（会计学专业论文）企业集团全面预算管理若干问题研究.pdf

提要 随着经济的发展，我国涌现了越来越多有雄厚经济实力的企业集团，在国民经济 中占了相当重要的地位。企业集团管理的核心问题是熬合，而全面预算管理是为数不 多的能够将企业管理最关键的预测、控制和评价功能联系在一起的管理系统之一，是 企业集团管理的主线。但随着经营环境的变化，全面预算管理遭到了越来越多的抨击。 其中存在着两大问题即：战略脱节问题和业绩评价所引发的激励失效问题。 本文对全面预算管理的理论和应用环境构建作了较系统的介绍；发现并提出了全 面预算管理在应用中所存在的两大难点及解决这两大难题的重要性；介绍了前人提出 的解决方法；提出了以在全面预算管理中赘含平衡计分卡来同时解决这两个问题的建 议，同时对其实际应用进行了一定程度的探讨，给出了整合的大致思路，为全面预算 管理的进一步发展找到了一条出路；同时也解决了平餐计分卡理论完善、诱人但实际 应用难的问题，为我国企业继续提高管理水平和竞争力提供了一个新思路。 关键词：全面预算管理平衡计分卡战略衔接业绩评价 a b s t r a c t w i t ht h ed e v e l o p m e n to fs o c i a l e c o n o m y ，t b e r ea r em o r ea n dm o r e e n t e r p r i s eg r o u pc o i n i n gu p ，w l l i c hh a ss t r o n ge c o n o m i ce 船c to nc o u n t r y e c o n o m y t b t a lb u d g e ti so n eo ff e wm a n a g e m e n ts y s t e m sw h i c hc a n i n t e g r a t et h et h r e ek e yf u n c t i o n so fe n f e r p r i s eg f o u pm a n a g e m e n t ：f o r e c a s t ， c o n t r o la n de v a l u a t e ，盐di sc u r r t l ya l m o s tt h eo n l yk e yi n t e m a lc o n t r o l o o l o fo u rc o u n t 巧se n t e l p r i s cg r o u p s b u ta st h eo p e r a t 抽ge n v i r o n m e n tc h a n g i n g ， t o t a lb u d g e ti se n c 0 岫t e r i i l gm o r ea n dm o r ec r i t i c i s m t h e r ea r ep r i m a r i l yt w o p r o b l e m s ：d i s c 0 曲e c t 弼t hs t r a 把g ya n di n e f f e c t i v ei n s p i r i n gd u et oi m p r o p e r p e r f b 册a n c ee v a l u a t i o n b a s e d0 nt h es y s t e m a t i ci i l t r o d u c t i o nt ot h e t h c o f yo ft o t a lb u d g e t s y s t e ma n di t sa p p l i 鼯t i o ne n v i r o m n e n t ，t 王l i se s s a yf b c u s c so nm es o l u l i o nt o t h e s ea f o r e m e n t i o n e d 咖印b l c m s b e s i d c st i l ei n 扭d d u c l i o na l l da l l a l y s i so f o t h e rr e s o l u t i o i l st ot h e s ep l o b l e 麟，t 量l ed i s q t l i s “i o no 姣髓蚰e m e t h o d ，l h a ti s ， t 0 i n t e g r a t eb s ci n t o t h et o t a l b u d g e tm 她a g c m e n ts y s t e m ，a n ds e v e r a j s u g g e s t i o n s f o f s o l v i n g m e 呐op r o b l e 瑚，w h i c hc a n h e l pi m p r o v e m a i l a g p m e n ta b i l 畸o ft h ee n t e 巾r 主s e si nc h i n a ，蛐da l s oh e l pt o t a lb u d g e t m a n a g e m e n tt h c o 巧d c v e l o pf i l 吡e ri l ls o m ew a y k e yw o r d s ：t o l a lb u d g e t ，b s c ，s t r a l e g y f o c u s e d ，p e 哟n n 锄c ee v a l u a t i o n h 刖舀 随着民营企业的发展壮大以及国有企业的上市、兼并、重组，我国逐渐形成了一 大批企业集团。