（财政学专业论文）我国个人所得税制度优化问题研究.pdf

东北师范大学硕士学位论文 摘要 税收是国家财政收入的重要组成部分和调控经济的重要手段，是社会经济发展 的“稳定器”。个人所得税是直接税的一种，是调节个人收入分配的政策工具。自我 国开征个人所得税以来，个人所得税在组织财政收入、调节收入分配方面发挥了重 要作用。近年来，随着我国社会主义市场经济的不断发展，出现了个人收入分配差 距逐渐拉大的现象，对社会稳定以及国民经济的可持续发展产生了不利影响。我国 的个人所得税制度已经不能适应目前经济发展水平的需要，对个人所得税制度的修 改和完善已经迫在眉睫。 本文从对我国个人所得税和个人所得税制度的概念界定出发，分析了优化我国 个人所得税制度促进社会发展的机理。通过对我国个人所得税制度的产生和发展过 程，指出该制度目前在实体法和程序法方面存在的问题。借鉴国外的相关经验，探 讨我优化我国个人所得税制度的方向，从实体法和程序法两方面分别提出相应的对 策，即个人所得税制度应实现从分类所得税制向综合所得税制的转化，合理设置税 率和费用扣除标准，选择科学的纳税单位，拓宽征税范围，逐步加强对征管制度的 改革和相关配套制度的完善，使个人所得税的征收成为推动中国社会主义市场经济 平稳前行的有力工具之一。 关键词：个人所得税；个人所得税制度；优化 东北师范大学硕士学位论文 a b s t r a c t t h et a xr e v e n u ei sa l li m p o r t a n tc o m p o n e n to ff i s c a lr e v e n u e s a n dc r u c i a la d j u s t i n g a n dc o n t r o l l i n gm e a n s w h i c hi st h e “s t a b i l i z e r o fs o c i a le c o n o m i cd e v e l o p m e n t i n d i v i d u a li n c o m et a xi so n ek i n do fd i r e c tt a x ap o l i c yt o o lu s e d t or e g u l a t ep e r s o n a l i n c o m ed i s t r i b u t i o n s i n c et h ed a yi n d i v i d u a li n c o m et a xw a sl e v i e d i th a sp l a y e da n i m p o r t a n tr o l ei no r g a n i z i n gt h ef i s c a lr e v e n u e s r e g u l a t i n gi n c o m ed i s t r i b u t i o n i nr e c e n t y e a r s ，w i t ht h ec o n s t a n td e v e l o p m e n to fo u rc o u n t r y ss o c i a l i s tm a r k e te c o n o m y ，d i s p a r i t y o fp e r s o n a li n c o m ed i s t r i b u t i o nw a sw i d e n e di n f l u e n c eb o t l lt ot h es o c i a ls t a b i l i t ya n d n a t i o n a le c o n o m yg r a d u a l l y , w h i c hm a d eu n f a v o r a b l es u s t a i n a b l ed e v e l o p m e n t o u r c o u n t r y si n d i v i d u a ii n c o m et a xs y s t e mc a n ta l r e a d ym e e tt h en e e do ft h el a t e s te c o n o m y d e v e l o p m e n t m o d i f i c a t i o na n dc o m p l e t i o no ft h es y s t e ma r ee x t r e m e l yu r g e n t i nt h i st e x t o u rc o u n t r yf r o mt h ei n d i v i d u a li n c o m et a x a n di n d i v i d u a li n c o m et a x s y s t e mt od e f i n et h ec o n e e p t 。