（工商管理专业论文）企业战略成本管理问题研究.pdf

摘要 随着时代的变革，企业的经营环境也随之发生变化。经营环境的变化，推动 了管理科学的发展，战略管理就应运而生。战略管理的核心是要寻求企业持之以 恒的竞争优势。竞争优势是一切战略的核心，它归根结底来源手企业能够为客户 创造的价值。竞争优势有两种基本形式，即成本领先和别具一格( 标新立异) 。 从竞争战略理论分析可以得出的基本结论是，不论企业采取何种战略，成本问题 始终是企业战略制定、选择和实施过程中需要考虑的重点问题。如何利用成本战 略为企业赢得成本优势和竞争优势，是企业战略管理的重要内容，也是成本管理 的重要内容，构成了战略成本管理的重要内容。 战略成本管理的对象是产品整个生命周期的成本。由于传统的成本管理注重 强调财务方面的信息，而忽视了非财务方面的信息，如及时交货次数、顾客投诉 次数等数据，使企业未能获得全面的发展竞争战略的信息。战略成本管理的产生 一方面是为了适应企业战略管理的需要，另一方面则企业传统成本管理体系自身 缺陷、自身变革的需要。同时，成本与收入之间也有可能存在代偿关系，通过高 成本维持高质量，有可能获得较高的收入。许多企业管理者认识到战略成本在竞 争中的重要地位。近年来在英美日等发达国家战略成本管理己成为企业加强成本 管理取得竞争优势的有力武器。 本文通过对战略成本管理的目标、动因、涵义、特点、基本思想、基本原理、 基本框架的基础上，着重讨论了利用战略成本方法体系来决定企业所采用的战略 政策。并通过实例进行说明。 关键词：战略战略成本管理成本动因成本控制 a b s t r a c t a l o n gw i t ht h ec h a n g eo ft h ea g e s ，t h em a n a g e m e n te n v i r o n m e n to ft h eb u s i n e s s e n t e r p r i s e a l s ot a k e sp l a c et h e v a r i e t yi m m e d i a t e l y t h ec o r eo ft h es t r a t e g i c m a n a g e m e n tw a n t st ol o o kf o rt h ep e r s i s t e n tc o m p e t i t i v ea d v a n t a g eo fb u s i n e s s e n t e r p r i s e 1 1 1 ec o m p e t i t i v ea d v a n t a g ei st h ew h o l es t r a t e g i cc o r e s i tr e t u r n sak n o t b o s o mt oc o m ef r o mt h ev a l u et h a tt h eb u s i n e s se n t e r p r i s ec a l lc r e a t ef o r t h ec u s t o m e r t h ec o m p e t i t i v ea d v a n t a g ec o n t a i n st w ok i n d so fb a s i cf o r m s t 1 1 e nt h ec o s tl e a d sa n d h a sa nu n i q u es t y l e ( f a n c i f u l ) f r o mc o m p e t et h eb a s i cc o n c l u s i o nt h a tt h es t r a t e g i c t h e o r i e sa n a l y s i sc a ng e ti s ，i ns p i t eo f t h eb u s i n e s se n t e r p r i s ea d o p tw h a ts t r a t e g y , t h e c o s tp r o b l e ma l w a y si sn e e dt ob ec o n s i d e ri nt h eb u s i n e s s e n t e r p r i s es t r a t e g y e s t a b l i s h m e n t ，c h o i c ea n dt h ei m p l e m e n tp r o c e s s e so fp o i n tp r o b l e m h o wt h e e x p l o i t a t i o nc o s ts t r a t e g yw i n st h ec o s ta d v a n t a g ea n dc o m p e t i t i v ea d v a n t a g e sf o rt h e b u s i n e s se n t e r p r i s e ，i sa ni m p o r t a n tc o n t e n t so fs t r a t e g i cm a n a g e m e n to fb u s i n e s s e n