毕业论文-对会计准则重要性原则的探析.doc

对会计准则重要性原则的探析财务报告是企业向外界传递自身经营情况信息的一种载体是企业对外提供的反映企业某一特定日期财务状况和某一会计期间经营成果、现金流量的文件，包括数据化信息和非数据化信息。数据化信息如资产负债表、利润表和现金流量表中的有关数据非数据化信息如财务情况说明书、财务报表附注等。由于不同的使用者所需要的信息不完全相同，所以从会计信息使用者的角度来讲，企业提供的信息越多、越全面越好，会计信息应能满足所有会计信息使用者的全部要求。但是，企业提供会计信息是要花费成本的，如会计人员的工资和福利费用、电脑等固定资产的折旧费及购买财务软件费用等，基于成本效益原则，在会计核算中应该遵循重要性原则，对交易或事项应区别其重要程度，并采用不同的核算方式处理以降低财务费用。1 重要性的基本内涵1.1 重要性的含义重要性又称重大性，对应的英文名称是“materiality”。重要性概念广泛存在于财务报表的编制、审计和对外报送过程中。各国会计规则对重要性的定义基本类似。如美国财务会计准则委员会（以下简称FASB）在财务会计概念公告第2号中这样描述重要性概念：“一项会计信息的错报（misstatement）或漏报（omission）是重要的，指在特定环境下，一个理性的人（a reasonable person）依赖该信息所做的决策可能因为这一错报或漏报得以变化或修正”。 成本效益原则是一条普遍适用的原则，重要性原则就是成本效益原则在会计核算领域中的体现，我国企业会计制度规定了会计核算必须遵循的一般原则，重要性原则就是其中十分重要的一条。所谓重要性是指在会计核算过程中，对交易或事项应区别其重要程度，采用不同的核算方式，对资产、负债、损益等有较大影响，并进而影响财务报告使用者据以做出合理判断的重要会计事项，必须按照规定的会计方法和程序予以处理，并在财务会计报告中予以充分、准确的披露；对于次要的会计事项，在不影响会计信息真实性和不至于导致财务会计报告使用者做出错误判断的前提下，则可适当简化处理。1.2 重要性原则的特征 （1）重要性概念是针对财务报表而言的。判断一项经济业务是否重要应视其在财务报表中的错报或漏报对财务报表使用者所作决策的影响程度而定。若一项业务在报表中的错报或漏报影响甚至改变了报表使用者的判断，则其是重要的；否则就不重要。 （2）重要性必须从财务报表使用者角度考虑。因为财务报表是为了满足其使用者的信息需要编制的。当然，财务报表使用者应具有一定的理解能力并能够理性判断和决策。 （3）重要性的判断离不开特定的环境。企业不同或时间不同判断重要性的标准也就不同，重要不重要是相对的，对重要性的评估需要运用专业判断。 （4）重要性与相关性虽都要考虑信息对决策者的影响或引起的差别，决策者需要了解的信息（即相关性的）往往就是重要的信息，但二者仍存在着重大区别，不能混淆：相关性取决于决策者对信息是否感兴趣，而重要性则取决于信息是否对决策者进行决策起作用，不披露此类信息是否足以引起重大的差别。有些信息可能与决策相关，但因其金额过小，不予披露不至影响使用者的决策，此类信息即为不重要的信息。 （5）运用重要性原则是为把握问题的实质，抓住关键点，兼顾效率和效果，以实现用较小的成本获取较大效益的目的。2 重要性原则的体现和运用2.1 重要性原则在具体准则中的体现2.1.1 关联方关系及其交易的披露中重要性原则的体现 关联方关系及其交易的披露准则中，重要性原则运用主要体现在：对重大交易，一般判断的数量性标准为：交易金额较大的，如销售给关联方产品的销售收入占本企业销售净收入的10%及以上，应分别关联方及交易性质在财务报告中披露。对于性质相同的非重大交易可以合并披露，但以不影响财务报表阅读者正确理解企业财务状况、经营成果为前提。