t h ea n a l y s i so fi n d i v i d u a li n c o m et a xs y s t e mt oo p t i m i z e o u rc o u n t r yt op r o m o t et h em e c h a n i s mo fs o c i a ld e v e l o p m e n t o fo u rc o u n t r yh a v ea i l i n d i v i d u a li n c o m et a xs y s t e ma n dt h ed e v e l o p m e n tp r o c e s s ，p o i n t i n go u tt h a tt h es y s t e m c u r r e n t l yi ns u b s t a n t i v ea n dp r o c e d u r a ll a ww i t hr e g a r dt ot h ep r o b l e m r e l e v a n t e x p e r i e n c ef r o ma b r o a d ，t oe x p l o r em yc o u n t r ya n do p t i m i z et h ed i r e c t i o no fi n d i v i d u a l i n c o m et a xs y s t e m ，f r o mt h es u b s t a n t i v ea n dp r o c e d u r a ll a w ，p r o p o s e ds e p a r a t e l yb yt w o c o r r e s p o n d i n gm e a s u r e s i n d i v i d u a li n c o m et a xs y s t e mt h a ti st ob ea c h i e v e df r o mt h e c l a s s i f i c a t i o no ft h ei n c o m et a xs y s t e r nt ot h ei n c o m et a xs y s t e mi n t oac o m p r e h e n s i v e ， r e a s o n a b l et a xr a t e sa n dt h ec o s to fs e t t i n gt h es t a n d a r dd e d u c t i o n ，t h et a xu n i to ft h e s c i e n t i f i cs e l e c t i o na n db r o a d e nt h et a xb a s e ，a n dg r a d u a l l ys t r e n g t h e nt h ec o l l e c t i o na n d m a n a g e m e n ts y s t e mr e f o r r na n di m p r o v et h es u p p o r t i n gs y s t e m ，t h ei n d i v i d u a li n c o m e t a xh a sb e c o m ec h i n a ss o c i a l i s tm a r k e te c o n o m yb e f o r eas m o o t ho n ep o w e r f u lt 0 0 1 k e yw o r d s ：i n d i v i d u a li n c o m et a x ；i n d i v i d u a li n c o m et a xs y s t e m ；o p t i m i z a t i o n 独创性声明 本人郑重声明：所提交的学位论文是本人在导师指导下独立进行研究工作所取得 的成果。据我所知，除了特别加以标注和致谢的地方外，论文中不包含其他人已经发 表或撰写过的研究成果。对本人的研究做出重要贡献的个人和集体，均已在文中作了 明确的说明。本声明的法律结果由本人承担。 学位论文作者签名：蛊盘 日期： 塑艺：叟：兰 学位论文使用授权书 本学位论文作者完全了解东北师范大学有关保留、使用学位论文的规定，即：东 北师范大学有权保留并向国家有关部门或机构送交学位论文的复印件和电子版，允许 论文被查阅和借阅。本人授权东北师范大学可以采用影印、缩印或其它复制手段保存、 汇编本学位论文。同意将本学位论文收录到中国优秀博硕士学位论文全文数据库 ( 中国学术期刊( 光盘版) 电子杂志社) 、中国学位论文全文数据库( 中国科学技 术信息研究所) 等数据库中，并以电子出版物形式出版发行和提供信息服务。 ( 保密的学位论文在解密后适用本授权书) 学位论文作者签名：壶塾 日 期：趔：曼：跏 学位论文作者毕业后去向： 工作单位： 通讯地址： 指导教师签名： 日期： 懿 巡l 芏- 硼 电话： 邮编： 东北师范大学硕士学位论文 引言 一、研究问题的提出 随着我国经济的发展，特别是在经济的转轨时期，个人所得税制度在我国税 制体系中的地位越来越重要。由于经济体制的转变和国民收入分配制度的改革， 我国个人收入分配格局变化显著，相关的分配问题、发展不平衡问题、收入差距 不断增大等问题就越来越突出。