的主体还要加上雇员) 。所以，我们可以将德日国家公司治 理结构的模式称为共同治理型。 在以上融资结构基础上，形成了德日国家公司治理结构的共同治 理模式，这种模式的特点是：( 1 ) 股权与债权共同治理，银行兼股 东和债权人于一身，直接参与公司治理。( 2 ) 由于法人之间相互持 股，因而形成了法人之间互派经理充当董事进入对方董事会参与决策 的机制，经理之间出于共同利益的要求，形成了相互信任而不是相互 监督的局面。这样，共同治理型模式在实际运行时又变成经营者控制 模式。( 3 ) 在共同治理模式变成经营者控制模式后，为了加强对董 事会和经理的监督，在日本，公司设立独立监察人专司监督职能：而 在德国，则是强调雇员对公司治理的参与。所以，在德国共同治理还 包括雇员的参与。也就是说，除了股权与债权以外，在德国，雇员参 与是共同治理的另一个重要主体。 2 、德、日国家公司治理结构的框架 德、日国家公司治理结构虽然都属于共同治理型