（会计学专业论文）国家审计质量管理探究.pdf

摘要 审计因市场经济发展的需要而产生，必须不断适应经济发展所带来的变化， 满足社会对其提出的新的要求，扮演好f l 己的社会角色。在这个过程中，审计质 量始终是审计事业赖以生存和发展的生命线，正所谓“质量是一个永恒的话题”。 随着审计工作不断深化和审计的影响不断扩大，审计质量越来越成为影响审计事 业生存与发展的重大问题，受到社会各界的高度关注。如何保证和提高审计质量， 促进我国审计事业的发展，非常值得研究。 近年来，我国的学者在审计质量方面做了不少的研究，但更多的是从审计质 量的某一方面着手，如审计职业道德、审计的独立性、审计的行业管理模式、审 计风险等问题。而质量是综合性最强的一个指标，审计质量问题已经成为一个综 合的问题。同工业企业的产品质量一样，审计质量也是多种因素综合影响的结果， 国家审计质量自然也不例外。本文将国家审计质量放置到整个社会的大环境下加 以审视，运用系统论的思想，在论述了审计质量的内涵特征、审计质量对实现审 计功能的重要性、评价审计质量的标准等共性问题的基础上，阐述了国家审计的 概念特征以及国家审计质量区别于内部审计、社会审计质量的个性特征，并从行 业外部到行业内部、从宏观到微观，比较深刻地剖析了制约国家审计质量的各种 因素以及当前国家审计质量面临问题，然后对如何提高国家审计质量对策提出几 点思考，最后对国家审计质量作出总结与展望。本文主题明确，内容完整、结构 合理、逻辑性强，在审计质量的界定、审计质量的评价标准、审计方法等问题上 都有自己独到的见解，并且结合笔者实际工作的切身体会和思考，采用了较多的 实际案例予以说明，对于促进我国国家审计工作的规范，提高国家审计质量具有 一定的现实意义。 关键词：国家审计；质量管理 a b s t r a e t a u d i tp r o d u c eb e c a u s eo f t h en e e do f m a r k e te c o n o m i cd e v e l o p m e n t ，m u s ta d a p t t ot h ec h a n g eo ft h ee c o n o m i cd e v e l o p m e n tc o n s t a n t l y m e e tt h en e w r e q u i r e m e n tt h a t s o c i e t yp u t sf o r w a r d ，a n da c ti t so w ns o c i a lr o l ew e l l i nt h i sc o u r s e ，a u d i tq u a l i t yi s t h el i f e l i n eo ft h ea u d i tu n d e r s t a n d i n gf o r e v e rf o re x i s t e n c ea n dd e v e l o p m e n t ，e x a c t l y s o - c a l l e d ”q u a l i t yi sa l le t e r n a lt o p i c ”w i t ht h ea u d i tw o r kd e e p e na n dt h ea u d i t i n f l u e n c ee x p a n d e d ，a u d i tq u a l i t yb e c o m et h ea u d i tu n d e r t a k i n gi m p o r t a n ti s s u eo f s u r v i v a la n dd e v e l o p m e n tm o r ea n dm o r e ，r e c e i v eh i 曲c o n c e m so f t h ev a r i o u sc i r c l e s o fs o c i e t y h o wt og u a r a n t e ea n di m p r o v et h ea u d i tq u a l i t y , p r o m o t et h ed e v e l o p m e n t o f o u r n a t i o n a l sa u d i tu n d e n a k i n g ，w o r t hs t u d y i n gv e r ym u c h i nr e c e n ty e a r s ，s c h o l a r so fo u rn a t i o n a lh a v ed o n em a n ys t u d i e si na u d i tq u a l i t y , b u tm o s t l yr e s e a r c ht h ea u d i tq u a l i t yi nac e r t a i na s p e c t ，s u c ha s ，t h ep r o f e s s i o nm o r a l o fa u d i t ，t h ei n d e p e n d e n c eo fa u d i t ，t h et r a d em a n