企业集团一般由蓿干相对独立的二级单位组成。二级单位包括集团职 能处室和二级经营单位。二级经营单位可以是独立法人( 即子企业) ，也可以是不 其有法人资格的分企业或经营单位。企业集团的二级经营单位的数量最少 家，多的 达到百家或者几百家。企业集团管理的核心问题是整合，就是将各二级经营单位及葵 内部各个层级、各个单位和各位员工联结起来，围绕企业集团的总体目标而运作。 我国企业集团还远远没有达到整合的程度，许多企业集团的上下级之间、。二缀经 营单位之间存在着严重的互相“扯皮”互相制肘的不协调现象，从而影响整个企业集 团的发展。企业集团特殊的管理格局无疑需要其管理有一条主线，将企业各职能部| 、_ j 的管理工作和所属企业的生产经营活动贯穿起来，以提高企业整体的管理效率和经济 效益。发达国家成功企业的经验证明，这条主线就是全面预算管理。 从1 9 9 9 年开始，我国很多企业集团也认识到：( 全面) 预算管理可能是实现企 业集团攘合的最基本、最有效的手段，并积极探索和实施预算管理；国家经贸委也在 国有企业大力推广预算管理。但是，目前在我国全面预算管理实施过程中，仍然存在 不少闷题。其中预算管理的两大难点问题战略脱节阀鼹和激励失效问题，一点困 扰着我国企业( 包括西方企业) 的管理，也阻碍了我国企业管理水平和竞争里的提升， 迫切需要解决。 本文正是在关注我国企业全面预算管理实际应用的基础上，通过前人的研究发现 问题、提出问题，并结合案例研究，提出了解决这两大难题的思路，为我国全丽预算 管理进一步发展提出了一种出路。 第一章全面预算管理概论 第一节全面预算管理的定义及特点 预算是以财务数字为主要表达形式，企业为实现长期规划而对未来经营年度的生产 经营活动及其目标做出的预期安排。 预算管理则是利用预算这一手段对企业经营的各个环节和企业管理的各个部门进 行管理控制，以及对企业各种财务及非财务资源进行配置的一系列活动。 全面预算是指所有以货币及其他数量形式反映的有关企业未束一段时间内全部经 营活动各项目标的行动计划与相应措施的数量说明，是企业控制经济活动的依据和考 核单位经营业绩的标准。其具体表现形式一般包括财务预算、业务预算以及其他专项 预算、附属预算、预算说明书，有的为了预防重大不确定因素还包括备用预算，这些 构成了一个有机联系的整体。 全面预算管理则是利用全面预算这一主线对企业内部各部门各种财务及非财务资 源送行控制、反映与考评等一系列活动，并借此而提高管理水平和管理效益。1 全面 预算管理是将企业的决策目标及其资源配置以预算的方式加以薰化，并使之得以实现 的企业内部管理活动或过程的总称。 与预算管理相比，全面预算管理具有如下特点：( 1 ) 全面性。全面预算管理的预算 体系包括企业经营性预算、财务预算和专项预算，既能反映企业日常经济活动的预算， 也能反映企业资本性支出等一次性财务资金筹措和使用的预算。( 2 ) 全员性。全面预 算管理是一种涉及企业内部毅责利关系的全面安捧，它不是某一部门的事，而需要上 下配合、全员参与。( 3 ) 全程性全程性是指对企业担任经营活动全过程的控制，对 企业经营活动结果的评价考核也在全面预算管理中得到体现。( 4 ) 目标性。全面预算 管理的目标明确，除目标利润外，企业的资本结构、股东权益也得到体现。( 5 ) 指令 性。全面预算管理由颈算委员会负责，预算一经确定，一般不轻易调接。 第二节全面预算管理的体系框架 全面预算管理的内容框架体系大体包括预算编制、预算执行和预算考核三个环节2 。 王斌现代财务理论前沿专怎一预算管理东北财经丈学出版社2 0 0 1 年第1 版 。袁淳，姚文，张绮丽企业预算管理的运用，中国财政经济出版杜2 1 年1 1 月舨 2 预算编制是指将预算的内容无论是生产或销售的目标、费用的分配，还是现金流量等 财务指针的预算，都以一定的方式形成具体的、量化的表格和文件。预算执行就是企 业中的各部门和个人根据形成的预算开展各项经营活动，以达到预定目标的过程。预 算执行是整个预算管理过程中比较重要的环节，也是相对难度较大的环节。因为执行 过程是由组织中的个体来完成的，由于人是种复杂的动物，在个性、需求等方蛭存 在很大的差异，给执行的程控带来一定困难。因此，对执行过程的控制尽量避免人为 表卜1 全面预算管理体系框架的静态描述 模块构成功能内容 夺 预算 i 、组织体系模块组织建立 + 预算执彳j = 单位 夺 顼算目标的选择 2 、目标设定模块确立预算目标 专 预算目标确立的方式 夺 预算编制的程序 3 、编制模块编制预算 夺 预算编制的内容和方法 专 预算表格式设计 夺 按璜算责任腭络分解指标 4 、执行模块执行预算 +预算执行的监控 夺 采集预算管理所需数据 5 、计量模块厦映预算执行的进度和结果 实现会计棱葬与预算管理的集成 定和分析预算与实际执行程度之间 夺 分析蓑鼻形成的舷因和责任归属 6 、分析模块 的差异，井进行疆警夺瑗葬臻警 备擐警理人员对下属及自身预算执行 设计标准反馈报告、简式反馈报告和 7 、反馈模块过程的监控和在必要时采取监控措麓专项反馈报告 夺 为整改攒墙拟定程序 在必蔓情况下孵预算进行调整 夺 预算渭羹的程序和方法 8 、调整模块 夺 预葬调整登须满足的条件 确保疆算譬堙熏缱重的当事人肖足够 十 预算评挽指标体系 9 、考评模块 的动力 夺预算考 j f 与瞢一捌度对接 为疆算警曩墨供所鬟的警理秘技术支 设译各种臂瑗制度。