据官方统计，我国的基尼系数已经突破国际公认 的警戒线，而且增长趋势明显，实践证明运用优良的个人所得税制度具有缩小基尼 系数的作用，这是个人所得税的天然功能决定的。在这种情况下，调节收入分配， 减小收入差距便成为我国政府为实现社会公平的首要目标，同时我国个人所得税 税制改革的紧迫性、必要性和可能性也日趋明显。个人所得税作为在大多数国家普 遍开征和重要税种，也有其自身的特定目标，即财政目标与社会目标。在不同国 家或同一国家的不同发展阶段，对征税目标有着不同的选择，有些国家选择以社 会目标为主，强调重点调节，公平税负，缩小收入差距，缓和社会矛盾；有些国 家选择以财政目标为主，坚持中性原则，强调效率优先和普遍征收，把保证国家 财政收入放在首位；有些国家则强调兼顾财政目标与社会目标，兼顾公平与效率， 实行普遍征收与重点调节的相结合。我国现行个人所得税制度实行分类课税模式， 对个人不同来源、不同项目的收入，分别制定不同的费用扣除标准，规定不同的 免征数额，适用不同的税率，按照不同的所得计算办法征税，采用超额累进税率 和比例税率相结合的税率制度，实行定额与定率相结合的、全国统一但内外不同 的法定费用扣除制度，这些都适应了2 0 世纪9 0 年代经济发展的需要，并在当时 取得了很大的成绩。但在现阶段，个人所得税应以实现社会公平，缩短收入分配 差距为主要目标，以调节达到一定收入的纳税人特别是高收入都的收入为主要任 务。虽然近几年对个人所得税法进行了几次调整，但突出的问题仍然存在，要求 对个人所得税进行改革的呼声越来越高。因此，研究个人所得税制度的优化问题 就成为财税研究领域的一个热点课题。 二、研究文献综述 ( 一) 国外研究综述 西方学者关于个人所得税的研究和探讨，是伴随着各国个人所得税的产生和发 展而进行的。首先是以效率准则为核心研究个人所得税调节功能的阶段，代表人物 是古典经济学派亚当斯密和李嘉图，他们设计了三大税系，即工资税系、利润税 系和地租税系。其次是以公平准则为核心研究个人所得税调节功能的阶段，1 9 世纪 东北师范大学硕士学位论文 中后期以瓦格纳为代表的历史学派经济学家及后来的马歇尔和道尔顿等都主张所 得税为主体税种。他们主张的理论基础是所得税具有调节分配、促进公平的功能， 并提出实行累进所得税来实现这一目的，但是，这一时期对个人所得税调节功能的 研究范围还比较窄，只注重单一的收入分配上。2 0 世纪3 0 年代，凯恩斯所主张的 “所得税为主体税种 有了新的内涵，即在分析个人所得税调节功能中将公平分配 与稳定经济联系在一起。凯恩斯认为，税收不仅是筹集财政收入的重要手段，而且 是政府用来调节经济和收入分配的重要工具。 最优税制理论的税收制度可以追溯到l8 9 7 年福利经济学家埃奇沃斯 ( e d g e w o r t h ) 的研究，他在社会福利函数是个人效用函数的简单加总、个人效用函数 相同、效用是收入的增函数以及社会总收入为常数四个假设条件下，首次推导了“实 现社会福利最大化的最优税制理论 。1 9 7 1 年数学专业出身的米尔利斯( m i r r l e e s ) 突破了税收公平与效率原则不可兼得的传统看法，将这两个制度目标纳入同一个函 数进行研究，推导出了最优税制的解，得出了最优的个人所得税接近于线性所得税 的结论，为税制研究开辟了新的道路。这以后的很多经济学家都开始从最优税收的 角度研究税收制度设计。希德( s e a d e ) 通过研究得出了个人所得税的边际税率应该为 非负，在所得分配内部其边际税率应该恒为正，劳动能力最低的个人的边际税率应 该是零，劳动能力最强的个人的边际税率也应该为零的结论，即得出了最优的个人 所得税的边际税率应该是“倒u 的 。固 自第二次世界大战以来，个人所得税的制度设计成为税收制度设计的主要研究 内容，到2 0 世纪8 0 年代税制改革浪潮时期，大量关于公平课税理论的所得税研究 涌现出来。这一理论下的大部分经济学家都强调通过税基来实现税收的横向公平， 通过累进税率来实现税收的纵向公平。该理论指导下的综合所得税税制设计长期以 来是很多国家现实选择，扬( y o u n g ) 指出政府选定社会福利函数的形式后，就确定 上政府的公平目标，然后通过设计合适的累进税率结构来实现收入的再分配。阿 特金森( a t k i n s o n ) 从综合所得的扣除项目的角度研究了税率的累进程度，认为税前 扣除项目实际上可以改变税率的累进程度和税收负担。拉姆勃特( l a m b e r t ) 研究了 通过个人所得税对个人收入的分配与再分配效应， 帕鲁索( p e l u s o ) 也研究了个人所 得税对同质的家庭和异质的家庭以及家庭内部成员间的在公平方面的不同影响。 从这一点可以看出，个人所得税设计中关于横向公平的要求使得个人所得税制度的 条款越来越细致，所关心的问题越来越个性化，只有这样，才能在尽可能广泛的基 。陈孟熙，郭建青：经济学说史教程第二版，中国人民大学出版社，2 0 0 8 年，第5 9 - 1 1 2 页。 