（财政学专业论文）企业税收筹划的经济效应分析.pdf

摘要 随着我国市场经济的逐步发展，尤其是加入f t o 以来，税收筹划逐渐成为企业降 低税负，取得税后收益最大化的主要工具。但是，由于观念意识的障碍和对相应的企业 行为判断不准确，导致人们在认识上、理解上对税收筹划的内涵产生偏差和混乱。因此， 正确理解税收筹划的含义，了解税收筹划能给企业带来经济效应，对我国企业积极地、 更好地开展税收筹划这一活动具有非常重要的现实意义。 国内外关于税收筹划方面的著作与论文，多是对税收筹划在实践中具体应用的研 究，这些研究主要包括两个方面：一是关于税收筹划实务的研究，具体包括税收筹划的 方法、技巧、策略及税收筹划的领域等，其中尤其以分税种的税收筹划研究居多。二是 关于税收筹划理论方面的研究，其中主要是有关税收筹划的基本原理的研究，鲜有做深 入地系统地探讨。本文运用古典经济学理论、福利经济学理论以及博弈论等相关理论， 通过建立具体模型，来详细论述税收筹划在当今市场经济体制下对于企业、消费者以及 政府三方面的经济效应。 本文第一章通过分析国内外专家学者对税收筹划概念的不同理解，给出了笔者认为 最合理的税收筹划概念；分别从最终目标、是否合法、发生时间以及国家的态度四个方 面分析了税收筹划与偷税、逃税等的本质区别：指出税收筹划目标定位上的两个误区， 分析了税收筹划目标、企业财务目标以及企业目标定位的关系，并明确了税收筹划的最 终目标是企业经济价值最大化。第二章，在古典经济学四种不同市场条件下分别建立模 型，对企业税收筹划的经济效应进行分析。第三章，利用福利经济学理论分析税收筹划 的经济效应。第四章，运用博弈论之以分析工具，分别在企业与企业之间，以及企业与 政府之问建立模型，讨论税收筹划的经济效应。第五章，结合以上章节的分析，阐述了 我国企业税收筹划存在的问题，并提出相应对策。 关键词：税收筹划；经济效应；古典经济学；福利经济学；博弈论 a b s t r a c t a l o n g w i t ht h ed e v e l o p m e n to fm a r k e t d i r e c te c o n o m yi nc h i n a ，e s p e c i a l l yf r o mc o m i n g i n t ow t o ，r e v e n u ep l a nh a sb e c o m et h em a i ni n s t r u m e n to fl o w e rt a x a t i o na n dm a x i m u mo f a f t e r t a xp r o f i t b u tf r o mt h eo b s t a c l eo ft h ei d e ac o n s c i o u s n e s sa n dp r o h i b i tt ot h e h o m o l o g o u sb u s i n e s se n t e r p r i s eb e h a v i o rj u d g m e n ti n d e e d ，m a n yp e o p l em i s u n d e r s t o o dt h e r e v e n u e p l a n t h e r e f o r e , t h er i g h tc o m p r e h e n s i o na n du n d e r s t o o do fr e v e n u ep l a na n di t s e c o n o m i ce f f e c tt oe n t e r p r i s eh a si t sr e a l i s t i cm e a n i n gt ot h ee n t e r p r i s et oc a r r yo u tr e v e n u e p l a ni nc h i n a d o m e s t i ca n di n t e r n a t i o n a lr e s e a r c ho fr e v e n u ep l a na r em a i n l ya b o u tt h eu s eo fr e v e n u e p l a n ，i n c l u d i n gt w om a i np a r t ：f i r s t l y ，t h er e s e a r c ho fr e v e n u ep l a ne x p e r i m e n t ，i n c l u d i n gt h e m e t h o d ，s k i l l ，s t r a t e g ya n dd o m a i no fr e v e n u ep l a n ，e s p e c i a l l yt h es t u d yo fr e v e n u ep l a n s e c o n d l y ，t h et h e o r ys t u d yo fr e v e n u ep l a n ，m a i n l ya b o u tt h eb a s i ct h e o r yo fr e v e n u