（会计学专业论文）我国政府审计体制问题及改革研究.pdf

中文摘要 中文摘要 政府审计对于提高国家行政效率，保证国家运行机制的有效运转均有很重要的作 用。目前我国政府审计体制存在很多弊端，改革势在必行。 本文研究的目标是在借鉴国内外政府审计体制研究经验的基础上，对我国政府审 计体制的现状及问题进行分析，提出政府审计体制改革的目标、基本思路、实现途径 和主要内容。 首先，通过对各国政府审计体制的历史沿革，运用辩证唯物主义和历史唯物主义 的观点，分析政府审计体制的产生与发展的规律，得出我国政府审计体制改革的借鉴 经验。 其次，通过对国内外政府审计体制的比较分析，认为不同的国家在不同的国情环 境下，依据不同的政治体制和文化背景，遵守共同的审计原则，选择适合本国的审计 体制模式。 再次，通过大量的资料查询和实地调查采访，分析了我国政府审计体制的现状， 找出了我国政府审计体制存在审计独立性不强、审计盲区大、审计结果处理难等主要 问题；并运用a h p 层次分析法，对政府审计体制的影响因素进行重要性分层，得出 政府审计体制的主要影响因素是审计独立性、国家政治经济环境等。 最后，综合以上分析和研究，从我国政府审计体制存在的主要问题和主要影响因 素出发，借鉴国内外政府审计体制改革的经验，提出我国政府审计改革的基本思路、 实现途径和主要内容。 关键词：政府审计体制：改革；a h p ；独立性 v i 沈阳农业大学硕士学位论文 a b s t r a c t g o v e r n m e n ta u d i t i n gp l a y sav e r yi m p o r t a n tv o ei n e n h a n c i n ga d m i n i s t r a t i o n e f f i c i e n c ya n de n s u r i n gt h ee f f i c i e n tr u n n i n go fn a l i o m lo r g a n i z a t i o ns y s t e m a tp r e s e n t , r e f o r mi sn e c e s s a r yb e c a u s em o r ed e f e c t se x i s ti nc h i n e s eg o v e r n m e n ta u d i t i n gs y s t e m t h ep a p e ra i m sa td r a w i n gl e s s o n sa n de x p e l i e n c a ：f r o md o m e s t i ca n df o r e i g n g o v e r n m e n ta u d i t i n gs y s t e m sr e s e a r c h ，o nt h eb a s i so fw h i c ha n a l y s i so nt h ep r e s e n t s i t u a t i o na n di s s u e se x i s ti nc h i n e s eg o v e r n m e n ta u d i t i n gs y s t e m t h e nt h et a r g e t ，b a s i c m e n t a l i t ya n dc o n t e n t sa r ep u to u t f i r s t l y ，i ta n a l y z e st h ep r o d u c i n ga n dd e v e l o p m e n to fd i a l e c t i c a lm a t e r i a l i s ma n d h i s t o r i c a lm a t e r i a f i s m t h r o u g ht h ed e v e l o p m e n to fd i f f e r e n tc o u n t r i e s g o v e r n m e n t a u d i t i n gs y s t e m s ，t h e nw eg e tt h ee x p e r i e n c ea n dl e s s o n sf r o m i t s e c o n d l y , it h i n kd i f f e r e n tc o u n t r i e ss h o u l dc h o o s et h e i rm o s ts u i t a b l ea u d i t i n gs y s t e m m o d e l sb a s e do nv a r i o u si n t e r n a t i o n a le n v i r o n m e n t ，a tt h es a m et i m e ，t l l e ys h o u l do b e yt h e c o m m o n a u d i t i n g r u l e s a c c o r d i n g t ov a r i o u s o r g a n i z a t i o ns y s t e m s