（林业经济管理专业论文）我国税式支出制度研究.pdf

摘要 税式支出( t a xe x p e n d i t u r e ) 是指国家为实现一定的社会经济目标，通过采取与现 行税法的基本结构相背离的税收制度来鼓励特定的经济活动，给予纳税入的各种税收优 惠待遇，使纳税人的税收负担减轻，促进和扶持经济发展的一种特殊的政府支出。税式 支出理论是西方国家近2 0 多年来形成并正在发展的一种财税理论，颇受西方财税理论 界的重视。 税式支出是我国利用税收杠杆调节经济的重要手段，其介入的领域往往是财政直接 支出作用不明显或效果不理想的领域。但出于对税收优惠政策缺乏系统的管理，我国现 行税收优惠制度中存在诸多问题，不仅影响了我国财政的正常收入，同时也影响了市场 经济的健康发展。随着市场经济的不断深化，迫切需要建立我国的税式支出制度，来解 决现行税式支出政策中存在的问题。因此，对税式支出理论进行深入地研究和探索就显 得极其必要。我国对税式支出理论的研究始于8 0 年代中、后期，时间较短，至今没有 形成完整的理论体系并用于指导实践。本论文研究的目的就是想弥补我国当前在这一研 究领域的不足，创造性地对我国税式支出制度阀题进行了深入地研究和探索，试图使我 国的税式支出理论趋于规范化、系统化，并构建符合我国国情的、科学的、规范的税式 支出预算制度、税式支出管理制度，以期为现实纷繁复杂的税式支出实践提供理论指 导。总之，通过本论文的研究，以期形成完整的税式支出理论体系并用于指导实践。 本论文是以税式支出制度为主要研究对象，以税式支出理论为基石，辅助以定性分 析和定量分析，在借鉴国际经验的基础上，结合我国的实际情况，对我国税式支出预算 制度、税式支出管理制度进行了构建。本论文运用西方经济学与制度经济学的基本原 理，结合现代税式支出理论，对建立税式支出制度的若干理论问题进行了探索与研究， 力争在前人研究成果的基础上有所突破和创新。本论文的研究工作及创新性成果主要有 以下凡方面： ( 1 ) 运用西方经济学的分析方法，从理论上分析了税式支出对市场机制、产业结 构、资本和生产、经济发展与经济稳定的影响。( 2 ) 提出了我国建立税式支出制度的目 标和原则。在借鉴西方国家经验的基础上，结合我国的实际，设计了我国税式支出制度 的总体框架。( 3 ) 采用定性与定量分析相结合的方法，以我国现行企业所得税为例，采 用国外第一类鉴别方法即具有较严格的具体标准的鉴别方法，对我国的税式支出项目进 行了具体鉴别。在鉴别的基础上，对我国的税式支出成本进行了估算。( 4 ) 探讨了我国 税式支出预算规模确定的问题，我国的税式支出占g d p 的比重应该为7 一8 左右， 税式支出占财政总支出的比例在2 0 - - 2 5 之间，税式支出占应收税收收入总额的2 8 左右，我国的税式支出规模应控制在实际税收收入的1 3 左右。同时，设计了我国的税 式支出预算表。( 5 ) 对我国税式支出管理的模式进行了选择，即在我国现实条件下，我 国税式支出管理模式至少要从准预算管理为手段的报告式管理模式入手，以纳入全面预 算管理为最终目标。我国税式支出的范围应将重点放在财政直接支出可以替代的、有特 定昆的的税收优惠政策上。涉及的税种，应以所得税税式支出分析为中心的模式，将流 转税置于仅次于或同等所得税的位置。 本论文的研究不仅丰富了我国的税式支出理论，强化了人们对于税式支出成本的意 识，使人们更加重视税式支出的效果。而且，提出了将量化的税式支出纳入预算管理的 范畴，这将使得我国政府预算更加完善，同时也为财政理论的进一步发展和政府的财政 管理提供了一种新的思路。实践上，在我国实行税式支出预算制度、税式支出管理制度 不仅有利于税式支出的公开化、透明化，促进税制的优化，提高财政的透明度还有利于 从整体上、宏观上对税式支出进行管理，对一定时期内税式支出实际的经济、社会效益 做出评价，对政府财政支出进行全面的控制和监督，从而增强中央的宏观调控能力。综 上所述，在我国建立税式支出制度具有非常重要的理论意义和实践价值。 关键词税式支出；税式支出制度；税收优惠 a b s t r a c t t a xe x p e n d i t u r ei sas p e c i a lk r i do f g o v e r n m e n te x p e n d i t u r ew h i c ht h ec o u n t r y i no r d e r t or e a l i z ec e r t a i ns o c i a le c o n o m i cg o a l ，a d o p t st h et a xs y s t e md e v i a t i n gf r o mc u r r e n tt a xl a w s t r u c t u r et oe n c o u r a g es p e c i f i ce c o n o m i ca c t i v i t i e s ，o f f e r s t a x p a y e r sv a r i o u sk i n d so ft a x p r e f e r e n c e t o l i g h t e n t h e i rt a xr e v e n u e b u