t e r p r i s e ，i sa l s oa ni m p o r t a n tc o n t e n t so ft h ec o s tm a n a g e m e n t ，c o n s t i t u t ei m p o r t a n t c o n t e n t so ft h es t r a t e g i cc o s tm a n a g e m e n t t h eo b j e c to ft h es t r a t e g i cc o s tm a n a g e m e n ti st h ep r o d u c tc o s to ft h ew h o l e1 i f e c y c l e b e c a u s et h et r a d i t i o n a lc o s tm a n a g e m e n tp a y sa t t e n t i o nt ot h ei n f o r m a t i o no f e m p h a s i z et h ef i n a n c e b u tn e g l e c t e dt h ei n f o r m a t i o no ft h en o n f i n a n c e i fd e l i v e r g o o d st h en u m b e ro ft i m e s ，t h ec u s t o m e rh u r lt ot e l lt h en u m b e ro ft i m e si nt i m ee t c d a t a , c a nn o tm a k et h eb u s i n e s se n t e r p r i s ea c q u i r et h eo v e r a l ld e v e l o p m e n tt oc o m p e t e t h es t r a t e g i ci n f o r m a t i o n t h ec r e a t i o no ft h es t r a t e g i cc o s tm a n a g e m e n to nt h eo t h e r h a n di sf o rt h es a k eo ft h eo r i e n t a t i o nb u s i n e s se n t e r p r i s ed e m a n do fs t r a t e g i c m a n a g e m e n t ，o nt h eo t h e rh a n dt h e nt h et r a d i t i o n a lc o s to fb u s i n e s se n t e r p r i s e m a n a g e st h ed e m a n d 也a ts y s t e mo n e s e l fb l e m i s h o n e s e l fc h a n g e a tt h es a m et i m e t h eo ft h ec o s ta n di n c o m ea l s o e x i s t sar e l a t i o np r o b a b l y , t h e p a s s i n gt h e h i g hc o s t t om a i n t a i nt h eh i g hq u a n t i t y , a c q u i r i n gt h eh i g h e ri n c o m ep r o b a b l y m a n yb u s i n e s se n t e r p r i s eg o v e r n o r sk n o wt h a tt h es t r a t e g i cc o s ti si ni m p o r t a n t p o s i t i o n i nt h e c o m p e t i t i o n w a i tt h ef l o u r i s h i n g a n dn a t i o n a l s t r a t e g i c c o s t m a n a g e m e n tt o h a v eb e c o m ee m o l l i e n t w e a p o n t h a tt h eb u s i n e s s e n t e r p r i s e s t r e n g t h e n st h ec o s tm a n a g e m e n tt oo b t a i nt h ec o m p e t i t i v ea d v a n t a g ei nb r i t i s ha n d a m e r i c a nd a y si nr e c e n ty e a r s 1 1 1 i st e x tp a s s e st h et a r g e tt ot h es t r a t e g i cc o s tm a n a g e m e n ta n dm o v e sb e c