a n dc u l t u r a l b a c k 孕d 蚰d sa f t e rt h ec o m p a r a t i v ea n a l y s i so nd o m e s t i ca n df o r e i g ng o v e r n m e n ta u d i t i n g s y s t e m s t h e nt h ea r t i c l ea n a l y z e st h ep r e s e n ts i t u a t i o no fc h i n e s eg o v e r n m e n ta u d i t i n g b a s e do nt h el a r g eq u a n t i t yo fi n f o r m a t i o nc o n s u l t a n ta n dp e r s o n a li n v e s t i g a t i o n i tf i n d s o u tt h ep r o b l e m se x i s ti ni ts u c ha st h ew e a k n e s so fi n d e p e n d e n ta u d i t i n ga n dt h ew i d e n e s s o fa u d i t i n gu n f o u n d e df i e l d sa n dt h eh a r d n e s so fh a n d l i n ga u d i t i n gr e s u l t sa n ds oo n t h e p a p e rw e l la r r a n g e st h ei n f l u e n c ef a c t o r sb yt h em e a no fa h p a n di td r a w sac o n c l u s i o n t h a tt h ek e yf a c t o r st og o v e r n m e n ta u d i t i n gs y s t e ma r ei n d e p e n d e n c eo fa u d i t i n ga n d e c o n o m i ce n v i r o n m e n ta n ds oo n f i n a l l y , f r o mt h ea n a l y s i sa n dr e s e a r c hb a s e do nt h em a i ni s s u e sa n dk e yi n f l u e n c e f a c t o r se x i s ti nc h i n e s eg o v e r n m e n ta u d i t i n gs y s t e me x c e p tf o r t h ee x p e r i e n c ea n dl e s s o n s d r a w i n gf r o md o m e s t i ca n df o r e i g ng o v e r n m e n ta u d i t i n gs y s t e m s ，t h ep a p e rp u tf o r w a r d t h e b a s i cm e n t a l i t yd e s i g n ，r e a l i z i n ga p p r o a c h e sa n dm a i nc o n t e n t sa b o u tc h i n e s e g o v e r n m e n ta u d i t i n gs y s t e m k e yw o r d s ：g o v e r n m e n ta u d i ts y s t e m ； r e f o r m ；a h p ；i n d e p e n d e n c e 独创性声明 本人声明所呈交的论文是我个人在导师指导下进行的研究工作及取得的研究成 果。尽我所知，除了文中特别加以标注和致谢的地方外，论文中不包含其他人已经发 表或撰写过的研究成果，也不包含为获得沈阳农业大学或其它教育机构的学位或证书 而使用过的材料。与我一同工作的同志对本研究所做的任何贡献均已在论文中作了明 确的说明并表示了谢意。 研究生签名：吖弋蟛裆时间：加。7 年月口日 导师签名：鼍谴1 冯时间：鲫) 年歹月7 日 关于论文知识产权和使用授权的说明 本论文的知识产权为沈阳农业大学所有。本人完全了解沈阳农业大学有关保留、 使用学位论文的规定，即：学校有权保留送交论文的复印件和磁盘，允许论文被查阅 和借阅，可以采用影印、缩印或扫描等复制手段保存、汇编学位论文。同意沈阳农业 大学可以用不同方式在不同媒体上发表、传播学位论文的内容。 学位论文中的所有内容不经沈阳农业大学授权不得以任何方式擅自对外发表。 ( 保密的学位论文在解密后应遵守此协议) 研究生签名：侧袁易时间：蝴年 月，。日 剥谧各资屿洲：岬年蝴日 沈阳农业大学硕士学位论文 1 1 研究背景 第一章导言 自1 9 8 2 年宪法首次确立审计体制和1 9 8 3 年国家审计署成立以来，中国审计事业 随着改革开放的历史进程已经走了2 0 多年。