零星的关联方交易，如果对企业财务状况和经营成果影响较小的或几乎没有影响的，可以不予披露。2.1.2 资产负债表日后事项准则中重要性原则的体现 根据资产负债表日后事项准则，对于资产负债表日后的销售折扣和折让，由于这两种情况在企业发生得很少，对企业的损益影响大。根据重要性原则，可以作为非调整事项在财务报表附注中进行说明，也可以在发生销售折扣和折让的年度财务报表中反映，而无需在报告年度财务报表附注中说明。2.1.3 投资准则中重要性原则的体现投资准则规定，长期债券投资成本是指企业购入长期债券时所发生的所有支出，包括买价以及相关费用。如果购入长期债券所发生的相关费用金额较小的，可以直接计入当期损益；金额较大的可以在债券持有期间内分期摊销计入损益。投资准则这样规定主要是遵循重要性原则，因为企业购入的长期债券发生的相关费用，如果占企业当期利润的比重很小，并且直接计入当期损益并不足以对企业利润产生较大影响的，可以将发生的费用直接计入当期损益；如果发生的相关费用占企业当期实现营业利润的比重较大（如超过当期利润的10%及以上），可以先计入投资成本，并在债券持有期间内摊销。2.1.4 借款费用准则中重要性原则的体现依据借款费用准则，企业因安排专门借款而发生的辅助费用，如果金额较小，根据重要性原则，也可以于发生当期确认为费用。这一规定较好地体现了重要性原则在借款费用准则中的运用。2.1.5 会计政策、会计估计变更和会计差错更正准则中重要性原则的体现 会计政策、会计估计变更和会计差错更正准则对重大会计差错的定义是“使公布的财务报表不再具有可靠性的会计差错”，并且原则规定重大会计差错的数量性指标，“ 一般是指金额比较大，通常某项交易或事项的金额占该类交易或事项的金额10%以上，则认为金额比较大。”会计差错的会计处理，区分重大会计差错和非重大会计差错，对于发现的前期重大会计差错要求采用“追溯调整法”，而对于发现的前期非重大会计差错或当期差错额则直接计入当期损益。 2.1.6 租赁中重要性原则的体现我国租赁会计准则有如下规定：“如果租赁资产占企业资产总额的比例不大，承租人在租赁开始日可以按最低租赁付款额记录租入资产和长期应付款。”以上比例一般按30%为标准。如果租赁资产占总资产比例低于30%，因对企业财务状况和损益的影响不会很大，则不按新的租赁准则核算。所以，这一规定也是重要性原则在租赁准则中的具体体现与运用。2.1.7 收入准则中重要性原则的体现 根据收入准则的相关规定，在收入核算中，将收入区分为主营业务收入和其他业务收入，主营业务收入是企业日常经营活动中的主要活动，是企业的重要业务，应重点加以核算；而在主要业务之外的附加业务则属于企业日常活动中次要的交易，可设“其他业务收入”予以核算，就是重要性原则在收入准则中的具体体现。2.2 重要性原则在会计核算中的具体运用2.2.1 重要性原则在会计账户设置中的运用 (1)主营业务和其他业务在成本、费用方面的不同账户设置 企业的经营活动，按照经营业务的主次不同，分为主营业务和其他业务2种。主营业务是企业的主要经营业务，所以在会计核算中，对主营业务的反映就是重要的会计事项。正是基于此，在会计账户的没置上专门设置了反映主营业务成本增减变动情况的“主营业务成本”账户和反映因为主营业务产生的税金及附加情况的“主营业务税金及附加”账户，主营业务成本和税金及附加被分项反映。然而，对于其他业务，由于其相对次要，所以在会计账户的设置上只设置了一个“其他业务支出”账户，其他业务成本和税金及附加等费用全部都在这一个账户中记录，没有进行分项反映。 (2)“预付账款”和“预收账款”账户的设置当企业购买比较紧俏或者生产周期长、投资比较大的商品时，对方一般会要求企业预付一部分货款，俗称定金。