培青良好的公司 1 0 、管理及技术持，但逆蒺算信息处理的及时性文化 支持模块 夺 开发预算管理系统 夺 预算管理制度毫效远行的环境 资料来源：参见何瑛全面预算管理的体系框絮和主要功能经济与管理研究2 0 0 5 ，2 ：5 5 5 8 因素的干扰，引入诗算帆系统进行控制可以解决这一问题。预算考核就是将执行的结 果与预先制定的目标进行比较，一方面分析出现偏差的原因，便于改迸工作或调整预 算，另一方面根据比较结果考核员工和缀织的工作业续，奖罚分明，以达到激励的目 的。 如果想要更详细一点，亦可以通过静态和动态两种方式描述一个完整的全面预算管 理体系。从静态的角度来看，全面预算管理体系应该包括1 0 个模块，如表1 一l 所示： 其中模块2 、3 属于预算编制环节，模块4 8 属于预算执行环节，模块9 属于预算考 核环节，而模块1 和1 0 属于预算管理的支持模块。 从动态的角度来看，全面预算管理体系则是个闭环的管理系统，如图1 1 所示。 该图同时也是全面预算管理的流程图。 圈卜1 垒面预算管理体系框架的动态描述 资料来源：参见何瑛全面预算管理的体系框架和主甍功能经济与管理研究2 0 0 5 ，2 ：5 5 5 8 第三节全面预算管瑗的功能和地位 预算管理作为传统管理控制体系的代名词，自2 0 世纪2 眸代产生以来一盔是西方 企业标准管理程序，它涵盖禹括设定、执行控制、差异分析、反馈与考核等内容，从 而长期处于企业控制系统中的核心地位。我国近年来兴起的“全面预算管理”更是超 越了谣方传统预算管理模式，并在某种程度上成为我国企业内豁控制系统的惟一形式 ( 王斌，高晨，2 0 0 4 ) 。其在企业管理中的地位如图1 2 所示。 著名管理学教授d a v i d0 c y 认为，全面预算管理是为数不多的几个能把组织的所 有关键问题融合于一个体系之中的管理控制方法之一。全面预算是企业综合的、全面 的管理；是协调的依据：是控制的标准；是具有全面控制机铺的一种整合性篱理系统。 全面预算管理是一个全员、全过程、全方位的管理工具和手段。它将市场预测和经营 目标的设定、业务计划编制、计划执行、控制、业绩评价、反馈、调整经营目标并与 4 下一个周期的市场预测和经营口标设定连贯起来，形成一个互相影响又周而复始的闭 环管理流程。 全面预算管理在企业管理中所占的重要地位是由其功能和作用决定的，主要体现 在战略管理、风险控制、绩效考核及其所带来的附加效应( 加强企业集团各部门的沟 通) 四个方面。 卜一一规划与决簧一l 一拄制与评价一 黼仁二篓二r 一蝴删 图卜2 全蕊预算管理在企业管理中的地位 资料来源：王智捷硕士论文基于全面预算管理的业绩评价体系研究，2 0 0 5 l 。全面预算管理有助于推动企业总体战略目标的实现。要最终实现企业的战略 目标，首先要根据企业战略目标的内涵，了解行业先进水平，描述企业的现状，并与 行业先进对比，分析差距，寻找产生差距的原因，制定切实可行的措施。在此基础上， 集团制定分阶段目标，各分企业、部门确定工作目标、方向，逐步赶超，最终实现企 业战略目标。这样的过程正是全面预算管理的过程。 2 全面预算管理可以规划企业在某个计划期间的经济活动及其成果，有效降低 企业的经营风险与财务风险。制定和执行全面预算的过程，就是企业不断用量化的工 具使自身的经营环境、自已拥有的经济资源和企业的发展目标保持动态平衡的过程。 根据战略目标确定了年度预算目标后，要将预算目标进行分解，制定确保目标实现的 措施，并对实燕鹩效果不断跟踪监控，是实现计划强标的熏要保障。另外，全蔼预算 管理可以初步揭示企业下一年度的预计经营情况。根据所反映出的预算结果，预测其 中的风险之所在，并预先采取某些风险控制的防范措施，从而达到规避与化解风险的 目的。 3 全面预算管理为企业提供了科学的绩效考评基础，可合理评价各部门、各单 位及领导的工作业绩根据全面预算管理的指标体系及目标、结合与历史、行业先进对 比情况来衡量备部门、各单位及负责人的工作业绩。同时，管理者也可以根据预算的 实际执行结果不断修正、优化续效考核体系，确保考核结果更加符合实际，真证发挥 评价与激励的“生命线”作用。 4 全面预算管理有助子加强部门之间、部门与各= ：级单位之间的交流与合作。 全面预算管理是涉及到企业各个单位、各项业务，是全员参与的管理体系，企业在全 面预算管理的过程中更加关注整体运行环节的相互关系，明确各部门的责任，它有助 于管理部门之间、部门与二级单位之间加强沟通与协作，统一认识，实施无边界管弹， 有效提高工作效率，实现系统效益最大化。 