a g e m e n tm o d eo fa u d i t ，t h er i s ko f a u d i t a n dq u a l i t yi st h es t r o n g e s tc o m p r e h e n s i v ei n d e x ，t h ea u d i tq u a l i t yp r o b l e mh a s a l r e a d yb e c o m eac o m p r e h e n s i v ep r o b l e m t h es a m ea sp r o d u c tq u a l i t y o ft h e i n d u s t r i a le n t e r p r i s e ，i ti st h er e s u l tt h a tm a n yk i n d so ff a c t o r si n f l u e n c et oa u d i t q u a l i t ys y n t h e t i c a l l y , i ti sn a t u r a l l yn oe x c e p t i o nt h a tt h en a t i o n a la u d i tq u a l i t y t l l i s t e x tw i l lp u tt h en a t i o n a la u d i tq u a l i t yu n d e rt h eg r e a te n v i r o n m e n to fw h o l es o c i e t y a n ds c r u t i n i z e ，u s et h et h o u g h to ft h es y s t e m a t i ct h e o r y , b a s i n go ne x p o u n d i n gs u c h c o m m o nq u e s t i o n sa st h ec o n n o t a t i o nc h a r a c t e r i s t i co f a u d i tq u a l i t y , t h ei m p o r t a n c et o r e a l i z et h ea u d i tf u n c t i o no fa u d i tq u a l i t y , t h es t a n d a r do fa p p r a i s eq u a l i t y , e t c h a v e e x p l m n e dt h ep e r s o n a l i t yc h a r a c t e r i s t i c so f c o n c e p t i o no f n a t i o n a la u d i t ，t h ed i f f e r e n c e t h en a t i o n a la u d i tq u a l i t yi sf r o mt h ei n s i d ea u d i tq u a l i t ya n dt h es o c i e t ya u d i tq u a l i t y h a v ed i s s e c t e dv a r i o u sf a c t o r so fr e s t r a i n i n gt h en a t i o n a la u d i tq u a l i t ym o r ed e e p l y f r o mt h ew a d eo u t s i d et oi n s i d eo ft h et r a d e ，f r o mm a c r o s c o p i ct ot h em i c r o c o s m i ca n d t h ep r o b l e m st h a tt h en a t i o n a la u d i tq u a l i t yf a c e sc u r r e n t l y ；t h e np r o p o s es o m et h i n k t oh o wt oi m p r o v eu a t i o n ma u d i tq u a l i t y s u m m a r i z et h en a t i o n a la u d i tw i t ht h e p r o s p e c tf i n a l l y t h et h e m eo ft h i st e x ti sc l e a r , t h ec o n t e n ti si n t a c t ，t h es t r u c t u r ei s r a t i o n a l ，a n dt h el o g i ci ss t r o n g ，a l lt h e r ea r ei t so w no r i g i n a lo p i n i o n so nq u e s t i o n s s u c ha st h ed e f i n i t i o n ，e v a l u a t i o