在会计账户的使用上，对于企业预付的货款应该按照重要程度的不同采取不同的处理方式。如果企业在一定时期内发生的预付货款业务比较多，使得预付货款在企业资产总额中占据了一定的比重，那么预付货款业务就是一项重要的经济业务，对于预付货款就必须专门设置“预付账款”账户进行核算；但是，如果预付货款业务比较少，只是偶尔发生，则对于预付货款就不需专门设置“预付账款”账户，而应该将预付货款合并在“应付账款”账户中进行反映，以简化账户的设置。预收货款的处理同预付货款一样，如果预收货款比较重要就需要单独设置“预收账款”账户，否则就合并在“应收账款”账户中进行核算。(3)“累计折旧”账户的设置 在会计制度中，对固定资产专门设置了“累计折旧”账户来反映固定资产的损耗价值，对于包装物、低值易耗品和无形资产等的价值损耗并没有专设账户，而是将其损耗价值直接在账面上注销，究其原因主要是因为固定资产是企业的一项重要资源，尤其是在以有形资产为主的工业经济社会里，固定资产在企业资产总额中占据了相当的比重，所以对于固定资产不仅需要设置只反映其原始价值变化的“固定资产”账户，还需要设置专门反映其损耗价值的“累计折旧”账户，通过“累计折旧”账户余额对“固定资产”账户余额的抵减来反映固定资产的真实价值，这样，固定资产的原始价值及其损耗情况都得到了详细的反映。目前，有学者提出，随着人类社会由工业经济向知识经济的转变，智力、技能等无形资产在企业资产中的地位日益重要，对于无形资产的损耗价值也应像固定资产一样专门设置相应的账户进行反映，而不应直接在账面上注销，笔者认为这是在充分考虑重要性原则基础上提出的一种完全正确的观点。 (4)“长期股权投资股票投资(损益调整)”账户和“长期股权投资股票投资(股权投资准备)”账户的分设这2个账户是在采用权益法核算长期股权投资损益时要使用的。在权益法中，对于被投资单位所有者权益的变动，投资方应该按照享有的部分调整投资的账面价值。引起被投资单位所有者权益发生变动的原因有很多，但主要原因足由于被投资单位实现盈利或者发生亏损以及分派利润或现金股利所以对于这些主要原因引起的被投资单位所有者权益的变动，投资方调整投资的账面价值是专门通过“长期股权投资股票投资(损益调整)”账户来进行的，而对于除此以外的其他原因引起的被投资单位所有者权益的变动，投资方则是通过“长期股权投资股票投资(股权投资准备)”账户调整投资的账面价值。 (5)“投资收益”账户核算的内容根据企业会计制度规定，企业对外投资取得的收益和发生的损失都是在“投资收益”账户中反映，该账户的贷方记录对外投资取得的收益，借方记录对外投资发生的损失，贷方余额反映的是投资的净收益，借方余额反映的是投资的净损失。投资收益和损失为什么没有分设账户进行核算，笔者认为主要原因在于对于除投资公司以外的其他企业而言，对外投资活动是企业在开展主营业务和其他业务以外所从事的一项活动。是比较次要的，所以投资收益和损失就没有分项核算。 (6)现金日记账和银行存款日记账的设置在对所有会计要素的核算上，企业会计制度要求对现金和银行存款除了要设置相应的总账进行总分类核算外，还必须设置相应的Et记账进行序时分类核算。笔者认为，现金和银行存款是流动性最强的资产，很容易发生被盗窃或者被挪用等损失。所以必须设置现金和银行存款日记账，以加强对其管理。现金和银行存款的管理是财务管理中的一项重要内容。2.2.2 重要性原则在会计处理方法选择上的运用 (1)个别计价法的选择 个别计价法是发出存货计价众多方法中的一种，该方法是以发出存货的实际进货单价计算发出存货的成本，保持了存货实物流转和成本流转的一致性，是一种最真实、合理和准确的方法。