r d e n ，p r o m o t e s a n d s u p p o r t s t h e e c o n o m y d e v e l o p m e n t i ti sak i n do ft a xt h e o r yt h a th a sb e e nf o r m i n ga n dd e v e l o p i n gi nw e s t e r n ， c o u n t r i e sf o rm o r et h a n2 0y e a r sa n di sq u i t er e c e i v e db yw e s t e r nt a xt h e o r yc i r c l e t a xe x p e n d i t u r ei st h ei m p o r t a n tm e a n st h a to u rc o u n t r yu t i l i z e st a xr e v e n u el e v e rt o r e g u l a t et h ee c o n o m i c t h ef i e l d si n v o l v e do f t e na r et h eo n e st h a tf i n a n c ed i r e c tp a yc a n t e s t i m a t eo rt h a tt h er e s u l ti su n s a t i s f a c t o r y b u tf o rb e i n gd e f i c i e n ti ns y s t e m a t i cm a n a g e m e n t a n dc o n t r o lo ft a xp r e f e r e n c ep o l i c y , al o to fq u e s t i o n se x i s ti no a rc u r r e n tt a xp r e f e r e n c e s y s t e m i tn o to n l yi n f l u e n c e so u rc o u n t r y sn o r m a lf i n a n c i a li n c o m e ，b u ta l s oa f f e c t st h es o u n d d e v e l o p m e n to fm a r k e te c o n o m ya tt h es a m et i m e w i t ht h ec o n s t a n td e v e l o p m e n to fm a r k e t e c o n o m y , i tu r g e n t l yn e e d st os e tu pt h et a xe x p e n d i t u r es y s t e mo fo u rc o u n t r yt os o l v et h e p r o b l e mt h a te x i s t si nt h ec u r r e n tt a xe x p e n d i t u r ep o l i c y s o ，i ts e e m se x t r e m e l yi m p o r t a n tt o r e s e a r c ha n de x p l o r et a xe x p e n d i t u r et h e o r y o u rc o u n t r yb e g a nt os t u d yo nt a xe x p e n d i t u r e t h e o r yf r o ml a t e ro f8 0 s i tw a sr e l a t i v e l ys h o r t a n ds of a ri tc a n n o tf o r ma l li n t a c tt h e o r e t i c a l s y s t e mf o rg u i d i n gp r a c t i c e t h ep u r p o s et h a t t h i st h e s i ss t u d i e si s t o r e m e d yt h ec u r r e n t d e f i c i e n c yi nt h i sr e s e a r c hf i e l do fo u rc o u n t r y , t oc a r r yo nd e e pr e s e a r c ha n de x p l o r a t i o nt oo u r n a t i o n a lt a xe x p e n d i t u r es y s t e mi n n o v a t i v e l y , t oa t t e m p tt om a k et h et a xe x p e n d i t u r et h e o r yo f o u rc o u n t r yt e n dt o w a r d ss t a n d a r d i z i n g ，s y