9b o k i n ，m i c h a e lj ，t h ev i c k r e yl e c t u r e ：f r o me d g ew o r t ht ov i c k r e y t om i 州e e $ ，p r e s e n t a t i o na tt h e4 7 “ i n t e m a t i o n a la t l a n t i ce c o n o m i cc o n f e r e n c e m o n t r e a l ，c a n a d a , 19 9 9 s e a d e ，j e s u sk ，o nt h es h a p eo fo p t i m a lt 戤s c h e d u l e s ，j o u r n a lo fp u b l i ce c o n o m i c s ，x p r i l19 7 7 ，v o i 7 ，p p 2 0 3 2 3 5 蛳y o u n g ，h p e y t o n d i s t r b u t i v ej u s t i c ei nm a t i o n ，j o u m a lo fe c o n o m i ct h e o r y , a p r i l19 8 8 ，v 0 1 4 4 田a t k i n s o n ，a b ，h o wp r o g r e s s i v es h o u l di n c o m et a xb e ? i n ：m p a r k i na n da i l n o b a y , e d s ，e s s a yi nm o d e m e c o n o m i c s ，l o n g m a n ，l o n d o n l a m b e r t ，p ，t h ed i s t r i b u t i o na n dt h er e d i s t r i b u t i o no fi n c o m eam a t h e r n a t i c a la n a l y s i s ，m a n c h e s t e ru n i v e r s i t yp r e s s ， m a n c h e s t e r , 19 9 3 p e l u s o ，e u g e n i o ，d o e sl e s si n e q u a l i t ya m o n gh o u s e h o l d sm e a nl e s si n e q u a l i t ya m o n gi n d i v i d u a l s ? u n p u b l i s h e d r e s e a r c hp a p e rt i l lj u n e2 0 0 4 s u p p o r t e db yt h em i r e 2 东北师范大学硕士学位论文 础上实现税收的公平。 ( 二) 国内研究综述 个人所得税在中国的历史并不很长，在我国财政税收研究领域，随着个人收入 分配状况的变化和这一税种在税收总收入中所占的比重逐渐提高，对个人所得税的 关注也越来越多。从理论研究方面看，我国关于个人所得税的研究一直是在引进和 消化西方所得税的研究成果，纵观国内公共经济学、财政学或税收学的 教科书，其中关于个人所得税的理论都是关于西方理论成果的介绍。其中，翻译类 的教材有阿特金森的公共经济学、罗森的财政学等，国内编著的教材主要 有陈共的财政学、 刘宇飞的西方财政学、 胡怡建的税收学等，这些 财政税收的教材比较好地将个人所得税的理论展现给我们，它们对西方不同时期的 所得税理论做了比较系统化的介绍，在我国所得税研究中发挥着基础性的作用。 从研究论文看，2 0 世纪9 0 年代起，我国研究个人所得税的相关论文开始增多。 解学智的所得课税论是我国比较早地以所得税为主体的博士论文，对个人所得 税制度的构成进行了研究。 沈玉平的所得税调节作用和政策选择主要对所得 税与经济的关系做了理论归纳，对个人所得税收入再分配的功能进行了强调。 陈 松青的我国所得税的效应分析和制度设计对我国二元和非均衡的经济环境下的 个人所得税的制度设计的前提和内容进行了研究，是第一个在论文题目中提到税收 “制度设计 的博士论文。2 0 0 5 年赵恒的个人所得税论对个人所得税理论进 行了比较系统的研究，是比较完整地综合了个人所得税理论的一篇论文。 从实证 研究方面讲，国内关于个人所得税制度研究的的论文很多，特别是自2 0 0 2 年以来， 个人所得税成为收入分配关注的焦点，对个人所得税研究的论文也开始增多，但是 大部分论文是对我国个人所得税制度中存在的问题时行简单分析后提出作者改革 个人所得税制度的建议。这些论文的研究方法主要是针对现行分类个人所得税制度 引发的税收公平方面的缺陷提出的税制改革建议，如提高税前扣除标准、削减税率 档次、采用分类综合所得税模式等，但是该类建议缺乏严格的理论推理和实证分析。 从实证研究的对象上看，目前对我国个人所得税制度设计的内容主要侧重于对免征 额、税率级次和累进程度及课税模式的选择等方面，如吴玮的我国个人所得税免 征额政策与制度探析、许评的影响收入分配的个人所得税累进度研究、李晓明 的个人所得税法之费用扣除制度的比较研究，陈佳青的完善我国个人所得税 制的研究、张捷的关于完善个人所得税征管基础建设的研究等，关于造成我 国阿特金森：公共经济学，上海人民出版社，1 9 9 5 年，第1 4 4 1 6 8 页。 