ep l a n ， l i t t l ed e e pr e s e a r c ho fi t i nt h i st h e s i s ，u s et h ec l a s s i c a le c o n o m i c st h e o r y ，w e l f a r ee c o n o m i c s t h e o r ya n dt h e o r yo fg a m e s ，a c c o r d i n gw i t ht h ee s t a b l i s h m e n to fs p e c i f i cm o d u l e ，d e t a i l e d d i s c u s st h er e v e n u ep l a ne c o n o m i ce f f e c tt ot h ee n t e r p r i s e ，c o n s u m e ra n dg o v e r n m e n ti nt h e m a r k e t d i r e c te c o n o m i cs y s t e m t h ef i r s tp a r to ft h et h e m ei n t r o d u c e st h ed i f f e r e n tu n d e r s t a n do fm a n ye x p e r t sa n dg i v e m yo p i n i o no fr e v e n u ep l a n ，t h e na n a l y z ef r o mt h eu l t i m a t eg o a l ，l e g a lo ri l l e g a l ，t h eh a p p e n t i m ea n d g o v e r n m e n t sa t t i t u d e ，t h ee s s e n c zd i f f e r e n c e so fr e v e n u ep l a na n de v a d et a x ，d o d g e t a xa n ds oo n i tp o i n t e do u tt h et w om i s t a k e so fr e v e n u ep l a ng o a ll o c a t ea n da n a l y z et h eg o a l ， e n t e r p r i s ef i n a n c i a lg o a la n de n t e r p r i s eg o a ll o c a t e ，f i n a l l yc o n f i r mt h eu l t i m a t eg o a lo f r e v e n u ep l a ni st h em a x i m u mo fe n t e r p r i s ee c o n o m i cv a l u e i nt h es e c o n dp a r to ft h et h e m e ， b u i l dm o d e l so ff o u rm a r k e t so fc l a s s i c a le c o n o m i c s , a n dm a k ea n a l y z eo fe c o n o m i ce f f e c to f e n t e r p r i s er e v e n u ep l a n i nt h et h i r dp a r t ，u s ew e l f a r ee c o n o m i c st h e o r yt oa n a l y z et h e e c o n o m i ce f f e c to fr e v e n u ep l a n i nt h ef o u r t hp a r t ，u s et h e o r yo fg a m e sf o rt h ea n a l y z et o o l ， b u i l dm o d e l sb e t w e e ne n t e r p r i s ea n de n t e r p r i s e ，e n t e r p r i s ea n dg o v e r n m e n t ，d i s c u s st h e e c o n o m i ce f f e c to fr e v e n u ep l a n l i n k i n gw i t ht h ep r e s e n tc o n d i t i o n so fc h i n a ，t h el a s tp a r to f t h et h e m e 百y e sac o u n t e r m e a s u r eo ft h e s ep r o b l e m s k e yw o r d s ：t h er e v e n u ep l a n ；e c o n o m i ce f f e c t ：c l a s s ice c o n o m i c s ：w e l f a r e e c o n o m i c s ：t h e o r yo fg a m e s 独创性声明 本人声明所呈交的学位论文是本人在导师指导下进行的研究 工作及取得的研究成果。