（工商管理专业论文）新准则国际趋同对外商投资企业影响研究.pdf

中文摘要 1 9 7 8 年召开的党的十一届三中标志着中国从此进入了改革开放和社会主义 现代化建设的历史新时期，其中对外开放是中国改革开放事业的重要组成部分， 外商投资企业作为中国对外开放政策的产物应运而生。也就是1 9 7 8 年后中国政府 允许外国企业，外国经济组织，外国个人在中国投资举办能够独立承担民事责任， 具有中国企业法人资格的经济实体，这种经济实体就足外商投资企业。 财政部在改革开放的3 0 年里先后发布了4 次适用外商投资企业的会计制度。 随着我国经济与世界经济相互联系，相互依存和相互影响程度的日益加深，这就 使会计准则体系必须适应经济市场化和全球化程度的要求，促进企业的国际经贸 交流和投融资活动。因此2 0 0 6 年2 月1 5 日，财政部发布了新的企业会计准则，标 志着我国与国际惯例趋同的企业会计准则体系正式建立。 本文重点研究2 0 0 6 年颁布的新食业会计准则国际趋同对外商投资企业的影 响，首先对外商投资企业及其适用的法律规范做一简要介绍，然后对新准则在结 构概念框架具体准则三个方面与国际会计准则趋同进行概括分析，随后对新准 则国际趋同给外商投资企业影响进行三个方面的具体论述：公允价值计量属性真 实反映交易实质和外商投资企业财务状况和和经营成果，并且有助于准确预测未 来的财务状况、经营成果和现金流量；资产负债表债务法所得税核算更为简单， 可以提供更为全面、有用的所得税会计信息，可以提高所得税会计信息的决策相 关性，促使对企业在报告日的财务状况和未来现金流量做出恰当评价；新固定资 产减值准则具有客观性和可操作性，符合外商投资企业持有资产的目的，新固定 资产准则取消了固定资产单位价值具体界定标准，充分揭示外商投资企业固定资 产现有状况和规模。最后结合笔者所工作的外商投资企业进行实例分析，通过分 析新准则执行前后中方账和外方账的资产负债表之间的差异得出结论：新企业会 计准则与国际会计准则实现了实质性趋同，大大简化了外商投资企业调整外方账 和中方账差异的调整分录的编制工作量，简化了财务核算工作；财务会计报表充 分反映了企业的财务状况经营成果和现金流量并有助于预测企业未来的财务状 况经营成果和现金流量。 关键词：新会计准则国际趋同外商投资企业 a b s t r a c t t h es u c c e s s f u lh e l do ft h et h i r dp l e n a r ys e s s i o no ft h e1l t hc e n t r a lc o m m i t t e eo f t h ec o m m u n i s tp a r t yo fc h i n am a r k e dt h eb e g i n n i n go fan e wh i s t o r i c a lp e r i o do f r e f o r m i n ga n do p e n i n ga n ds o c i a l i s tm o d e r n i z a t i o nc o n s t r u c t i o ni n 19 7 8 a f t e rt h a t ， t h ec h i n e s eg o v e r n m e n tp e r m i tf o r e i g n e ra n df o r e i g nc o r p o r a t i o nt os e tu pf o r e i g n i n v e s t e de n t e r p r i s ew i t ht h es t a t u so fc h i n e s ei n d e p e n d e n tl e g a le n t i t yi nc h i n a d u r i n g3 0y e a r sa f t e rr e f o r m i n ga n do p e n i n g ，m i n i s t r yo ff i n a n c eo fc h i n a i s s u e d f o u ra c c o u n t i n gs t a n d a r d sf o rf o r e i g n i n v e s t e de n t e r p r i s er e s p e c t i v e l yf r o m 19 8 5t o2 0 0 6 a st h ec h i n e s ee c o n o m yh a dm o r ea n dm o r ei n t e r a c t i o na n di n f l u e n c e t ot h ew o r l d ，t h ea c c o u n t i n gs t a n d a r dm u s tm o d i f yt om e e tr e q u e s to fe c o n o m i c g l o b a l i z a t i o na n da c c e l e r a t ei n t e r n a t i o n a lc o m m u n i c a t i o na n di n t e r n