圆陈共：财政学，中国人民出版社，2 0 0 4 年，第2 6 8 2 7 1 页。 国刘宇飞：西方财政学，北京大学出版社，2 0 0 0 年，第1 6 8 1 7 0 页。 回胡怡建：税收学，上海财经大学出版社，2 0 0 4 年，第3 0 0 3 3 3 页。 解学智：所得课税论，辽宁人民出版社，1 9 9 2 年，第7 1 - 8 5 页。 沈玉平：所得税调节作用与政策研究，中国税务出版社，1 9 9 9 年，第2 9 6 4 页。 o 陈松青：我国所得税的效应分析和制度设计，中国博士学位论文伞文数据库，厦门大学，2 0 0 4 年。 赵恒：个人所得税论，中国博士学位论文全文数据库，东北财经大学，2 0 0 4 年。 3 东北师范大学硕士学位论文 国个人所得税公平问题的主要原因的税收制度实施机制的研究很少，个人所得税设 计的理论基础及从收入分配的公平角度对个人所得税改革的实证分析研究很少。 对我国个人所得税与收入分配的研究则主要是围绕着个人所得税的职能定位 展开的。董再平在我国个人所得税制的功能定位和发展完善中指出不宜过分强 调个人所得税的财政收入功能而弱化公平效果，这是由财政收入功能的有限性和调 节收入分配功能的重要性决定的，应把个人所得税的功能首先放在调节收入分配上 以解决目前我国现阶段收入分配严重不公的问题。贾康教授在用财税手段进一 步调节个人收入一文中特别指出了要妥善处理设置个人所得税最高边际税率以解 决对高收入阶层按高税率征税与保护“先富人群”创造财富积极性的矛盾。高培勇 则认为在目前中国的税制格局下，个人所得税主要担任的是调节收入分配的职能。 综上所述，目前国内外众多专家和学者分别从各个角度，详细说明个人所得税 无论在理论上还是在具体制度上都十分复杂，优化我国个人所得税制度是一个庞大 的社会系统工程，无论从国内外税制建设的历史和现状看，还是从各个税制的建设 的分工和功能上看，特别是在目前我国着力建设和谐社会的情况下，离一个完善个 人所得税制度的建立还有较大距离，个人所得税作为一个以调节收入分配为主要功 能的税种，必然值得我们对个人所得税制度的若干基本理论和优化问题作出明确的、 符合中国国情的分析和研究。 三、研究方法和论文结构 本文主要运用马克思主义的唯物辩证法分析个人所得税及个人所得税制度的 相关涵义、特征及二者的关系，在研究方法上采用了规范分析与实证分析相结合； 理论研究与实际问题分析相结合；国内研究与国际比较相结合的方法。即通过对 比分析、趋势分析和综合分析论证个人所得税制度在我国实际发展过程中的现实 状况及与其他国家的差距，力图增强理论研究的适用性和实用性。 本文将以我国个人所得税制度的优化问题作为研究目标，论文的主要结构：一 是对个人所得税制度的基本理论进行系统分析，界定我国个人所得税及个人所得税 制度的研究范围；二是从优化我国个人所得税的社会发展机理分析，得出完善个人 所得税制度的重要意义和重要作用；三是根据我国现行个人所得税制度在调节收入 分配过程中反映出的各方面问题，制度上的漏洞和缺陷，对优化我国个人所得税制 提出了迫切要求。四是通过个人所得税制度的课税模式、税率设计、费用扣除，纳 税单位、征管模式等税制要素的国际经验借鉴，呈现出我国个人所得税制度的优化 方向和趋势；五是结合我国的实际问题，从个人所得税制度实体法和程序法两方面 进行研究，提出优化我国个人所得税制度的相关措施。 国董再平：我国个人所得税制的功能定位和发展完善，税务与经济，2 0 0 5 年第4 期，第4 6 页。 4 东北师范大学硕士学位论文 一、个人所得税的基本理论问题 ( 一) 个人所得税及个人所得税制度含义 1 个人所得税的定义+ 个人所得税，是指对个人( 自然人) 在一定期间取得的各项应税所得为征收对象 的一种税。它是一个被世界各国广泛采用的税种，它是国家参与纳税个人收入分配 的重要手段。个人所得税是国家调节社会收入分配、促进社会公平的经济杠杆。圆它 具有灵活、及时的特点。作为征税对象的个人所得，有狭义和广义之分。狭义的个 人所得，仅限于每年经常、反复发生的所得。广义的个人所得，是指个人在一定期 间内，通过各种来源或方式所获得的一切利益，而不论这种利益是偶然的，还是临时 的，是货币、有价证券的，还是实物的。目前，世界各国所实行的个人所得税，大多 以广义的个人所得概念为基础。 2 个人所得税制度的定义 个人所得税制度，从广义上说，是指调整征税机关与自然人之间在个人所得税 征纳与管理过程中所发生的社会关系的法律规范的总称。它既包括个人所得税法， 又包括其他与个人所得税有关的法律规范，如税收征管法、个人所得税法实施 条例等。狭义的个人所得税法就是调整个人所得税征纳关系的基本法，即个人 所得税法。简言之，个人所得税制度就是有关个人所得税的法律规定。个人所得税 的课税模式、费用扣除、税收抵免、税收优惠及其征收管理等，都是个人所得税制 度的重要组成部分。个人所得税的纳税人是指取得应税所得的自然人。个人所得税 税率一般采用比例税率和累进税率两种形式。由于累进税率更能起到税收的经济调 节作用而被大多数国家所采用。各国总是根据本国的具体政治经济状况，选择各具 特色的个人所得税征收体制。 3 个人所得税与个人所得税制度的关系 个人所得税是个人所得税制度的内核，是个人所得税制度的内在主体；“制度” 是约束个人行动的集体行动，而在集体行动中，最重要的是相关的法律制度。