据我所知，除了文中特别加以标注和致 谢的地方外，论文中不包含其他人已经发表或撰写过的研究成果， 也不包含为获得东北师范大学或其他教育机构的学位或证书而使 用过的材料。与我一同工作的同志对本研究所做的任何贡献均已 在论文中作了明确的说明并表示谢意。 学位论文作者签名：! 蕴聋一日期：2 1 母咝：2 竺 学位论文版权使用授权书 本学位论文作者完全了解东北师范大学有关保留、使用学位 论文的规定，即：东北师范大学有权保留并向国家有关部门或机 构送交学位论文的复印件和磁盘，允许论文被查阅和借阅。本人 授权东北师范大学可以将学位论文的全部或部分内容编入有关数 据库进行检索，可以采用影印、缩印或其它复制手段保存、汇编 学位论文。 ( 保密的学位论文在解密后适用本授权书) 学位论文作者签名：垦三圣指导教师签名：翌越 e t 期：翻：! 毖蛰日 期： 学位论文作者毕业后去向： 工作单位： 通讯地址： 电话； 邮编： 引言 我国对税收筹划的研究比较落后，税收筹划在我国仍处于初始阶段。在计划经济体 制下，企业不必进行税收筹划而且也没有条件进行税收筹划。随着我国改革开放的逐步 深入、社会主义市场经济体制的建立健全及税收法制化进程的加快，特别是中国加入 w t o ，开始参与全球化的经济运行，使人们对税收筹划有了进一步的积极认识：税收筹 划已与企业的改革和发展产生了内在联系，税收筹划已经是我国税收法制日臻完善情况 下企业的必然选择，是建立现代企业制度的必然要求。税收筹划日渐引起企业经营者的 兴趣，一些专家学者也开始着手研究税收筹划，尤其是近几年，对税收筹划的研究如火 如荼。概括起来，这些研究主要包括两个方面：一是关于税收筹划实务的研究，具体包 括税收筹划的方法、技巧、策略及税收筹划的领域等，其中尤其以分税种的税收筹划研 究居多。二是关于税收筹划理论方面的研究，其中主要是有关税收筹划的基本原理的研 究，鲜有做深入地系统地探讨。 现在国内外关于税收筹划方面的著作与论文，多是对于税收筹划在实践中如何运用 进行的研究，虽然大家已经意识到了税收筹划的必要性，意识到了税收筹划可以给企业 乃至政府和消费者带来经济效应，但是都没有系统的运用经济学的相关理论来进行证明 与论述。本文将运用古典经济学理论、福利经济学理论以及博弈论等相关理论，通过建 立具体模型，来详细论述税收筹划在当今市场经济体制下对于企业、消费者以及政府三 方面的经济效应。 第一章税收筹划的基本理论 一、税收筹划及相关概念辨析 ( 一) 国内外专家学者对税收筹划定义综述 在国外，尤其是在西方发达国家里，从事税收筹划( t a x p l a n n i n g ) 的专家学者不少， 有关税收筹划研究的书于u 颇多，但对“税收筹划”概念的定义，目前尚难以从词典和教 科书中找出很权威或者很全面的解释，下面是国外一些学者或辞典对税收筹划的解释： 1 国际财政文献局( i n t e r n a t i o n a lb u r e a uo ff i s c a ld o c u m e n t a t i o n ，i b f d ) 在其 国际税收辞典中对税收筹划是这样表述的：“税收筹划是使一个人的经营和( 或) 私 人事务缴纳尽可能少的税收的安排。” 2 印度税务专家n j 雅萨斯威在个人投资和税收筹划一书中说，税收筹划是 “纳税人通过财务活动的安排，以充分利用税收法规所提供的包括减免税在内的一切优 惠，从而获得最大的税收利益”。u ， 3 美国南加州w b 梅格斯博士在与别人合著的会计学中说道：“人们合理而 又合法地安排自己的经营活动，使之缴纳可能最低的税收。他们使用的方法可称之为税 收筹划少缴税和递延缴纳税收是税收筹划的目标所在。”另外他还说：“在纳税发生 之前，有系统地对企业经营或投资行为作出事先安排，以达到尽量地少缴所得税，这个 过程就是税收筹划。”0 1 在国内，目前涉足税收筹划理论与实务研究的专家学者对税收筹划的定义的表述与 上述国外学者或辞典采用的税收筹划的定义大同小异，大都认为税收筹划的目的就是减 轻纳税人的税收负担。下面是部分国内研究税收筹划的专家学者对税收筹划的理解： 1 梁云凤认为，税务筹划又称节税、税收筹划，指的是纳税人在税收法律许可的范 围内，当存在多种纳税方案可供选择时，通过经营、投资、理财、组织、交易等事项的 事先安排和策划，以达到税收负担最低或税收利益最大为目的的经济行为。“1 2 方卫平认为：税收筹划也称为纳税筹划、纳税计划、税收策划、税收计划。是指 制定可以尽量减少纳税人税收的纳税人的税务计划，即制定可以尽量减少纳税人税收的 纳税人的投资、经营或其他活动的方式、方法和步骤。“ 3 张彤，张继友和孙梅在合著的著作中把税收筹划的定义阐述为：税收筹划是纳税 人为达到避税的目的而制定的税收规划，也就是在税法规定的范围内，在符合立法精神 的前提下，当存在着多种可选择的纳税方案时，纳税人以税收负担最低的方式来处理财 务、经营、组织及交易事项。w 4 张中秀认为，纳税筹划是指纳税人通过非违法的避税方法和合法的节税方法以及 税负转嫁方法来达到尽可能减少税收负担的行为。”