a t i o n a li n v e s t m e n t o nl5f e b r u a r y2 0 0 6 ，a c c o u n t i n g s t a n d a r di s s u e db ym i n i s t r yo ff i n a n c ec o n v e r g e i f r s t h i sa r t i c l ee m p h a s i z e sc o n v e r g e n c ei n f l u e n c eo fa c c o u n t i n gs t a n d a r di s s u e d i n2 0 0 6b ym i n i s t r yo ff i n a n c et of o r e i g n i n v e s t e de n t e r p r i s e f i r s t l yt h i s a r t i c l e b r i e f l y i n t r o d u c e s c o n v e r g e n c e o ns t r u c t u r ef r a m e w o r ka n ds t a n d a r db e t w e e n a c c o u n t i n gs t a n d a r di s s u e di n2 0 0 6a n di f r s s e c o n d l yt h i sa r t i c l ec h i e f l yi n t r o d u c e f o l l o w i n gt h r e es e c t i o n sc o n v e r g e n c ei n f l u e n c et of o r e i g n i n v e s t e de n t e r p r i s e ：f a i r v a l u ec a ns h o wt h er e a lf i n a n c i a lp o s i t i o na n dr e s u l t ；i n c o m et a xa c c o u n t i n go nt h e b a l a n c es h e e tc a np r o v i d eu s e f u la n do v e r a l li n c o m et a xi n f o r m a t i o n ；t h en e wf i x a s s e t sp r o v i s i o ns t a n d a r di so b j e c t i v ea n do p e r a t i v e ，f i xa s s e t sp o l i c yc a nb em a d eb y e n t e r p r i s e f i n a l l yt h r o u g hc o m p a r i s o nv a r i a n c eb e t w e e nc o r p o r a t ef i n a n c i a lr e p o r t a n dc h i n e s ef i n a n c i a lr e p o r t ，c o n c l u s i o ni sd r a w nc o n s e q u e n t l y ：a c c o u n t i n gs t a n d a r d i s s u e di n2 0 0 6c o n v e r g ei f r sa n de a s eb u r d e nf o rf i n a n c i a la c c o u n t i n g ，f i n a n c i a l r e p o r t i n gc a ne x a c t l ys h o wf i n a n c i a lp o s i t i o nr e s u l ta n dc a s hf l o wo ff o r e i g n i n v e s t e d e n t e r p r i s e k e yw o r d s ：a c c o u n t i n gs t a n d a r d ，c o n v e r g e n c e ，f o r e i g ni n v e s t e d e n t e r p r i s e 独创性声明 本人声明所呈交的学位论文是本人在导师指导下进行的研究工作和取得的 研究成果，除了文中特别加以标注和致谢之处外，论文中不包含其他人已经发表 或撰写过的研究成果，也不包含为获得苤生盘堂或其他教育机构的学位或证 书而使用过的材料。与我一同工作的同志对本研究所做的任何贡献均已在论文中 作了明确的说明并表示了谢意。 学位敝储签名：躏q 签字日期： 硒9 年 学位论文版权使用授权书 旯引 日 本学位论文作者完全了解墨鲞盘茎有关保留、使用学位论文的规定。 特授权基注盘堂可以将学位论文的全部或部分内容编入有关数据库进行检 索，并采用影印、缩印或扫描等复制手段保存、汇编以供查阅和借阅。同意学校 向国家有关部门或机构送交论文的复印件和磁盘。 ( 保密的学位论文在解密后适用本授权说明) 学位论文作者签名：枣 签字日期：) 蟛铲f 月 7 日 导师签名：丝熟 签字日期：k 多年，月巧日 第一章绪论 1 1 研究意义 第一章绪论 1 9 7 8 年1 2 月召开的党的十一届三中全会标志着中国从此进入了改革开放和 社会主义现代化建设的历史新时期，其中对外开放是中国改革开放事业的重要组 成部分。也就是说从1 9 7 8 年后中国政府允许外国企业，外国经济组织，外国个人 在中国投资举办能够独立承担民事责任，具有中国企业法人资格的经济实体，这 种形式就是外商投资企业。外商投资企业的建立对中同经济发展贡献巨大，使我 国迅速实现了向经贸大国的转变，促进吸收国外资金，促进了区域经济的振兴， 促进了国内的制度创新。 为了规范外商投资企业的会计核算，统一企业的会计标准，财政部在改革开 放的3 0 年里分别于1 9 8 5 年1 9 9 2 年2 0 0 0 年和2 0 0 6 年发布了4 次适用外商投资企业 的会计制度。更重要的是我国加入w t o 以来，我国经济无论是在广度还是深度 上都快速地融入到了世界经济体系。随着我国经济与世界经济相互联系，相互依 存和相互影响程度的日益加深，这就使会计准则体系必须适应经济市场化和全球 化程度的要求。因此2 0 0 6 年2 月1 5 日，财政部发布企业会计准则该准则包括 一项基本准n 年a 3 8 项具体准则。企业会计准则标志着我国与国际会计准则趋同的 企业会计准则体系正式建立。 财政部2 0 0 6 年颁布的新企业会计准则实现了与国际会计准则的实质性趋同， 对外商投资企业财务会计报表和财务核算将会产生重大的影响。所以研究新企业 会计准则国际趋同对外商投资企业的影响就有重要意义。 1 2 研究方法 本文主要运用理论研究和实例研究这两种方法展开分析。理论研究主要运用 从一般到具体的分析方法，本文首先对外商投资企业及其适用的法律规范做一简 要介绍，然后从理论上对新准则在结构概念框架具体准则与国际会计准则三方 面趋同进行概括分析，随后对新准则国际趋同给外商投资企业影响进行概括分 析，并在三个方面进行具体论述：公允价值计量真实反映外商投资企业现时的财 务状况和和经营成果，并且有助于准确预测未来的财务状况、经营成果和现金流 量；外商投资企业采用资产负债表债务法所得税核算更为简单，可以提供更为全 第一章绪论 面、有用的所得税会计信息，可以提高所得税会计信息的决策相关性，促使对企 业在报告日的财务状况和未来现金流量做出恰当评价：新固定资产减值准则具有 客观性和可操作性，符合外商投资企业持有资产的目的，新固定资产准则取消了 固定资产单位价值具体界定标准，充分揭示外商投资企业固定资产现有状况和规 模。最后结合笔者所工作的外商投资企业进行实例分析，通过分析新准则执行前 后中方账和外方账资产负债表之间的差异得出结论：新企业会计准则与国际会计 准则实现了实质性趋同，大大简化了外商投资企业调整外方账和中方账差异的调 整分录的编制工作量，简化了财务核算工作，财务会计报表充分反映了企业的财 务状况经营成果和现金流量并有助于预测企业未来的财务状况经营成果和现 金流量。 第一章绪论 1 3 研究框架 图1 1 本文逻辑框架图 3 第二章外商投资企业及其适用法律规范概述 第二章外商投资企业及其适用法律规范概述 2 1 外商投资企业建立背景概念和对中国经济影响 2 1 1 外商投资企业建立背景 1 9 7 8 年1 2 月召开的党的十一届三中全会，结束了粉碎“四人帮”之后两年中 党的工作在徘徊中前进的局面，实现了新中国成立以来党的历史上具有深远意义 的伟大转折。党的十一届三中全会做出了彻底否定“以阶级斗争为纲”的错误理 论和实践、科学评价毛泽东同志和毛泽东思想、把党和国家工作中心转移到经济 建设上来、实行改革开放这一历史性决策。建设中国特色社会主义的新道路，是 以这次全会为起点开辟的。指导改革开放和社会主义现代化建设的强大理论武器 邓小平理论，是在这次全会前后开始逐步形成和发展起来的。伟大的社会主 义改革开放，是由这次全会揭开序幕和开始起步的。党的十一届三中全会标志着： 中国从此进入了改革开放和社会主义现代化建设的历史新时期，其中对外开放是 中国改革开放事业的重要组成部分，同时外商投资企业作为中国对外开放政策的 产物随之应运而生。 2 1 2 外商投资企业的概念 中国政府允许外国企业，外国经济组织，外国个人在中国投资举办能够独 立承担民事责任，具有中国食业法人资格的经济实体，这种形式就是外商投资企 业。外商投资企业根据投资方式、分配方式、风险方式、回收投资方式、承担责 任方式、清算方式的不同又分为中外合资经营企业，中外合作经营企业，外资企 业( 也称外商独资经营企业) 和外商投资股份有限公司。无论是中外合资经营企 业，中外合作经营企业，还是外资企业，它们共同的基本特征：都是依照中国的 法律程序而设立的企业；其法律地位都是中国企业法人；都足能够独立承担民事 责任的经济实体；开办企业的资金中都有外国资金。 2 1 3 外商投资企业对中国经济影响 1 外商投资企业的建立加速我国迅速实现向经贸大国的转变，对中国经济 发展贡献巨大。1 9 7 8 年至1 2 0 0 7 年，我国货物贸易进出口总额从2 0 6 4 亿美元增长 ：至l j 2 1 7 万亿美元，年均增长1 7 4 。