制 度是为了降低经济行为的运行成本而产生的契约或合同，也是降低社会政治运行 成本的最合适的途径，是一种社会博弈规则，是人们所创造的用以限制相互交往 。胡怡建：税收学，上海财经大学h 版社，2 0 0 4 年，第3 0 0 页。 。高培勇：个税改革专家视点，中国税务，2 0 0 5 年第1 1 期，第5 7 页。 国胡怡建：税收学教程，上海人民出版社，2 0 0 8 年，第2 3 0 2 7 3 页。 5 东北师范大学硕士学位论文 的行为框架。个人所得税制度是一种自我实施的方式，约束着参与人的策略互动， 并反过来又在连续变化的环境下实际决策不断再生出来的规则集合，它是个人所 得税的外在表现形式，它既包含伦理规范、道德观念等非正式制度，也包含宪法 及各项法律规章制度，还包含令这些规则有效实施的实施机制，是约束国家、法 人和自然人行为的规范的总和。 ( - - ) 个人所得税的课税模式 个人所得税，自1 7 9 9 年产生以来，不仅在理论研究方面受到广泛关注，而且 在实践中它也获得了长足的发展，特别是第二次世界大战以来，大部分国家开征 了这一税种，并且对其不断加以完善。总体上看，到现在为止，个人所得税在税 制结构方面形成了三种具有代表性的个人所税税制度结构模式，即分类课税模式、 综合课税模式和二元课税模式。 1 分类课税模式 分类所得税课税模式是指归属于一个纳税人的各类所得或各部分所得，如薪 金、股息、营业利润或偶然所得，每一类都要按照单独的税制规定( 如税前扣除、 税率等) 纳税，其全部所得都要以各自独立的方式纳税，互不干扰。分类所得税制 对不同性质的所得项目采取不同的税率，劳动所得，如工资薪金，各国一般课以 较轻的税；投资所得，如营业利润、租金、利息、股息等收益靠运用资财所得， 各国一般课以较重的税。从理论上说，最理想的对个人所得的分类课税制度是由 以各类所得作为课税对象的一整套互相并列的各个独立的税种所组成。普拉斯切 特认为“在分类所得税制下，归属同一个纳税人的各类所得或各部分所得，如薪 金、股息或营业利润的每一类都要按照单独的税率纳税。换言之，其全部净所得 都要以各自独立的方式纳税 。其优点是征收简便，节省征税成本。但由于个人 所得的类型千差万别，尽管工薪收入、经营收入和资本利得是多数人的主要收入 来源，但是有些收入对多数人可能是补充收入，对少数人可能是主要收入。如稿 酬收入，对一般人来说只是收入的补充，但对于作家和自由撰稿人来说，就是主 要收入。因此很难平衡纳税人之间的税负。而且分类课税模式很难考虑纳税人的 所有所得，只能对所得进行分类调节，不利于调节个人收入分配，也无法反映家 庭开支情况。另外，由于分类所得大多数采取从源扣缴的方式，多数收入类型只 能适用比例税率，不利于贯彻纵向公平的原则。分类所得税制创始于英国，但今天 纯粹采用分类所得税的国家很少，我国目前采取的个人所得税制就属于这种税制。 o 青木昌彦：比较制度分析，上海远东出版社，2 0 0 1 年，第9 6 页。 o 西尔文普拉斯切特：对所得的分类综合及二元课税模式，中国财政经济出版社，1 9 9 3 年，第8 页。 6 东北师范大学硕士学位论文 2 综合课税模式 综合课税模式是指将归属于同一纳税人的全年所有的所得累加在一起，不管 其所得来源何处，都作为一个所得总体来对待，其指导思想认为个人所得既然是 一种对人税，就不应该对个人所得进行分类，而应该以个人作为归属主体，综合 个人全年各种所得作为应纳税所得额，再减除各项法定的宽免额和扣除额的净额， 对其所得课以累进税率。综合所得税的特点是必须申报纳税，也不排除对某些类 型的所得进行源泉扣缴，但对于源泉扣缴的税收可以在纳税年度内与其他所得一 起汇算清缴，多退少补。综合课税模式它最能体现纳税人的实际负担能力水平，最 符合支付能力或量能课税的原则。它还可以发挥所得税作为调节社会经济波动的“自 动调节器”作用。该模式的缺点是课征手续较繁，征收管理难度大，必须具备健全 的征管体系和运用现代化的征管手段，需要健全的法律体系配合，否则极易出现偷 漏税。综合课税模式最早是德国的普鲁士邦在1 8 9 1 年税收改革中创立的，以后便发 展起来，并为越来越多的国家逐渐接受。目前，美国的个人所得税的课征制度是典 型的综合课税模式。 3 二元课税模式 二元课税模式是指课税模式由分类课税模式和综合课税模式合并而成，对一 部分所得按分类所得税制模式征税，另一部分所得采用综合所得税制的模式征税。 在这种税制下，包含着分类课税模式与综合课税模式的特征。这种课税模式有两种 形式，第一种形式是先对个人所得分类进行课税，再按其全年的总所得课以累进 税率；第二种形式是对部分所得分类课征，对其他部分所得加总后按累进税率课 征所得税。二元课税模式的理论依据是个人所得税制度应兼顾区别待遇原则与能力 负担原则。从不同部分或不同层次按照分类制和综合制的计征方式课税，在以分类 所得税制计征的部分或层次，对不同性质的应税所得，分别采用不同的税率，实现 差别待遇，在以综合所得税制计征的部分或层次，对不同性质的应税所得，不问其 来源如何，将各类所得合并总计，按照统一的累计税率课税，从而体现纵向公平原 则和能力负担原则。