但是，这种方法在操作中需要对发出和结存存货的批次进行具体认定，操作起来比较复杂，工作量也较大，所以对于数量比较多、单价比较低的存货不适宜采用个别计价法，而对于那些容易识别、存货品种数量不多、单位成本较高的存货，如房产、船舶、飞机、重型设备、珠宝和名画等贵重物品提倡使用个别计价法，力求成本计算的合理和准确。 (2)出租、出借包装物和低值易耗品的成本摊销 对于出租、出借包装物和低值易耗品的成本可以采用一次摊销法、分期摊销法和五五摊销法等方法摊销。在这几种方法中，一次摊销法最简单。但是，由于该方法将出租、出借包装物和低值易耗品的成本一次性地全部计入领用当期的损益，使得各期损益反映得不均衡。针对上述缺陷，一般只在出租、出借包装物和低值易耗品的数量不多、金额不大时采用该方法，否则应采用其他方法。 (3)短期投资跌价准备的计提短期投资跌价准备的计提方法有按单项投资、按投资类别和按投资总体3种，企业会计制度规定企业可根据自己的情况从3种方法中任选一种。在选择按投资类别和按投资总体这两种方法时。如果某项短期投资比较重大。占整个短期投资10以上，则先对此项短期投资按单项投资法计提跌价准备，再对剩余的短期投资以投资类别或投资总体法计提跌价准备。(2)长期债券投资中发生的税金、手续费等相关费用的处理 根据企业会计制度的规定，对于企业以支付现金方式取得长期债券投资时发生的税金、手续费等相关费用，如果金额较大，应作为初始投资成本，计入“长期债权投资债券投资(债券费用)”账户单独核算，在计提利息时分期平均摊销，计入各期损益。但是，如果相关费用金额较小，则可以直接计入当期损益。可见，相关费用金额较大时，如果直接计人发生当期的损益。则会对当期损益产生重大不利影响，不利于会计信息使用者的正确决策，所以必须采用先计入投资成本，然后分期平均摊销并计入各期损益的方式处理。 (5)融资租入固定资产的入账价值的确定 会计准则规定，融资租人的固定资产按租赁开始日租赁资产原账面价值与最低租赁付款额的现值两者中较低者记账。但是，如果融资租赁资产占企业资产总额比例等于或低于30的，在租赁开始日，也可以按最低租赁付款额作为固定资产的入账价值。对融资租入固定资产按前述方法确认人账价值时，要计算最低租赁付款额的现值并和原账面价值进行比较，操作起来很复杂，所以当融资租入固定资产在企业资产总额中所占比重不大时，就应该采用简化的方法处理，按最低租赁付款额作为固定资产的入账价值。 (6)短期借款利息费用的处理短期借款利息费用的处理可以采用预提和支付时直接计人当期损益2种方法。其中，预提利息费用的方法符合权责发生制以及收入和费用配比原则，更能真实地反映企业的损益，但是处理起来相对复杂一些，所以，一般是在借款利息按季支付或者到期一次支付且数额较大时采用该法，如果数额不大，应在支付时直接计入当期损益(7)股票发行时发生的佣金、手续费等相关费用的处理 根据企业会计制度的规定，股份公司委托其他单位发行股票支付的佣金、手续费等相关费用，减去发行股票冻结期间的利息收入后的余额，从发行股票的溢价收入中不够抵消的，或者无溢价的，若金额较小，直接计入当期损益；若金额较大，则作为长期待摊费用，在不超过2年的期限内平均摊销，计入各期损益。在金额较大时采用分期平均摊销，也是为了均衡反映各期损益，便于会计信息使用者的正确决策。 (8)专门借款辅助费用的处理会计准则规定，因安排专门借款发生的辅助费用，属于在所购建固定资产达到预定可使用状态之前发生的，应当在发生时予以全额资本化，不需要与固定资产支出挂钩。此项规定就是考虑到辅助费用金额一般比较小，不像借款利息金额那么大，所以为简化核算，在确定其资本化金额时就不需要与相应的固定资产支出挂钩。