1 5 国家税务总局注册税务师管理中心把税收筹划定义为：纳税筹划是指纳税人在遵 2 守税收法律、法规的前提下，当存在两个或两个以上纳税方案时，为实现最小合理纳税 而进行设计和运筹。纳税筹划的实质是依法合理纳税，并最大程度地降低风险。 综上所述，大部分专家学者认为：1 税收筹划的目的就是尽可能地减少税收负担。 2 税收筹划必须符合国家法律：法规和规章的规定。3 税收筹划是纳税人对涉税事项的 设计和规划。 根据以上的分析，笔者认为税收筹划可以界定为：纳税人在法律许可的范围内通过 对投资经营、理财等经济活动的事先策划和安排，充分利用税法提供的差别待遇和优惠 政策，以减轻税负，实现企业价值最大化的财务目标的一种经营活动。 ( 二) 税收筹划与偷逃税、避税等的区别 现在，由于税收筹划在中国刚刚起步，很多人对于税收筹划没有正确地认识，认为 税收筹划与偷税、避税没有区别，只不过是偷税、避税的另一种叫法而已。虽然税收筹 划与偷税、逃税、漏税、骗税、避税都是一种规避税收的方式，在追求企业经济利益上， 它们有一致的方面，即为少缴或不缴税款，增加税收收益，使利润分配更加有利于纳税 人，实现税后利润最大化的行为。但是，具体地来看，税收筹划同偷、逃、漏、骗税的 区别非常明显，税收筹划与避税尽管有很大的近似性，但仍存在着本质的区别： 1 首先从最终目的来看，偷、逃、漏、骗税等行为是采用欺骗隐瞒的手段来达到少 缴税款的目的。避税的目标是利用税法的不完善和措辞上的漏洞，人为安排交易来达到 减轻或解除税收负担的目的。而税收筹划是以明确的法律条文为依据，以应纳税义务人 的整体经济利益最大化为目标，税收利益只是其考虑的一个因素而已，这是税收筹划跟 避税的最根本的区别。 2 其次从合法的角度来看，偷、逃、漏、骗税行为是违反法律的行为，通过非法手 段将应税行为变为非应税行为，从而直接逃避纳税人自身的应税责任。这种行为是对税 法的藐视与挑战，因而一旦被发现，必然要受到惩罚。避税是立足于税法的漏洞和措辞 上的缺陷，通过入为安排交易行为，在纳税时采取不违反法律规定的办法，规避或减轻 税收负担的一种行为。在形式和措施上它不违反法律，但实质上却与立法意图、立法精 神相悖。这种行为本是税法希望加以规范、约束的，但因法律的漏洞和滞后性而使该目 的落空。从这个意义上说，它是不合法的，这也正是反避税得以实行的原因。税收筹划 则是税法所允许甚至鼓励的。它是纳税人在税法规定的范围内，在符合税收立法精神的 前提下，通过经营、投资、理财活动的安排而获得的收益，是一种顺应立法意图的合法 而且合情的行为。税收筹划行为不但谋求自己利益的最大化，而且依法纳税、履行税法 规定的义务，维护国家的税收利益。它是对国家征税权利和企业自主选择最佳纳税方案 权利的维护，因而得到多个国家的认可。 3 再次从发生的时鲫方面看，偷、逃、漏、骗税行为是在纳税义务已经发生后进行 的，纳税人通过缩小税基、降低税率适用档次等欺骗隐瞒，甚至是暴力的方法，来减轻 应纳税额。避税行为一般是在企业纳税义务发生后进行，通过一系列以税收利益为主要 动机的交易进行人为安排实现的，这种交易常常无商业目的性；税收筹划是纳税人在投 3 资、经营活动之前进行的，它是有明确目的和周密计划，具有预见性特征。 4 最后从国家的态度来看，国家对偷、逃、漏、骗税行为采取坚决打击与取缔的办 法。偷、逃、漏、骗税行为具有故意性、欺诈性、恣意性等特征，使国家税收遭受严重 损失。对这些行为，各国法律都规定了处罚条款，我国也有专门的处罚规定。避税活动 会使国家财政蒙受损失，但在法律上对此类行为缺少明确的证据，税务机关不可能像对 待偷税那样给予法律制裁，国家只能通过不断完善税收法律、法规来减少或防止这种行 为的发生。因此，避税行为是国家所反对的，它的宏观效果是国家所不期望的，而且不 能完全预料，但从某种意义上讲它的存在能够促进税收法律、法规的日趋完善。税收筹 划是纳税人在充分了解和掌握税收政策法规的基础上，当存在多种纳税方案可供选择 时，纳税人以税收负担最轻的方式来处理财务、经营及交易事项的复杂的筹划活动。税 收筹划是国家税收法律、法规和政策的产物，它充分体现了国家税收法律、法规和政策 的导向，体现了国家对市场的调控方向和力度，它的宏观效果是积极的，是国家所期望 的。因此，税收筹划活动是国家所鼓励和提倡的。 二、税收筹划的目标定位 企业为什么要迸行税收筹划，通过进行税收筹划能够给企业带来哪些收益，这就涉 及到税收筹划的目标定位问题。在税收筹划的理论中，税收筹划的目标定位是一个十分 重要的问题。现有的目标定位存在着种种误区。 ( 一) 税收筹划目标定位的误区 1 把节税作为税收筹划的目标 税收筹划以“节税”为目标是一个误区。因为企业经济活动是一个复杂的过程，各 种因素互相交织、影响，一切都要具体问题具体分析。以企业筹资方式的税收筹划为例： 发行股票，企业支付的股息支出不能在计算所得税前扣除，增加了企业的纳税成本：发 行债券，企业支付的债券利息支出，其不高于金融机构相应标准的部分，准予在计算所 得税前扣除，降低了企业的纳税成本。假设企业筹资1 亿元，债券利率为5 ，股息收益 率为2 5 ，金融机构同类、同期贷款利率为4 ，与筹资无关的应纳税所得额为3 0 0 0 万 元，企业所得税率为3 3 。