s t e m a t i z i n g ，a n dt os t r u c t u r et h es c i e n t i f i c ，n o r m a l t a xe x p e n d i t u r eb u d g e ts y s t e m ，t a xe x p e n d i t u r em a n a g e m e n ts y s t e ma c c o r d i n gt ot h en a t i o n a l c o n d i t i o n s i ta l s oh o p e st op r o v i d et h e o r e t i c a ld i r e c t i o nf o rn u m e r o u sa n dc o m p l i c a t e dt a x e x p e n d i t u r ep r a c t i c ei nr e a l i t y i naw o r d ，t h r o u g ht h er e s e a r c ho ft h i st h e s i s ，i th o p e st of o r m t h ei n t a c tt a xe x p e n d i t u r et h e o r e t i c a ls y s t e ma n du s ei tf o rg u i d i n gp r a c t i c e t h i st h e s i sr e g a r d st a xe x p e n d i t u r es y s t e ma st h em a i nr e s e a r c ho b j e c t ，r e g a r d st a x e x p e n d i t u r et h e o r ya st h ef o u n d a t i o ns t o n ea n d a s s i s t sw i t hq u a l i t a t i v ea n a l y s i sa n dq u a n t i t a t i v e a n a l y s i s o nt h eb a s i so fu s i n gi n t e r n a t i o n a le x p e r i e n c ef o rr e f e r e n c e ，c o m b i n i n gt h ea c t u a l c o n d i t i o n so fo u rc o u n t r y , i ts t r u c t u r e so u rn a t i o n a lt a xe x p e n d i t u r eb u d g e t s y s t e ma n dt a x e x p e n d i t u r em a n a g e m e n ts y s t e m u s i n gt h eb a s i cp r i n c i p l e so fw e s t e r ne c o n o m i c sa n ds y s t e m e c o n o m i c s ，a n dc o m b i n i n gt h em o d e mt a xe x p e n d i t u r et h e o r y , t h i s t h e s i sh a sc a r r i e do n e x p l o r i n ga n dr e s e a r c h i n gt os e v e r a lt h e o r e t i c a lq u e s t i o n so fs e t t i n gu pt h et a xe x p e n d i t u r e s y s t e m i ts t r i v e st ob r e a kt h r o u g ha n di n n o v a t et os o m ee x t e n to nt h eb a s i so ff o r e f a t h e r s r e s e a r c hr e s u l t s t h er e s e a r c hw o r ka n di n n o v a t i v ea c h i e v e m e n t so ft h i st h e s i sa r em a i n l yt h e f o l l o w i n ga s p e c t s ： ( 1 ) u s e w e s t e r ne c o n o m i c sa n a l y t i c a lm e t h o d i ta n a l y z e st h ei n f l u e n c eo f t a x e x p e n d i t u r et om a r k e tm e c h a n i s m i n d u s t r i a ls t r u c t u r e ，c a p i t a l a n dp r o d u c t i o n ，e c o n o m