2.2.3 重要性原则在会计信息披露方面的运用 财务报告是企业对外提供财务会计信息的重要手段，由财务报表、财务报表附注和财务情况说明书3部分组成，其中的财务报表附注主要包括2方面内容：一是对财务报表各项目的补充说明；二是对财务报表中无法描述，而又必需说明的重要财务信息的披露，这些信息对于会计信息使用者的决策将会产生重大影响，依据重要性原则，必须将这些信息进行披露。重要性原则是会计核算必须遵循的一条基本原则，在会计核算的很多方面都体现着重要性原则的精神，只有深入地领会这种精神，在会计核算中坚持贯彻重要性原则，才能实现既满足会计信息使用者对会计信息的合理需求，又降低信息的提供成本的目的。3 我国财务报表的重要性标准问题3.1 会计规则及相关文件对重要性标准的界定我国会计准则要求企业会计核算必须遵循重要性原则，但并未对重要性下明确定义，仅仅规定，对于重要的经济业务应当在财务报告中单独反映。我国现行会计准则已实现了与国际会计准则的高度接轨，但重要性原则在我国会计准则中的体现，与国际会计准则相比，显然还存在着差距。其中最值得注意的是，在起到会计概念框架作用的基本准则中没有对“重要性”概念进行清晰、明确的定义，以致影响到实务中对重要性原则的有效贯彻和执行，同时也影响了其他具体会计准则的制定和完善。因此，如何在基本准则中对“重要性”概念作出清晰、明确的定义就是首先要解决的问题。财政部关于合并会计报表合并范围请示的复函（财会二字19962号，1996年1月9日）在确定合并会计报表的合并范围时指出，如果子公司资产总额、销售收入及当期净利润按照有关标准得出的比例在10%以下，根据重要性原则，该子公司可以不纳入合并范围。但是除了数量方面的考虑之外，性质也应纳入考虑在内，对此文件并未给出数据。企业会计准则会计政策、会计估计变更和会计差错更正（1999年实施、2001年修订）对会计差错的会计处理区分重大会计差错和非重大会计差错。该准则的指南对重大会计差错的定义是“使公布的会计报表不再具有可靠性的会计差错”，并指出重大会计差错“一般是指金额比较大，通常某项交易或事项的金额占该类交易或事项的金额10%以上，则认为金额比较大”。在性质方面本准则也未有规定，但仅从数量上对重要性进行限制显然是不完善的。我国独立审计具体准则多次涉及重要性概念。截至1999年2月4日共出台三批审计准则，绝大部分审计具体准则的正文中出现一处或多处“重要”、“重大”等字样，例如独立审计具体准则第10号审计重要性指出，“在运用重要性原则时，应当考虑错报或漏报的金额和性质”，但是该准则并未提供如何判断小金额错报或漏报在性质上重要的指南。我国注册会计师资格考试审计教材列举了性质上重要的错报或漏报的四种情况：（1）涉及舞弊与违法行为的错报或漏报；（2）可能引起履行合同义务的错报或漏报；（3）影响收益趋势的错报或漏报；（4）不期望出现的错报或漏报。但教材并未提出针对上市公司围绕融资资格操纵利润的现状归纳性质上重要的错报或漏报的相关内容。我国证券监管机构对上市公司履行证券发行和定期报告的信息披露义务时的规定采取“影响投资者判断”的标准。招股说明书准则（证监发200141号）在总则中指出，“本准则的规定是对招股说明书信息披露的最低要求。不论本准则是否有明确规定，凡对投资者决策有重大影响的信息，均应披露。”年度报告的内容与格式准则（2001年修订）在总则中指出，“凡对投资者决策有重大影响的信息，不论本准则是否有明确规定，公司均应披露。”财务报告的编报规则（证监发2001160号）的总则指出：“不论本规定是否有明确规定，凡对投资者决策有重大影响的财务信息，公司均应予以充分披露。”但是这些准则对 “重大影响”的程度并未给出明示。正是由于上述原因的存在，使得原本应在保障会计信息质量、遵循成本效益原则等方面起重要作用的重要性原则，在我国的会计实务中并未得到有效的贯彻和执行。