根据上述条件，如果单一地从“节税”目标考虑，应选择发 行债券方式，这样可少缴企业所得税1 3 2 万元，但其净收益只有1 6 4 2 万元。而根据企 业整体利益最大化目标考虑，则应理性地选择发行股票方式，这样虽然多缴企业所得税 1 3 2 万元，但其净收益却可以达到1 76 0 万元，比发行债券方式多取得净收益1 1 8 万元。 援引上例，旨在说明理性的税收筹划不应拘泥于节税这一目标，而应服务于企业整体发 展目标，将税收筹划与企业经营活动、筹资、财务筹划等有机结合起来。 2 把税后利润最大化作为税收筹划的目标 该税收筹划目标是在早期现代企业目标理论的影响下出现的，它摒弃了以减轻税负 为唯一目标的观点，主张纳税人在进行生产经营投资理财决策时，应把税收因素加以充 4 分考虑，设计多种纳税方案：判断纳税方案的优劣，选择或放弃某一纳税方案，不是以 税负最轻为唯一依据，而是以税后利润的大小为唯一依据。这与早期现代企业理论所提 出的企业目标奔j 润最大化，是完全一致的。这种以税后利润最大化为目标的税收筹 划是对以税负最轻为目标的节税的种完善与发展，国内税收筹划的论著对税收筹划目 标的提法大都如此。但正如利润晟大化企业目标的种种缺点，税后利润最大化的税收筹 划目标定位也很容易导致企业短视行为，且未考虑企业风险问题。 以上两种观点把税收筹划的目标局限在企业短期内纳税最少或是利润最大，把税收 筹划作为孤立的经济行为而脱离于企业目标与财务目标之外，这种目标定位显然是不准 确的，是不符合企业整体发展的。 ( 二) 税收筹划目标、财务战略目标与企业目标定位的关系 三者之间的关系可以用下图表示： 图1 1 作为企业经营理财活动的有机组成部分，企业税收筹划的目标不可能游离于企业财 务战略目标之外。这就要求企业在确立税收筹划目标，实施税收筹划行为时不能孤立地 进行。而是必须将其纳入企业财务战略目标的范围内，通过系统的考察税收筹划活动本 身效果对于企业财务目标的增减变化的影响而予以合理地评价。一般而言，即使税收筹 划活动直接收益很高，但因此却导致企业当前或未来获利能力的下降，则意味着筹划活 动产生了负效应；相反，有时虽就纳税活动本身效益不显著，甚至还会有些微损失，但 在客观上有利于推进企业内在经营机制的完善和市场竞争力的提高，就可以最终为企业 奠定高效、稳定、长期发展的坚实基础。 我们知道。一般的财务决策活动其目的直接表现为增加企业收益或利润，即意味着 企业现金的预期流入量。这是企业财务目标的直接体现；而税收筹划从其外在形式上看， 要内嵌于企业的财务决策，首先是要寻求企业实际税负降低的可行性途径，即通过应付 税款现金流的有效控制来相对增加企业利益。所以说，它是以间接的方式实现对企业财 务目标的维护。税收筹划对企业财务目标发生作用与影响的间接性特征表现为：其一， 税收筹划既受制于企业正常的经营理财秩序，但通过税收筹划措施的合理选择和恰当组 配，会反作用于企业的市场价值取向、行为观念的更新转换；其二，当单纯考虑纳税环 节时，企业税收筹划活动亦可完全脱离一般的经营理财过程而独立进行；其三，税收筹 划对于缓解企业纳税现金支出的刚性约束有着独特的功效，而这种功效对于企业财务决 策往往会产生深刻的影响。 5 ( 三) 企业经济价值最大化税收筹划的最终目标 我认为，正如图l 一1 所示，企业税收筹划目标应服从于财务战略目标。在探讨企 业财务战略与企业税收筹划的关系时，我们可以肯定地说，企业财务战略是企业税收筹 划路径设计的总目标：财务战略是第一位的，其次才是税收筹划的问题。而财务战略要 服从企业整体的战略规划，企业整体的战略规划目标是企业价值最大化或股东权益最大 化。因此，税收筹划的最终目标应定义为企业价值最大化。 然而企业作为微观经济主体，其最终目的只是经济价值最大化，至于其实现的其他 价值如：社会价值，文化价值等等，只是其实现经济价值的一个手段而己，这里我要引 用亚当斯密的一句话：“每个人都力图运用他的资本生产出最大的价值。一般而言，它 既不打算促进公共利益，也不知道促进多少。他只考虑自己的安全、自己的所得。正是 这样，他被只无形的手所引导，实现着他自己并不打算实现的目标。通过追求他自己 的利益，他常常能更加有效的促进社会公益。”“”因此，经济学视角下企业税收筹划的 长远服务目标或终极目标应该是企业经济价值最大。 第二章古典经济模型下税收筹划的经济效应分析 古典经济理论是以两个假设条件作为其理论前提的：第一，理性的经济人，即市场 经济中的人是以利己为动机，力图以最小的经济代价去追逐和获得自身的最大的经济利 益。第二，完全信息的假设条件，即市场上每一个从事经济活动的个体都具备完全信息。 为了分析的需要，古典经济理论按照市场的竞争程度将市场分为完全竞争市场、垄断 竞争市场、寡头市场和垄断市场四种类型，我们也按照这四种市场类型分别分析一下税 收筹划的经济效应。 一、完全竞争市场中税收筹划的经济效应 完全竞争市场是指同时具备以下四个条件的市场组织，即：1 市场上有大量的买者 和卖者；2 市场上每个厂商提供的商品都是同质的；3 所有的资源具有完全的流动性； 4 信息是完全的。在这样的市场条件下，单个消费者和厂商无力影响市场价格，每个人 都被动的接受市场价格。