a u s e o f , c o n n o t a t i o n ，c h a r a c t e r i s t i c s ，b a s i ct h o u g h t ，b a s i cp r i n c i p l e ，b a s i cf r a m e ，m a n a g e t h ef o u n d a t i o no fm e t h o du p ，e m p h a s i z e dt od i s c u s st om a k eu s eo ft h es t r a t e g i cc o s t d e c i s i o np r o c e d u r e ，t h es t r a t e g i cc o s tm e t h o ds y s t e mt od e c i d es t r a t e g i cp o l i c yt h a t b u s i n e s se n t e r p r i s ea d o p t c a r r yo nt h ee l u c i d a t i o nt h r o u g hns o l i de x a m p l ea l s o k e yw o r d s ：s t r a t e g i c ，s t r a t e g i cc o s tm a n a g e m e n t ，c o s td r i v e r ， c o s tc o n t r o l a p p l i c a t i o n 独创性声明 本人声明所呈交的学位论文是本人在导师指导下进行的研究工作和取得 的研究成果，除了文中特别加以标注和致谢之处外，论文中不包含其他人已经 发表或撰写过的研究成果，也不包含为获得盔盗盘堂或其他教育机构的学位 或证书而使用过的材料。与我同工作的同志对本研究所做的任何贡献均已在 论文中作了明确的说明并表示了谢意。 学位论文作者虢渤签字魄加铲衫月可日 学位论文版权使用授权书 本学位论文作者完全了解叁鲞盘堂有关保留、使用学位论文的规定。 特授权鑫鲞盘堂可以将学位论文的全部或部分内容编入有关数据库进行检 索，并采用影印、缩印或扫描等复制手段保存、汇编以供查阅和借阅。同意学 校向国家有关部门或机构送交论文的复印件和磁盘。 ( 保密的学位论文在解密后适用本授权说明) 学位敝作者躲舫否 签字日期：肿f 月研日 名：越忽 签字日期：z 卯厂年6 月z pf q 第一章绪论 1 1 问题的提出 第一章绪论 随着经济全球化和科学技术的不断发展企业的政治、经济，文化和自然环 境与过去相比竞争更加激烈，外部经营环境不确定性程度h 益加深，迫使企业为 了争夺市场和生存发展空间，逐步在经营理念中由追求短期业绩目标转向长期持 续发展目标，由提高专业化职能管理水平转向全局性战略管理，从而将管理活动 提高到了战略层次。为了适应企业经营环境变化和实施战略管理的要求，需要在 成本管理等基本的睾业职能中引入战略管理的思想，使之与企业的战略管理有机 地融合在一起，共同为增强企业的竞争力服务，从而形成了战略成本管理 ( s t r a t e g i cc o s tm a n a g e m e n t ，简称s c m ) 的概念，并迅速在企业界中得到认可 和应用。然而由于传统成本管理会计学的理论方法是以企业内部为视角，没有将 企业的成本管理与战略观念较好地联系起来考察，无法为企业战略管理服务。目 前国内外成功实施战略成本管理的企业实践表明：将战略成本思想引入和应用到 企业的管理实践当中将大大增强企业的综台竞争力，使企业能够在激烈的中把 握先机。 1 2 研究的意义 战略成本管理的实质是寻求成本优势( 或成本领先) 。研究和推行战略成本 管理具有很强的现实意义。 1 战略成本管理的形成和发展是现代市场经济和竞争的必然结果。近二十年 来企业环境发生了急剧的变化，全球性竞争日益激烈，为了适应这种竞争的需要， 战略成本管理应运而生。不言而喻，成本是决定企业产品或劳务在竞争中能否取 得份额以及占有多少份额的关键因素，而影响竞争成本的核心是企业的战略成 本，而非传统的经营成本。在战略成本管理中，波特为我们提出了战略分析的方 法：即首先分析企业的产品所处的市场生命周期和市场份额等，然后确定其应采 取的战略。对于不同的产品应采取不同的市场战略，是以产品差异战略暾胜( 在 成本差距不可能拉大的情况下生产比对手更优、更独特的产品咀显示差异，吸引 顾客) ，还是以成本领先战略取胜( 在产品性能与质量不可能会有差别的情况下 顾客) ，还是以成本领先战略取胜( 在产品性能与质量不可能会有差别的情况下 第一章绪论 努力降低成本、降低售价来取得竞争优势) 。采取产品差异战略可以通过培养顾 客对品牌的忠诚度，优良服务，产品设计等方法实现；而成本领先战略则可以通 过大量生产、学习曲线效应，严格的成本控制等方法来实现。 2 战略成本管理的研究与实施，有利于改善和加强企业经营管理。在现代企 业管理中，战略管理在理论研究上已经取得了丰硕的成果，国内外已出版了许多 著作，发表了许多研究文章。在实践中，许多大公司设立了诸如“研究开发部” “战略研究部”等企业战略研究机构。而在实际运用中更多的着限于战略等经营 战略管理方面，较少涉及战略成本管理。