总之，我国企业集团实行全面预算管理具有多层积极意义：第一，可以有效地消 除企业集团内部组织机构松散，实现各层级各单位各成员的有机整合；第二，符合国 际大企业的管理惯例( 据调查，美国、日本、荷兰和英国的企业中实行预算管理的企 业所占的比例分别为9 1 、9 3 、1 0 0 和1 0 0 ) ，有利于提高我国企业集团的国际 竞争能力。 第四节全谣预算管理的历史发展状况 预算管理的发展大致经历了成本预算管理、财务计划和全面预算管理三个阶段。 据有关文献记载，预算最早起源于1 8 世纪的英国。当时主要的目的是为了对国王的征 税权加以控制，并限制政府的开支，但并没有一套科学的管理办法。而最早将预算作 为管理手段应用予企业的是美国，它最早被应用于广告费分配3 ( a p p r o p r i a 疽o n ) 。 受欧洲产业革命的推动，1 9 世纪末2 0 世纪初，美国经济得到迅速发展，企业规模 不断扩大，企业内部组织层次也穗应增加，如何使管理分权而又不失控制成为一个突 出问题。与此同时，到2 0 世纪初，企业所面临的市场环境也发生了微妙的变化。由于 生产规模的急劂扩大，某些产品出现了过剩，由卖方市场转化为买方市场，这些都对 企业豹内部管理提出了更高的要求。企业管理的重心在扩大规模、提高生产效率以增 加产量的同时，不得不更加关注产品成本的降低，以提高产品竞争力，增加利润。1 9 1 1 年，美国工人出身的弗雷德里克寨罗( f ：w _ h y l o f ) 发表科学管理原理一书， 标志着管理科学发展史上的重要阶段科学管理的诞生。科学管理的中心问题是提 高劳动生产率，主要方法是标准化( 制定合理的日工作量，使工人掌握标准化的操作 方法，使用标准化的工具、机器和材料，在标准化的工作环境中工作) 以及采用激励 性的工资报酬制度( 印制定合理的工作定额，实行差别计件制，完成任务正常报酬、 小林健吾企业预算管理台北詹华工商出敝公司1 9 9 8 p p 笛- 4 7 6 未达到标准低报酬、超标准高报酬) 。科学管理一出现便迅速在美国许多企业中得到 应用。为配合科学管理的应用，标准成本、预算控制、差异分析等专门方法被引入成 本会计体系之中，为在企业内推行预算管理打下了扎实的基础。 1 9 2 1 年，美国政府颁布了预算与会计法案( 1 1 1 eb u d g c ta n d a c c o u n j n g a c t ) ， 该法案实施后，效果良好，它使预算管理的功能被更多的人所了解，成本预算因此在 私营企业得到更广泛的推行，英国、日本、德国的一些企业也开始仿效和采用。嗣时， 一些学者开始对预算管理理论进行研究。 1 9 2 2 年，著名学者麦金西( m c 图n n e y ) 的预算控制论一书问世，该书较为 系统地将成本预算管理理论和方法从控制角度进行详细的介绍，该书的出版标志着成 本预算管理理论开始形成。在同年的美国全国成本会计师协会第三次会议上，以预 算的编制和使用为专题展开研究，这次会议的研究成果不仅把对有关“预算控制” 方面的内容予以深化，而且掀起了1 9 2 3 1 9 2 9 年全美会计师与工程师协同研究预算管 理问题的高潮。 之后的预算管理吸收了自2 0 世纪2 0 年代发展起来的一些专门用来提高企业内部 管理水平和经济效益的方法，建立起了许多量化的财务管理模式，以帮助管理层进行 预测、决策、组织和控铷生产经营，提高企业的竞争力。如变动成本计算法、盈亏平 衡分析、弹性计划等，这些方法的产生，促进了预算制度的发展与完善。特别是盈亏 平衡点分析理论的形成，使企业对成本、业务量、利润指标的分析被逐渐利用在各因 素的变化对企业稠润影响的事前预测，企业管理者开始对影响企业利润的各因素的变 化及对利润的影响程度进行分析和预测，以勾勒企业未来的财务成果和资金占用，作 为对企业经济活动进行协调和控制的依据。此阶段豹预算管理，在内容上大大超出了 成本预算的范围，理论和方法上进一步成熟，我们将其称之为“财务计划”预算管理 阶段。是全面预算管理的雏形。 全面预算管理最初起源于1 9 2 0 年，是由美国通用汽车企业最先将其作为企业管理 的一个重要组成部分。它作为企业内部管理控制的一种主要方法，曾对现代工商业的 成熟与发展起到过至关重要的作用。其发展大致经历了三个阶段第一阶段，匿向企 业内部，注重提高内部效率，着眼于减少消耗和损失；第二阶段，面向市场，根据市 场需求安排企业生产：第三阶段，面向顾客，以战略为导向，以满足窖户需要为出发 点。其功能从最初的计划、协调生产，发展到现在的兼具控制、激励、评价等功能的 7 一种综台贯彻企业战略方针的经营机制，从而处于企渡内部控制系统的核心位置。2 0 世纪8 0 年代对美国4 0 0 家大型企业进行的一项调查研究表明，当时几乎所有的丈犁美 国企业都或多或少地运用了预算管理4 。 我国早在周王朝的官厅会计中已经存在预算制度，主要用以计划王室收支，为后 来的历代王朝所效仿。1 9 世纪6 0 年代后，随着我国民族工业的产生和发展，预算管理 的做法被广泛地应用于企业。在我国早期计划经济体制下，“预算”实质上是在全国 范围内进行宏观调控的一种工具。随着我国社会主义市场经济体制的逐步建立，企业 管理控制的目标也逐渐转移到追求企业价值最大化的终极目标上来，统一的财务收支 计划已不能适应企业管理控制的要求。越来越多的企业开始认识到，企业作为一个独 立的经济实体，必须有一套符合市场经济发展规律的管理模式，丽预算管理正是这一 模式的核心。 