（财政学专业论文）关于我国个人所得税制优化问题的研究.pdf

关于我国个人所得税制优化问题的研究 i 内容摘要 改革开放以来，我国社会主义市场经济飞速发展，人们收入水平不断提高，为个人 所得税提供了丰富的税源。目前，个人所得税收入逐年增加，已经成为我国的第四大税 种。然而，居民收入形式日益多样化，隐性收入不断增加，收入差距逐步拉大，使得现 行个人所得税制已经不能适应现实经济的需要。 本文以我国个人所得税制作为研究对象，对其存在的问题进行分析，并提出了适合 我国国情的个税改革思路。本文共分为四章，第一章主要论述本文的研究背景、研究目 的、研究现状及研究方法。第二章介绍税制优化理论的产生与发展过程，并从不同侧面 阐述个人所得税制优化理论，为研究现行个人所得税制奠定了理论基础。第三章从个人 所得税的设计目标、税制模式、纳税期间和申报单位、税制要素等角度，分析现行个人 所得税制存在的问题及其影响。第四章是关于现行个人所得税制改革的对策研究。参照 税制优化理论和国际经验，结合我国的经济现状，提出个人所得税制设计与改革的具体 思路。 本文的主要创新点在于以我国国情为基础， 结合个人所得税制优化理论和国际个税 改革经验，提出了符合我国经济社会现实的个税税率设计思路。 关键词：个人所得税；公平；收入差距；税制优化 河北经贸大学硕士学位论文 ii abstract since the reformation and opening up, the economy of china has developing rapidly and peoples income has improved continuously, which provides personal income tax with abundant sources of tax revenue. at present, personal income tax revenue has increased year by year. the personal income tax has become the fourth largest taxes in china. however, because of the diversification of the form of residents obtaining income, the growing of hidden income and the widening of income gap, the current personal income tax system has been unable to meet the needs of economic reality. so , in this paper we made chinas personal income tax as research object, in order to analyze the problems of our current personal income tax system and proposed some tax reform mentalities which suit the national condition in our country. this paper is divided into four chapters: the first chapter mainly discusses the research background, purpose of the study, the research status quo, and research methods. chapter ii introduces the formation and development process about the tax system optimization theory, and will also be opened on a personal income tax system optimization theory. which has laid a theoretical basis for studying the current personal income tax system. chapter iii in aspects of the designing goals of personal income tax, the tax system model, interval of taxpayers and declare units, elements of the tax system, studies the current personal income tax system in its problems and economic effects. the fourth