nc r i t e r i o no fa u d i tq u a l i t y , a u d i tm e t h o d ，a n ds oo n a n dc o m b i n ep e r s o n a lu n d e r s t a n d i n ga n dt h i n k i n go fa u t h o r sr e a lw o r k ，a d o p t i n g m o r er e a lc a s e st oe x p l a i n ，w h i c hh a v ec e r t a i nr e a l i s t i cm e a n i n g sf o rp r o m o t i n gt h e n o r mo ft h en a t i o n a la u d i tw o r ko fo u rc o u n t r ya n di m p r o v i n gt h en a t i o n a la u d i t q u a l i t y k e yw o r d s ：n a t i o n a la u d i t ；q u a l i t ym a n a g e m e n t 厦门大学学位论文原创性声明 兹呈交的学位论文，是本人在导师指导下独立完成的研究成 果。本人在论文写作中参考的其他个人或集体的研究成果，均在 文中以明确方式标明。本人依法享有和承担由此论文产生的权利 和责任。 声明人( 签名) ： 二名年，五月尸日 锤祛 厦门大学学位论文著作权使用声明 本人完全了解厦门大学有关保留、使用学位论文的规定。厦 门大学有权保留并向国家主管部门或其指定机构送交论文的纸 质版和电子版，有权将学位论文用于非赢利目的的少量复制并允 许论文进入学校图书馆被查阅，有权将学位论文的内容编入有关 数据库进行检索，有权将学位论文的标题和摘要汇编出版。保密 的学位论文在解密后适用本规定。 本学位论文属于 1 、保密() ，在年解密后适用本授权书。 2 、不保密( ) ( 请在以上相应括号内打“”) 作者签名：聋缸 导师签名： 日期：二么年，月尸日 日期：年月日 第一章导论 第一章导论 本章的论述主要解决四个问题：一是选题的背景和意义；二是国内外研究综 述；三是研究框架、研究内容和研究方法；四是创新与不足。 一、选题的背景和意义 2 0 0 3 年6 月2 5 日，刚刚连任审计长的李金华，代表国务院向全国人大常 委会提交了2 0 0 2 年度中央预算执行和其他财政收支情况的审计报告，报告中 大批中央部委的违法违规问题曝光，被点名的有财政部、原因家计委、敦育部、 民政部、水利部、交通部等，报告在用词上也不再像以日口那样含糊和温和，而是 代以疏于管理、问题严重的字眼，当天，报告在审计署官方网站上全文公开，引 起社会强烈反响，被媒体称为“审计风暴”。 一年后，也就是2 0 0 4 年6 月2 3f 1 ，审计署向全国人大常委会提交的报告， 又有多家中央部委因虚报，挪用预算资金的违规事实，被列入“审计清单”。 在这个背景下，2 0 0 5 年6 月2 8 日，审计长李金华提交的审计报告也就 成了全社会关注的焦点。最终，国家发改委、国家体育总局、水利部、科技部等 中央部委榜上有名。3 8 个中央部门，共查出各类违规问题金额9 0 6 亿元。此外 还披露了一批专项资金、部分高校和医院、四大金融资产管理公司存在的问题。 今年9 月1 1 日，国家审计署又发布了2 0 0 6 年第5 号审计公告，公布了国 资委、农业部等4 2 个部门单位2 0 0 5 年度预算执行审计结果。通过简单估算，本 次审计结果涉及问题资金约7 3 4 2 亿元，占2 0 0 5 年g d p 的0 4 ，占全国财政收 入的2 3 。以每个希望小学平均造价2 5 万( 参照浙江标准) 计算，这些资金可建 造近3 0 0 万所希望小学。 审计工作可谓红红火火，成果显著。 从1 9 8 3 年审计署成立至今，我国的审计工作走过了二十多年的发展历程。 审计在维护财经秩序，加强廉政建设，强化对权力的制约和监督，促进改革开放 和推动社会经济发展等方面都发挥了重要作用，尤其是近几年，更是赢得了社会 和广大群众的赞誉。在全国人大常委会的工作会议上，在2 0 0 4 c c t v 中国经济年 国家市汁质量管理探究 度人物大奖的颁奖晚会上。社会公众把最热烈的掌声给了审计，把最多的关注给 了审计，也把更多的期望留给了审计。 这些都是值得我们可喜可贺的审计效应，身为国家审计工作者，我引以为豪， 深感光荣。但是，在自豪之余笔者也清醒地认识到在辉煌背后，国家审计质量所 面临的困难和尴尬。 广东湛江特大走私受贿案涉案人员之多、受贿金额之大，偷漏税金额之巨 让人瞠目。全国媒体频频聚焦煤此案，“在查办此案当中，中纪委充分发挥协调 作用，公安、检察、审计、海关等部门各司其职，各尽其责，协同作战，形成合 力。”同时也指出“这几年对湛江海关亦年年审计，便都没及时发现问题。” 无独有偶，粤海铁路私分国有资产案共进行了1 4 次审计，而只有第1 4 次 发现了问题，那前1 3 次呢? 据粤海财务部负责人说：“这是我们接待的第1 4 次 审计，这次审计与以往的审计大不相同。”不同在何处? 