企业管理作为一个完善的系统，战略成 本管理是不可或缺部分，如何正确引进和运用战略成本管理是我国会计管理值得 深思的问题。 3 是建立和完善现代成本管理体系，加强企业成本管理的必然要求。现代成 本管理是企业全员管理、全过程管理、全环节管理和全方位管理，是商品使用价 值和商品价值结合的管理，是经济和技术结合的管理。在现代成本管理中，战略 成本管理占有十分重要的地位，它突破了传统成本管理把成本局限在微观层面上 的研究领域，把重心转向企业整体战略这一更为广阔的研究领域，诸如生产关联、 采购关联、技术关联、财务关联、竞争对手关联中的成本分析等，有利企业正确 地进行成本预测、决策。从而正确地选择企业的经营战略，正确处理企业发展与 加强成本管理的关系，提高企业整体经济效益。 4 有利于更新成本管理的观念。在传统成本管理中，成本管理的目的被归结 为降低成本，节约成了降低成本的基本手段。不可否认，在成本管理中，节约作 为一种手段是不容置疑的，但它不是唯一的手段。现代成本管理的目的“应该是 以尽可能少的成本支出，获得尽可能多的使用价值，从而为赚取利润提供尽可能 好的基础”。从而提高成本效益。从战略成本管理的视角出发来分析成本管理的 这一目标，不难发现。成本降低是有条件和艰度的，在某些情况下控制成本费用， 可能会导致产品质量和企业效益的下降。如果企业以较低的成本升幅，而取得更 高的使用价值，从而大大提高企业的经济效益，企业何乐而不为。企业在市场上 取得竞争优势取决于“以同样的成本为顾客提供更优的使用价值”或“以较低成 本提供相同的使用价值”。企业采用何种成本战略。取决于企业整个的经营战略 和竞争战略。成本管理必须为企业整个经营管理服务。 5 战略成本管理的研究与应用可以使企业管理能动地适应和处理它与环境 之间的相互促进、相互制约的辩证统一关系，促使企业统筹兼顾，以局韶利益服 从整体利益，当前利益服从长远利益。并努力改变企业自身状况，来减少环境对 企业的不利影响。从而更好地实现企业经营和发展的战略目标。 第章绪论 1 3 研究的目标、研究范围和研究方法 1 研究目标 论文通过对战略产生的社会背景，战略成本管理与传统成本管理的比较，战 略成本要实现的目标，战略成本的理论分析，战略成本的体系内容的论述，使企 业对战略成本对重要性有一个充分的认识，使企业能够在生产和经营活动中去充 分的运用。 2 研究范围 论文共分为五个部分。第一部分从战略成本产生的原因、意义入手说明战略 成本管理的必要性。第二部分通过对战略成本产生的社会背景，与传统成本管理 方法的比较，战略成本管理的目标的论述，指出战略成本管理的目的。第三部分 通过战略成本的理论分析，对战略成本有一个概念性的认识。第四部分通过对战 略成本的体系内容的论述，具体说明战略成本的运做方法和步骤。第五部分通过 具体的实例对战略成本对企业的重要性进行论证。 全文结构如上所述，采用图表反映如下图所示： 第一章绪论 圈1 - 1 论文体系结构圈 ，4 第一章绪论 3 研究方法 论文在对战略成本产生的社会背景，与传统成本管理方法的比较，战略成本管 理的基本理论、方法体系的论述基础上，采用了常用的归纳、演绎推理和系统分 析的方法，对论文的观点进行阐述。论文通过理论与案例相结合，提高论文的说 服力。 第二章战略成本产生的社会背景以及传统成本的局限性 第二章战略成本产生的社会背景以及传统成本的局限性 2 1战略成本管理产生的社会经济背景 从5 0 年代起，世界进入了一个更新的时代( 有人称为后工业时代或突变时 代) 。进入5 0 年代后，顾客的需求有了很大的变化，企业的政治、经济、文化和 自然环境与过去相比竞争更加激烈，科学技术高速发展，从而使企业面临着许多 严峻的挑战和许多难以预料的突发事件。这个时代的主要特征是：( 1 ) 需求结构 发生变化。基本消费品的需求已经达到饱和，社会已从对生活“数量”的需要转 向对生活“质量”的需要，需求发生了多样化的转变。( 2 ) 科学技术水平不断提 高。推动和加速了产品和制造工艺的发展，生产了许多属于“创造需要”性的产 品，同时，也加强了企业间的竞争。( 3 ) 全球性竞争日益激烈。资本输出、跨国 公司的迅猛发展，既给企业提供了新的机遇，也给企业带来巨大风险。( 4 ) 社会、 政府和顾客等提高了对企业的要求和限制。由于经济波动、通货膨胀、垄断行为、 环境污染等，引起了社会、政府、顾客对企业的不满，从而提高了对企业的要求， 并提出了许多对企业的限制。( 5 ) 资源短缺，突发事件不断出现。这些特点，使 企业外部成为一种特别庞大的、复杂的、不熟悉的、变化的、难以预料的环境， 企业面临着许多生死攸关的挑战。在这种情况下，企业界必须对环境进行深入分 析，采取新的管理方式，谋求企业的生存和发展，强化企业经营战略等战略管理 势在必行。随着管理观念的变化，许多新的管理技术出现了，如质量成本管理， 作业成本管理等。 正是由于时代的变革导致了企业经营环境的变化，经营环境的变化推动了管 理科学的发展，顺应这一发展趋势，战略管理就应运而生。战略管理的核心是要 寻求企业持之以恒的竞争优势。竞争优势是一切战略的核心，它归根结底来源于 企业能够为客户创造的价值，这一价值要超过该企业创造它的成本。价值是客户 愿意为其所需要的东西所付的价款。