审计工作在促进增收节支、加强宏观管 理、推进依法行政、维护群众利益、推动廉政建设等方面发挥了积极作用。 我国现行的审计体制是计划经济向社会主义市场经济转轨时期的产物，无论是领 导体制、机构设置、人员配备，还是审计管辖范围的划分，都体现了这一特定时期的 特点。我国实行行政模式审计体制，相对于立法型审计体制而言行政型审计体制具有 较浓厚的内部监督色彩。 随着社会的发展。现行审计体制运行所依存的政治经济环境与当时建立审计体制 时的政治经济环境相比已经发生很大的变化。双重领导体制难以保证审计独立性和审 计监督职能的充分发挥，这也是现行审计体制下最大的弊端；现行审计管辖范围导致 了审计盲区的存在；审计透明度差；审计资源配置不合理等，中国审计体制体现出了 前所未有的弊端。 从辩证唯物主义和历史唯物主义的观点看，政府审计体制的产生和发展既有共性 又有特性。其共性是与生产力的发展有关，其特性是与生产关系的变革有紧密联系。 因此，我国政府审计体制改革具有历史的必然性。 1 2 国内外研究现状及评述 1 2 1 国外研究现状及评述 由于各国的政治经济历史背景不同，各国的政府审计体制的产生和发展也有很大 的差异，而对于政府审计体制模式的研究成为政府审计体制改革研究焦点。目前世界 上四种典型的政府审计模式，即立法型模式、司法型模式、独立型模式和行政型模式。 一般地，立法型模式的国家主要有美国、英国、加拿大、澳大利亚、挪威、奥地利、 西班牙及原英属殖民地一些国家，主要为议会服务。审计重点是围绕议员就国家财政 收支中存在问题提出的要求展开工作，核心是监督国家财政收支，以保证资金使用的 i 第一章导言 合规合法和有效。这种模式的国家审计机关宏观服务职能较强。虽然不直接下达审计 决定，但通过公开审计建议结论对资金使用人产生约束，并对议会的决策产生一定影 响。司法型模式国家有法国、意大利、塞内加尔、阿尔及利亚及原法属殖民地一些国 家。审计机关也向议会提供服务，但相对于司法模式，更侧重了审计当事人的财务责 任。由于审计机关负有一定的司法权力或司法职能，需要根据受托人的受托经济责任 履行情况，奖励或惩罚政府各级官员，因而提供的更多的是一种个案式微观服务。独 立型模式有德国、日本、荷兰等国家。它由于超脱了三权分立之外，故它需同时向立 法机关和行政机关提供服务，但侧重于为立法部f l , q l i 务，类似于立法模式，宏观服务 职能也较强。行政模式主要有瑞典、前苏联、东欧及我国等国家。它是一种半独立或 独立的政府审计模式，它主要是围绕政府部门的中心工作开展服务，政府部门的意志 在很大程度上左右着审计机关的工作范围和审计处理，甚至审计职能变异为单一财政 监督( 如北欧派部属的国家审计机关) 。审计机关独立于政府、隶属立法部门，直接对 立法机关负责，主要审计政府财政，是现在世界各国审计体制的主流。 从国外的研究来看，一些资本主义发达国家政府审计体制的演进遵循从低层次发 展到高层次这样一种规律，最初审计机构只对一e n 务，机构权限小，独立性差，后来 发展到对广大纳税人服务，机构权力增大，独立性增强。从隶属关系看，目前世界上 近1 6 0 个国家建立了审计机关。据萧英达教授统计，8 8 个国家的最高审计机关中， 只服从法律的3 6 个，占4 1 ：隶属于议会的2 5 个，占2 8 ：隶属于国家元首或政府 首脑的1 5 个，占1 7 ；隶属于财政部门的1 2 个占1 4 。从领导人任免和任期看，审 计长任命具有多种形式，一是由议会任命。如前南斯拉夫、埃及；二是内阁任命，如 日本、意大利等；三是总统任命，如法国、美国、德国、印度、巴西等；四是总理任 命，如荷兰、泰国：五是国王任命，如西班牙、葡萄牙、丹麦、英国、沙特阿拉伯等。 从审计机关上下级之间的关系看，目前代议制国家或联邦制国家，大都采取一级政府 一级财权，地方一级政府权力较大，独立性较强，审计机关上下级之间一般都存在业 务上指导关系而无领导关系。而国家比较小或集权制国家，审计机关上下级之间有领 导关系。从财务关系看，世界各国法律都比较重视用法律保证审计机关获得足够的财 政支持，特别是不能由政府去控制审计部门的经费支出，从审计范围和权力看，世界 各国政府审计机关的审计范围愈来愈广，一般包括政府机关、国有企业以及接受国家 资助的项目等。审计机关一般有调查权、评价权和报告权，一般无处理权。总体上讲 2 沈阳农业大学硕士学位论文 审计机关独立于政府、隶属立法部门，直接对立法机关负责，主要审计政府财政，是 现在世界各国审计体制的主流。 1 2 2 国内研究现状及评述 我国的政府审计体制从产生直今已有2 0 多年的历史，属于行政型审计模式。政 府审计体制在促进国家经济监督作用的发挥，体制运行机制的有效性等方面都起到积 极的作用，但政府审计体制的本身来说，既具有自然属性，又具有社会属性。从社会 属性上看，政府审计属于上层建筑，它与社会政治、法律制度直接联系，由经济基础 所决定。随着中国国情环境的变化，政府审计体制的改革成为必然。2 0 0 4 年的“审 计风暴”证明了现行的审计体制某种程度上限制了审计署功能的发挥，审计体制的改 革已经提上日程，同时审计界人士对我国的政府审计体制改革提出了不同的看法。 徐选礼推行中国的审计体制应采用“立法型”。