那就是在这次审计中， 创造了许多“唯一”和“之最”，是唯一自己掏钱吃住经费自理的，是唯一对他 们自办实体提出质疑的，是唯一踏勘那么多工地现场的，是审计时间最长的、态 度最严谨、业务最熟悉、问题最尖锐、力度最强大的审计组，可见，前1 3 次审 计存在的问题就不言而喻了，我们不能不对前1 3 次的审计质量提出疑问。 上述案例引人深思，发人深省。为什么审计人员没能及早发现这些“黑洞” 和“蛀虫”呢? 哪些又是国家审计质量的制约因素? 如何才能更好地加强国家审 计质量管理? 带着这些问题，笔者作了一些粗浅的探讨，以期抛砖引玉。 二、国内外研究综述 “质量”一词最先应用于对产品好坏的衡量。礼记中的“考工记”曾记 载：“令百工审查五库器材之质量”。这大概是我国历史上最早对质量的记载。 审计与一般产品生产不同，它不具备物质实体，因此，不能从物质实体去衡量审 计的质量。但作为一项社会监督活动，审计质量是审计职业生存和发展的条件， 是审计的生命。审计质量的高低直接关系到审计工作的地位和作用以及审计的未 来和发展。早在1 9 8 6 年4 月召开的最高审计机关第十二届国际会议上，就把审 计质量的问题作为会议专题之一，来自9 1 个国家的2 3 0 名代表就审计质量问题 。权钱交易法不容 n 光明u 报，1 9 9 9 年0 6 月鸺日 2 第一章导论 作了深入细致的讨论，并达成了有关审计质量的总声明。可见，审计质量问题已 引起了世界各国的普遍关注。 ( 一) 国内相关研究综述 自我国恢复建立审计制度以来，历时已经有2 0 多年之久，但是，不论在各 类法规性文件中，还是在各类教科书中，涉及审计质量问题的较多，但对于审计 质量的概念，尚少有明确的限定或权威性的阐述。广大研究者们对此众说不一， 各执己见。对审计质量概念的解释，就目前已经公开出版和发表的专著和论文中 就有十余种之多。具有代表性的有； ( i ) 审计工作质量包括业务质量和社会质量，前者指审计活动本身所具备的 符合规范性行为要求的特征，后者指审计工作对社会的影响或作用程度。( 王永 平等，1 9 8 8 ) ( 2 ) 审计质量是指审计工作符合既定标准的程度。( 侯文铿，1 9 8 8 ) ( 3 ) 审计质量包括内涵和外延两大部分，即审计实施过程中各个作业环节的 工作质量和外在社会效益质量，前者指审计实施过程中各个环节应达到的标准， 后者表现为三个方面：在国家宏观调控方面发挥作用；为廉政建设服务；为提高 企业经营管理水平服务。( 王福正，1 9 8 9 ) ( 4 ) 审计工作质量是指审计工作水平的高低。审计工作质量是一个总概念， 它要通过整个审计工作全过程的各个环节综合地反映出来。审计工作质量的 好坏最终是体现在审计报告之中，对被审计单位的审计结论是否正确、适当和完 整。( 李金华，1 9 9 2 ) ( 5 ) 审计质量是指审计业务工作的优劣程度，也即审计结果达到审计目标的 有效程度。( 徐政旦等，2 0 0 2 ) 通过比较以上对“审计质量”或“审计工作质量”的各种描述，我们可以看 出，虽然其表达形式、表述方法不尽相同，所确定的审计质量概念的基本涵义、 范围各有侧重，宽窄不一，但都从不同侧面概括了审计质量的基本内涵。 ( 二) 国外相关研究综述 美国审计学家莫茨和埃及学者夏拉夫在具有里程碑意义的审计理论专著审 计理论结构一书中提出了以哲学基础为起点的审计理论体系。该审计理论体系 3 国家审计质量管理探究 包括五个要素：( 1 ) 审计哲学基础：( 2 ) 审计假设；( 3 ) 审计概念；( 4 ) 实际运 用。根据这五个要素之间的层次关系，形成了“哲学基础一假设一概念一规则一 实际运用”这一审计理论体式模式。 在这一审计理论体系中，“审计规则”是指审计技术上应遵守的规范，意义 相当于现在所说的审计准则。这可以说是对审计质量评价标准的早期描述。 d e a g e n l o ( 1 9 8 1 ) 将审计质量的内涵特征归纳为两个方面：“发现”和“报告” 会计报表错弊。具体地醴，就是：( 1 ) 审计师是否能够发现会计报表存在的错弊 ( 审计质量的技术性特征) ；( 2 ) 审计师是否能够报告已发现的会计报表错弊( 审 计质量的独立性特征) 。审计质量由此可以表述为：当会计报表存在错弊时，审 计师发现并报告会计报表错弊的联合概率。概率越大审计质量越高，反之则越低。 审计质量的两个内涵特征不是相互独立的，审计师独立性程度的高低可以影响其 发现报表错弊的概率，而专业能力的强弱也呵影响其对独立性程度的选择。 三、研究框架、研究内容和研究方法 从国家审计的现状来看，其管理方面尚存在一些与新形势要求不相适应，且 迫切需要解决的问题，其中之一就是国家审计未能有效发挥作用，审计质量有待 进一步提高。鉴于此，笔者拟对我国国家审计的质量管理进行了一些粗浅的探讨。 本文共分六章，分别为第一章导论；第二章审计质量与国家审计质量；第三 章国家审计质量制约因素；第四章当前国家审计质量面临问题；第五章提高国家 审计质量对策思考；第六章总结与展望。 首先，论文从阐述选题的背景和意义入手。 其次，阐述了审计质量与国家审计质量两个不同而又彼此联系的概念。在论 述了审计质量的内涵特征、审计质量与审计职业的生存与发展、审计质量的评价 标准等共性问题的基础上，论述了国家审计的概念特征以及国家审计质量区别于 内部审计、社会审计质量的个性特征。 