超额价值来自于以低于竞争厂商的价格而提 供同等的受益，或提供的非同一般的受益足以抵消其高价而有余。竞争优势有两 种基本形式，即成本领先和别具一格( 标新立异) 。一个企业要获得竞争优势就 需要做出抉择，即企业要就争取哪一种优势和在什么范围内争取优势的问题做出 选择。“万事都要领先，事事都要每人满意”的想法只会造成战略上的平庸和经 济效益的低下，因为这往往意味着一个企业根本没有竞争优势可言。 第二章战略成本产生的社会背景以及传统成本的局限性 企业管理观念和管理技术的上述变化，对传统的成本管理产生了巨大的冲 击，要求成本管理更新观念、变革技术。成本管理专家和学者必然面对这样的事 实：( 1 ) 战略管理要求获得具有竞争优势的成本资料，如果成本管理者不能提供 相关信息，则生产主管、营销经理就会去扩展自己获得的信息系统，如果这样， 必将引起企业管理的混乱。一个组织只能有一个成本信息系统。( 2 ) 在新的管理 环境下，传统成本管理会计自身的缺陷( 如管理观念、管理方法、管理对象等) 显露无疑，要改变这些缺陷，必须寻求新的管理思想、技术和方法。为了适应战 略管理的需要，一方面将成本管理会计导入企业战略管理并与之相融合。另一方 面，在成本管理会计中引入战略管理思想，实现战略意义上的功能扩展，从而形 成了战略成本管理( s t r a t e g i cc o s t m a n a g e m e n t ，s c m ) 。战略成本管理最早于8 0 年代由英国学者提出，美国学者迈克尔波特在竞争战略和竞争优势两 书中列专章探讨“成本优势”。成本优势是企业可能拥有的两种竞争优势之一。 成本对于别具一格战略也极为重要，因为别具一格的企业必须保持与其竞争者近 似的成本。除非由此而得的溢价超过别具一格的成本，否则别具一格者就不能取 季导出色的业绩。企业管理者认识到了成本在竞争中的重要地位，许多战略计划都 把建立“成本领先”( c o s tl e a d e r s h i p ) 或“成本削减”( c o s tr e d u c t i o n ) 作为目标。 如果一个企业能够取得并保持全面的成本领先，那么，它只要能使价格相等或接 近产业的平均价格水平，就会成为所在产业的佼佼者。当成本领先的企业的价格 相当于或低于其竞争厂商时，它的成本地位就会转化为高收益。然而，一个在成 本上领先地位的企业也不能忽视产品的别具一格。一旦成本领先的企业的产品在 客户眼里不被看作是与其他厂商的产品不相上下或可被接受时该企业就不得不 削减价格，使其售价低于竞争者，以增加销售额。这就可能抵消了它有利的成本 地位所带来的好处。在波特研究的基础上，美国学者( j k s h a n k 等) 于1 9 9 3 年出 版了战略成本管理，使战略成本管理更加具体化。近年来，在英美日等发达 国家战略成本管理己成为企业加强成本管理，取得竞争优势的有力武器。同本学 者又进一步将战略成本管理推广到企业界。 不难看出，战略成本管理的产生一方面是为了适应企业战略管理的需要另 一方面则企业传统成本管理体系自身缺陷、自身变革的需要。 2 2 传统成本的局限性 1 利润最大化是企业财务管理的追求目标。成本管理为财务管理服务，传统 成本管理视追求利润最大化为己任，以利润最大化为目标，能够促使企业讲求核 第二章战略成本产生的社会背景以及传统成本的局限性 算、加强管理但利润最大化不仅未考虑企业的远景规划，而且忽略了市场经济 条件下最重要的一个关注点风险。其结果是增大企业财务风险，削弱企业长 远发展能力。当今，股东财富最大化己成为企业财务管理的追逐目标，传统成本 管理的短期效益性暴露无疑。 2 传统成本管理未能对竞争对手的成本状况进行必要的分析与研究，而对处 在激烈竞争环境中的企业而言，要保持持续的竞争优势和取得竞争中的有利地 位，必须通过分析自己与竞争对手相比的竞争态势来确定企业的竞争战略。这就 要求企业了解竞争对手的成本情况，因此必须计算竞争对手的成本。 3 未能与企业的战略相联系。如何适应瞬息万变的外部市场环境，以取得持 续性的竞争优势，是现代企业必须考虑的首要问题。因此，企业必须把重点放在 制定竞争战略上来。而传统的成本管理把眼光局限在单纯降低成本上。尽管降低 成本对于企业而言，任何时候都是重要的，但事实上在企业采用不同的竞争战略 情况下，当以保证企业产品的差异化( 如竞争者无法比拟的产品特征、售后服务 等) 为重点时，可以适当提高成本，同样能达到取得竞争优势的目的。 4 传统成本管理的对象主要是企业内部的生产过程，而对企业的供应与销售 环节则考虑不多，对于企业外部的价值链更是相对忽视。对处于开放型、竞争型 的市场环境中的企业而言，通过了解整个行业的价值链来进行成本管理，更有助 于企业战略目标的实现。因此，战略成本管理的对象是产品整个生命周期的成本。 既包括生产过程又包括研究开发与设计，还必须考虑售后服务环节：既要重视与 上游供应商的联系，也应重视与下游客户和经销商的合作。 5 传统成本管理只重视了有形的成本动因，而忽视了无形的成本动因。在传 统成本管理观念中，像原材料、人工、制造费用等项目才是构成成本的主要因素， 而产品的研究开发、市场开拓、内部结构调整等都与成本管理无多少关联。但事 实上，一些有形的成本项目往往并不是影响成本的最主要因素，而一些传统成本 管理未能考虑的因素，如企业的规模、地理位置、产品的复杂性等因素，都会对 产品成本产生很大的影响。