全面预算管理因此不断引起政府和学术界的广泛关注，甚至被放到战略管理的高 度来加以认识。2 0 0 0 年9 月2 8 日，国家经贸委发布的国有大中型企业建立现代企业 制度和加强管理的基本规范明确提出企业应建立全面预算管理制度。2 0 0 1 年4 月2 8 日，财政部发布的关于企业实行财务预算管理的指导意见，进一步提出了企业应 实行包括财务预算管理在内的全面预算管理。这些规章制度的颁布和施行，标志着全 面预算管理这一管理理念已在我国得到广泛认可，并已进入至d 规范和实麓阶段。 全面预算管理已被越来越多的企业所接受，推行全丽预算管理的部分企业也取 衰卜2 我图企业推行全面预算瞥理的内容和行业比例 全面预算管理内容采掘业制造妲建筑妲流进业其他行业总体比例 利润预算 1 0 01 0 0l o o1 0 07 19 3 生产成本预算 1 0 08 96 7 一 5 7 5 9 管理费用预算 1 0 01 l o o8 98 69 6 财务费用预算8 2 8 91 0 07 42 9 7 9 销售量预算 5 58 96 77 41 46 7 资本性支出预算 6 47 83 34 74 3 5 9 存货预算 7 36 7 4 7 5 0 应收账款预算 5 56 76 74 704 8 现金预算 5 53 93 32 l2 93 6 鹰付账款预算 4 52 803 2o2 8 资料来源：全噩预算管理不是计划和预算的简单转换一全面预算管理f 坷题研究之二，( 中国财 经报，2 0 0 1 年1 月1 8 日 j l 齐默尔璧挟策与控制会计东北财经大学出版社2 0 0 0 8 得了良好绩效。2 0 0 0 年某一研究课题对我国5 8 家国有大中型企业内部管理状况的 调查表明，其中有三分之一左右的企业已经开始推行全面预算管理，如表1 ，2 。 实践表明，全面预算管理已经在一定程度j 二为我国企业实现其目标发挥了管理 作用。我国推行全面预算管理的成功企业有：邯钢、中国新兴铸管集团有限公司、 上海宝钢集团有限公司、中国化工进出口总公司、中国五矿进出口总公司、华润( 集 团) 有限公司、中国石油天然气集团公司等等。 但是，从我国国有企业集团多数已开始实施预算管理的企业来看，实际应用 中除了本文所研究的两大难点问题没有很好地解决外，还存在以下的缺陷：( 1 ) 在预算组织上，缺乏薰事会对预算管理的组织领导，与子公司预算管理的对接不 够，尚存在很多认识与实务的盲区；( 2 ) 在预算观念上，仅仅将预算管理当作控 制费用的工具，对企业资源整合的作用不明显：( 3 ) 在管理环节上，着眼点放在 预算编制上，预算与执行成为两张皮；( 4 ) 在预算制度上，相关管理制度的建设 缺乏体系化；( 5 ) 在预算指标上，目标不明确，重点不突出，内容较粗，责任没 有落实到人；( 6 ) 在预算编制方法上，基本采用固定预算，其他方法运用很少， 而且预算管理缺乏效率：( 7 ) 在预算监控上，没有建立预算管理所必须的责任会 计核算体系，预算反馈信息质量较差。( 8 ) 在面对企业环境的多变性问题时缺乏 应变能力。 9 第二章企业集团全面预算管理应用的内部环境构造 预算管理主体与客体之间的相互关系，它是全面预算管理成功实旌的基础。除此之 外，企业还需要设立专门的全面预算管理组织机构，健全相应的管理制度体健全、规 范的公司法人治理结构5 确定了预算管理主体之间的相互关系，以及系并构建有效的 预算信息反馈系统。 第一节设立专门的全面预算管理组织机构 企业集团组织机构庞大，管理相对复杂。应用全面预算管理时需要建立两级预尊管 理委员会，从组织体系上保证预算体系的建立。其组织机构如图2 1 。 预算管理委员会是整个系统的最高领导机构分别吸收营销、生产、采购、技术、信 息、质捡、人事部门的最高负责人担任委员，由集团董事长担任委员长，负责预算管 理的重要事项，以保证预算管理的权威性。下设价格委员会、办公室、内部审计组和 考核评价组。价格委员会主要负责市场信息的收集与反馈、价格政策的制定与协调、 预算调整与修改的批准等重要事项，以保证预算管理的权威性。它下面设有价格小组、 技术小组和市场信息小组。价格委员会由主任和委员共同组成，由企业总经理担任主 任，各小组的负责人担任委员。办公室由集团财务部负责人担任主任，以财务部为主 导，负责预算管理的日常工作( 预算的编制、执行结果的核算调整和汇总等工作) ； 董事会 阜 办公室内部审计组考核评价组 价格小组技术小组市场信息小组 圈 1 企业集团全面瑗算管理组织体系 资料来源：由周密，曾维椿垒砸预算管理中的重点与难点阔题研究石家庄经济掣院学 报2 0 0 5 4 ( 2 8 ) ：4 5 9 4 6 l 修改而成 5 从一般意义上理解，企业法人治理结构是“协调参与决定企业发震方向和绩效的相关和益主体之闽关系的一整 套制度安排”。参考孙传英企业全面预算管理的制度和运行摹础中国集体经济2 5 ，9 ：4 5 4 6 1 0 考核评价组负责按预算指标考核各单位，负责贯彻奖惩制度；内部审计组负责对预算 管理过程中资料的真实性、完整性、科学性进行鉴定，同时对各预算单位( 各子企业、 二级单位) 的预算执行过程与结果进行审计。 