接着，论述了国家审计质量制约因素。具体包括政治环境、法律环境、经济 环境、科学文化教育环境等外部环境因素和行业管理、审计职业标准、审计人员 素质、质量控制、审计方法等内部环境因素。 然后，论述了当前国家审计质量面临问题。具体包括审计体制存在弊端；审 4 第一章导论 计执法力度不够；审计工作不够规范；审计成果利用率低；审计人员素质有待进 + 步提高；审计管理水平低、审计质量控制薄弱等。 在此基础上，对如何提高国家审计质量对策提出几点思考，包括改革我国现 行审计体制、揭露和查处重大违法违规问题和经济案件、抓好审计成果的利用、 加强审计管理，促进提高审计质量和水平等。 最后，对国家审计质量作出总结和展望。 四、创新与不足 本文比较系统地分析了选题的背景和意义；审计质量与国家审计质量：国家 审计质量制约因素：当前国家审计质量面临问题；提高国家审计质量对策思考及 对国家审计质量的总结与展望。本文主题明确，内容完整、结构合理、逻辑性强， 在审计质量的界定、审计质量的评价标准、审计方法等问题上都有自己独到的见 解。并且结合笔者实际工作的切身体会和思考，采用了较多的实际案例予以说明， 对促进我国国家审计工作的规范，提高国家审计质量，发挥国家审计职能，具有 一定的现实意义。 当然，国家审计质量是一个非常庞大和复杂的问题，由于个人的学识和能力 有限，本文可能存在缺陷和疏漏，恳请各位读者专家批评指正。 国家审计质量管理探究 第二章审计质量与国家审计质量 审计质量与国家审计质量既联系又有区别。 一、审计质量 在认识国家审计质量之前，让我们先来认识一下审计质量。具体包括审计质 量的内涵特征、审计质量与审计职业的生存与发展以及审计质量的评价标准。 ( 一) 审计质量的内涵特征 审计质量就是审计人员提供的审计服务满足客户需要的程度，具体表现为审 计工作质量和审计报告的质量。审计质量具有如下特征： 1 审计质量的技术性特征 审计质量的技术性特征受诸多因素的影响，其中最主要的因素包括： ( 1 ) 技术因素。即审计师的专业教育程度、专业技术素养、职业谨慎态度、 专业判断能力以及所使用的审计技术方法等。 ( 2 ) 经济因素。即投入审计过程的经济资源。投入审计过程的经济资源主 要包括用于聘请和培训审计师的费用和投入各个具体审计项目的审计成本。就前 者而言，受专业教育越多、技术水平越高、经验越丰富的审计师要求的报酬越高， 他们发现会计报表错弊的能力也越强。就后者而言，由于对任何一个具体审计项 目来说，审计过程实际上就是审计证据的收集与分析判断过程。审计证据的收集 需要成本，而且一般而言，证明力越强的审计证据所需的成本越高。 2 审计质量的独立性特征 独立性是审计服务的本质要求，也是影响审计质量的决定性因素。审计独立 性可以理解为：审计师不屈服于客户管理当局以及其他外在压力和诱惑，自主地 根据自己的专业判断形成并报告审计意见。审计师实际上是由公司管理当局聘请 和付费的。在将审计师作为经济人的假设之下，被客户管理者掌握了经济命脉的 审计师如何能够不屈服于管理者的压力自主地报告审计发现，会引起广泛的怀疑 与争论。 第二章市计质量与国家审计质量 ( 二) 审计质量与审计职业的生存与发展 审计作为一个职业，其产生是与社会的需求分不丌的。而其能否发展并确定 其在社会中的职业地位，取决于它是否能够最大限度地满足社会的需求。这就是 要提供令人满意的服务，承担其服务的社会责任。审计只有接受这些社会责任， 才会确立它作为一种职业的地位。审计价值的实现，是以审计能够提供高质量的 服务为前提的，如果审计服务质量低下，那么它不仅不能体现其自身的社会价值， 而且还可能给社会带来危害。 审计活动是一种较高层次的经济监督活动，审计既有较强的专业性，同时又 有组织上的独立性和审计工作上的权威性。审计工作的好坏，不但影响着审计工 作的权威性，而且直接影响着国民经济生活的正常运行，影响着改革开放的进一 步深化。因此，审计质量如同企业的产品质量一样，是审计工作的生命性。提高 审计质量对提高审计工作水平和推动审计事业的发展，对促进我国经济建设和深 化改革，提高审计的社会地位和权威性都有着十分重要的意义。 ( 三) 审计质量的评价标准 近几年，在我国的审计理论界对于“审计质量标准”的探讨性文章是很多 的，不少人认为独立的“审计质量标准”是衡量审计质量的唯一标准，有的作者 甚至还给审计活动的全过程及其每个方面都拟订出了一系列的独立的规范性质 量标准。应该肯定此类探索是有益的，但这类审计质量标准不是衡量审计质量的 唯一标准，而只是评价审计质量的依据中的一个组成部分。迄今为止，世界上没 有任何一个国家发布过一份能够包揽评价和衡量一切审计活动的“审计质量标 准”，只是制定了审计准则或质量控制准则等，用来规范审计行为和衡量审计质 量。审计活动是千差万别的，影响审计质量的因素是错综复杂的，任何一个国家 的审计组织都很难甚至无法制定出一个统一的、完整的、可用来评价一切审计工 作水平的标准，这正如没有一个具体的操作标准可以用来评价所有的产品质量一 样，因为产品与产品之间是千差万别的。我们认为衡量审计质量的标准应该包括 两个层次的内容，这就是最高标准和职业标准。 1 最高标准 质量是指产品( 服务) “符合规格、适用、满足要求”；标准，是指对重复 国家审汁质量管理探究 性事物和概念所做的统一规定。