y d e v e l o p m e n ta n de c o n o m ys t a b i l i t yf r o mt h e o r ya s p e c t s ( 2 ) p r o p o s et h eg o a l sa n dp r i n c i p l e s o fs e t t i n gu pt h et a xe x p e n d i t u r es y s t e m o nt h eb a s i so f u s i n gw e s t e r nc o u n t r i e s e x p e r i e n c e f o rr e f e r e n c e ，c o m b i n i n gt h e r e a l i t y o fo u rc o u n t r y , i td e s i g n st h eb a s i cf r a m eo ft a x e x p e n d i t u r es y s t e m ( 3 ) a d o p tt h em e t h o do fc o m b i n i n gq u a l i t a t i v ea n a l y s i sa n dq u a n t i t a t i v e a n a l y s i s t a k eo r i c o u n l l y * sc u r r e n tc o r p o r a t ei n c o m et a xa sa ne x a m p l e ，i ta d o p t st h ef o r e i g n f i r s t t y p e d i f f e r e n t i a t i o nm e t h o dw h i c hh a sas t r i c t e rc o n c r e t es t a n d a r d i t c o n c r e t e l y d i s t i n g u i s h e st h et a xe x p e n d i t u r eo f o u rc o u n t r y o nt h eb a s i so f d i s t i n g u i s h i n g ，i te s t i m a t e st h e t a xe x p e n d i t u r ec o s t ( 4 ) d i s c u s st h eq u e s t i o no fc o n f i r m i n gt h es c a l eo fo u rn a t i o n a lt a x e x p e n d i t u r eb u d g e t t h ep r o p o r t i o no ft a xe x p e n d i t u r eo fo u rc o u n t r yt og d p s h o u l db ea b o u t 7 - 8 ，t of i n a n c i a lt o t a le x p e n d i t u r es h o u l db ea m o n g2 0 2 5 ，a n dt og r o s si n c o m eo ft a x r e v e n u er e c e i v a b l es h o u l db ea b o u t2 8 t h es c a l eo ft a xe x p e n d i t u r es h o u l db ea b o u tl 3o f t h er e a lt a xr e v e n u e si no u rc o u n t r y m e a n w h i l e ，i td e s i g n st h et a xe x p e n d i t u r eb u d g e tt a b l e so f o u rc o u n t r y ( 5 ) c h o s et h em o d eo fo u rn a t i o n a lt a xe x p e n d i t u r em a n a g e m e n t n a m e l y , u n d e r o u rc o u n t r y sr e a l i s t i cc o n d i t i o n ，i ta tl e a s ts h o u l ds t a r tw i t ht h er e p o r tm a n a g e m e n tm o d e w h i c hi sb ym e a n so fs e m i b u d g e tm a n a g e m e n t ，a n dr e g a r di n c l u d i n gb u d g e tm a n a g e m e n ta s t h ef i n a lg o a l t h ep o i n tr a n g eo ft a xe x p e n d i t u r es h o u l db et h et a xr e v e n u ep r e f e