第二节健全相应的全面预算管理制度体系 全面预算管理是在企业治理结构下出资人与经理人的“游戏规则”之一。预算是 企业内部一个非常严肃的制度概念，在现代企业制度中，出资者与经理人之问是一种 委托代理关系。预算的过程，在某种程度上就是出资者与经理人之间的一个反复博弈 过程。“好的制度使坏人干不了坏事坏的制度使好人办不了好事”。全面预算管理制 度体系如图2 2 。 圈2 - 2 全面预算管理制度体系框黎 赍科来源：全面预算管理制度、组织和编制技巧公司财务2 0 0 5 ， 1 组织机构制度。应当从制度上孵确预算管理委员会及其下属机构豹权威地位， 明确其职责范围，树立权威性。 2 预算评审制度。审核预算，必须有严格的评审制度与整套可操作的标准，避 免“人治”的弹性标准，形成“法治”的公平机制。 3 健全内部控制制度。预算一经确立，便具有“法律效力”。企业部门在生产 营销及相关各项活动中，都要围绕实现预算开展经济活动，严格按照预算跟踪分析 和监督预算的执行，如建立预算执行情况定期报告制度。 4 建立例外报告报批制度。对预算中未规定的事项和超过预算限额的事项，以 1 1 及执行预算差异较大的事项，及时向预算管理委员会上报，以便及时调整或修改，并 明确例外调整的程序、方式、权限。 5 考核奖惩制度。预算管理的最后一步是进行考核，实施奖励，激励员工为 实现企业战略目标而共同努力。考核奖惩制度要客观公正、科学合理，充分考虑到 差异出现的原因，并有较强的操作性。 第三节构建有效的预算信息反馈系统 充分、及时的信息是任何种管理行为取得预期效果的必要基础，在预算管理过 程中，预算编制、预算监控、预算调整、预算考核以及预算目标的最终实现都有赖 于建立一个能全面、及时反映预算实施过程和结果的预算信息反馈系统。而传统的 全面预算管理由于不能得到实时动态的实际数据，无法按照各部门、各个岗位、乃 至个人的具体预算标准进行实时控制因此，我国许多企业只是把预算当成“摆设”， 随意调整，预算控制并没有真正发挥作用。随着计算机技术及e r p 6 系统在我国现代 企业得到越来越广泛的应用，这为全面预算管理的完善、发展和应用创造了条件。 e r p 是现代企业管理的重要手段之一，它能将全企业的信息系统进行集成，将企业 内部系统扩充到企业外部，从而实现企业管理的仝过程控制。而以财务为核心的全 面预算管理是e r p 事先计划与事中控制思想的熏要实现手段。全面预算管理信息系 统支持结构如图2 3 。 e r p 环境下的全面预算管理系统主要由3 个功能子系统组成：预算编制、预算控 制和预算分析与考核。各予系统又包含各自的功能模块。整个系统可分为3 个层次： 1 界面层。它是系统同用户进行交互，获取或输出信息的接口。它通过提供直 觉化的界面，用户可以方便地提出要求，得到所霈的信息。 2 功能层。它由执行全面预算管理功能的各个子系统构成。各子系统又包括若 干业务，这些业务构成业务层，业务层之间既有顺序的，又有并列的。 3 支持层。它是指系统所用到的数据库管理系统、操作系统和网络通信协议( 如 t ( 删等，是保证整个系统日常运行的基础。 企业资淫计划( 踟锄p f i s er 鲫辩sn 啪i 赡) ，产生于9 。年代中后期，主要应用于供应链管理它是一种主 要面向翻造行业进 亍钧质蠢_ 潦、舞盘蠢鼍和信息赉漂集成一体他譬理的企业信息管理系统。在5 0 年代末产生 的第一套物料需求计捌- 肿( 4 t 盯i a lr 蜩“r e 嘲t sp l 蛐i 略) 和年代产生的把制造、财务、销售、采购 和工程技术等各个子系蟪集成为一体化氍造舞潭计划( 疆曲u f 缸t u r i n gr e s 饿雎c ep l 醐n i ) 系统，一r p l i 的 基础上发展而来e r p 在瓣n 基础上进一步发展了企业信息管理系统，扩罹了管理范匿，把企业与客户、供 应商和经销商等因素整台在一起，形成一十完整韵企业供应链系统，并对侠应链上的所有环节进行有效管理。 该系统的具体运行模式需根据全萄预算管理在企业集团中的应用要求而定。一方 面，预算管理需要持续地进行预算编制，实现预算的动态控制；另一方面，又需要 实现多用户、不同区域问的实时合作。因此，企业的内部信息管理以局域网为主体， 采用客户机服务器架构，保证内部信息的高度安全及信息传送和处理的高效。 用户 e r p 其他于系统 数据接口 用户界面 +鲁 预算编制 预算控制预算分析与考核 i 数据库管理系统 网络与通信协议 异构计算帆与操作系统 界面层 功能层 支持堪 圉2 - 3 垒夏预葬管理信患系统支持结构 瓷料来源：陈车，毛华扬基于e r p 环境下的全面预算管理系统设计与实现企业管理信息 化2 5 ，3 6 - 3 9 对于其他的用户，其对系统的访问与信息交互则采用萋于w e b 的浏览器服务器模 式，用户可以随时随地联入e m e t ，通过严格的范围授权编制自己的预算计划，了 解本部门预算执行信息，及时在线监控，不断更新预算数据。因此，运用 k t c m c t i n 蚋m c t 7 相结合的技术方案，充分发挥各自的优势，实现系统的最佳性能。 i n 昀l ，邸内联掰。