质量标准就是对产品、服务、工作、生活等的质 量特性所做的统一规定，这些质量特性的要求都是有明确定义和解释的。一般l 浣 来，一切技术上的质量特性、安全上的质量特性都可以完全标准化，而心理上、 伦理上的质量特性则比较难以标准化。审计服务的质量特性有技术性的一面，也 有心理和伦理上的一面。审计是一种服务活动，是一种行为，从实质上讲是一种 对会计信息质量的专业评价行为，行为必有其结果。从行为学的角度讲，人们评 价行为结果质量的依据就是人们预先设定的行为目标。行为目标是事物产生之 前，人们认为事物能够或必须满足其需求或利益而设定的标准，或者事物产生之 后，人们对使用它的满意程度，这种满意的感觉又成为n 后评价事物质量而设定 的标准。说某种行为结果质量较高，就是指该行为结果达到行为目标的程度较高， 就是指该行为结果对行为结果的使用者具有较高的有用性。可见，质量的本质就 在于满足需要。 审计质量的本质在于保证审计功能的顺利实现，具体表现为审计服务需求者 的需要得到了最大的满足。审计是应社会的需求产生的，审计必须服务于社会， 社会公众的利益和需求就构成了衡量审计质量的最终标准。市场经济能否有序发 展，资本市场能否健康运行，信息的作用不容忽视。信息是市场各种参与者都必 须拥有的资产，而信息资产的质量对市场参与者来说是生死攸关的。投资者和债 权人需要准确的信息以便做出好的投资和财务决策，如果信息失真就会导致决策 失误，接下来就是巨大的经济损失和社会资源的不合理流动；政府主管部门需要 真实完整的信息以便做出适当的宏观调控政策，错误的宏观调控政策的危害将是 灾难性的：审计质量反映审计业务工作的优劣，表明审计活动达到审计目标的程 度，它具体表现为审计过程的质量，最终体现为审计报告的质量，其核心就是审 计工作在多大程度上增加了财务信息的可信性，满足了信息使用者的需要。不同 的信息使用者会从自己对审计信息的价值取向来评价审计质量，如果审计人员能 够提供令各类信息使用者满意的服务，审计的作用就能够得到充分的发挥，审计 质量就会令人信服。满足使用者需求是审计质量最终的评判标准，但它是宽泛而 笼统的标准，审计服务的提供者无法依据这一标准来对提供服务的过程进行控 制，因此需要一套更具体的标准，这就是我们下面要讨论的职业标准。 2 职业标准 审计是一种专业活动，要符合本身的特征和规律。所以，审计行为本身的特 第一章审计质量与国家审计质量 征和规律是形成审计标准的一个重要基础。审计是一个有组织的活动，在这个活 动中，审计人员依据一定的标准，采用专门的方法，对被审计的财务活动及其载 体进行审查，判断财务活动与标准的符合程度，并把审查的结果传达给用户。这 不是一个任何人都可以胜任的工作，也不是一个胜任的人可以随意完成的工作， 而是要由符合一定要求的人员，遵循一定的标准才能完成的工作，这就是审计职 业标准问题。 职业标准是指由职监界制定的，用以规范审计行为的标准。制定审计职业标 准的目的就是要将每项具体的审计行为的工作质量，从专业的角度对其加以控 制，达到社会公众的满意的标准。审计职业标准就是要将社会公众对审计的期望 从某种程度上转换到具体审计行为应遵循的标准上。当然，职业界在制定职业标 准时，法律是底线。 审计行为首先涉及审计技术行为，同时还涉及道德行为、质量控制行为等。 规范审计技术行为的标准通常表现为审计准则，规范道德行为的标准通常表现为 审计职业道德，控制审计质量的标准通常称为质量控制标准。 审计准则是审计工作应遵循的规范和尺度，是评价审计工作质量的权威性规 则。它是审计人员执行具体审计业务的行为准绳和指南，是衡量审计工作质量的 一种尺度，是评价审计人员履行审计职责的一个重要依据：审计职业道德是具有 审计职业特征的道德准则和行为规范。审计职业道德为社会公众从道德层面上衡 量审计质量提供了依据。严格遵守审计职业道德是审计人员树立良好形象，保持 良好信誉的重要措旋，也是充分发挥审计职能的必要条件；质量控制标准是为实 现审计目标，规范审计行为而建立的一系列规章制度和相应的技术方法等，它是 对审计实施过程的一种行为控制。如果说审计质量是审计人员服务的生命，审计 质量控制就是生命之源，为此，审计组织必须制定完善的政策和程序以确保执业 质量。构成审计职业标准体系的审计准则、审计职业道德和质量控制标准从不同 的角度反映了对审计质量的要求。审汁准则是从审计人员执行某方面审计工作是 否符合技术要求的角度来衡量审计质量，审计职业道德是从审计人员提供服务时 的行为是否符合社会公德的角度来衡量审计质量，质量控制标准是从审计组织是 否对整个审计实务进行有效控制和管理的角度来衡量审计质量。三者缺一不可， 相辅相成，共同构成审计标准体系。我们用球赛打比方。审计准则好比比赛规则， 9 田家审计质量管理探究 如果没有比赛规则或不遵守比赛规则，比赛就会乱套，是非不分，胜负难断；审 计职业道德好比是球员必须具备的职业素质，如果职业素质差，在球场上就很可 能作风粗野，不服裁判，甚至大打出手，在球场下就很可能纪律松懈，不服管理， 甚至酗酒闹事；质量控制标准好比裁判规则，如果没有裁判规则或不服从裁判裁 决，就无法制止球员犯规，输赢颠倒，甚至使比赛无法进行。 审计职业标准是判断审计质量的最直接、最具操作性的具体依据。