因此，我国的会计准则制定机构应尽快考虑对准则中涉及“重要性”的内容进行修订，否则，重要性原则对于我国的会计实务工作者而言只是空谈。3.2 我国对重要性标准的滥用缺少执业规范文告衡量重要性以信息使用者的判断为尺度，但实际操作中会计人员、审计师和证券发行人必须在会计信息到达信息使用者之前作出重要性的判断。因此他们如何把握信息使用者心目中的重要性就成为一个难题。研究表明，不但会计信息编制人员、审计师与会计信息使用者对同一问题的重要性判断存在显著差异，不同审计师的重要性标准也不一致，这就导致企业披露的信息与信息使用者想要的信息存在差异。然而虽然会计、审计及信息披露规则中的重要性概念是一致的，都是站在信息使用者的立场对重要性做出实质性的概括。但抽象的定义不可能具体指导每个特定情形下的重要性判断。长期实践中形成的数量化的经验法则虽然便于会计和审计人员具体操作，但是不能避免的问题是，重要性的判断一旦沦为数量化的门槛，就很容易被误用或滥用，成为不正当会计处理并且推诿责任的护身符。而且我国至今还缺乏对重要性标准的统一归纳和详细阐述。如果企业和审计师在某交易或事项的会计处理或审计意见方面发生冲突，由于缺乏执业规范文件的规定，审计师依从企业意愿的可能性就大大增加。因此可以借鉴美国SAB99的做法，由证券监管机构或注册会计师协会颁布重要性标准的执业规范文告。4 重要性的职业判断4.1 重要性判断标准财务报表审计的目标是对财务报表是否遵守公认会计原则在所有重要方面公允表述公司财务状况、经营成果以及现金流量表示意见。因此，各国审计准则一般直接沿用了会计文献中的重要性概念。美国注册会计师协会（The American Institute of Certified Public Accountants，简称AICPA）在审计准则公告第27号（SAS No.27，Audit Risk and Materiality in Conducting an Audit）中指出，“考虑重要性是一项职业判断，审计师需要判断合理的财务报告使用者的需要”重要性判断标准的确定是运用重要性原则的关键。重要性有数量和质量两种标准。重要性的数量标准是指重要性的金额界限，它主要是通过大量的实证调查研究得到的经验数据或数量指南，又称重要性水平。比如国际著名“ 六大” 会计公司使用的数量指南为：（1）税前净利的5%10%（净利大时用5%，净利小时用10%；（2）总资产的0.5%1%；（3）权益（净资产）的1%；（2）营业收入的0.5%1%；（5）根据资产总额与营业收入中较大的一项确定一个变动比率，并选取同期财务报表中都最小的重要性水平作为财务报表层的重要性水平（即最低原则）。而重要性的质量标准往往是通过对各种影响报表使用者决策的因素进行定性分析之后得出的结论，又称定性标准。由于重要不重要是相对的，不存在绝对标准，对重要性判断标准的确定只能以定量为主、定性为辅。在实务中，由于定性标准比定量标准更难操作、更难把握，故定性标准在实务中也较少使用。4.2 在判断项目的重要性时应注意的因素 衡量重要性的标准应是相对数或者相对数与绝对数的结合;相对数的基数，可以用净资产额、总资产额、营业收入、净利润等，注册会计师应合理选用。例如当被审单位净利润接近于零时，不应以净利润作为重要性判断基础；当被审单位波动幅度较大时，不应将当年的净利润作为重要性的判断基础。而应选择近几年平均利润；当被审单位属于劳动密集型企业时，不应将资产总额、净资产作为重要性的判断基础；以往的经验；有关法规对财务会计的要求，在会计准则没有提供统一的重要性判断标准时，应注意有关法规(公司法、上市公司信息披露准则等)对重要性判断的影响；企业的经营规模；比较敏感的交易事项，其重要性要高一些；错报或漏报的性质影响到重要性标准。