审计机关如果与被审计部门是一 家，想发挥正常监督功能的制约太多。从别国经验看，也大多采用“立法型”。 中国审计学会理事、武汉大学商学院教授廖洪长期研究国家审计体制改革，他认 为，审计署要发挥更大的作用，就必须从审计体制和地位上解决问题。他的一个设想 是，“设立中央审计委员会，与中纪委一起，前者管经济监督，后者管党纪监督，双 方相互配合，级别对等。” 廖洪认为，我国审计体制改革应分两步走：在现阶段，对现行审计体制进行完善 和调整，以增强独立性为主，加强审计监督力度：待各方面条件成熟后，向立法型体 制转变。 叶青建议变审计行政模式为审计立法模式，就是从当前国务院、地方政府管审计 系统变为由人大来管。 陈宋生主张在目前大的政治体制框架下对国家审计体制做一些改进。比如提高审 计长的规格，把审计长的任期和部长的任期错开，或者延长审计长的任期。陈宋生还 强调，审计独立于政府，这是国际潮流和趋势。 崔振龙表示，把审计放在立法机构之下有它的积极意义，但要有以下两个前提： 第一，等我国的经济成分发生变化以后，没有那么多的国有企业和国有商业银行，审 计就可能主要是监督财政预算，而在预算管理过程中立法机构发挥的作用更重要。在 这种情况下审计体制有必要向立法型过渡。第二，立法机构对政府，特别是对政府财 3 第一章导言 政预算管得更细、更全面，立法机构在预算管理中的作用更大。 杨肃昌认为，为强化人大预算监督和独立的审计监督，同时又继续保留和发扬现 行行政型体制下审计监督在维护政府经济监管职能中的优势和作用，应建立“双轨 制”审计体制，即在人大和政府系统分别建立履行不同审计职责的审计组织。隶属于 人大的审计组织主要对负责预算编制、执行和管理的政府和财政部门以及具体用款的 预算单位进行监督，目的是为了确保预算执行上的真实性、合法性和效益性，工作直 接向人大报告：审计费用直接纳入人大机关预算之内；审计长由人大常委会直接任命。 由此可以大致归纳为四种观点：观点一，应由“行政型”改为“立法型”。观点 二，可参照中纪委派驻审计部门监督组。观点三，现行审计体制基础不宜轻动。观 点四，审计体制改革重要的是维护审计体制的独立性。 从国内研究来看，我国现行的审计体制是计划经济向社会主义市场经济转轨时期 的产物，无论是领导体制、机构设置、人员配备，还是审计管辖范围的划分，都体现 了这一特定时期的特点。从机构设置的角度来看，审计的独立性没有得到充分保证。 因此，从我国的根本政治制度人民代表大会制度的要求、建立社会主义市场经济 体制的需要以及与国际惯例接轨的角度来看，我国的审计体制应当走立法模式之路， 彻底解决因审计的独立性得不到保证而产生问题的根源。在各级人民代表大会下设屯 审计院，直接对全国人民代表大会和地方各级人民代表大会负责，地方各级审计机关 接受上一级审计机关的业务领导：审计长由国家主席提名，由全国人民代表大会决定， 国家主席任免，全国人大闭会期问，由全国人大常委会决定：任免国家审计将工作重 点放在公共财政和国家立法机关批准的支出项目上，专门对国家财政资金的审计监 督。这样，国家审计机关与政府行政机构完全剥离，而直接对各级人民代表大会负责， 审计机关作为独立的经济者人民代表大会的委托者，对被监督者各级政府及 其所管辖部门和单位的经济活动进行监督，理顺委托者、独立经济监督者和公共资财 管理责任承担者之间的审计关系，真正体现国家审计“政府花钱、人民监督”的本质 和执行与监督相分离的原则；改变现行审计体制的内部监督色彩，彻底摆脱政府行政 行为的影响，成为真正独立意义上的外部监督，在客观上保证审计组织的独立性。独 立性是审计工作的“生命线”( 李瑛，2 0 0 2 ) ，而审计组织的独立性是审计独立性 的核心，只有组织独立性得到保证，才能保证审计在工作上、人员上、经费上的独立 地位。 4 沈阳农业大学硕士学位论文 1 3 研究目的 如何建立一套适合中国国情的政府审计体制成为人们思索的焦点。笔者试图对我 国政府审计体制改革的发展方向进行探索。因此，本文研究的目的是，在充分调查研 究基础之上，对我国政府审计体制问题进行分析，研究探索我国政府审计体制的改革 思路和内容。具体如下： 首先，运用辩证唯物主义和历史唯物主义的研究方法，从历史和现实、国内和国 外等不同角度，对政府审计体制问题进行研究，力求在社会政治、法律制度层面对我 国政府审计体制进行分析。 其次，通过大量的资料查询和适当的实地考察采访，使规范分析和实证研究相结 合，对我国政府审计体制的现状和问题进行分析，研究我国政府审计体制的存在问题 及原因。 再次，用层次分析法( a h p ) 对我国政府审计体制的影响因素分析，从而有重点、 针对性的提出我国政府审计体制的改革思路。 最后，从我国的审计环境入手，探讨我国政府审计体制改革的思路、实现途径与 内容。 l - 4 研究内容与结构 本文研究的内容和基本结构如下： 第一章导言，介绍本文研究的背景及目的，对国内外研究现状进行简要介绍及评 述，指出本文研究的基本方法及思路。 第二章通过对政府审计的基本理论的认识，研究国内外政府审计产生和发展的历 史沿革，并运用哲学的分析方法得出政府审计发展的启示。 第三章通过国内外现行政府审计体制的比较分析得出我国政府审计体制的特点。 