“”完全竞争条件下企业税收筹划前后的优势如下图： 假设厂商a 是完全竞争市场中的厂商，他现在的均衡情况如图2 1 ： p p o q 10 2 0 图2 - 1 完全竞争市场中税收筹划的经济效应 图中在价格p o 水平上的水平线d 是需求曲线、平均收益曲线a r 、边际收益曲线m r 三条曲线的重合，与边际成本曲线m c 相交于e 点，与平均成本曲线a c 相切于e 点。此 时厂商a 在均衡产量q ；上，平均收益等于平均成本，都为e q ，厂商的利润为零。当厂 商a 进行税收筹划时，成本降低，产量增加，均衡点移至e ( 在完全竞争市场中，单 个消费者和单个厂商无力影响市场价格，市场均衡价格p 。不变) ，均衡产量变为q z ，平 均成本降低( 平均成本= 总成本产量) ，a c 曲线向下移动至a c ，此时平均收益为e q 2 ， 平均成本为f q 。，平均收益大于平均成本。厂商获得利润。 在完全竞争市场中，由于单个企业无力影响市场价格，企业实行税收筹划能够在价 格不变的情况下获取更大的利润；同样道理，如果两个互相竞争的企业，实行税收筹划 的企业就能以较低的成本生产产品，在竞争中就可以依据成本优势占据更大的市场份 额；对整个社会而言，如果市场中的税收筹划企业具有经营优势，其它企业通过模仿都 进行税收筹划，市场的均衡价格将会下降。虽然短期内国家税收收入因此而减少，但是 企业长期的发展会培植税源，增加以后时期的税收收入。可见，税收筹划对企业和国家 都是有利的。 完全竞争市场是一个理想化的市场，由于其苛刻的假设条件而在现实中几乎不存 在，现实中广泛存在的是垄断竞争市场。 二、垄断竞争市场中税收筹划的经济效应 垄断竞争市场是指同时具备以下三个条件的市场组织：1 在生产集团中有大量的企 业生产有差别的同种产品，这些产品彼此之间都是非常接近的替代品；2 一个生产集团 中的企业数量非常多，以至于每个厂商都认为自己的行为的影响很小，不会引起竞争对 手的注意和反映：3 厂商的生产规模比较小，进入和退出一个生产集团比较容易。“” 假设市场上只有两家厂商a 和b ，社会需求函数不变，该市场均衡条件为：s = d 。其 中：s = s + s 。( s _ a + b p ，s b = a s + b 。p ) ，d = c + d p ，供求关系如图2 2 所示： p p o q aq a ob q b oq 图2 - 2 垄断竞争市场中税收筹划的经济效应 8 图中，d 为总需求曲线，s 、s 。、s 。分别为总供给曲线、厂商a 和厂商b 的供给曲线。 在a 企业未做税收筹划时，市场均衡点为e ，这时均衡价格为p ，均衡产量为q ，其中厂 商a 提供产量q ，厂商b 提供产量q b 。厂商a 进行了税收筹划，进而成本降低，其供给 曲线推进到s 。位置，总供给曲线也推进到s 的位置，此时的均衡点移动到e ，均 衡价格为p ，均衡产量为q ，其中厂商a 提供产量q ，厂商b 提供产量q b 。从图 中可以看出，因为厂商a 进行了税收筹划，增加了总供给，在市场需求不变的情况下， 均衡产量扩大了( q 一q ) ，均衡价格下降了( p 一路) 。价格的下降使得厂商b 的均衡产 量在总产量增加的情况下，反而下降( 一q ) ，厂商a 的产量明显上升( q 一q ) ， 根据假设就有： ( q 一q ) = ( q t 一q 。) 一( q b _ q b ) 可见a 企业通过税收筹划不仅降低了本企业的成本，增加了产量，而且从b 企业手 中夺得了部分市场份额，使得在b 企业产量降低的情况下，社会总产量的增量全部由a 企业占据。“” 三、寡头市场中税收筹划的经济效应 寡头市场是指少数几家厂商控制整个市场的生产和销售的市场组织。寡头厂商的价 格和产量的决定是含很复杂的问题，每个寡头厂商的利润都要受到行业中所有厂商的 决策的相互作用的影响。寡头厂商们的行为之间这种相互影响的复杂关系，使得寡头理 论复杂化。本文将在斯威齐模型的条件下论述税收筹划的经济效应。斯威齐模型也被称 为弯曲的需求曲线模型，该模型的基本假设条件是：1 如果一个寡头厂商提高价格，行 业中的其他寡头厂商都不会跟着改变自己的价格，因而提价的寡头厂商的销售量的减少 是很多的；2 如果一个寡头厂商降低价格，行业中的其他寡头厂商会将价格下降到相同 的水平，以避免销售份额的减少，因而该寡头厂商的销售量的增加是有限的。“” 假设厂商a 是寡头市场中的厂商，如图2 3 ，d d 需求曲线表示该寡头厂商变动价格 而其他寡头厂商保持价格不变时的该寡头厂商的需求状况，叩需求曲线表示行业内所有 寡头厂商都以相同方式改变价格时的该厂商的需求情况。假设现在的市场价格为p ，根 据该模型的基本假设条件，该厂商由b 点出发，提价所面临的需求曲线是d d 需求曲线 上的d b 段，降价所面临的需求曲线是d d 需求曲线上的b d 段，于是这两段共同构成的 该寡头厂商的需求曲线为d b d 。图中与d b 段所对应的边际收益曲线为m r d ，与b d 段所对 应的边际收益曲线为m r 。，厂商在进行税收筹划前的边际成本为m c ，平均成本为a c ，此 时的均衡产量为q ，均衡价格为p ，厂商获得的利润为图中阴影1 部分。当厂商进行税 收筹划后，边际成本下降为m c ，平均成本下降为a c ，但均衡产量和均衡价格不变， 此时厂商获得的利润增加了图中阴影2 部分。 