r e n t i a lp o l i c y w h i c hc a nb es u b s t i t u t e db yf i n a n c i a ld i r e c tp a y o u ta n dh a v es p e c i f i cp u r p o s e s 1 1 1 et a x e s i n v o l v e ds h o u l dc e n t r eo nt h em o d eo fa n a l y z i n gt h et a xe x p e n d i t u r eo fi n e o m et a x ，p u t c i r c u l a t et a xo ns e c o n do n l yt oo re q u a lp o s i t i o no fi n c o m et a x ， t h i st h e s i sn o tm e r e l yr e m e d i e st h et a xe x p e n d i t u r et h e o r yo fo u rc o u n t r y , s t r e n g t h e n st h e p e o p l e sc o n s c i o u s n e s so ft a xe x p e n d i t u r ec o s ta n dm a k e sp e o p l ep a ym o r ea t t e n t i o nt ot h e r e s u l t so ft a xe x p e n d i t u r e m e a n w h i l e ，i tp u t sf o r w a r d st h a tt a xe x p e n d i t u r eq u a n t i f i e ds h o u l d b ei n c l u d e di nt h ec a t e g o r yo fb u d g e tm a n a g e m e n t ，w h i c hw i l lm a k eg o v e r n m e n tb u d g e t f u r t h e rm o r ep e r f e c ta n do f f e rak i n do fn e wt h i n k i n gf o rf u r t h e rd e v e l o p m e n to ff i n a n c et h e o r y a n dt h eg o v e r n m e n t sf i s c a la d m i n i s t r a t i o n o np r a c t i c e ，t oi m p l e m e n tt a xe x p e n d i t u r eb u d g e t s y s t e mi no u rc o u n t r y , n o to n l yi t sh e l p f u lf o rt a xe x p e n d i t u r eo p e n n e s sa n dt r a n s p a r e n c ya n d i t sh e l p f u lt op r o m o t eo p t i m i z a t i o no ft a xs y s t e ma n di m p r o v et r a n s p a r e n c yo ff i n a n c e ，b u t a l s oi t sh e l p f u lt om a n a g et a xe x p e n d i t u r eo nt h ew h o l ea n dm a c r o s c o p i c a l l y , t oa p p r a i s et h e r e a le c o n o m ya n ds o c i a lb e n e f i to ft a xe x p e n d i t u r eo v e rap e r i o da n dt oc a r r yo no v e r a l lc o n t r o l a n ds u p e r v i s i o nt og o v e r n m e n t se x p e n d i t u r e t h u s ，i ts t r e n g t h e n st h ec e n t r a lm a c r o s c o p i c a b i l i t yf o rr e g u l a t i o na n dc o n t r 0 1 i ns h i n ，i th a sv e r yi m p o r t a n tt h e o r ym e a n i n ga n dp r a c t i c e v a l u et os e tu pt a xe x p e n d i t u r es y s t e mi no u rc o u n t r y k e y w o r d s ：t a xe x p e n d i t u r e ；t h es y s t e mo f t a xe x p e n d i t u r e ：t a xa l l o w a n c e i v 1 1 问题的提出 1 绪论 税式支出又称税收支出( t a xe x p e n d i t u r e ) ，是凯恩斯主义关于财经理论的一种变 通，是西方国家近2 0 多年来形成并证在发展的一种财税理论，颠受西方财税理论界的 重视。