第四章通过对我国政府审计体制的现状分析得出我国政府审计体制的问题及弊 端，并采用层次分析方法，通过构建模型对我国政府审计体制的影响因素进行量性分 析，得出影响政府审计体制的关键因素，提出改革的迫切性。 第五章通过以上分析，得出我国政府审计体制改革的必然性，并在现有研究成果 的基础上，试探性提出我国政府审计体制改革的创新思路和内容设想。 5 第一章导言 1 5 研究方法 审计作为一门社会科学，本身既具有自然属性，又具有社会属性，本文运用辩证 唯物主义和历史唯物主义的研究方法对政府审计体制的产生、发展及变革进行辩证分 析。 注重定性分析，运用规范法进行审计理论研究，找寻政府审计体制的弊端，分析 现行政府审计体制中存在的问题，提出改革政府审计体制的必然性。 围绕对现行政府审计体制的评价与改革来进行问卷调查和实地采访调查，并将调 查结果运用层次分析法，分析影响我国政府审计体制运行的最重要因素，从而有针对 性的提出改革我国政府审计体制的思路。 1 6 创新与不足 本文的创新点是运用辩证唯物主义和历史唯物主义的分析方法，分析政府审计体 制的产生、发展及变革。结合使用规范法和实证分析法，研究政府审计体制存在的问 题，运用层次分析方法对政府审计体制的影响因素进行重要性分层，找出关键性影响 刚素，提出政府审计体制改革的基本方向和思路，从而探索出我国政府审计体制的改 革内容。 本论文不足之处是针对政府审计体制运行的保障措施方面还有待于进一步深入 研究。 6 沈阳农业大学硕士学位论文 第二章政府审计体制的历史沿革 2 1 政府审计的含义 2 1 1 政府审计和政府审计体制的概念 ( 1 ) 政府审计的概念。一般来说，政府审计是指政府审计机关对各级政府、国 家金融机构、全民所有制企事业单位以及其他国有资产单位的财政、财务收支真实、 合法、效益所实施的审计；它是国家对国民经济进行经济监督与宏观调控的重要手段。 政府审计是随着国家的产生、发展而逐渐形成的。一方面，国家管理事务中受托经济 责任形成，提出了监督经济责任履行情况的客观要求。另一方面，国家的强制权力又 为实施相应的监督提供了保证。只有直接指向经济活动( 或以经济活动为主体) 的独 立的监督，并且由政府机关执行，才构成政府审计。 ( 2 ) 政府审计体制的概念。一般来说，政府审计体制是指政府在本国国情的基 础上制定的一系列审计制度和体制。内容包括审计的一整套制度安排，如机构设置、 职权配置和权利运行的有效性等。因此，讨论审计体制不应该只看机构设置一个方面， 或片面强调级别升格，还应考虑其职权配置、权力运行是否有效等。政府审计体制的 形成还要受到其政体、所属法系、经济因素、历史因素、文化因素和民族因素等的影 响，这些因素的共同作用形成了各国独具特色的政府审计体制。 政府审计体制是政府审计的运行机制，政府审计是政府审计体制的实现载体。政 府审计是在相应的政府审计体制的运行下发挥作用的，所以政府审计体制要为政府审 计服务，其产生及变革都是围绕政府审计能否在这一体制下发挥出最大的监督效力， 使审计工作更好地为国家的政治经济建设服务。 2 1 2 政府审计的职能、作用、范围和基本原则 ( 1 ) 政府审计的职能 政府审计的职能是政府审计自身所具有的职责和功能，主要包括经济监督职能、 经济鉴证职能和经济评价职能。政府审计职能不是一成不变的，它是随着客观环境的 变化而发展变化的。政府审计的经济监督是审计的基本职能，主要是指通过审计， 7 第二章政府审计体制的历史沿革 监察和督促被审计单位的经济活动在规定的范围内、在正常的轨道上进行；监察和督 促有关经济责任者忠实地履行经济责任，同时借以揭露违法违纪、稽查损失浪费，查 明错误弊端，判断管理缺陷和追究经济责任等。政府审计的经济鉴证职能是指审计 机关和审计人员对被审计单位会计报表及其他经济资料进行检查和验证确定其财务 状况和经营成果是否真实、公允、合法、合规，并出具书面证明，以便为政府提供确 切的信息，并取信于社会公众的一种职能。审计的经济鉴证职能，包括鉴定和证明两 个方面。政府审计的经济评价职能是指审计机关和审计人员对被审计单位的经济资 料及经济活动进行审查，并依据一定的标准对所查明的事实进行分析和判断，肯定成 绩，指出问题，总结经验，寻求改善管理，提高效率、效益的途径。政府审计的经济 评价职能，包括评定和建议两个方面。 在审计职能的研究过程中，也有人提出政府审计还具有服务、管理、咨询等方面 的职能。在经济生活日趋复杂、社会日益进步、科技巨大发展的今天，审计职能也必 然要发展，不可能停滞不前。我们应该认真研究新情况和新问题，不应简单地否定一 些新的看法，但监督仍是审计的基本职能。 ( 2 ) 政府审计的作用 政府审计的监督作用，是国家审计机关行使审计职能、完成审计任务、实现审计 目标过程中所产生的作用。一般来说，有什么样的审计职能，并完成了与职能相应的 任务，才能产生什么样的作用。由于政府审计监督的基本范围和内容，大多数都是由 国家审计监督制度所规定，所以政府审计作用的大小，总是与国家审计监督制度地位 的高低有关。 一般来说政府审计的作用可以分为制约作用和促进作用两个方面。制约作用是指 政府审计通过揭露和制止、处罚等手段，来制约经济活动中各种消极因素，有助于各 种经济责任的正确履行和社会经济的健康发展。促进作用是指政府审计通过调查、评 价、提出建议等手段，来服务宏观经济调控，促进微观经济管理，以助于国民经济管 理水平和绩效的提高。 ( 3 ) 政府审计的范围 世界各国政府审计机关的审计范围是基本相同的，一般包括五个方面：政府各 部门及所属企业、事业单位的财务收支；公私合资和与外国合资经营企业，政府投 资5 0 以上的企业；接受政府资助的社会团体；驻外机构的财务收支；国际援 助的企业和事业。上述范围对所有国家来说基本如此，我国也不例外。但有的国家将 8 沈阳农业大学硕士学位论文 政府审计的范围扩大，如法国、德国、菲律宾、的最高审计机关可以审计立法和司法 部门以及总统和内阁，原苏联的人民监察委员会可以审计合作企业、集体农庄和人民 团体。有的国家则缩小政府审计的范围，如英国政府审计不能审计国有企业，瑞典国 家审计局不审内阁和国会。 ( 4 ) 政府审计的基本原则 审计法对审计行为规定的原则有独立性的原则、双重领导的原则、重要性的原则 等，这些都从属于“依法审计，客观公正”原则。独立性的审计原则，要求审计机 关和审计人员在审计执法过程中不仅要保持审计组织的独立性，更要独立进行冷静思 考，保持一种理智的心态，依照法律法规做出客观的独立的判断。双重领导的审计 原则，主要是为了保证审计行为不受权力制约，防止地方、部门保护主义干扰和审计 监督有法不依显失公正，它既是办理特定审计事项的组织原则，也是保护审计人员的 一项重要措施。重要性的审计原则，体现了审计工作的方法论，其核心始终围绕着 确定的审计事实必须反映事物的本来面目这样一条主线，审计的主客体确认的重要事 项基本相同( 并非与处理经济事项的依据完全一致) ，双方审定的财务报表的数字不 能游离在法定( 或公允) 的误差之外，审计机关做出的审计结论一定与事实相符，反 映法律性、客观性、公正性。依法审计，客观公正，是我国政府审计的基本原则和标 准，其实质，是审计机关要依据人民的根本利益的要求来行使审计监督权，为政府、 人类以及有关权力部门、公众提供有价值的审计信息。 ( 5 ) 从辩证唯物主义的观点分析政府审计的职能、作用、范围和基本原则之间 的关系 政府审计的职能、作用、范围和基本原则四个概念并不是孤立存在的，四者之间 是相互影响、相互制约的相辅相成的关系。政府审计的基本职能决定了政府审计作用 的发挥、审计范围的界定和基本原则的遵守。政府审计有什么样的职能，就会在相应 的职能下发挥相应的作用，从而制定政府审计的范围，并在一定的原则下开展政府审 计工作。反之，政府审计的作用、范围和基本原则对政府审计职能有制约作用。政府 审计的范围制定及审计基本原则的遵循将会制约政府审计是否能很好的履行审计职 能，并在审计工作中发挥有效作用。另外政府审计范围和作用、原则之间，政府审计 的作用和范围、原则之间也都有这种相互作用、相互影响的相辅相成的关系。 9 第二章政府审计体制的历史沿革 2 2 我国政府审计体制的产生与发展 我国政府审计体制的形成和发展是随着政府审计的产生而产生并发展的。政府审 计从产生开始，经历了漫长的发展过程，大体可以分为六个阶段：西周时期的形成 阶段；秦汉时期的确立阶段：隋、唐至唐、宋的健全阶段：元、明、清的停滞 阶段；中华民国的演进阶段；新中国的振兴阶段见图2 一l 西秦 周 - p汉 的的 辜上 夫 计 围2 1 我国政府甲计的严生与发展 f i g 2 - 1 p r o d u c e s a n d d e v e l o p m e n t o f c h i n e s e g o v e r n m e n t a u d i t i n g ( 1 ) 政府审计的形成。据周礼记载，西周时期就出现了带有审计性质的财 政经济监察工作。当时，在中央政权设置的官职中。位于下大夫的“宰夫”一职，负 责审查“财用之出入”，并拥有“考其出入，而定刑赏”的职权。这个职位虽然不高， 但其所从事的工作却具有审计的性质，是我国国家审计的萌芽。这比法国政府审计的 萌芽( 公元1 2 5 6 年) 还约早2 0 0 0 年，正如美国学者切特菲所说：“在内务管理、预 算以及审计程序方面，古代世界几乎没有哪个国家可以与中国的周代相伦比。” ( 2 ) 政府审计的确立。国家政治经济制度实行中央集权制，会计核算得以加强， 审计监督制度也初见雏型。如中央政府设置的御史大夫一职就是主管全国民政、财政 及财务监察工作，地方政府的财政收支标准须呈报御史大夫审核，这就是所谓的“上 计制度”。汉朝的“上计”制度更为完善，汉宣帝就曾撰下诏书：“御史察记簿，亦非 实者。按之，使真伪毋相乱。”诏书中“察记簿”就是审查账簿之义。 ( 3 ) 政府审计的健全。隋、唐在刑部之下设“比部”，建立了比较独立的，能司 审计之职的机构。特别是唐代，由于经济发达，政治稳定，审计地位的提高，对中央 和地方的财物收支实行定期的审计监督，政府审计有了明显发展。宋代设立“审计司”， 后改为“审计院”，是我国审计机构定名之始，使审计这个名词正式出现。 ( 4 ) 政府审计的暂时停滞。到了元、明、清i 代，未漫专门的审计机构。元代 1 0 沈阳农业大学硕士学位论文 取消比部，明初比部虽一度恢复，但不久即取消，直至清末再未设置，在这三个朝代 政府审计陷于中衰时期。 ( 5 ) 政府审计的演进。辛亥革命后，北京的北洋政府在1 9 1 4 年设立审计院，颁 布审计法。