9 d p q 图2 - 3 寡头市场中税收筹划的经济效应 四、垄断市场中税收筹划的经济效应 垄断市场是指整个行业中只有惟一的一个厂商的市场组织。垄断市场需要同时具备 以下三个条件：1 市场上只有唯一的一个厂商生产和销售商品。2 该厂商生产和销售的 商品没有任何相近的替代品。3 其他任何厂商进入该行业都极为困难或不可能。由于没 有竞争，因此垄断企业税收筹划的目的就是为了最大程度地取得超额利润。“ 假设厂商a 为垄断市场中的唯一厂商，如图2 - 4 ，m r 为边际收益曲线，d 为需求曲 线，它与平均收益曲线a r 重合。在进行税收筹划前a 企业的边际成本曲线为m c ，平均 成本曲线为a c 。根据利润最大化条件m r = m c 决定企业的最优产量为q ，销售价格为p ， 垄断厂商获取的利润为图中阴影1 部分。当a 企业进行税收筹划以后，其平均成本曲线 a c 向下移动到a c 边际成本曲线向下移动到m c ，此时企业的最优产出水平由 m r = m c 确定，新的最优产量q ，销售价格相应的下降到p ，利润增加到图中阴影2 部分。 1 0 p p o qo ， 图2 - 4 垄断市场中税收筹划的经济效应 通过以上的分析我们可以看出，垄断厂商在进行税收筹划以后不仅使产量增加，提 高了自身利润，而且降低了价格水平，对于消费者也是有利。 第三章福利经济学模型下税收筹划的经济效应 福利经济学角度考察税收筹划的效应，主要通过分析税收筹划对生产效率和居民福 利的影响国民福利损失展开的。 如图3 - 1 ，税前市场的需求、供给曲线分别为d 、s ，均衡点为e ，均衡产量为q ， 均衡价格为p 。在点e 上，由于均衡价格等于在此价格时获得的边际收益，也等于生产 者在此价格时面临的边际成本，这一条件既保证了消费者的效用最大化，也保证了生产 者的利润最大化，此时的消费者剩余为a p e ，生产者剩余为b p e 。当政府征税以后，供 给曲线将向上移动到s ，此时的供求均衡点变为e ，均衡产量变为q t ，而消费者支付的 价格变为p 。，生产者剩余为b m p s ，消费者剩余为a p d e 。相比之下生产者剩余与消费者剩 余合计减少了p s m e e 。p 。，其中p s m e 。p d 为政府因税收而得到的财政收入，而m e e 。即为效率 损失。 o ro q 产量 图3 - 1 福利经济学模型中税收筹划的经济效应 如果企业进行税收筹划，由于成本降低，则在相同的税负水平下，供给曲线将推进 到s ，此时的均衡点为e ，均衡产量为q ，均衡价格为p ，可以看出企业在进行 税收筹划后，超额税收负担变为图中阴影部分面积，社会福利净损失减少，同时生产者 剩余和消费者剩余都得到了提高。1 此外，认为政府向私人征税不是福利的损失是建立在政府全心全意为人民的假设条 件下，事实上，政府中的人也是经济人，其在政府资金的使用上也避免不了有谋取私利 1 2 价格 a n r p r b o 的行为。因而出现政府资金运用的低效率、政府官员的腐败和寻租行为。所以，社会资 源从私人部门向政府部门转移可能是资源配置的低效率。而税收筹划不能完全消除低效 率，但是可以降低这种低效率的程度。“” 第四章博弈竞争模型下企业税收筹划的经济效应分析 一、企业进行税收筹划对信息的要求 税收筹划的核心就是筹划主体从自身的状况及所处的理财环境出发，寻找能够达到 筹划主体理财目标的各种纳税方案，通过对这些方案进行分析、比较、择优，最后付诸 实施，并在实施过程中，根据获得的更完全的信息对所发现的问题进行再修正，再实施。 可见，信息贯穿于税收筹划活动的全过程，如果企业所获得的信息精度越高，信息的价 值越大，所进行的税收筹划也就越有实用性，越有可能成功。 ( 一) 信息在税收筹划中的作用 首先，税收筹划活动的首要环节是收集信息，以充分了解和掌握企业的过去、现状 及其所处的环境。否则，企业的筹划活动将会成为空中楼阁。即使做出方案，在实施过 程中也势必漏洞百出，甚至造成不必要的损失。所以，信息是企业进行税收筹划活动的 前提和依据。 其次，税收筹划是企业在一定的税收环境下进行的一种理财活动，其基本特征是不 违法。违法与否的认定完全取决于一个国家的具体法律。随着地点变化或时间推移，纳 税入面对具体的国家法律可能不同，其行为的性质也会因此而改变。可见任何税收筹划 方案都是在一定的时间、一定的税收法律环境下，以一定的经营活动为背景制定的，具 有明显的针对性和时效性。所以，税收筹划是一种创造性的思维活动，要求筹划者具有 富于创新的精神，善于独立思考，在思维上有一定的突破。但这种创造性思维需要输入 信息的刺激，在占有大量客观材料基础上才能形成。因此，可以说信息是税收筹划过程 中的思维活动的触媒。” 第三，筹划者借助信息来认识外部世界，又通过信息传递把他的思维活动的结果以 指令方式作用于外部世界。筹划者不断发出指令信息，同时又不断依靠反馈信息来调节 自己的筹划行为。这样的信息流总是在筹划者同他所处的环境之间穿梭着，作为企业与 外部环境相联系的纽带。 ( 二) 税收筹划所需信息的种类 企业在进行税收筹划时需要收集的信息主要有以下几种： 1 筹划主体的信息。