这些动因需要长期的积累才能形成，且一经形成就难 以改变，因此更要强调从战略上予以综合考虑。 6 ，传统成本管理由于过分依赖现有的成本管理系统而未能采用灵活多样的 成本管理核算方法，使得成本管理还局限于单纯的为降低成本而降低成本的狭义 范畴，最终不能提供决策所需要的正确信息。另外。由于传统的成本管理注重强 调财务方面的信息，而忽视了非财务方面的信息，如及时交货次数、顾客投诉次 数等数据，使企业未能获得全面的发展竞争战略的信息 第二章战略成本产生的社会背景以及传统成本的局限性 2 3 战略成本管理的目标 战略成本管理的目标规范着其思想体系，制约着其方法与措施体系的建立。 到目前为止，成本管理目标，特别是成本管理战略目标，还不是一个明确的主题， 在这方面存在着太多的误解与歧义。人们对成本管理目标的理解和表述主要集中 在成本降低方面。成本管理的直接功能表现为降低成本。将降低成本作为成本管 理的目标并没有引起不同的看法，只是在具体的表述上存在两种不同的观点：一 种观点认为，成本控制的目标是实现预定的成本目标，通过实现预定的成本目标 来降低成本。这种观点将成本管理过程理解为实现既定成本目标的过程。另一种 观点认为，将实现预定的成本目标作为成本控制的目标是以既定条件为前提的， 除此之外，还应该通过各种创新措施，改变成本发生的条件，使成本不断降低。 日本学者清水的论述较为清楚地反映出了这种观点的思路，他认为，企业存在两 种成本结构的成本降低：( 1 ) 尚未使成本最低化的成本结构；( 2 ) 已经使成本最 低化的成本结构。前者主要是由于众多的非效率因素存在，故一般通过“技术选 择”来降低成本；对于已经达到成本最低化的成本结构，其成本的进一步降低仅 仅依靠现有的技术则无能为力，因而还必须借助于知识创造或者说是技术革新来 求得成本降低。为选择达成目标成本的技术与投入的最优组合，应根据需要伴随 着成本降低的技术。一般而言，这种观点对成本管理的功能做了较为广义的理解。 将降低成本作为成本管理的目标本身并没有错误，但成本管理目标不只是降 低成本。从战略角度，将成本管理目标过分集中于成本降低方面不能够满足管理 理论和管理实务发展的实际。确定成本管理目标，尤其是确定成本管理战略目标， 需要将成本管理放在与企业经营活动、管理措施及战略选择的相互关系中考察。 成本不是孤立的，它不仅本身的发生受到企业各种因素的影响，它同时又是企业 做出各种管理措施与战略选择的核心因素之一。将成本管理的重心过分聚集于成 本本身，有可能引发成本管理措施的实施和企业战略选择之间的冲突，因而必须 从战略高度来认识成本问题。企业战略的选择和管理措施的实施必须要考虑成本 的支撑力度和企业在成本方面的承受能力，而降低成本必须以不损害企业基本战 略的选择和实施为前提，并要有利于企业管理措施的实施。成本与诸方面的因素 相关联，成本的变动有可能影响到质量、效率、收入等的变化，所采取的成本管 理措施不仅要考虑其对降低成本的作用。还必须考虑由此形成的其他方面的影 响。这如同会计中的配比原则，单纯地考察收入或成本没有实际意义，重要的是 将收入与成本配比起来考察利润。收入水平决定了企业可能的最大盈利空间，而 成本水平决定了企业的现实盈利空间。如果成本的高低影响到收入的变化，任何 第二章战略成本产生的社会背景咀及传统成本的局限性 涉及到成本的措施不仅要考虑其对降低成本的作用，还必须考虑其对收入的影 响。因而，考察战略成本管理的目标，需要将成本与有关因素结合起来进行考察。 经济活动越复杂，影响成本的因素就越多，成本与经济活动之问的关系也就 越复杂。研究成本与相关因素之间的关系要注意到：( 1 ) 成本因经济活动而发生， 经济活动必然要发生成本。不同的成本对经济活动的质量、效率等发生影响。节 约规律要求人们在实现特定目的的过程中要尽可能降低成本。在经济资源相对短 缺时，降低成本还包含有利用特定的成本消耗实现更多的经济目标、包含有以节 约求增产的动机。( 2 ) 成本是经济活动的制约因素。就具体业务而言，业务经办 人员往往不希望有较多的成本约束。较少的成本制约意味着较多的自由度，使业 务处理过程变得相对容易、相对轻松。成本与生产经营活动的这种关系也是成本 管理措施难以贯彻实施的深层原因。( 3 ) 不同成本要素之间存在相互代偿的特征， 一种成本的降低有可能以另一种成本的增加为代价。同时，成本与收入之间也有 可能存在代偿关系，通过高成本维持高质量有可能获得较高的收入。成本的这种 代偿性特征，决定了对成本的判断可能有不同的标准。 成本与各因素之间错综复杂的关系，使得判断成本的标准由于考虑问题的角 度和观察问题的视角不同而有所不同。条件不同，观察问题的角度不同，成本管 理的目标就有所不同。概括起来，成本管理过程中的目标定位应当考虑以下几个 问题： 1 降低成本。在任何设定的条件下，只要影响利润变化的其他因素不因成本 的变动而发生变化，降低成本始终是第一位的。如前所述，降低成本以两种方式 实现：第一，是在既定的经济规模、技术条件、质量标准条件下，通过降低消耗、 提高劳动生产率、合理的组织管理等措施降低成本。通常，这种意义上的成本降 低属于日常成本管理的内容。第二，是改变成本发生的基础条件。