1 9 8 2 年至u 2 0 0 7 年，我国服务贸易进出口总额 4 第二章外商投资企业及其适用法律规范概述 从4 3 4 亿美元增长至u 2 5 0 9 1 亿美元，年均增长1 7 6 。3 0 年间，我国出口商品结 构完成了四次重大跨越。2 0 世纪8 0 年代实现从农产品为主向工业品为主的转变： 8 0 年代中期实现从初级产品为主向工业制成品为主的转变；9 0 年代中后期实现由 轻纺产品为主向机电产品为主转变；进入新世纪以来进一步向i t 等高新技术产品 为主方向转变。通过主动参与经济全球化，我国成功实现了向比较优势与竞争优 势相结合的出口模式转变，逐步成长为对外贸易大国。 2 夕h 商投资企业的建立促进吸收国外资金，加快中国经济发展。9 0 年代， 中央确定了积极合理有效利用外资的方针，吸收外资进入高速发展的新时期。加 入w t o 以来，商业、外贸、电信、金融、保险等服务业也成为外商新一轮投资 的热点。截至2 0 0 7 年底，实际吸收外资金额累计超过8 0 0 0 亿美元，现存注册外商 投资企业2 8 万家。目前，世界5 0 0 强中已有4 8 0 多家来华投资，外商投资设立研发 中心约ll o o 家，跨国公司在华设立地区总部已超过4 0 家。 3 外商投资企业的建立促进了区域经济的振兴。2 0 0 6 年，珠三角地区国内 生产总值( g d p ) 达2 1 6 万亿元，约占全国g d p 的1 0 3 ，珠三角的对外贸易约 占全国的2 9 8 ，外商直接投资额约占全国的6 5 。再以上海浦东为例，2 0 0 7 年 浦东新区经济总量达2 7 0 0 亿元，占上海市g d p 的1 4 。外向型经济的迅速发展， 带动了长三角地区的经济突飞猛进。2 0 0 7 年的地区g d p 为1 9 7 8 年的8 7 倍，人均 g d p 为1 9 7 8 年的6 6 倍。 4 外商投资企业由于直接投资产生外溢效应，促进了国内的制度创新。外 商投资企业作为一种新的经济成份，构成了我国所有制结构中的重要组成部分。 外商投资通过带动收入分配制度变迁、影响企业管理运营、催生要素市场发育等 途径，对中国的体制变革起着潜移默化的作用。外商投资企业及其经营者的进入， 使国内竞争国际化、国际竞争国内化，使我们对市场经济的通行做法和思维感同 身受，在耳濡目染中逐步培育了与现代市场经济相适应的价值观念和思维习惯。 2 2 外商投资企业适用会计法律规范演进 为了规范外商投资企业的会计核算，统一企业的会计标准，财政部在改革开 放的3 0 年里先后发布了四次适用外商投资企业的会计制度。 1 财政部于1 9 8 5 年3 月4 日颁布中华人民共和围中外合资经营企业会计制 度( 以下简称中外合资经营企业会计制度) 。该制度自1 9 8 5 年7 月1 日起施行。 中外合资经营企业会计制度实际上是针对中外合资经营企业会计工作而定 的，对中外合资经营企业会计工作中带有共性的原则、方法和程序进行了规范， 其内容涉及会计机构和会计人员、会计核算的一般原则、投入资本的核算、各类 第二章外商投资氽业及其适用法律规范概述 资产和负债的核算、成本和费用的核算、销售和利润的核算、会计科目和会计报 表、会计凭证和会计账簿、查账、会计档案、解散与清算等方面。该制度的颁布 和实施，是我国会计国际化的个重要开端，在这个制度中，淡化了行业色彩， 突出了会计核算的实质内容，实际上树立了一个不同行业通用的会计规范的范 例。这就为后续的会计规范改革，乃至为制定适用于不同行业和不同所有制形式 各类企业的会计准则体系奠定了坚实的基础。该制度也是新中国成立以来第一部 借鉴国际会计惯例制定的全新的会计制度。 2 财政部于19 9 2 年6 月2 4 日颁布中华人民共和囝外商投资企业会计制度 f 以下简称外商投资企业会计制度( 9 2 ) 财会字第3 3 号) 。该制度自1 9 9 2 年7 月1 日起实行。财政部1 9 8 5 年3 月4 日颁布的中华人民共和囝中外合资经营企业 会计制度，同时废止。外商投资企业会计制度较之中外合资经营企业会 计制度，扩大了适用范围，从而统一了各类外商投资企业的财务会计处理实务。 该制度适用于在中国境内设立的所有中外合资经营企业、中外合作经营企业和外 商独资企业。其具体内容涉及会计核算的一般原则，记账规则，资产、负债、投 资人权益、成本和费用、收入、利润及其分配、外币业务、清算业务的会计核算， 会计科目和会计报表以及会计档案的规定。同时，该制度在会计确认与计量的具 体规定中更为广泛地借鉴了国际惯例。外商投资企业会计制度等涉外会计规 范的发布和实施，对其后内资企业会计制度的全面改革起了很好的示范作用。 3 财政部于2 0 0 0 年1 2 月2 9 日颁布企业会计制度( 财会 2 0 0 0 1 2 5 号) 。财 政部1 9 9 2 年6 月2 4 日发布的中华人民共和国外商投资企业会计制度【( 9 2 ) 财 会字第3 3 号】及其相关的会计科目和会计报表规定同时废止。企业会计制度 取代过去各种会计制度，打破了所有制和行业的界定，是一个统一的会计核算制 度，适用于不同所有制，不同行业的各种企业。该制度自2 0 0 1 年1 月1 日起暂先在 股份有限公司范围内执行。