用于组缎和共事一个企监内部信息，完成企业摹糖数字处瑗舶网络一个内联嗣使用与 因特丽( i n 忙m e t ) 上粪似的应用程序，如万椎两页、浏览器、e n 撕l 、新闻组和邮件列表，世只有车筑织内部 的人员才能存取 第三章企业集团全面预算管理应用中的两大难题 预算管理作为我国企业集团几乎唯一的内部控制系统私管理轴心，曾经起到了至 关重要的作用，并帮助企业取得n ，锻好的经营业绩。但随着组织环境发生重大变化， 传统预算管理的弊端也日渐显现。这主要表现在：“( 1 ) 预算的财务特性突出，难以 与公司战略规划相对接。预算与战略可以看成是面对同一“价值增值”问题的两种小 同的文化语言。预算强调数据与财务文化，而战略强调经营文化与非财务因素。因此， 无论从规划或是控制与评价，都使传统预算管理体系缺乏战略相关性；( 2 ) 仍 然是由于预算的财务特性，预算控制常引发组织的行为问题，” ( 王斌，2 0 0 4 ) 如制定预算中讨价还价现象以及预算松弛、业绩操纵等激励无效问题。我国企业预算 实务上的主要问题是预算与战略、与奖惩制度、与作为预算动医的非财务指标相巨脱 节，预算徒有其名。( 于增彪等，2 0 0 4 ) 通用电气的原首席执行官杰克韦尔奇( j a 呔w c l c h ) 曾严厉抨击预算在企业中 的功能：“预算是美国企业的致命伤。它根本不该存在，预算的设定无异于划地自限。 根据预算流程，通常只能得到每个人的最低产出，因为人人都企图讨价还价而将预算 数字压低。”被誉为“世界第一c e o ”的杰克韦尔奇正一语道破了预算管理在应崩 中存在着两大难题：预算管理与战略脱节问题和其业绩评价所导致的激励无效问题。 第一节臻算与战略脱节：预算编制黑辅问题 战略具有相对长期性、前瞻性，一般以定性描述方式出现，随着竞争环境的变化 随时调整因而具有柔性，战路管理的关键在于其执行力；雨预算具有相对短期性、现 实性和可操作性，是一种定量表达，旦颁布即成为“公司的基本游戏规则”因面具 有刚性。如何增强公司内部“战略”和“预算”二者间的关联度，解决这两个系统在 同家公司“两张皮”问题，使两者“刚柔楣济”，形成合力丽共同创造管理价值， 是理论上有待深化和实践上普遍关注的难点闷题。刘俊勇( 2 0 0 6 ) 称其为“预算编制 黑箱”问题， 一、战略的重要性及其与预算管理的互补性 近年来“战略”一词被学术界广泛研究， 近年来“战略”一词被学术界广泛研究， 1 4 井被业界大量使用。对“战略”的表述 并被业界大量使用。对“战略”的表述 在思维角度、语言风格上各异，综合各种观点，可以将公司战略这一概念概括为以下 几方面：( 1 ) 在空间上，战略是对企业全局的总体谋划；( 2 ) 在时间上，战略是对企 业未来的长期谋划；( 3 ) 在依据上，战略是在对企业外部环境和内部环境深入分析和 准确判断的基础上形成的；t 4 ) 在重要程度上，战略对企业具有决定性的作 j | ；( 5 ) 战略的本质在于创造和变革，在于创造和维持企业的竞争优势。从竞争战略犬师波特 的观点来看，战略的实质是企业所选择的、可以使其成为卓越组织的特定活动，战略 差异在于所选择的活动内容和从事这些活动的方式。我们认为简单说来，战略就是企 业未来定位是什么，该儆什么、不该做什么，为什么，什么融间或按何种节奏做，投 资多少去做，具体的行动方案是什么，收人将会是多少，从而形成了企业一熬套关键 的经营模式、价值愿景、资源配置方案和财务运行机理。 战略是实现企业长期经营目标、增强企业竞争优势的基本策略。企业经营的关键 在于企业有无正确的战略。以战略为导向，战略错了，企业内部工作效率越高，结果 可能偏离企业目标越远。谣方企业认为“做对的事情”比“把事情做对”更重要。因 此，企业内部经营管理者应以战略为导向。 每个公司的基本目标均可定义为公司价值最大化，但不同公司因其所处行业、规 范、资源条件、竞争能力的差异必然选择不同的具体战略。战略的执行需要通过预算 来保证资源的有效使用和对战略执行的财务结果实施控制。不同的战略对预算的要求 不同，因此预算也必须要以战略为导向才能对战略起到支持的作用。 预算管理与战略之间存在必然联系和内在逻辑。首先，预算层标应该体现企业战 略目标，公司战略决定预算目标，预算目标是对公司战略重点与管理方针的基本描述。 从这个角度来说预算目标应该具有整体性、长期性和相对稳定性的特征，没有战略意 识的预算不可能增强企业竞争优势。其次，预算还应该体现不同类型企业的战略重点 的差异。战略的不同确定了企业的发展思路与方针的差异，所以不同企业和同企业 的不同时闻预算管理的目标与重点绝对应该不一样，预算模式、预算目标及指标选择 必须适应和体现这种变化。再次，预算管理的敞略性体现于它沟通了企业战略与经蒋 活动的关系，使企业的战略意图得以具体贯彻，长短期预算计划得以衔接。一般来说， 企业战略是企业长期经营的总括方针，应该体现在年度预算和业绩合同中，丽预算作 为一种行动的安捧，使只常的经营活动和企业的战略部署得以沟通，形成了具有良好 循环的预算系统。最后，预算管理是公司战略实施的保障与支持系统。战略虽然明确 了未来的具体目标，但只有通过预算定量化的指标体系下才能完成。因此，没有预算 支撑的公司战略是不具备操作性的、空洞的公司战略；而没有战略引导为基础的公司 预算，是没有目标的预算，也就难以提升公司竞争能力和公司价值。 