加拿大著名经济学家d e 基尔恩斯把税式支出浇成是“税收与财政上的主要发 明。”税式支出由西方财税理论界于二十世纪六十年代提出。四十年来，在西方国家得 到了广泛运用，有效地控制了减免税，提高了减免税款的使用效益。“ 西方的一些经济学家认为，公共支出实际上不是一种而是两种，即一种是直接支出 方式，另一种则是间接支出方式。实行直接支出方式，就是国家编制的预算，必须经过 立法机关的同意，才能以预算拨款或现金支付来实现。实行间接支出方式，不须编制预 算，只是利用税收制度的特殊性来实现直接支出所欲实现的目的，它实质是税收收入未 最终纳入国库前的一种预支。税收的优惠条款经法律确定后，每一笔“预支”都比直 接支出来得简便、灵活。税收优惠作为对于一般性税法条款的例外规定自有税收以来就 存在，但无论在理论上还是在实践中，它一直是作为纯粹的税收范畴存在和发展的，很 少有人将它与财政支出联系起束，更不要浣将它同时作为财政支出范畴对待。因此，提 出税式支出这一理论无疑是财政理论上的一项重大突破。 首先，传统的财政理论一直是把财政收入和财政支出作为两个不同的财政范畴、财 政活动的两个不同阶段加以研究。对两者联系的分析主要体现在总量平衡上。而提出税 式支出概念后，从税收优惠这一侧面把两者有机地结合起来。根据税式支出理论，税收 优惠不再仅被视为政府在税收收八方面对纳税人的一种让渡，而是作为政府财政支出的 一种形式，从而在更深层次上揭示了税收优惠的实质，为财政理论的进一步发展和政府 的财政管理提供了一种新的思路。其次，在传统的财政运作模式下，对税收优惠所造成 的财政收入的经济损失没有数量分析，对税收优惠的效果缺乏科学缜密的评估，政府预 算报告所提供的资料和政府实际活动是有差异的，或者说，政府预算报告是不完整的。 用税式支出的观点来看待税收优惠，将量化的税收优惠纳入财政支出管理范畴，这将使 得政府预算更加完善，从而完整她反映政府的活动，同时也增强了预算的透明度。人们 从中可以清楚地认识到，政府对于经济活动的调节不仅表现为直接的财政支出，而且也 表现为像提供税收优惠这样的间接支出。最后，税式支出理论强化了人们对于税收优惠 成本的意识，使人们更加重视税收优惠的效果，有利于提高税收优惠的效率。 税式支出理论的提出是对税收优惠管理的深化，它使政府从单纯税收优惠条款的制 定实施来对优惠对象加以控制和监督，发展到以预算形式对优惠总量进行控制以及对优 惠结构进行调整。这样，一方面可以促使纳税主体明确所享受优惠的来源，重视政府与 自身发展的关系，另一方面可以规范政府的行为，提高有关部门依法制定、实施税收优 惠政策的责任感。同时，将税收优惠纳入财政支出范畴还会引致其管理方式的转换，既 然将税收优惠纳入财政支出范畴，就需要按照支出管理的模式进行管理，需要有合理的 预算，并进行严格的分析、控制和评估，还要经过一定的法律程序，税式支出预算制度 随之产生n 正是由于税式支出理论具有上述优点，所以，其一出现就引起世界各国的重 视并广泛应用于各国的财政实践，而且在实践中取得了较好的效果。 迄今为止，美国、法国、加拿大等o e c d 组织中已有1 4 个成员国曾对税式支出理论 进行了专门、系统和深入的研究，并把税式支出分析应用到预算制度中，建立了税式支 出制度，取得了成功的经验。而我国对税式支出理论的研究时间较短，8 0 年代后期，国 外的税式支出理论才引入我国。随着税收优惠制度问题的r 益突出，我国政府和学术界 正逐步加强对税式支出问题的研究，并列入了财政部门的工作f | 程。尽管如此，但从目 前实际情况来看，我国对税式支出理论的研究不够深入，不够系统，没能形成一套完 整、规范的理论体系，难以为现实纷繁复杂的税式支出实践提供理论指导。时至今日， 政府部门也没有建立起我国的税式支出制度。本论文的研究就是想弥补我国当前在这一 研究领域的缺憾，通过对税式支出理论进行深入而系统地研究，在借鉴西方发达国家成 功经验的基础上，构建我国的税式支出制度，并为实践提供理论指导，解决我国目前税 收优惠制度中存在的问题。“” 1 2 国内外研究现状 1 2 1 国外研究现状 早在1 9 5 5 年，英国皇家利润和所得课税委员会就注意到，在赋税制度中所安排的 许多税收的减免，“实际上相当于用公共的货币提供津贴”。自那时起，税收的减免税 问题就不仅被从税收角度，丽是被更广泛地从支出角度加以研究，并且逐渐形成“税式 支出”的概念。1 9 5 9 年，美国国会税收委员会主席威尔伯米尔斯会同一批税务专家编 写了部长达三卷，题为税制修正纲要的巨著，其中着重指出了税收水平上的不公 平。由于税收漏洞和“意外收益”而引起的扭曲，高收入阶层和大公司所享受的优惠过 多等问题。他所说的“税收漏洞”、“意外收益”、“优惠过多”等等，实际上指的就是税 式支出。