但是，审 计职业标准不应成为束缚审计人员改善审计质量的障碍，因为社会公众的利益和 需求也是建立审计质量标准的基础。产品或服务是否满足用户和消费者的实际需 求，并不是技术标准所能规定的，而是由最终的使用者进行评价的结果。符合技 术质量标准只是“产品质量”的前提条件之。 3 两类标准的联系 从理论上讲，作为以社会公众为服务对象的审计职业，必须以满足社会公众 的期望要求为唯一的和最高的目标，是审计质量高层次的衡量标准，审计职业界 必须以积极的职业姿态，最大限度地及时满足社会的需求。否则，审计活动就会 失去服务对象，最终为社会所淘汰。制定审计职业标准的目的就是要从专业的角 度，将最高标准化为具体的标准，以保证审计工作质量达到最高目标的要求，没 有审计职业标准，审计人员就失去了执业过程中赖以判断的依据，失去了在审计 过程中对审计质量进行控制的标准，最终目标的实现就得不到保证。从这个意义 上讲，社会需求是审计职业标准的起点和归宿，审计职业标准是达到最终标准、 实现审计最高目标的保证措施。 二、国家审计质量 审计的主体是指执行审计的专职机构和或专职人员，即审计活动的执行者。 按审计主体，可以将审计划分为内部审计、社会审计和国家审计。何为国家审计? 国家审计质量与内部审计、外部审计质量又有哪些共性和区别? ( 一) 国家审计的概念特征 内部审计是指由部门和单位内部设置的审计机构或专职审计人员对本部门、 本单位及其下属单位进行的审计。内部审计的主要特点是内向性，内部审计实际 0 第一章审计质量0 国家审计质量 上是本部门、本单位管理机构的一部分；社会审计也称民间审计，是指依法成立 的社会审计组织接受委托人的委托所实施的审计。社会审计的主要特点是独立性 和有偿性。社会审计组织完全独立于审计委托人和被审计人。社会审计组织实行 企业化的管理方式，对其接受委托承办的独立审计业务，要按照规定的收费标准 向委托人收费；而国家审计是指由国家审计机关所实旌的审计。国家审计的主要 特点是法定性和强制性，拥有和管理国有资产的单位，都必须依法接受国家审计 的监督。审计机关做出的审计决定，被审计单位和有关人员必须执行。 从根本上说，内部审计是某机构内部的一种自律控制；外部审计是一种中介 服务；而国家审计是一种国家权力的体现。 ( - - ) 国家审计质量与内部审计、社会审计质量的共性和区别 在认识了内部审计、社会审计和国家审计的不同概念特征之后，我们不禁要 问：内部审计质量、社会审计质量和国家审计质量三者又有哪些共性和区别呢? 1 共性 无论是哪种类型的审计，质量始终是其生命线。内部审计只有保证审计质量， 才能有效履行经济评价职能，尽可能地为管理当局出谋划策；社会审计只有保证 审计质量，才能有效履行经济鉴证职能，充分发挥其在证明会计报表合法性、公 允性和一贯性方面的有效作用；而国家审计只有保证审计质量，才能有效履行经 济监督职能，充分发挥其从事财经法纪审计，在查错防弊、打击经济犯罪等方面 的积极作用。 2 区别 ( 1 ) 国家审计质量具有行政性特征 我国国家审计所具有的行政属性，使得国家审计质量的内涵不仅包括“发现” 和“报告”违规违法问题，而且还包括“纠正”违规违法问题( 审计质量的行政 性特征) 。也是就说，我国国家审计的审计质量除了技术性特征和独立性特征之 外，还应包括行政性特征。 国家审计质量的行政性特征包括：第一，对发现的违规违法问题进行准确的 定性并做出正确的处理；第二，监督存在违规违法问题的单位纠正问题。由此， 国家审计质量可以表述为：当存在违规违法行为时，审计人员发现、报告违规违 囤家审计质量管理探究 法行为，并予以纠j 下的联合概率。国家审计失败，则不仅包括审计人员在审计中 未严格遵守审计准则而导致本应发现的问题未被发现、已经发现的问题未予报告 的情况，而且包括对发现的问题未能准确引用法律法规而导致问题定性或处理失 当遭到行政复议、以及对违规违法问题处理后被审计单位不予纠正而导致违规违 法问题屡禁不止的情况。 国家审计质量的行政性特征与技术性特征和独立性特征也不是相互独立的， 独立性程度的高低可以影响国家审计对发现问题的处理力度，审计人员理解和执 行政策法规的水平也会影响处理问题的合理性。 ( 2 ) 审计质量的评价标准不同。首先，职业标准不同。内部审计依据内 部审计准则公告、内部审计暂行办法和关于内部审计工作的若干规定等； 社会审计依据注册会计师法、审计准则、审计职业道德和审计质量控 制等；而国家审计依据的是审计法、国家审计准则和财政违法行为处 罚处分条例等。其次，最高标准不同。从内部审计、社会审计和国家审计的概 念不难看出，所谓的内部审计高质量就是资产所有者获得对内部审计工作最大的 满意程度；外部审计高质量就是审计委托人获得对注册会计师审计工作最大的满 意程度；而国家审计高质量就是党政领导和广大人民群众获得对国家审计工作的 最大满意程度。由此可见，国家审计委托人实为全社会和全体人民，一旦审计失 败，社会影响极大。这就要求国家审计应抱着对国家和人民高度负责的态度，发 挥好审计监督作用，切实维护政府机关形象和全社会公共利益。 第三幸国家审计质量制约冈素 第三章国家审计质量制约因素 人们常说，质量是一个综合性很强的指标，企业内部的任何一个部门、任何 一个岗位、任何一项工作，都可能直接或间接地反映到产品的质量上来。