这种课税模式取分类和综合的优点，能做到征收方便，又可 以量能课税，但税负公平上还是不如综合课税模式。 ( 三) 个人所得税的功能 税收职能是由税收的本质所决定，是税收作为一个经济范畴所具有的内在功能。 税收的功能具有内在性、客观性和稳定性的特征。税收的基本功能为：组织财政收 入功能、收入分配功能、资源配置与宏观调控功能。个人所得税作为一个重要的税 收范畴，具有相同的基本功能。 7 东北师范大学硕士学位论文 1 筹集财政收入功能 个人所得税以个人所获取的各项所得为课税对象，只要有所得就可以课税，税 基广阔，所得税便成为政府税收收入的重要组成部分，而且随着经济的发展和人们 收入水平的不断提高，由于个人所得税往往采用累进税率，税收的收入弹性大于1 ， 自1 9 8 0 年开征个人所得税以来，特别是对个人所得税法进行修订后，我国的个人 所得税制度相对规范。个人所得税收入从开始征收的每年1 6 万元增长至2 0 0 6 年 的3 1 8 4 9 8 亿元，增长了1 9 9 万倍。个人所得税税收收入增长速度明显快于税收 总收入的增长，个人所得税收入占税收收入的比重不断提高，在筹集财政收入方 面发挥了重要的作用，成为国家财政收入的主要来源。 2 调节收入分配功能 市场经济是有效的资源配置方式，但由于在分配上的按照要素秉赋的质量和多 少进行分配往往会造成收入分配的巨大差距，从而影响社会协调和稳定，使效率下 降。个人所得税是调节收入分配，促进公平的重要工具。个人所得税调节收入分配 主要是通过累进税率进行的，累进税率下随着个人收入的增加个人所适用的边际税 率不断提高，从而低收入者适用较低的税率征税或免税，而对高收入者按较高的税 率征税。这有利于改变个人收入分配结构，缩小高收入者和低收入者之间的收入差 距。在一定范围之内，累进税率幅度越大，个人所得税的再分配功能就越强，如果 超过一定限度，较高的累进税率一方面会导致纳税人产生逃税动机，从而损伤效率 和公平；另一方面会抑制人们的劳动、投资等经济活动的积极性，也会不利于效率 和公平。除了个人所得税累进机制外，征税方式也可促进公平分配，如对主要为低 收入者收入类型的所得( 如工薪所得) 采用比主要为高收入者收入类型的所得( 如资本 所得) 高的税率，也有助于缩小高收入者和低收入者之间的收入差距。在费用扣除上， 高收入者和低收入者使用同样的标准定额扣除，从而收入较低者的平均税率低于高 收入者的平均税率，也有助于促进收入分配的公平。 3 稳定经济功能 从微观角度看，个人所得税对个人的劳动与闲暇、储蓄与投资、消费等的选择 都会产生影响。从宏观角度看，个人所得税具有稳定经济的作用，一是作为经济的 “内在稳定器 之一，它可以不经过税率的调整，即可与经济运行自行配合，并借 这种作用对经济发生调节作用。二是相机选择调节，当经济衰退时，收入水平下降， 有些人的收入降到免税的范围之内，有些人的收入降到较低税率档次，即出现累进 税率下的“累退效应”；反之，当经济过热时，收入水平上升，有些人可支配收入超 出了免税范围，需要纳税，有些收入上升到较高的税率档次，需要交纳更多的税， 。世界银行：( 2 0 0 6 年世界发展报告一公平与发展，清华大学出版社，2 0 0 6 年，2 8 0 2 8 1 页。 8 东北9 币范大学硕士学位论文 即出现累进税率下的“累进爬升 效应。由于消费需求取决于个人可支配收入，所 以在经济衰退时，纳税负担自动减少，也就缓和了消费需求的下降，而在经济过热 时，纳税负担自动增加，也就制约了消费需求的上升，使经济走出萧条或抑制经济 的过度繁荣，从而保持经济的稳定。 9 东：l t ：w 范大学硕士学位论文 二、优化个人所得税制度促进经济社会发展的机理 ( 一) 优化个人所得税制度的经济效应 1 优化个人所得税制度促进经济增长 在目前我国增发国债和扩大支出的财政政策逐步淡出的情况下，个人所得税作 为一个重要的税种，不仅可以调节收入分配差距，更可以调节社会经济发展速度。 随着国民收入逐渐向个人倾斜，国家税收将更依赖个人所得税，个人所得税对促进 经济增长的作用势必越来越大。 经济增长通常是指一定时期的物质产品和劳务的总产出即国内生产总值 ( g d p ) 的增长率，考察税收与经济增长的关系就是要分析税收变动与国内生产 总值增长率变动之间的关系。 为了分析的简化，假定一国经济是封闭的，不存在对外开放的国际贸易，整 修社会的经济活动是由家庭( 消费者) 和企业两部门组成，企业生产各种物品和 劳力，构成社会的总供给，在市场经济条件下，企业要持续生产就必须购买各种 生产要素，如购买劳动力、土地、资本等。而要素所有者将会得到报酬，即劳动 力的报酬一工资，土地所有者的报酬一地租，资本所有者报酬一利息和利润。根 据产出分配的欧拉定理，要素所有者的收入等于全部的总产出，所以社会总收入 和总产出是相等的。用公式表示如下： a i = a y a i 表示总收入，a y 表示社会总产出。 在全部要素所有者收入( a i ) 中有部分要用于当期消费，而另一部分要用 于储蓄，用c 表示消费，s 表示储蓄，则有下式： a y = c + s 而实际上全部总收入最终是要转化为各种支出的，各种支出的和形成了社会 总需求。也就是说，社会总需求等于社会总支出，总支出又等于总收入。