1 9 5 9 年，联邦德国首次在预算文件中公布了税式支出情况，1 9 6 7 年的预算法 中进一步要求政府每两年向议会提交一个关于直接补贴和税收补贴的报告。 2 0 世纪6 0 年代末、7 0 年代切的时候，税式支出理论开始出现。1 9 6 7 年，美国哈 佛大学教授、财政部官员斯坦莱s 萨罩( s t a n l e g s s a r r e y ) 在一次讲话中首次提出 了税式支出的概念。萨里认为，“通过特意与一般人所接受的净收入概念的背离和各种 特别的免税、扣除和抵免，使得我们的税收制度确实能够对私人经济产生作用，而这些 作用通常是通过一些支出实现的，从而在事实上形成了一种以税收语言描述的税收支出 制度。”1 他认为应当把税收优惠看作是政府的一种支出，并按照管理财政支出的方式予 以量化和监督。1 9 6 8 年，美国将其运用于财政预算分析，公布了美国的第一个税式支出 预算。此后，英、法、德国等许多国家相继丌始对税式支出问题进行研究，并广泛运用 于实际。1 9 6 9 年，美国财政部编制了第一个反映出于各种税收优惠而引起的税收损失的 税式支出表，并将其列入1 9 6 8 1 9 6 9 财政年度的部长报告。当时美国的税式支出统计 仅限于个人所得税，税式支出的成本按照放弃的收入计算。1 9 7 3 年，萨罩在税收改革 之途径一书中，结合了美国的实践，在分析的基础上，第一次对税式支出作了理论上 的阐述，并作为一种新的财政理论而正式出现。 此后，税式支出的概念在范围和实际运用等方面得到迅速地扩展。如1 9 7 4 年美国 国会预算法案将这一概念变成新国会预算程序的一个组成部分。相应地，1 9 7 5 年以后的 所有预算法案都包括一项标题为“税式支出”的特别分析，说明税式支出的概念并提供 所得税税式支出的明细表。1 9 7 6 年，美国众、参两院的预算委员会都指定把削减税式支 出作为税收立法改革的一个目标，这是1 9 7 6 年的“税收改革法案”得以通过的一个重 要因素。1 9 7 7 年，美国总统要求财政部对税式支出的每个项目进行审查，并提供一份税 式支出项目是否合乎需要的评析报告。从1 9 7 7 年开始，美国国会除继续致力于管理持 续增长的联邦预算外，还致力于分析和解决税式支出对社会经济造成的影响。1 9 7 9 年， 萨里和另一位学者桑利在研究所得税税收结构时提出：“构成税制结构的第一个因素必 定是有关正规所得税的应用方面，诸如所得的确定、年度计算期的使用、纳税实体的确 定、税率表及减免的水平。第二个制度要素是由每一所得税中的特殊规定组成。这些特 殊规定通常称为税收鼓励或税收补贴，是与正规税制相背离的，是为了鼓励特定的行 业、活动和阶层而设置的。”1 任何一种税收制度都包含了两部分内容：一部分是为实施 正常税收结构所必需的条款，包括各个税种的征税对象、税率、纳税期限及征收管理等 一些基本要素的规定，这些条款构成了税收的财政收入功能；另部分即为减免税优惠 等一些偏离正常税收结构的特别条款，这些特别条款构成了所得税的税式支出功能，可 看作为正常税收结构的补充。 美国专家和学者对税式支出理论的研究引起了世界各国及有关组织的关注。1 9 7 6 年国际财政学会耶路撒冷大会把“以税收诱因作为达成政府目标之政策工具的比较”作 为大会主题之一进行讨论，认为各国有必要定义与估算各项税式支出，编制税式支出预 算，并与其它预算和经济政策事项一样仔细地审查这些项目。1 9 7 7 年在v a m a 召开的国 际财政协会大会，也在“补贴、税收减免与价格”的主题下，对税式支出问题进行了广 泛的讨论。在这两个重要的国际税收组织会议上，对税式支出概念的讨论与接受，激发 了美国以外的其它国家对税式支出问题进行研究的热情。第一份由加拿大政府出版的 税式支出账户报告是于1 9 7 9 年1 2 月公布的，它对税式支出的概念进行了描述及分 析。在这个报告之后，联邦政府在1 9 8 0 年、1 9 8 5 年相继又公布了两次报告。财政部于 1 9 8 7 年成立了税收措施评估处，组织并发起了使专家们讨论税式支出与评估报告的“约 翰杜弛学院圆桌会议”。专家们通过讨论，提出了一系列有价值的真知灼见。1 9 9 4 2 0 0 2 年每年加拿大政府都要公布加拿大政府税式支出及评估报告。荷兰在1 9 7 7 年由 财政部及专家学者成立了一个税式支出工作组，专门对税式支出问题进行研究，并于 1 9 8 7 年公布了一份关于荷兰工薪所得税的税式支出报告，对税式支出进行定义，确 定税式支出项目及计算相关的税式支出数额，这一报告直到1 9 9 4 年才得以更瓶。3 - 9 9 8 年荷兰公布的作为1 9 9 9 年预算备忘录附件的第一版税式支出年度报告，向议会提供了 一些可以深入分析税式支出预算成本的有关资料。2 0 0 2 年9 月，作为2 0 0 3 年度预算备 忘录的组成部分，第五版税式支出年度报告面世了，该报告增加了有关间接税的税式支 出内容。比利时自2 0 世纪7 0 年代末丌始对税式支出进行了理论方面的探讨，于1 9 8 5 年公布了第一个税式支出报告，此后，比利时立法要求每年均编制税式支出报告，作为 预算的附录一起呈交议会。澳大利亚联邦政府对税式支出也进行了深入的研究，并于 1 9 8 0 年第一次公布了年度税式支出估算报告。1 9 8 6 年l o 月，首次公布单独的税式支出 报告，详细说明了税式支出和相关的基准税制。