根据财政部关于印发外商投资企业执行( 企业会计 制度) 有关问题的规定的通知( 财会e 2 0 0 1 6 2 号) 的规定，外商投资企业自2 0 0 2 年1 月1 日起执行。该制度发布和实旌是我同会计改革和会计国际化的又一开拓性 措施，是提高会计信息质量和走向国际会计标准的又一决策性步骤，是我国会计 史上的重要里程碑。它摆脱了原有计划经济对我国会计核算制度的束缚，朝着适 应社会主义市场经济对会计核算要求的方向迈进；对规范我国企业会计核算行 为，真实、完整地反映企业的财务状况、经营成果和现金流量，提高企业的会计 信息质量具有深远的意义。 4 财政部于2 0 0 6 年2 月1 5 日颁布企业会计准则( 以下简称新准则) ， 将于2 0 0 7 年1 月1 日起在上市公司范围内施行，鼓励其他企业执行。该准则适用于 在中华人民共和国境内设立的企业，标志着我国与国际惯例趋同的企业会计准则 6 第二章外商投资企业及其适用法律规范概述 体系正式建立。该准则的发布和实施，使国内外市场和投资者了解、接受我国企 业提供的会计信息，提高上市公司信息质量、促进资本市场发展，完善市场经济 体制、提高对外开放水平，维护市场经济秩序和社会公众利益。该准则标志着我 国已建立起与中国国情相适应同时又充分与国际财务报告准则趋同的、涵盖各类 企业( 小企业除外) 各项经济业务、独立实施的会计准则体系。 2 3 新准则概述 2 3 1 新准则结构体系 新准则体系包括：基本会计准则具体会计准则会计准则应用指南三个层次： 第一层次：基本会计准则。基本会计准则规定了整个会计准则体系的目的、 假设和前提条件、基本准则、会计要素及其确认与计量、会计报表的总体要求等 内容，对3 8 个具体会计准则起统驭和指导作用，各具体会计准则的基本原则均 来自基本会计准则，不得违反基本会计准则的精神。基本会计准则作为“准则的 准则”，其作用不仅体现在具体会计会计准则的制定上，而且对实际f t 作也具有 很大的指导作用。3 8 个具体会计准则基本涵盖现阶段各类经济业务的一般情况， 而企业中可能存在的某些特殊的经济业务，随着经济的发展，还会出现新的经济 业务，这些新业务可能暂时没有具体会计准则来规范，在这种情况下，会计人员 需要根据基本会计准则的精神对经济业务进行判断和处理。 第二层次：具体会计准则。具体会计准则根据基本准则制定，用来指导企业 各类经济业务确认、计量、记录、和报告。具体会计准则共3 8 项，分为一般业 务准则、特殊行业准则、财务报告和首次执行准则四类。 第三层次：企业会计准则应用指南。包括企业会计准则解释、会计科 目和主要账务处理。企业会计准则应用指南，规范新会计准则体系下会计科目 的设置、账务处理、报表体系的构成、报表项目的内容、报表格式等。会计科目 和会计报表体系继承了现行会计制度中的合理内容，但又与新会计准则不矛盾， 是新会计准则规定的具体化，对会计准则体系起到补充和辅助作用，是整个会计 体系的应用指南。 2 3 2 新准则适用范畴 新准则适用于在中华人民共和国境内设立的企业，该准则于2 0 0 7 年1 月1 日起首先在上市公司范围内施行，鼓励其他企业执行。该准则标志着我国己建立 起与中国国情相适应同时又充分与国际财务报告准则趋同的、涵盖各类企业( 小 7 第二章外商投资企业及其适用法律规范概述 企业除外) 各项经济业务、独立实施的会计准则体系。 2 3 3 新准则创新点 1 新会计准则着眼促进企业长远可持续发展，在确认计量和财务报表结构 方面，确立了资产负债表观的核心地位，避免企业短期行为。多年来，利润表在 企业财务报表体系中一直居于显要地位，利润也成为各方面考核企业管理层业 绩，衡量企业盈利能力的重要指标。但是，利润反映的毕竟只是企业某一其间的 经营成果，会计准则的制定如果片面侧重于利润表，容易为一些企业留下追逐短 期利益和操纵利润的空间。新企业会计准则体系凸显了资产负债表的核心地位， 要求企业提升资产负债信息质量，及时计提资产减值准备，如实反映资产未来经 济利益，不高估资产价值；要求企业合理确认预计负债，全面反映现时义务，不 低估负债和损失；要求企业采用资产负债表债务法核算企业所得税；要求企业不 能继续使用不符合资产或负债定义的递延( 待摊) 或预提项目。企业只有在资产 减去负债后的余额，即所有者权益( 净资产) 增加的情况下，才表明企j i k 价值增 加了，股东财富增长了，突破了传统的单纯的利润考核概念，从而促使企业着眼 于企业长期战略，改善资产负债管理，优化资产和资本结构，避免眼前利益和收 益超前分配，提高决策水平。 2 新会计准则着眼于向投资者提供更加价值相关的信息，在会计信息质量 要求方面，强调了会计信息应当真实与公允兼备。会计信息质量标准的取向，对 于会计政策的选择和会计要素的确认计量与报告要求有着直接而重大的影响。新 企业会计准则首次构建了较为完善的会计信息质量标准体系，除继续要求企业会 计信息应当确保真实可靠内容完整外，还要求企业会计信息应当遵循公允列报的 要求，使财务报表反映企业所有重大的交易或者事项。比如，新企业会计准则要 求将衍生工具交易，套期保值等资产负债表表外业务纳入表内核算，按照公允价 值进行计量，能够更加公允地反映企业的财务状况和经营成果，从而向投资者提 供更加价值相关的信息，大大提升会计信息的有用性，进一步规范企业的会计行 为。 