二、预算与战略脱节的现状 预算管理自2 0 世纪2 0 年代产生以来，长期处于企业控制系统中的核心地位，它涵 盖目标设定执行控制、差异分析、反馈与考核等内容。但随着组织环境发生重大变化， 预算制度的弊端也日渐显现，其中最棘手的是预算目标难以与公司战略相对接，从而 抑制了预算作用的发挥。 b s c 的创始入、哈佛大学管理学教授r o k r ts k 却l a n 和d a v i dp n o r t o n 在战 略导向的组织一文中说：美国有6 0 的企业没有将预算与战略联系起来。对我国 企业预算管理问题的调查研究同样显示，实施传统预算管理的企业，预算目标往往 与战略目标不一致。同时，在预算执行过程中，容易出现目标置换问题，即以责任 部门预算目标取代企业总目标。究其原因，主要是预算指标与企业目标之间缺乏直 接明确的联系，使备责任部门无法看到自身行为对企业目标的影响和作用，从丽忽 略了企业的总体目标。预算是一种系统的方法，用来分配企业的财务、实物及人力 等资源，以实现企业既定的战略目标。预算本身并不是最终目的，它是在分配资源 的基础上，主要用于衡量与监控企业及各部门的经营绩效，以确保最终实现公司的 战略目标。从本质上说，预算目标是企业战略目标的阶段性体现。如果预算和战略 没有联系，将不能说瞬经营行为和资源分配的优先顺序及合理性，容易导致短期行 为、资源浪费等后果，预算由“管理工具变成管理的障碍”。 三、前人提出的改进方法：作业基础穰算 作业基础预算是在实务和理论界对传统预算日益强烈的批评声中，由国际商级制 造裔协会资助的研究小组a 】强，m 近年提出的。该方法是以作业链为对象，在理解 作业和成本动因的基础上，对企业未来期间的作业和资源嚣求量进行预测的一种新 型预算管理办法；是在作业成本法( a b c ) 、作业基础管理( a b m ) 理论发展的基 础上提出的新理论；其实质将非财务的可计堂的资源预算引入财务预算循环中，使 得企业的日常经营作业活动可以很清晰地反映企业的战珞方向，将战略与同常运作 1 6 紧密结合起来，从而解决传统预算管理与战略脱节的难题：着眼于预算的执行层面 8 o 匿3 1 作业基础援算与企业战路的关系 资料来源：根据潘飞，郭秀娟作业基础预算研究会计研岂2 0 0 4 ，1 l ：4 8 - 5 2 修改而成 作业基础预算最大的优势就是通过这种预算管理模式达到企业可计量资源( 包 括非货币资源) 的最优配置。同时，部分学者认为，作业基础预算的引入，使得企 业的作业活动可以报清晰地反映企业的战略方向，将战略与作业紧密结合起来，为 企业战略的实旋奠定了坚实的基础。提出的作业基础预算与企业战略的关系如图 3 1 。 作业基础预算纂于作业成本法“产出消耗作业，作业消耗资源”的思想，反其 遒而行之，变成本分配为资源预测和以此为基础豹财务预测。经营循环平衡和财务 循环平衡的相对独立进行是作叠k 基础预算区别予传统预算韵一大特色和优点。若最 初的经营循环不能达到平衡，可通过调整企业资源需求量、资源供应量、资源动因 率和作业动因率来实现。财务循环阶段，通过调整上述三个变量和资源价格、产品 s 婶h ch 蛐n ，d 删t o 咀c y ，w - 呱a v 卸d c r s t c d c 融c t i 姥d c v o l o p f 帕n 抟i n b u d 窖e i i n g ：a n 0 垤i e w 柚dr 髓c a r c h p c r s i 州i v c j a 啪a lo f m 柚咏n i a 咖6 m 铷曲2 0 0 3 t1 5 ：9 5 1 1 6 1 7 价格可达到设定的财务目标。在上述变量中，资源动因率和作业动因率的调整选择， 是作业基础预算的又一特色，是提高企业效率和效益的着眼点，也是体现作业基础 管理体系优势的关键。 作业基础预算相对于传统预算具有以下优势9 ：( d 在a b b 下，经营循环预算的，卜 筏和财务循环预算的平衡可以分别实现，所以企业在编制预算时，可以先实现经营 循环预算的平衡，然后再据此结果进行财务预算，而无须计算刁i 能平衡的经营循环 预算的财务结果。a b b 法与传统预算法相比，提供了更多的调整预算平衡的工具。 除了可以调整产品服务供应量和资源量外，a 8 b 法还可以调整资源动因率和作业动 因率。对于企业员工以及基层管理员而言，由于a b b 提供了关于作业量的预算数 据，这使得基层员工对于预算年度内每个月份他们分别需要完成的作业量有很清楚 的认识，使预算得以更有利的执行。并使基于预算的业绩考评更加合理；同时，也 使企业的战略可以在日常的运营活动中得以理解和体现。 虽然理论上，作业基础预算可以改善传统预算的与战略脱节的缺陷，但仍存在 一个致命的问题：没有推行作业基础预算的基础。运用作业基础预算最关键也是最 首先的问题是企业要有作业成本基础。但胡奕明的调查研究表明，a b c 目前在我豳 几乎没有企业采用。因此，作业基础预算仍只处于理论阶段，从应用的角度而言， 我国还没有相应的环境，现阶段无法实施。 第二节业绩评价引发的激励失效问题 业绩评价与奖励向来有预算管理的生命线之美称。要建立有效的业绩评价体系 并将其与激励和战略紧密衔接才能保证企业战略目标的顺利实现。 一、传统业绩评价模式 此处传统模式是指非平衡模式，包括财务模式和价值模式；而平衡模式即引入 了非