只有掌握了筹划主体的生产经营和财务管理活动的过去和现 状，如：企业的经营业绩、财务状况等，并根据筹划者的经验和知识，预测未来的发展 趋势，找出现行税制对筹划主体理财活动的影响点，才能构思出科学的符合事物发展逻 辑的方案。 2 外部环境的信息。外部环境包括企业所处的市场环境和税收环境，是企业理财活 1 4 动中的不可控因素。其中市场环境是企业赖以生存和发展的基础，税收环境是税收筹划 的外部条件。包括国家的产业政策、行业的发展前景，税法、税收政策等。 3 政府的涉税行为的信息。税收分配关系中征纳是一对矛盾，征纳双方存在着对立 性和竞争性。因此，筹划者必须了解政府的相关涉税行为，就政府对筹划方案的可能反 应做出合理的预期，以增强筹划成功的可能性。这方面的信息包括：政府对税收筹划中 可能涉及的避税活动的态度，政府反避税的主要法规和措施，政府反避税的运作规程等。 4 反馈信息。任何筹划方案都是以一定的税收环境为基础制定的。但是，影响税收 环境的因素，如税收法律、法规、规章和政府的反避税措施不是一成不变的。这就决定 了税收筹划活动必须是一个动态的过程。在筹划方案的实施过程中，筹划者应注意收集 反馈信息，如：新的税收政策的出台、税务机关对税收筹划的认定等；着重分析筹划环 境中哪些因素最有可能发生变化，哪些因素已经发生了交化，这些变化与筹划方案闻的 相关性，它们会对税收筹划效果产生什么影响，并及时对筹划方案作相应的调整，以消 除不利影响。 ( 三) 税收筹划对信息质量的要求 1 真实性。准确的信息是做出正确判断的基础，税收筹划取得成功的前提是筹划者 获取的信息能如实地反映客观情况，虚假的或失真的信息会对税收筹划活动产生误导作 用，最终导致税收筹划活动的失败。信息是否准确，关键在两个方面：一是信息源；二 是在信息的传输和加工环节。所以，任何信息的取得都要有可靠的来源，如国家有关的 税收政策法规，不能以某一书籍或报刊的节录为依据，而应该掌握政策法规的原文；同 时，在对信息进行加工处理时，要采用科学的方法。总之，在对待接受和处理信息时， 要认真核实，切忌道听途说。 2 及时性。一般来说，信息是具有时效性的，只有能满足经济决策的及时需要，信 息才具有价值。再好的信息如果不及时获取，就会失去其效用。不及时的信息甚至会增 加筹划主体的风险，如未及时了解国家税收法规的变化，可能会使原来合法的活动变成 违法行为，使筹划主体承担法律处罚的风险。 3 ，完整性。正确认识客观事物，准确判断事物之问的因果关系，是税收筹划决策的 前提和基础。如果筹划者获得的信息不完整，那么对相关事物的认识就不全面，依据 这些信息做出的判断就有可能是片面的，就可能出现以偏概全的失误，从而增加筹划活 动失败的可能性。但这种完整性并不等同于完全性，在实务操作中企业不可能收集到税 收筹划所需要的全部信息，有些信息是企业不能完全收集的，如市场环境变化的确定趋 势。 4 相关性。相关性要求税收筹划收集的信息与税收筹划活动相关，能满足税收筹划 的需要，有助于筹划者做出准确的判断。过多过杂的信息会使筹划者难以汲取其中有用 的部分，也会妨碍筹划者做出正确的判断和分析，增加税收筹划活动失败的可能。所以， 完整性是建立在相关性的基础上的，只有满足相关性的完整性信息才有助于筹划活动中 的分析、预测和决策。乜l ， 1 5 二、企业问博弈竞争模型 现假定市场环境是稳定的，税务机关对税收筹划的认定偏差很小，甚至没有，企业 之间相互都知道对方的行为特征和可能的选择，对对方有充分的了解，它们同时选择自 己的行动且只选择一次，即在完全信息条件下，探讨企业之间的博弈关系。 假设有同等条件的企业a 和b 都面临是否做税收筹划的选择，a 与b 相互都知道对 方的行为特征和可能的选择，他们同时选择自己的行动且只选择一次。他们经过估计得 出：如果两个企业都不进行税收筹划，收入缴税以后，各自的净收益为a 个单位；如果 他们都进行税收筹划，由于成本下降，供给增多，收入上升，缴税减少，在付出筹划成 本后，各自净收益为b ( b a ) 个单位；如果一个筹划一个不筹划，筹划者不仅获得系统 外的市场份额，还抢得另一个企业的份额c ( o c 多数企业的税收筹划由企业内部人员运作 企业开展税收筹划主要是通过两种方式来进行的：一种是通过企业自己内部的财税 工作人员，另一种是委托税务代理机构、税务咨询机构或税务专家。由于我国企业对税 收筹划的认识尚不全面，以及税收筹划的收费标准不统一等原因，目前在开展税收筹划 的我国企业中，大部分是由企业内部的财税工作人员来完成，而聘用专家或委托相关税 务代理机构进行的税收筹划往往发生在大型企业和跨国公司上。企业内部财税工作人员 虽然熟悉企业内部情况和本行业的状况，但是税收筹划是一项专业性强，涉及面广，要 求相对较高的工作。从事税收筹划工作的人员应该是高素质、复合型的人才，不仅需要 具备系统的国内外税法知识，还需要通晓财务会计、法律和管理方面的知识。内部财税 人员受他们自身知识的局限性以及自身利益的相关性，在进行税收筹划时很可能思虑不 周或心存侥幸违背税收筹划的原则，导致税收筹划方案缺乏可行性，即使实施，也面临 l r 诸多风险，难以发挥税收筹划的效应，违背企业开展税收筹划的初衷。 ( 三) 从业人员的综合素质普遍不高，税收筹划的层次低 目前为我国企业进行税收筹划的从业人员，无论是企业内部的财税人员，还是税务 代理机构的工作人员，大多为专门的财务人员，其知识面