这样， 社会总需求就等于总收入。总支出包括两部分，一部分形成对消费品的需求；另 一部分形成对资本品需求。以c 表示消费，以i 表示投资，则有： a y = c + i a y - - c + s = c + i 则s = i ，即储蓄等于投资。 实际上，社会经济中不可能只有两个部门，政府也往往参加经济活动，特别 。赵黎明：经济发展中的中国税收研究，南开大学出版社，2 0 0 1 年，第7 7 页。 l o 东北师范大学硕士学位论文 是现代经济增长中政府的作用日益重要和突出。这样我们把政府部门加入到宏观 经济活动中。在引入政府部门后，决定社会总供求的因素就发生了变化，要素所 有者在获得收入后要向政府部门缴纳税收，剩余部分才是实际可支配收入，才能 用于消费和储蓄。由于政府通过税收减少了要素所有者的收入，因此从收入上看： a y = c + s + t ，这里t 为税收 同样，政府收入要用于购买或进行转移支付，相应地就要增加支出数量，因 而从支出上看，则有： a y = c + i + g ，这里g 为政府支出 根据总收入和总支出相等的原理，把上述两式结合起来，则有下式： c + s + t = a y = c + i + g s 十t = i + g 这样我们就将税收因素及政府因素引入国民收入核算当中。下面我们进一步 分析税收与国民收入变动的一般关系。我们把消费看成是收入的函数( 消费是由 收入决定的) ，并假定当没有收入时的消费为c o ( 即自发消费) ，可支配收入为 y d ，边际消费倾向为b ，则有下式： c = c o l b y a 在收入税收因素后，可支配收入y d 就等于总收入a y 扣除税收t 后的余额： y a = a y t 将此式代入到a y = c + i + g 中，则有： a y = c o + b ( a y t ) + i + g ，进行转换得： ( 1 - - b ) a y = c o b t + i + g 由上式a y 分别对t 和g 求导得： a a y ：一j ) - 。 tl b a a y 一 1(63 五丁一而 掣 式表明了税收与国民收入的变动关系，一般称其为税收乘数，由于税收乘数 为负值，表明国民收入的变动与税收变动方向相反，即当税收增加时，国民收入( 经 济增长) 将减少，并且减少数量为税收增量的l 倍。当税收减少时，国民收入将 l b k 增加，增加的数量相当于税收减少量的；倍。因此，如果仅仅考虑税收因素的作 l b 用，则减税有利于刺激经济增长，即优化的个人所得税制度将有利于刺激经济的增 长。式表明了政府支出与国民收入( 经济增长) 变动的一般关系，称之为政府支出 乘数。由于这一系数为正值，表明国民收入的变动与政府支出的变动方向相同。即 1 当政府支出增加时，国民收入也随之增加，并且增加数量为政府支出数量增量的_ l - 东北师范大学硕士学位论文 倍。当政府支出减少时，国民收入也随之减少，减少数量为政府支出减少量的倍。 因此，如果仅仅考虑政府支出因素，则政府支出增加有利于加速经济增长。 接下来同时考虑税收与政府支出这两个因素对于经济增长的影响。进一步讨论 其对经济增长的总体效应。我们假定，政府在增加税收的同时，也增加同等数量的 政府支出。于是有下式： 鲋y 鲋y ，b 、 i 一十= ( 一一) + 一= l 丁 g 、1 一b1 一b 上式表明，当政府增加t 和g 时，即使t 和g 在数量上完全相等，也会产生 经济上的扩张效应，国民收入增加量正好等于t 和g 的增加量。这个结果被称为 “平衡预算原理 。这一原理表明，如果经济中的产出水平低于充分就业时的产出 水平，则政府就可以通过适当增加税收同时等时增加政府支出以把产出水平提高 到充分就业时的水平。在平衡预算条件下，预算规模的扩大之所以具有扩张效应， 主要在于增加税收的递减效应小于增加等量政府支出时的扩张效应。政府支出的 增加在总量上是总支出的增加，但税收的增加在总体上却并不是总支出的减少。 因为税收增加量的部分被储蓄起来并用于投资，从而增加了经济产出，而只有 税收其余部分才能导致消费减少或总支出减少。必须强调的是，这里的政府支出 要用于直接购买商品或用于投资，如果政府支出只是用于转移支付，那么一般而 言，这部分转移支付并不能使国民收入增加。因为获得转移支付的人只能按照其 边际消费倾向增加其消费支出，但纳税人却按照其边际消费倾向减少支出，结果 自然是相互抵消。 经济增长是经济学中的主题，也是人类永恒的主题。在上述分析中讨论了税 收对经济增长的重要影响，即一般地说，实施减税的税收政策有利于促进经济增 长。实际上，税收对于经济增长的促进作用是通过税收促进储蓄和资本形成来实 现的。经济增长由许多要素促成，包括储蓄与投资、劳动与技术等内部因素，也 包括政府的社会经济政策等外部因素。个人所得税可以影响居民投资、劳动的供 给及其在行业间、地区间供给。为了实现经济长久、稳定的增长，国家对经济的 干预往往通过个人所得税等财税调控措施，对经济增长的内因进行调节，以达到 促进经济增长的目的。 2 优化个人所得税制度增加居民储蓄 经济增长需要资本投入增加，而资本投入增加就需要增加储蓄，因为储蓄是 资本形成的来源。较多的投资来源于储蓄，储蓄即可以来自国内，也可以来自国 外，但国外储蓄最终是