1 9 2 8 年，南京国民政府设立审计院，后改为审计部，隶属监察院。国 民党政府的审计法几经修改，但由于当时的政治腐败，贪污横行，使审计制度徒具形 式，并没有发挥应有的经济监督作用。第二次国内革命战争时期，1 9 3 2 年成立中央 苏维埃政府审计委员会以后，1 9 3 4 年颁布审计法，实行了审计监督制度。以后在 山东、陕甘宁、晋绥等革命根据地，也建有审计机构，颁布审计法规，实施审计监督 工作。革命根据地的审计制度，在战争年代对节约财政支出、保障战争供给、维护革 命纪律、树立廉洁作风，起到了较好的作用。 ( 6 ) 政府审计的振兴。1 9 7 8 中国共产党第十一届三中全会以来，全党全国的工 作重点转入以经济建设为中心的轨道，实行经济体制改革，国民经济蓬勃发展。在 1 9 8 2 年第五届全国人民代表大会第五次会议上通过的中华人民共和国宪法中， 规定了实行审计监督制度。据此，1 9 8 3 年9 月1 5 日，国务院正式设立审计署，地方 各级政府的审计机关相继建立。1 9 8 7 年1 2 月1 7 日，中国审计学会成立。1 9 8 5 年8 月颁布了国务院关于审计工作的暂行规定，同年1 0 月又颁布了审计工作试行程 序。1 9 8 8 年1 2 月国务院颁布了中华人民共和国审计条例。1 9 9 4 年颁布了中华 人民共和国审计法。随着这一系列审计法规的颁布，我国政府审计逐步走上健康发 展的道路。 2 3 国外政府审计体制的产生与发展 国外的审计体制的设置是为了巩固王权服务的，审计组织只能是在奴隶主、封建 君主领导下进行，无异于内部审计组织，审计对下不对上。在西方，古希腊的雅典， 从事审计的官员称为罗基斯特，开始的政务官员在任期终了后3 0 日内，如果有人对 其起诉，罗基斯特可以受理。古罗马共和国在元老院设有检查官，负责审查账目，监 督国家公共财政收支。1 2 5 6 年法皇圣路易曾下令其官吏将计算书送到巴黎，接受审 计人员审查。1 3 1 8 年建立了由法官审查国家公款使用的制度，这是已知的首次将审 计划归司法的行为，为法国司法型审计开创了先河。1 3 2 0 年在御前会议一个专门委 员会的基础上建立了审计庭，作为财政和税收的咨询顾问，后失去作用。1 7 9 1 年9 第二章政府审计体制的历史沿革 月1 7 日车民会议通过法令撤销原审计庭，成立国家会计署。该会计署由国民议会选 举产生，隶属国民议会财政委员会，只负责查账，无司法权。1 7 9 5 年成立国家审计 署，直属中央行政机构领导，并有权作出执行效力的决定。根据1 8 0 7 年9 月1 6 日法 令，拿破仑。波拿巴于同年1 1 月5 日决定由财政总监勒布伦正式创建了审计法院， 这一举标志着现代意义的法国司法型审计模式的诞生。 在英国，1 3 1 4 年国王任命历史上第一位国库主计长，以后历代都设有审计机构。 议会于1 8 6 6 年通过国库和审计部门法，设立了由主计审计长领导的国库和审计部。 对政府部门和公共机构进行审计，该法对主计审计长的职责、权限和工作范围作了具 体规定，1 9 2 1 年，议会对该法作了修改，通过了国库和审计部门法修正案，扩大 了审计权限。美国1 7 8 9 年的财政法将审计权限归于财政部主计长。加拿大1 8 6 7 年宪 法和财政管理法等法规中，明确地规定了政府对议会所承担的受托责任，对财政 资金的取得和使用由财政部的一位名叫约翰兰顿的副部长担任。1 8 7 8 年议会通过了 审计长法，审计长公署的独立性和它发挥的作用有了极大的改善。 1 7 1 4 年德国普鲁士国王弗德里希威兼一世建立了总会计署，直接隶属于国王领 导。1 8 7 1 年建立了德意志联邦审计院，负责审计德意志帝国的账目。1 8 8 9 年日本制 定了明治宪法，同时也制定了审计院法、审计院( 也称会计检察院) 直属天皇， 独立于内阁之外。1 5 3 9 年瑞典成立了皇家会计厅，负责皇家财政，以及审计与控制 工作，以后发展缓慢，作用不大。 国外的政府审计体制产生和发展情况各不一样，根据以上内容将国外典型的几个 国家的政府审计体制的产生和发展情况进行对比如表2 一l 表2 - 1 国外政府审计体制的产生与发晨 t a b l e 厶lp r o d u c i n ga n dd e v e m p m e n to f f o n i g ng o v e r n m e n ta u d i t i n gs y s t e m 2 4 经验与借鉴 1 2 沈阳农业大学硕士学位论文 ( 1 ) 从国外政府审计体制的产生和发展看我国的政府审计体制的产生和发展状 况。1 8 6 6 年5 月2 8 日，伦敦议会通过了国库与审计部法，现代政府审计制度从 此诞生。该法案明确规定，政府的一切收支，应由代表议会、独立于政府之外的主计 审计长进行检查。由此确立了由议会对政府财政实施监督，政府审计主要为议会服务 的基本模式。随后于1 8 7 8 年、1 9 2 1 年加拿大、美国分别建立了直接隶属于议会的政 府审计机关。虽然法国1 8 0 7 年建立了完全独立的审计法院，但是直到1 8 6 9 年才由法 令规定形成独立的、介于立法和行政之问的最高审计司法机构。这样西方国家分别于 1 9 世纪末、2 0 世纪初根据本国国情相继建立了不同模式的现代政府审计制度。