chapter is for the countermeasures on the current reforming of the personal income tax system. this chapter put forwards some ideas on the reforming and specific designing about our personal income tax system in the basis of reference system optimization theory and international experiences. which is suitable for the chinas economic status and the current personal income tax system. the main innovation lies on designing idea for tax rate reforming that suitable for chinas economic and social reality. our study establishment on the analyzing about chinas current conditions, personal income tax system optimization theory and the international experiences in tax reform. key words: personal income tax; fair; income disparity; tax system optimization 学位论文独创性声明 学位论文独创性声明 本人声明，所呈交的学位论文系在导师指导下本人独立完成的研究成果。文中依法 引用他人的成果，均已做出明确标注或得到许可。论文内容未包含法律意义上已属于他 人的任何形式的研究成果，也不包含本人已用于其他学位申请的论文或成果。 本人如违反上述声明，愿意承担以下责任和后果： 1、交回学校授予的学位证书； 2、学校可在相关媒体上对作者本人的行为进行通报； 3、本人按照学校规定的方式，对因不当取得学位给学校造成的名誉损害，进行公开 道歉。 4、本人负责因论文成果不实产生的法律纠纷。 论文作者签名： 日期： 年 月 日 学位论文知识产权权属声明 学位论文知识产权权属声明 本人在导师指导下所完成的论文及相关的职务作品，知识产权归属学校。学校享有 以任何方式发表、复制、公开阅览、借阅以及申请专利等权利。本人离校后发表或使用 学位论文或与该论文直接相关的学术论文或成果时，署名单位仍然为河北经贸大学。 论文作者签名： 日期： 年 月 日 导 师 签 名 ： 日期： 年 月 日 （本声明的版权归河北经贸大学所有，未经许可，任何单位及任何个人不得擅自使用） 关于我国个人所得税制优化问题的研究 1 第 1 章 绪论 1.1 论文选题背景、研究目的和意义 1.1.1 选题背景选题背景 当代经济社会中， 个人所得税呈现出全球趋同的特征。 1986 年美国政府进行税制改 革后，世界许多国家尤其是西方国家纷纷仿效，形成了一股全球性的税改浪潮。此次税 革以“宽税基、低税率、少优惠、严征管”为改革方向。各国都从减少税率档次、降低 边际税率、 堵塞税法漏洞等方面对税制进行了改革。 此次世界性税制改革涉及范围广泛， 改革方向一致。各国税收制度、征税方法趋同，不仅说明全球经济的相互依赖性在日益 加强，而且也反映出国家之间彼此借鉴经济管理经验的重要性。 我国现阶段名义上实行流转税、 所得税并重的双主体税制模式。 但从实际情况来看， 2007 年流转税收入总额 31709.32 亿元， 占税收收入总额的 64.12%， 所得税收入 12859.92 亿元，占税收收入总额的 26%，其中，个人所得税的比重更小，只占 6.44%。所得税尤 其是个人所得税的比重太小，并没有真正实行双主体税制模式。从国情来看，我国选择 了发展社会主义市场经济的道路，经济体制由政府主导型转向市场主导型，经济发展战 略由内向型转为外向型，经济运行机制从政府行政干预为主转向以市场调节为主。经济 实践的不断变化要求税制随之做出相应调整，以适应现实经济的要求。我国目前的经济 现实是：居民收入水平逐步提高，收入差距日益扩大，政府宏观调控不断加强。居民收 入增加给个人所得税创造了丰富的税源， 日益拉大的收入差距也需要发挥个人所得税的 公平职能。因此，作为我国第四大税种的个人所得税应该适时做出调整，以促进经济和 社会的发展。 1.1.2 研究目的研究目的 本文参照税制优化理论和其他国家的税制改革经验， 分析了我国个人所得税制存在 的问题，并在此基础上寻求解决途径，以达到完善个人所得税制，充分发挥个税公平收 入功能的目的。 税制优化理论在一系列假设条件下， 提出了税制优化的方向和基本方法， 可以为税制设计提供一些参考。