从1 9 9 8 年开始，联邦政府认识到了公 布税式支出详细资料的重要性，所以在1 9 9 8 年预算真实性法案中对于公布税式支出 报告提出了立法上的要求。2 0 0 2 年的税式支出报告详细说明了大约2 6 0 种税式支出项 目，并提供1 9 9 8 1 9 9 9 年至2 0 0 5 2 0 0 6 年这7 个财政年度的相关估算。 税式支出在各国的广泛影响和实施，也引起了经济合作发展组织( o e c d ) 极大地关 注。1 9 8 4 年，经济合作与发展组织财政事务委员会在总结1 1 个国家税式支出理论与实 践的基础上，提交了一份题为税式支出：问题与各国实践的评论的专题报告。1 9 9 5 年，经济合作与发展组织在进一步总结1 4 个国家税式支出制度实践经验的基础上完成 了题为税式支出一近期的经验的专题报告。1 9 9 6 年，o e c d 财政事务委员会对h 个 成员国的税式支出制度进行了调查，分析了各国做法的差异及差异的理由，形成了根据 各国有关资料整理的税式支出数量估算表。到目酊为止，o e c d 中已有1 4 个国家建立了 税式支出制度，都已编制了本国的税式支出表，并把税式支出分析应用到预算制度和税 收制度中，有些国家如奥地利、法国、德国、葡萄牙、西班牙、美国都在法律上要求政 府部门公布税式支出报告。许多发展中国家( 如巴西、巴基斯坦、拉脱维亚) 正在逐步 接受税式支出的概念，对税式支出理论进行系统地分析研究并试图编制自己的税式支出 表。西方国家对税式支出理论已经进行了深入而系统的研究，形成了一套较完整的理论 体系，并用于指导实践，取得了成功的经验。1 “ 1 2 。2 国内研究现状 我国的税式支出是随着经济体制和税收制度的发展变化而逐步形成的。建国5 0 多 年来，我国先后经历了传统计划经济、有计划的商品经济和社会主义市场经济三种不同 的经济体制，并建立了与之相适应的税收制度和税式支出办法。在1 9 5 0 1 9 7 8 年的传 统计划经济时期，我国税收制度分别经历了1 9 5 0 年建立新税制、1 9 5 3 年修f 税制、 1 9 5 8 年改革工商税制和统一农业税制，以及1 9 7 3 年试行新的工商税等四次大的变革， 这一时期税收制度的不断调整和改革体现在税式支出上，就是税式支出所涉及的税种和 管理权限变动较大，而且政治因素较强。主要表现为：在税收优惠政策上公私区别对 待，鼓励国营、集体经济的发展，限制个体和私营经济。中央与地方对税收优惠的管理 权限经历了集中、下放、集中、下放、集中反复变化的过程。1 9 7 9 1 9 9 3 年，是我国对 内改革、对外开放，经济体制逐步由计划经济模式向市场经济模式转型时期。与之相适 应，我国税制也先后经历了建立涉外税收制度、两步利改税以及进一步完善工商税制等 重大改革。这一时期的税式支出主要表现为按照经济性质的不同，对外商投资企业、国 营企业、个体私营经济、乡镇企业、实行不同的税收优惠方式，优惠政策以所得税、流 转税为主，同时按“内地一沿海经济开放区一经济技术丌发区一经济特区”逐步递增的 区域税收优惠格局初步形成产业优惠政策集中在基础设施、加工工业、外向型经济和 进出口贸易等方面。这一时期税式支出规模迅速扩大，但是管理权限却极为分散，减免 税成为地方政府招商引资，促进地方经济发展的重要手段，出现了税式支出管理严重失 控的局面。1 9 9 4 年一至今是逐步建立和完善社会主义市场经济体制时期，根据社会主义 市场经济发展的要求，按照统一税法、公平税负、简化税制、合理分权、理顺分配关 系、保证财政收入的指导思想，我国对税制进行了全面改革，对税收优惠政策进行了较 大范围的调整和清理，初步建立了符合社会主义市场经济要求的税式支出管理办法。主 要表现为：税式支出的范围有所缩减，扶持重点逐步明确，优惠方式呈现多样化，管理 权限日益集中于中央，税式支出规模失控的局面得到扭转，同时税收收入也得到了较快 地增长。 纵观上述税式支出产生与发展的演迸历程，不难发现，税式支出在我国早已存在， 特别是建国以来，税式支出更多，只不过我们没有把减免税等税收优惠概括为“税式支 出”，并将其提升到对预算政策和税收政策有影响的高度。税式支出的思想萌芽来源于 8 0 年代初、中期改革开放的实践和税制改革的实践。一方面，通过两步“利改税”，税 收已成为我国财政收入的主要形式，税收的地位和作用的重要性日益增强。并为各界所 关注；另一方面，为了贯彻对外开放政策和吸引外商投资，我国政府规定了许多税收优 惠政策。随着经济的发展，减免税规模的同益扩大，减免税的管理也出现了一些混乱的 现象。为了加强对减免税的管理，一些学者开始对各种减免税等税收优惠进行了有益的 探索，并逐步认识到：“财政资金是资金，减免的税收也是资金，而且无偿地为企业和 个人使用；减免税与财政无偿拨款一样，也是一种财政支出的形式，是国家对纳税人的 一种让渡( 隐性支出) 。”有人根据减免税的这种特征，把税收优惠称为“第二财政支 出”、“减免税支出”等，但并没有明确提出“税式支出”的概念。 我国对税式支出理论的研究起步较晚，直到8 0 年代后期，国外税式支出理论才引 入我国。1 9 8 5 年左右，一些学者开始b 1 入并介绍了国外税式支出的概念。从此，税式支 出的