总之，重要性是会计、审计理论与实务中的一个基础概念和基本原则，在会计和审计中有着十分广泛的运用，对会计信息披露和审计意见的形成具有重要的作用；对重要性的原则的探讨，必将有益于会计审计理论与实践的发展。5 对我国会计重要性体系的改进建议5.1 中国注册会计师对重要性原则的数量标准建立的做法5.1.1 财务报表层次的重要性水平重要性水平是针对错报的金额大小而言的，是一个经验值，注册会计师只能通过职业判断确定重要性水平。在审计过程中，注册会计师应当考虑财务报表层次和各类交易、账户余额、列报认定层次的重要性水平。确定多大错报会影响到财务报表使用者所作的决策，是注册会计师运用职业判断的结果。很多注册会计师根据所在会计师事务所的惯例及自己的经验，考虑重要性水平。注册会计师通常先选择一个恰当的基准，再选用适当的百分比乘以该基准，从而得出财务报表层次的重要性水平，即：财务报表层次的重要性水平=恰当的基准*适当的百分比。在实务中，有许多汇总性财务数据可以用作确定财务报表层次重要性水平的基准，如总资产、净资产、销售收入、费用总额、毛利、净利润等。在选择适当的基准时，注册会计师应当考虑的因素包括：财务报表的要素、适用的会计准则和相关会计制度所定义的财务报表指标，及适用的会计准则和相关会计制度提出的其他具体要求；对被审计单位而言，是否存在财务报表使用者特别关注的报表项目及被审计单位的性质及所在行业;被审计单位的规模、所有权性质以及融资方式等。 注册会计师对基准的选择有赖于被审计单位的性质和环境。例如，对以盈利为目的的被审计单位，来自经常性业务的税前利润或税后净利润可能是一个适当的基准，一般选择税前利润或税后净利润的 5%，或总收入的 0.5%；而对收益不稳定的被审计单位或非盈利组织来说，选择税前利润或税后净利润作为判断重要性水平的基准就不合适，而是非盈利组织费用总额或总收入的 0.5%；对资产管理公司，净资产可能是一个适当的基准，百分比一般为净资产的0.5%。注册会计师通常选择一个相对稳定、可预测且能够反映被审计单位正常规模的基准。由于销售收入和总资产具有相对稳定性，注册会计师经常将其用作确定计划重要性水平的基准。 前已述及，对重要性的评估需要职业判断。注册会计师执行具体审计业务时，可能认为采用比上述百分比更高或更低的比例是适当的。当根据不同的基准计算出不同的重要性水平时，注册会计师应当根据实际情况决定采用何种计算方法更为恰当。 此外，注册会计师在确定重要性时，通常考虑以前期间的经营成果和财务状况、本期的经营成果和财务状况、本期的预算和预测结果、被审计单位情况的重大变化(如重大的企业购并)以及宏观经济环境和所处行业环境发生的相关变化。例如，注册会计师在将净利润作为确定某被审计单位重要性水平的基准时，因情况变化使该被审计单位本年度净利润出现意外的增加或减少，注册会计师可能认为选择近几年的平均净利润作为确定重要性水平的基准更加合适。 5.1.2 各类交易、账户余额、列报认定层次的重要性水平由于财务报表提供的信息由各类交易、账户余额、列报认定层次的信息汇集加工而成，注册会计师只有通过对各类交易、账户余额、列报认定层次实施审计，才能得出财务报表是否公允反映的结论。因此，注册会计师还应当考虑各类交易、账户余额、列报认定层次的重要性。在确定各类交易、账户余额、列报认定层次的重要性水平时，注册会计师应当考虑以下主要因素：第一，各类交易、账户余额、列报的性质及错报的可能性；第二，各类交易、账户余额、列报的重要性水平与财务报表层次重要性水平的关系。由于为各类交易、账户余额、列报确定的重要性水平即可容忍错报，对审计证据数量有直接的影响，因此，注册会计师应当合理确定可容忍错报。