审计不 是存在于真空之中，而是存在于一定的社会大环境中，各种环境因素都通过一定 的方式对审计发生着这样或那样的影响，审计质量作为审计服务这种无形商品的 内在属性，其形成过程是许多因素共同作用的结果。与有形产品的质量相比，影 响审计服务质景的因素恐怕更加广泛：有直接的，有阳j 接的，有职业界内部的， 也有职业界外部的，这些因素交融在一起，就构成了审计环境。 审计环境是指审计赖以生存和发展、决定着审讨理论和实务水平的各种因素 的总和。从字面上讲，“环”，是指环绕的四周，“境”，是指境遇、情况和条件， 所谓审计环境就是指审计所处周围的社会情况和条件。同其他任何事物一样，审 计的职能、审计的目标、审计的程序和方法、审计的地位和作用都统一在一定时 空的审计环境中。溯其渊源，可知审计是应环境的需要而产生；观其演进，可见 审计是伴随着环境的发展而发展，历史的环境造就了审计的历史，当今的环境决 定了审计的今天。优良的审计环境能保证审计的质量和权威地位，使审计人员在 执业过程中能够坚持客观公正的原则，很好地发挥审计在维护社会经济秩序中的 重要作用，进而促进审计事业的发展；不良的审计环境将降低审计质量，损害审 计的权威性，限制审计作用的发挥，从而制约或阻碍审计事业的发展。 因此，在研究任何有关审计的问题，都应把审计置于其所处的社会环境中来 进行分析和考察。按审计环境各种因素对审计质量影响的方式，可分为外部环境 因素和内部环境因素。外部环境因素包括国家的政治环境、经济环境、法律环境 和科学文化教育环境等因素；内部环境因素包括行业管理、审计职业标准、审计 人员素质、质量控制、审计方法等因素。内部和外部的区分是相对而言的，比如 行业管理因素，如果站在审计机关和审计人员的角度看，它是一个外部的因素， 如果站在整个审计行业的角度，它就是一个内部因素。鉴于本文是站在整个审计 行业的角度，故笔者将此归入内部因素。 国家审计质量管理探究 一、外部环境因素 审计外部环境包括经济环境、法律环境、政治环境、科学文化教育环境等， 它们都从不同的角度对审计质量发生羞影响。 ( 一) 政治环境 政治环境是指在一定时期的社会政治制度下，国家权力机关对审计法律地位 的确认程度。它是开展审计工作，讲求审计质量的先决条件，因为没有合法的地 位，审计就不可能存在。 政治对审计的影响主要表现在对国家审计的影响上，而对民间审计的影响并 不是那么明显和直接。政府审计体制是整个国家政治体制的一个构成部分，它耿 决于政治体制的总模式。在西方，政府不直接干预企业的经营管理，因此，审计 职业的发展和审计准则的制定等，在很大程度上是靠民间的职业团体。而在社会 义国家和一些实行计划经济的发展中国家，政府对企业的经营管理常常是直接领 导或直接干预。因此，审计人员需要直接向政府主管部门提供资料，政府处于领 导地位，常常由它来制定统一的审计制度。 ( 二) 法律环境 法律环境是指一定时期内国家法律对审计工作的调节程度，包括审计人员权 益的保障程度。良好的法律环境将鼓励、支持审计人员独立行使审计职权，保护 审计人员的权益，激发审计人员提高审计质量的主观能动性。法律环境因素对审 计的影响更为直接和经常。首先，法律对审计制度的组织方式、独立地位、审计 组织和审计人员的权利等有关规定，是保证审计制度能够建立和继续下去的必要 条件。法律对审计制度给予的地位越高，审计人员越能独立地不受干预地从事审 计工作，审计制度便越能发挥作用：其次，法律对审计制度有重要的促进作用。 比如，今年6 月1 日开始施行新的审计法。审计法的修订和颁布施行，为 进一步加强审计监督、规范审计行为、促进依法审计、推动审计事业的长远发展 奠定了坚实的法律基础，并促进了审计制度的发展和完善。又如作为社会主义法 制建设重要步骤之一，行政诉讼法、行政复议法相继颁布实行，在法律上 明确了国家审计机关应承担责任的范围和后果，使各级审计机关具体行政行为在 第三章国家审计质量制约冈索 法律法规的监督之下，不容偏差，成为审计法规体系的重要补充；再次，法律是 审计的重要依据，因而不同的法律制度也会对审计工作制度产生影响。自1 9 8 3 年9 月国务院正式建立审计署，地方各级审计机关陆续建立，审计工作在宪法 的规定下实施。以后的审计条例、审计法和审计法实施细则相继出台， 使审计监督在法制化的道路上不断迈进。 审计法规体系的完善，对促进国家审计法制化、规范化建设起到极为重要的 作用，为依法审计、提高国家审计水平提供了法律依据和保障。同时，对国家审 计的要求会变得越来越苛刻，对审计机关和人员应负法律责任的范畴有了更加广 泛的规定，从而使审计机关和人员处于被告地位的可能性大大增加。 ( 三) 经济环境 经济环境是指一定时期社会经济发展水平及其运行机制对审计工作的客观 要求。一方面，不同的经济环境对审计质量的具体要求是不同的，这将直接影响 到一定时期的审计质量；另一方面，不同的经济环境将为企业提供不同的经营氛 围，为管理当局报告受托责任带来不同的压力，这将直接影响到会计信息的质量， 从而间接地影响审计质量。 审计发展、改革的过程，实质上就是与经济发展相适应，并受经济因素的 影响而深刻变化的过程。随着社会的发展，经济生活越来越复杂，以网络经济为 代表的新经济时代，使会计信息网络化成为必然趋势：金融市场的发展，各种衍 生金融工具的出现，扩大了财务活动对象的范围。目前，