成本发生的基 础条件是企业可资利用的经济资源的性质及其相互之间的联系方式。这些资源包 括劳动资料的技术性能、劳动对象的质量标准、劳动者的素质和技能、产品的技 术标准、产品工艺过程的复杂程度、企业规模的大小、企业的组织结构、企业的 职能分工、企业的管理制度、企业文化、企业外部协作关系等等诸多方面。这些 因素的性质及其相互之间的联系方式构成了成本发生的基础条件，是影响成本的 深层次因素。在特定的条件下，当成本降低到这些条件许可的极限时，进一步降 低成本的努力可能收效甚微。例如产品成本中的材料成本，在既定的技术条件和 材料条件下，生产单位产品材料消耗量有一个最低标准，当实际消耗接近这一标 准时，进一步的努力也难以使材料成本进一步降低。由于既定的条件限定了成本 降低的最低限度，进一步的成本降低只有改变成本发生的基础条件，如通过采用 新的技术设备、新的工艺过程、新的产品设计、新的材料等使影响成本的结构 第二章战略成本产生的社会背景以及传统成本的局限性 性因素得到改善，为成本的进一步降低提供新的前提，使原来难以降低的成本在 新的基础上进一步降低。 2 通过成本管理增加企业的利润。降低成本可以增加企业的利润，但在某些 情况下，具有战略意义的议题是如何通过增加成本以获取其他的竞争利益。当成 本变动与其他相关因素的变动相互关联时，如何在成本降低与生产经营需要之间 做出权衡取舍，是成本管理无法回避的困难选择。单纯以成本的高低为标准容易 形成误区。成本的变动往往与诸方面的因素相关联，成本管理不能仅仅只着眼于 成本本身，而要利用成本、质量、价格、销量等因素之间的相互关系，支持企业 为维系质量、调整价格、扩大市场份额等对成本的需要，使企业能够最大限度地 获得利润。 3 配合企业取得竞争优势。在激烈的市场竞争环境下，企业为了取得竞争优 势，往往要采取诸多的战略措施，这些战略措旌通常需要成本管理予以配合。采 用成本领先战略的企业要通过强化成本管理不遗余力地降低成本。战略的选择与 实施是企业的根本利益之所在，其需要高于一切，成本管理要配合企业为取得竞 争优势所进行的战略选择，要配合企业为实施各种战略对成本及成本管理的需 要，在企业战略许可的范围内，在实施企业战略的过程中引导企业走向成本最低 化。 另外，在资源限制条件下，通过成本管理提高资源的利用效率，使有限的经 济资源生产出更多的产品、创造出更多的价值，达到节约增产的目的，也是成本 管理的重要目标。这一原理对于存在瓶颈环节的企业同样具有参考价值。当企业 的薄弱环节成为制约企业成本的重要因素，提高瓶颈资源的利用效率成为成本管 理过程需要重点关注的问题之一。企业可以利用成本的代偿性特征，通过增加其 他方面的成本以节约受限制资源或瓶颈资源，使受限制资源的边际收益最大化， 从而提高企业的产出水平。 综上所述，成本管理存在一个目标体系，这个体系包含三个层次：第一，降 低成本。其中又分成生产过程、业务进行过程为焦点的成本降低措施和以企业为 焦点，以改变成本发生的基础条件为措施的成本降低。第二，利用资源、成本、 质量、数量、价格之间的相互关系，配合企业尽可能获取最大利润，包括通过节 约稀缺资源增加产量。第三，通过成本管理配合企业的战略选择与实施，通过获 取成本优势帮助企业取得竞争优势。三个层次之间的主要差别在于考虑成本问题 的视角不同。第一层次以企业内部为视角，以降低成本为核心；第二层次以企业 内部为主要视角，考虑到成本质量、数量、价格、供求等相关因素之间的关系， 以利润为取向；第三层次以企业与环境、企业与竞争的相互关系为视角，以企业 的长期发展和竞争优势为重点。在这三个目标层次中，都贯穿着降低成本的要求， 堡三垄l 些竺燮兰生箜垫叁堕墨坠墨堡竺堕查塑旦堕丝 都不排斥成本降低的重要性，正因如此，人们常常将成本管理的目标定位为降低 成本。同时应该看到，成本管理需要有一个长期的观点和更为宽广的基础，提高 成本的利用效益，使成本效益最大化是成本管理考虑问题的基本出发点。成本与 诸多变量因素之间关系的复杂性，研究成本管理的相关问题需要将成本与相关因 素联系起来加以考杏。 第三章战略成本的理论分析 第三章战略成本的理论分析 3 1 战略成本管理的涵义 战略是对全局的发展目标和发展趋向所作的谋划，是指导全局的计划和策 略。战略一经确定，将在相当长的时期内对未来整体格局的发展演变起指导作用。 在管理理论中，由于对战略解释的侧重点不同，企业战略理论可以归纳为竞争战 略学派、资源配置战略学派和目标战略学派。竞争战略学派的基本观点是，企业 战略的重点是确定企业的竞争优势，代表人物是哈佛大学的迈克尔波特 ( m i c h a e le p o r t e r ) ，其所著竞争战略( 1 9 8 0 年) 和竞争优势( 1 9 8 5 年) 两书已成为战略研究的经典著作。书中所提出的通用竞争战略成本领先战 略、差异化战略和目标聚集战略已经成为竞争战略的经典理论。资源配置战略学 派的基本观点是，企业战略是现有资源和计划资源的配置，以及外部环境相互作 用的基本模式，这一观点的核心是资源配置。目标战略学派的基本观点是，企业 战略的主题是确定和实施企业的长期目的和目标，认为战略是由目标、意志或目 的以及为达到这些目的而制定的方针、计划所构成的一种模式。按照战略的本义 来判断，关于企业战略的上述三类观点只是这些观点分别强调了企业在不同环 境、不同条件下企业战略的不同侧重点，相互之间并无本质的差别。