3 新会计准则着眼于推动企业自主创新和技术升级，在会计政策选择方面， 引入了研发费用资本化制度。企业的研发能力既决定着企业的生死存亡和核心竞 争力，又是一个同家综合经济实力与发展潜力的重要体现。新会计准则改变了现 行的研发费用全部费用化的做法，对于符合确认条件的开发活动支出允许资本 化，作为资产予以确认。这一政策将大大改善那些高科技企业或者研发投入较大 的企业的财务状况和业绩水平，尤其是改善企业的资本结构和资信状况，为这些 企业进行融资和再融资提供便利，激励这些企业加大对科技和研发活动的投入， 第二章外商投资企业及其适用法律规范概述 促进技术升级，产品升级和产业结构调整，为落实中央提出的鼓励企业自主创新 的部署和要求创造了良好的会计政策环境。 4 新会计准则着眼于提高会计信息透明度，保护投资者和社会公众利益， 在信息披露方面，突出了充分披露原则。新企业会计准则体系对现行的财务报告 披露要求进行了全面梳理和显著改进，创建了较为完整的财务报告体系，突破了 传统的单一会计报表的概念。按照新的企业会计准则的要求，企业必须编制资产 负债表利润表现金流量表所有者权益变动表和附注；附注应当提供充分详细及时 的补充信息；企业所有控制的子公司都应当纳入合并报表范围内：中期财务报告 应当定期提供，并采用与年报相一致的会计政策等等。新会计准则对会计信息的 披露时间空间范围内容等的全面系统规定，使企业财务报告的内涵和外延大大延 伸，从而可以大大提高企业会计信息透明度，有效维护投资者和社会公众的知情 权，体现保护投资者和社会公众利益的基本理念，促进资本市场健康发展，推动 建立公开公平公正的市场。 5 新准则实现了与国际会计准则趋同。2 0 0 1 年4 月国际会计准则委员会 ( i a s c ) 成功改组为国际会计准则理事会( i a s b ) 。( 国际会计准则改为国际 财务报告准则) 改组后，i a s b 并正式提出了“趋同”( c o n v e r g e n c e ) 。所谓“趋 同”意指趋近同一，也就是一体化，即在世界不同的司法管辖区，相同的经济交 易事项都应该使用同一的会计处理方法。但是，趋同不是要在全世界范围内推行 现有的国际准则，而是要集思广益，通力协作，把现行先进合理的通行惯例、原 则吸纳整理在一起，形成世界范围内公认的会计准则。我国著名会计学教授葛家 澍先牛评价新准则是“创新与趋同相结合的一项准则”。我国财政部副部长王军， 在他的一篇评价新会计准则的文章中指出：“新企业会计准则创造了一个既坚持 中国特色又与国际准则趋同的会计准则制定模式，建立了一个既能让国人认可、 又能使国际认同的准则趋同平台。我们找到了一条两者兼具、兼顾各方利益的趋 同之路，提出了会计准则国际趋同的四个原则，即：趋同是进步，是方向；趋同 不等于等同；趋同是一个过程：趋同是一种互动。这四项会计国际趋同的基本主 张是我国企业会计准则体系建设及其国际趋同的基本理念和指导思想，是我们坚 持原则、积极趋同、参与会计国际交流与合作的基础与平台”。 9 第三章新准则的困际趋同 第三章新准则的国际趋同 3 1 国际会计准则简述 随着市场经济向全球经济发展，为寻求低风险高报酬，各国资本已经从国 内流动转向全球流动，又产生了会计准则国际化的需要，那就需要有一套打破国 界，为各国所认可，具有可靠性相关性可比较和透明度的国际会计准则。2 0 世纪的后5 0 年，跨同的投资和理财活动日益活跃，一个相互联系世界统一的资 本市场初露端倪。于是在1 9 7 3 年6 月，来自澳大利亚、加拿大、法国、前联邦 德国、日本、墨西哥、荷兰、英国、美国的1 6 个职业会计师团体，在英国伦敦 成立了国际会计准则委员会( i a s c ) 。到2 0 0 0 年1 月，其成员已发展到包括1 0 4 个国家的1 4 3 个会计职业组织。迄今为止，i a s c 已发布了3 9 号国际会计准则， 并公布了一系列”征求意见稿”。经过i a s c 的努力，国际会计准则日益完善并得 到各国会计界的支持与认可。根据i a s c 的章程，其基本战略目标是：第一，按 照公众利益，制订和公布在编制财务报表时应遵循的同一会计准则，并促使其在 世界范围内被接受和执行。第二，为改进和协调与财务报表的表述有关的会计准 则和会计程序而努力。 3 2 新准则国际趋同必要性 1 经济全球化的国际背景下，新准则国际趋同是大势所趋。进入2 1 世纪， 经济全球化已经成为世界的主题。经济全球化必然会导致国际贸易增加、跨国公 司迅速发展以及资本市场的全球化，这些都要求会计准则全球化。当资本要在全 球范围内自由流动时，作为资本计量标准的会计准则逐渐走向全球化，则是资本 运动从较小范围的经济合作秩序扩展到全球范围时所发生的必要沿革之一。( 1 ) 国际贸易发展是导致会计准则国际趋同因素之一。近几十年以来，各国双边、多 边贸易活动日益增多，推动了世界经济的全球化发展。企业从事对外贸易，必然 通过客户提供的财务报告来分析评价客户的资产实力、资信状况和风险状况。会 计信息已成为各市场主体达成市场交易的重要媒介，其质量的高低直接影响市场 交易质量的高低，并影响全球范围资源的有效配置。因此，作为商业语言的会计 应按照国际惯例，提供可比和有效的会计信息，以提高国际贸易的高效率。( 2 ) 会计准则国际趋同是跨国公司发展的必然要求。