此时 的中国，虽然尚未完全“醒来”，但已经看到西方的先进之处，产生了“师夷长技” 的想法。国民党政府公布的监察院组织法、1 9 3 6 年和1 9 4 7 年的中华民国宪法 虽对政府审计部门的名称有所改动，但对审计机关和人员的规定有一定的发展。从北 洋政府到国民党政府，政府审计制度的发展基本上沿袭了西方现代政府审计制度服务 于议会的模式。 ( 2 ) 从国外政府审计体制模式的选择来看我国的政府审计体制的选择。我国的 社会制度与西方国家截然不同，在政府审计模式上也有着较大区别。在我国，审计署 是全国最高审计机关，在国务院总理领导下主管全国的审计工作。审计长是审计署的 行政首长，是国务院的组成人员，由总理提名，全国人民代表大会( 或人大常委会) 决定。全国人民代表大会有权罢免审计长。中华人民共和国主席根据全国人民代表大 会的决定或人大常委会的决定，任免审计长。审计长负责审计署的全面工作，对国务 院总理负责并汇报工作( 审计法，2 0 0 3 年) 。表面看来，我国的审计模式与行政模 式较为相似，政府审计机关都纳入了行政体系，但是在审计长的任命方面显示出我国 审计机关的独立性较强。不过，在西方国家审计中，立法模式、司法模式、独立模式 的独立性较有特色，值得我国探讨和借鉴。 综上所述，一个国家审计体制的形成除了受到其政体、所属法系、经济因素、 历史因素的影响外，还受到文化因素、民族因素等的影响。这些因素的共同作用形成 了各国独具特色的国家审计体制。从另一个角度讲，一个国家在改革或完善本国的国 家审计体制时，也应该充分考虑这些因素，结合本国的国情，使得审计能在这一体制 下发挥出最大的监督效力，使审计工作更好地为国家的政治经济建设服务。 第三章国内外政府审计体制比较研究 第三章国内外政府审计体制比较研究 l 现行各国政府审计体制模式 审计体制是指机构设置( 管理体制) 、职权设置及其运行效率的总称，各国审计 的形成与其政体有关密切的历史渊源。目前世界上已有1 6 0 多个国家和地区建立了适 合自己国情的审计体制。由于各国政治、经济、历史不同，形成了各种不同的审计体 制或模式( 本文将审计体制与审计模式视为同义语) 。关于审计体制的分类，学术界 有几种不同的看法，文硕认为有立法型、司法型、行政型和独立型四种审计模式( 文 硕，1 9 9 6 ) ，这种观点一直被学术界引用( 我们称为传统观点) 。 3 1 1 立法型审计体制 ( 1 ) 立法型审计体制的产生。英国的政体是典型的“三权分立”并相互制衡的体 制：议会行使立法权，内阁行使行政权，法院行使司法权。英国国家审计产生于对王 室收支业务的监督，是英国人崇尚“自由”的表现，也是贵族与国王斗争的结果。早 在1 2 1 5 年封建领主为限制国王的权利。就迫使英王签订了著名的大宪章文件， 其中第1 2 条规定，国王在没有征得贵族同意时，不可随意收取贡赋，说明了国王的 权力受到制约。监管国家财政的权力也由此交给了议会。1 6 6 8 年英国资产阶级革命 ( 即“光荣革命”) 成功后，1 6 6 9 年颁布的以限制王权和保障议会权力的宪法一权 利法案，宣告了议会是国家的权力中心。从此以后，国王附属于议会，议会可以废 除国王的政治结果形成了。 ( 2 ) 立法型审计体制的发展。公元1 3 1 4 年，英国国王任命了历史上第一位国库 主计长。从此以后，历代王朝都设立了审计机构，国家审计职责和权力得到不断发展 和加强。1 8 6 6 年的国库和审计部法、1 9 2 1 年的国库和审计部法修正案和1 9 8 3 年的国家审计法是审计署丌展审计工作的三个重要法律依据。这三项法律为确保 主计审计长的独立性提供了法律基础。其中，1 8 6 6 年6 月的国库和审计部法案 标志着现代英国国家审计体制的建蕾和第一个立法模式审计制度的诞生。其后的两部 法案都是在此基础上进一步完善的结果。 1 4 沈阳农业大学硕士学位论文 ( 3 ) 立法型审计体制的主要特点。审计长是一名议会下院的官员，他依法独立 地履行职责；审计长代表议会行使职权，向议会提交审计报告；为保证审计人员的独 立性，国家审计署禁止其职员参与各级政党机构的政治活动，防止将政党的观点和立 场带入审计工作；透明度高，审计署的检查结果，有权自行或通过媒体公布。 ( 4 ) 立法型审计体制的主要代表国家。立法型审计体制最早产生于英国，其进 一步完善和成熟是在美国。它是现代政府审计机构中比较普遍的一种形式，加拿大、 澳大利亚等国也属于这一类。 3 1 2 司法型审计体制 ( 1 ) 司法型审计体制的产生。在法国，国王拥有至高无上的权力，其王权是欧 洲专制制度的典范，为加强经济监督，早在1 2 5 6 年，法国国王颁布“伟大法令”，要 求各城市市长、政府官员在1 1 月1 1 日的前一天携带城市收支账目来到巴黎接受审计。 当时的审计官是国王任命的精通财经、法律和数学的教士。1 3 1 8 年法国国王颁布法 令，其中规定：“我命令所有的账目必须每年审查一次”，并于1 3 2 0 年设立审计厅， 作为皇家的行政法院。总的来看，法国是一个司法权力很大的国家，“法皇从来视司 法为皇家最光荣的职责”，故常常亲自审判案件或亲临旁听。 ( 2 ) 司法型审计体制的发展。1 8 0 7 年通过法令决定国家审计法院是一个采用最 高法院体制，它不仅解决了国家审计机关