在激烈竞争 环境条件下，能否取得竞争优势关系到企业的生死存亡，取得竞争优势是影响企 业全局发展的核心的问题，企业战略的重点自然是确定企业的竞争优势。当竞争 的强度不足以影响到企业的生存发展，或者竞争均势已经形成，竞争者相互都无 法击败竞争对手时，励精图治，积蓄力量，发展壮大自己便成为企业发展的重点。 在此之时，企业战略的重点理所当然地转向根据外部环境的变化合理配置企业资 源，谋求企业资源的有效利用方面。确定和实旌企业的长期目的和目标离不开对 竞争发展态势的判断和对企业资源配置的考虑，目标战略理论只是抽象掉竞争重 点或资源利用重点等具体情形而对企业战略所作的抽象。它们的共同特质是都没 有脱离战略的一般涵义。正因如此，在管理领域，一般将战略理解为实现长期目 标的方法，一个单位所应用的战略是为使该单位的技能和资源与在外部环境中发 现的机会相适应所作的谋划。 战略成本管理包括两个层面的内容：一是从成本角度分析、选择和优化企业 战略：二是对成本实施控制的战略。前者是企业战略中的成本侧面，后者是在前 第三章战略成本的理论分析 者的基础上为了提高成本管理的有效性丽对成本管理制度、方法和措施等所进行 的谋划。 竞争战略理论对企业战略中的成本问题作了有效的说明。按照波特的理论， 企业获取竞争优势的基本战略有成本领先战略、差异化战略、目标聚集战略三种。 在波特的三个基本战略中，有一个半战略是以成本领先为基础的。 成本领先战略的核心是企业通过一切可能的方式和手段，降低企业的成本， 成为市场竞争参与者中成本最低者，并以低成本为竞争手段获取竞争优势。成本 领先战略实质上是以成本战略作为企业的基本竞争战略。目标聚集战略分为成本 聚集战略和差异聚集战略两种形式。成本聚集战略是在细分市场的成本行为中挖 掘差异，寻求其目标市场上的成本优势，而差异聚集战略则是开发细分市场上客 户的特殊需要，追求其目标市场上的差异优势。目标聚集战略中的成本聚集战略 实质上是一种低成本战略，针对广设目标的竞争对手在细分市场上满足某一特定 需求方面所支付的成本高于所必需的成本而采取的竞争措施。如果一个企业能够 在其目标市场上获得持久的成本领先( 成本聚集) 或者处于差异聚集地位，它便 有可能获取高于平均收益水平的利润。 实施差异化战略和差异聚集战略的企业也不排斥成本战略的重要性。差异化 战略的基本特点是突出产品为客户所看重的某一方面的特定功能，力求在为客户 所重视的产品性能的某一方面独树一帜，以便增强企业产品的竞争力。实施差异 化战略需要支付额外的成本，这种成本有时很昂贵。要想获取有别于竞争对手的 差异，便必须增加成本，以追加成本为代价。判断差异化战略成败的标志之一是 实现差异化所增加的收入是否超过为此而追加的成本。实施差异化战略的企业必 须通过降低不影响产品性能的成本，力图保持与竞争对手相近的成本，使企业能 够以较低的成本维持产品的差异性。这一原理可以同样适用于实施差异聚集战略 的企业。 从竞争战略理论分析可以得出的基本结论是，不论企业采取何种战略，成本 问题始终是企业战略制定、选择和实施过程中需要考虑的重点问题。如何利用成 本战略为企业赢得成本优势和竞争优势，是企业战略管理的重要内容，也是成本 管理的重要内容，构成了战略成本管理的重要内容。 与战略成本管理相关的另一问题是实旄成本控制的战略。成本控制战略以成 本管理过程为轴心展开，强调的是成本控制措施的构造与选择。价值链分析、作 业成本管理、成本规划与设计等具有长期成本降低措施成份，带有对成本管理的 具体战略进行选择的倾向。这个层面是成本管理的战略旨在构造一个基础宽广 的、具有长期性持续效应的降低成本的措施体系，以期在此基础上，通过一系列 成本管理方法的应用，为企业创造成本优势提供保障。现代成本管理不仅要有取 第三章战略成本的理论分析 得成本优势的明确的战略思想，还需要有实现战略目标的战略措施。 3 2 战略成本管理的特点 通过分析比较传统成本管理和战略成本管理，可以总结出战略成本管理的特 点： 1 长期性。战略成本管理的宗旨，是为了取得长期持久的竞争优势，以便企 业长期生存和发展，立足于长远的战略目标。而传统的成本管理则立足于短期的 成本管理，而未从长远的持续地降低成本的策略上考虑，属于战术性的成本管理。 比如企业进行人工成本管理，按“降低成本”，企业宜雇佣年龄相对较大、技术 熟练程度高的员工以便降低人工成本。以“成本优势”标准衡量，企业宜从长远 出发雇佣年轻、文化程度高的员工，利用学习曲线，以获得较长时期的成本优势。 2 全局性。战略成本管理以企业的全局为对象，根据企业总体发展战略而制 定的。它把企业内部结构和外部环境综合起来，企业的价值链贯穿于企业内部自 身价值创造作业和企业外部价值转移作业的二维空间，价值链不同于价值增值， 它是更广阔的外在于企业的价值系统链，企业不过是整个价值创造作业链节中的 一部分，一个链节。因此，战略成本管理从企业所处的竞争环境出发，其成本管 理不仅包括企业内部的价值链分析，而且包括竞争对手价值链分析和企业所处行 业的价值链分析，从而达到知己知彼，洞察全局的目的，并由此形成价值链的各 种战略。而传统成本管理的“降低成本”则是站在某一企业的角度，加强成本管 理使其成本最低，成本最低并不表明企业能够在竞争中获得成本优