国际竞争的加剧、产业结构调整 l o 第二章新准则的国际趋同 和技术进步的加快以及市场的变化无常，使得跨国公司作为一种新的企业组织形 式得到了迅速发展。现代跨国公司最基本的特征，就是在国外拥有企业资产控制 权和生产经营决策权。这就要求跨国公司按国际惯例提供会计信息和处理利润分 配等会计事务，消除各国之间会计的差异，按照国际上公认的原则和方法来处理 和报告跨国公司的经济业务。会计准则国际趋同的初衷之一，就是规范跨国公司 的会计与财务报告，这不仅是东道国对跨国公司实施监管的必然要求，也是跨国 公司进行投资决策、加强成本管理和考核经营业绩的需要。 ( 3 ) 资本市场的全 球化必然要求会计标准国际趋同。现今，跨国上市和发行债券等同际性筹资活动 日益增多，资本市场国际化的程度正在不断提高。在国际资本流动的过程中，不 仅资本的供需双方需要了解彼此的财务状况，满足各自需求，而且国际证券监管 机构为实施有效监管，也要按照国际标准，严格审核跨国筹资公司的财务报告。 这就要求在国际资本市场融资的公司按照国际通行的会计准则编制财务报表，而 无须对原有财务报告进行重编或调整。这样，对于减少跨国发行证券和股票上市 的成本、提高证券市场效率以及跨国财务信息的透明度和可比性无疑具有重大意 义。 2 国际会计准则一系列高质量准则的制定为我国新准则国际趋同的参照提 供了可能。国际会计准则委员会的目标都很明确：制定并发布全球范围内适用的 会计准则。这一目标定位有别于国家会计准则，使国际会计准则超脱于单个国家， 具有相对独立性并兼顾普遍适用性。国际会计准则委员会于2 0 0 1 年3 月完成重 大改组，改组在目标、组织架构、任职条件、应循程序( d u ep r o c e s s ) 以及资金 筹集等方面采取的措施都为准则制定质量提供了有利保证。改组后的国际会计准 则委员会，对原有1 3 项准则的修订以及发布新的国际财务报告准则，使准则质 量明显提高。i a s b ( i a s c ) 的独立性和i a s b 正式运行以来一系列高质量准则 的制定为我国会计准则国际趋同的参照提供了可能。国际会计准则委员会 ( i a s c ) 的准则制定机构成功改组为国际会计准则理事会( i a s b ) ，及一系列 高质量准则的制定，使i f r s 得到美国、欧盟等世界主要发达国家和证券委员会 国际组织( i o s c o ) 、世界银行( w b ) 、国际货币基金组织( i m f ) 、世界贸 易组织( w t o ) 及亚太经合组织( a p e c ) 等国际组织的认可和支持。到2 0 0 5 年全球累计将有9 5 个国家和地区允许或要求采用国际财务报告准则。国际财务 报告准则得到主要发达国家和组织的认可，推动了我同会计准则与i f r s 的趋同 进程。 3 w t o 迫切需求我国新准则的国际趋同。英国金融时报2 0 0 6 年9 月11 日的报道，日前在中欧举行的双边会谈会上，欧盟仍拒绝承认中国的市场经济地 位。欧盟委员会清楚地指出，要欧盟承认中国的完全市场经济地位，仍存在四大 第二章新准则的困际趋同 障碍，包括政府的影响力、会计准则、破产法以及金融服务领域的改革。中国的 “非市场经济地位”对中国的外贸发展极为不利，为尽快得到欧盟和美国对其市 场经济地位的认可，目前正在各个领域加强改革，其中十分重要的是对会计准则 的改进，实现本国会计标准国际趋同是大势所趋。w t o 对中国会计的影响不仅是 规则的约束，更是导致中国会计改革的内在需求。根据我国加入w t o 应尽的义 务，我国资本市场和金融市场将更加开放，资本跨国流动是必然趋势。由于原准 则与国际准则差异较大，中国企业到境外上市和筹集资本，需要增加按照国际财 务报告调整报表的成本，还要增加双重审计的费用，进而增加筹资成本；将来境 外企业到中国证券市场上市，如果境外公司按照中国会计准则调整或编制报表， 对于那些自诩其会计标准高于我国的国家来说，可能无法接受。所以，虽然加入 w t o 协议的有关原则没有关于会计的直接规定，但对资本市场会计信息披露最 为直接的原则是透明度原则。同时，正如冯巧根( 2 0 0 3 ) 所说，建立全球统一的 会计准则对各国企业开展国际间经济交往是十分有利的，它有助于减少各国会计 准则之间的差异，提高各国会计信息的可比性，进而降低企业在国际资本市场上 投资、融资的成本，并有助于降低国际资本提供者的资金成本以及国际贸易参与 者的交易成本。 3 3 新准则国际趋同具体表现 3 3 1 结构的国际趋同 我国准则体系包括基本准则和具体准则。基本准则位于具体准则之上，对具 体准则具有指导性。国际会计准则包括财务会计概念框架和一些具体准则，概念 框架对具体准则具有指导意义。新准则中的基本准则就是我国的“财务会计概 念框架”。我国在制定新准则时，对国际会计准则、美国的财务报告准则等做了 许多研究，决定是否需要建立我国自己的财务会计概念框架。但是，依据我国国 情，新准则在原有的基本准则基础上做了很大的改动，基本准则的内容和结构与 概念框架基本相同，只是叫法不同而己。我国具体准则是依据基本准则原则要求 对有关业务或报告做出的具体规定，现有具体准则已经基本涵盖了所有的业务内 容；应用指南是补充，是对具体准则的操作指引，应用指南类似于与各项国际财务 报告准则一并发布的应用指南和实施指南以及相关的解释公告。