需要强调的是，在制定总体审计策略时，注册会计师应当对那些金额本身就低于所确定的财务报表层次重要性水平的特定项目作额外的考虑。注册会计师应当根据被审计单位的具体情况，运用职业判断，考虑是否能够合理地预计这些项目的错报将影响使用者依据财务报表做出的经济决策(如有这种情况的话)。注册会计师在做出这一判断时，以下因素需要考虑：(1)会计准则、法律法规是否影响财务报表使用者对特定项目计量和披露的预期(如关联方交易、管理层及治理层的报酬)；(2)与被审计单位所处行业及其环境相关的关键性披露(如制药业的研究与开发成本)；(3)财务报表使用者是否特别关注财务报表中单独披露的特定业务分部(如新近购买的业务)的财务业绩。了解治理层和管理层对上述问题的看法和预期，可能有助于注册会计师根据被审计单位的具体情况做出这一判断。5.2 通过对美国重要性体系建立做法的分析提出我国重要性体系建立的建议 针对前文中提出的我国重要性体系中存在的问题，我认为，我们可以借鉴美国在相关方面的做法。效仿SEC以会计职员公告的形式发布重要性公告（Staff Accounting Bulletin， SAB99： Materiality），用以具体指导财务报告编制和审计过程中的“重要性”判断。在运用具体百分比对重要性进行初步判断的基础上强调重要性的判断必须站在财务信息使用者的立场上考虑综合因素进行具体分析。其主要内容如下：（1）.强调数量与性质并重。一些数量上较小的错报或漏报在性质上达到重要性的需要列报，如：帮助实现预期盈余（earnings expectation）的差错；改变收益趋势的差错；达到扭亏为赢或者相反目的的差错；重要分部或业务发生的差错；违反法规的差错；借以满足债务契约的差错；实现管理者报酬（如股票期权）的差错；隐藏非法交易的差错。（2）要求在判断重要性时应考虑管理当局的意图，即使差错金额微不足道，但如果出于管理当局的盈余管理动机，则应该作为重大差错对待。（3）各项目的错报或漏报、有关项目错报或漏报的小计、所有项目错报或漏报的汇总，要统统考虑，不应相互抵减或抵消。（4）具体项目的重要性水平还取决于该项目能够精确计量的程度。除了这一公告的发行外，在美国重要性标准的形成过程中，法院的判决也起到了重要的推动作用。这些做法虽然仍久存在一定的漏洞，但也是值得借鉴的。我认为我国也应该效仿美国，由审计部门或注册会计师协会根据我国相关方面的实证研究制定规范细致的规范性文件，并由相关部门监督执行，使我们的重要性体系的建立尽快达到先进国家的水平。另外，国际众多学者对现在的重要性体系有所不满，并提出了相关的修改意见，我们可以借鉴以完善我们的体系。随着企业对财务管理的重视的不断提升，重要性原则及重要性标准的具体准则和相关的规范条文必将出台，这也是顺应国际潮流，解决实例问题的最佳方法。在此方面美国和其他国家也都还存在很多不足，除了要借鉴美国和其他国家的做法之外我们还有很大的发展前景，重要性原则也必将引起更多学者和管理者得重视，相关的法律制度也会得到进一步的完善。 结 论重要性原则是会计核算必须遵循的一条基本原则，在会计核算的很多方面都体现着重要性原则的精神，只有深入地领会这种精神，在会计核算中坚持贯彻重要性原则，才能实现既满足会计信息使用者对会计信息的合理需求，又降低信息的提供成本的目的。重要性原则自被引入会计领域后，便成为会计理论与实务中一个重要的基础概念和应用原则。它的引用对于强化对经济活动和经营决策有重大影响的关键性问题的核算，简化核算工作、提高会计工作效率、保证会计信息质量有十分重要的意义。总之，重要性原则在会计中有着十分广泛的运用，对会计信息披露具有重要作用；对重要性原则的研讨，必将有益于会计理论与实践的发展。致 谢 本篇文章从初具构思，到筛选代表性资料，形成初稿，到反复修改各稿，最后