可见，我国新准 则体系在结构上已基本实现了与国际会计准则的趋同。 1 2 第三章新准则的国际趋同 3 3 2 概念框架的国际趋同 我国新会计准则具体准则部分与国际会计准则概念框架是基本相同的。趋同 不等于完全性，我国制定新会计准则，既要照顾到国际趋同，也要考虑到我国制 定会计准则的连贯性，趋同也是要以国情为出发点。从表3 - 1 可见，我国新准则 与国际会计准则的概念框架基本一致。但在一些方面仍表现出我国会计准则体系 特有的特征：( 1 ) 在名称上，我国以基本会计准则取代了国际会计准则概念框架 的称呼；( 2 ) 在体例结构和表达上，基本准则表现出高度概括、法规式概念框架 的特征：( 3 ) 增加了财务报告；( 4 ) 增加了“公允价值”会计计量属性。( 5 ) 重新理 顺了损益表要素。国际会计准则概念框架的损益表要素包括收益和费用。其中收 益包括在主体正常活动中的收入以及利得：费用包括在主体正常活动中的费用以 及损失。我围基本准则的损益表包括收入、费用和利润。其中利润包括收入减去 费用后的净额以及直接当期利润的得失。 3 3 3 具体准则的国际趋同 我国新准则的3 8 条具体准则当中，除了对原有的1 6 条准则进行修订之外， 其余2 2 条准则均为此次新增。新准则除了包括一般业务准则之外，还包括了涵 盖会融业、农业、保险业、房地产业等多个特殊行业的准则，可以说是覆盖面广、 内容完整。从表3 2 可见，我国新准则与国际会计准则相比，无论是从具体准则 的项目上，还是从单个准则的具体规定上，我国准则都与之基本相同。 3 4 新准则国际趋同对外商投资企业影响概述 随着国际竞争的加剧、产业结构调整和技术进步的加快以及市场的变化无 常，使得跨国公司作为一种新的企业组织形式得到了迅速发展。现代跨国公司最 基本的特征，就是在国外拥有企业资产控制权和生产经营决策权。这就要求跨国 公司按同际惯例提供会计信息和处理利润分配等会计事务，消除各国之间会计的 差异，按照国际上公认的原则和方法来处理和报告跨国公司的经济业务。而我国 旧准则与国际会计准则相比还有很大差距，存在数量不足、涵盖面较小、可操作 性较差、信息披露的广度不够、对公允价值和价值重估的方法较为排斥等问题。 因此，构建与实施中国国情相适应，充分与国际会计准则趋同的、涵盖各类企业 各项经济业务、独立实施的新会计准则体系，对吸引外资及我国经济健康发展有 重大意义。新准则标志着我国与国际惯例趋同的企业会计准则体系正式建立。国 际会计准则理事会主席戴维泰迪公开表示，中国新会计准则体系的发布和实施， 第三章新准则的国际趋同 使中国企业会计准则和国际会计准则理事会指定的国际财务报告准则之间实现 了“实质性趋同”。和国际准则的趋同无疑将使投资者更加信任中国资本市场和财 务报告，也将进一步刺激国内和国际资本投资。而且中国新企业会计准则也为改 进国际准则提供了有益借鉴。 3 4 1 取消待摊费用和预提费用 国际会计准则强调资产负债观，资产负债观认为企业的收益等于企业期末净 资产相对期初净资产的变化，强调的是“全面收益观”。资产负债观相对于收入 费用观的优势在于它以资产负债表为企业业绩评价的核心，强调企业资产和负债 计量的真实性，利润表是企业收益计量的结果。资产负债观要求不符合资产定义 及其确认条件的资产、负债项目不能够在资产负债表中体现。待摊费用( 包括开 办费和长期待摊费用) 不符合资产的本质，预提费用也不是过去的交易或事项形 成的现实义务，不符合负债的定义，因此国际会计准则取消了待摊费用及预提费 用两个会计科目。 旧准则将待摊费用视为流动资产将预提费用视为流动负债，并做了如下具 体规定：待摊费用是指企业已经支出，但应当由本期和以后各期分别负担的、分 摊期在1 年以内( 含1 年) 的各项费用，如低值易耗品摊销、预付保险费、一次性 购买印花税票和一次性购买印花税税额较大需分摊的数额等。预提费用是指企业 预提但尚未实际支付的各项应付未付的费用。预提费用主要有预提租金、保险费、 借款利息、修理费用等。但是很多企业利用待摊费用和预提费用作为“蓄水池”， 不及时确认或少摊销已发生的费用和损失，或者多确认多摊销已发生的费用和损 失，作为企业粉饰会计报表、调节会计利润的惯用手段。又由于待摊费用和预提 费用分别具有预付和应付的性质，与预付款项和应付款项的核算容易产生混淆， 对于众多非会计专业的报表使用者来说不易理解。最为重要的是待摊费用不符合 资产的本质，预提费用也不是过去的交易或事项形成的现实义务，不符合负债的 定义。因此新准则取消了待摊费用和预提费用，实现了与国际财务报告准则之间 的“实质性趋同”。 3 4 2 公允价值计量 近年来，国际会计准则将公允价值作为重要的计量属性加以运用，以提高会 计信息的相关性。从计量属性角度看，公允价值在某种程度上代表着财务会计的 发展方向。因此，其运用的范围和程度也就成了衡量一个国家或一个地区、一个 组织会计国际化程度的重要标志。新准则明确地将公允价值作为会计计量属性之 一。无论从公允价值的定义，还是公允价值涉及的会计准则项目，都充分体现了 1 4 第二章新准则的困际趋同 我国新准则与国际会计准则方向上的一致性。正是公允价值运用方向的一致性， 才保证了会计计量属性的