但由于其假设条件与现实经济具有一定的差距，因而不 河北经贸大学硕士学位论文 2 能被直接应用于社会实践。 税制设计只能参照税制优化理论， 并结合本国的现实来进行。 同时，其他国家的个人所得税改革可以为我们设计税制提供现实的经验和借鉴。本文研 究的基本途径是借鉴税制优化理论和国外个人所得税制， 并结合我国现实国情制定适合 我国经济现实的个人所得税制。 1.1.3 研究意义研究意义 目前，个人所得税已经成为我国的第四大税种，在整个税制体系中占有十分重要的 地位。而且，就直接税体系而言，真正具有直接税功能的只有个人所得税 。个人所得 税担负着调节收入分配的重任。现行个人所得税制尚不完善，调节收入分配功能很弱， 甚至存在扩大收入差距的负面作用。在这种情况下，研究个人所得税制的优化问题具有 非常重要的意义。首先，以缩小居民收入差距为目标，对个人所得税制进行调整，有利 于控制并减小我国贫富差距， 实现社会剩余产品的公平分配， 真正体现社会主义优越性。 其次，随着居民收入不断增加，个人所得税的收入功能有了发挥的空间。完善个人所得 税，可以大大增加税收收入。第三，政府能够通过征收个人所得税影响居民的可支配收 入，改变劳动和闲暇的相对价格，对居民的消费、投资、劳动等经济行为进行调节，实 现对社会主义市场经济的宏观调控。 1.2 国内外研究现状 1.2.1 国外研究现状及外国个人所得税政策国外研究现状及外国个人所得税政策 （1）国外相关理论研究成果 公平课税论 。公平课税论最初起源于亨利.西蒙斯（simons，1983）的研究成果。 他根据海格(haig，1921)和熊兹(schang，1896)的研究成果，构想出综合所得概念和综合 税基概念。公平课税论的理想税制，主要是根据综合所得概念，对宽所得税基课征累进 的个人直接税。这种宽所得税基能在不同所得类型之间、不同部门之间实现税收中性。 同时，宽税基也有助于降低名义税率，使税收的超额负担或福利成本最小化。 最适课税理论 1。最适课税理论的根源可以追溯到古典经济学家约翰.斯图亚特. 高培勇.构建致力于缩小贫富差距的税制体系j.中国财政.2006，12：1. 税收公平与效率：矛盾分析及实证研究.幸福校园网.2005 年 6 月 7 日. 关于我国个人所得税制优化问题的研究 3 穆勒首次提出的“牺牲”学说。穆勒认为，税收公正要求每个纳税人都要承担同等的牺 牲。在埃奇沃斯和庇古之后，现代福利经济学将牺牲解释为效用的损失，并提出边际效 用相等适宜作为使税收引起的总牺牲最小化的原则。由弗兰克.拉姆斯、詹姆斯.米尔利 斯、 彼德.戴蒙德等建立起来的当代最适课税论同样认为税制结构应该使总牺牲即社会福 利损失最小化。简单说来，最适课税论是研究如何以最经济合理的方法征收某些大宗税 款。 站在税制结构的角度而言， 即是以怎样的方式、 方法对应税行为和结果的合理征税。 最适课税论是以资源配置的效率性和收入分配的公平性为准则， 对构建经济合理的税制 结构进行分析的学说。 理想的最优课税理论是假定政府在建立税收制度和制定税收政策时， 对纳税人的信 息(包括纳税能力、偏好结构等等)是无所不知的，而且政府具有无限的征管能力。可是， 在现实中，政府对纳税人和课税对象等的了解并不完全，征管能力也有限。在这种信息 不对称的情况下，最适课税理论主要对如下三个问题进行了研究：一是直接税与间接税 的合理搭配问题；二是寻找一组基于特定效率和公平的最适商品税；三是假定收入体系 以所得课税而非商品课税为基础，进而确定最适累进(或累退)程度，以便既实现公平又 兼顾效率。可见，从现实情况出发，最适课税论研究的核心是如何实现税制的公平与效 率兼顾：商品课税容易实现效率目标，但不利于实现收入分配公平；所得课税容易实现 公平收入分配目标，但有损效率。 最适所得课税理论认为，在政府目标为使社会福利函数最大化的前提下，社会完全 可以通过较低的累进税率来实现收入再分配，过高的边际税率不仅会导致效率损失，而 且对公平分配目标的实现也无益。就标准的累进税制而言，边际税率递增的累进税制要 比单一税率的累进税率造成的超额负担更大，且边际税率越高，替代效应越大，超额负 担也越大，即经济效率损失越大。相对而言，边际税率越高并不等于越有助于收入分配 公平。因为最低收入阶层所获得的免税额或补助额是不变的，高边际税率充其量只是限 制了高收入者的收入水平，而无助于低收入者福利水平的提高。 财政交换论 2。财政交换论最初起源于魏克塞尔(wicksell，1896)关于财政学的自 愿交换理论以及布坎南(buchanan，1976，pp.1729；brennanand buchanan，1980)等对 这一传统理论的现代研究成果。魏克塞尔在他 1896 年的专题论文财政理论研究中， 设想了对“公平”税制的设计，这种“公平”税制的理论基础是边际效用理论在公共部 门的应用。他认为，税收通过政治程序对个人或利益集团进行分配，应当求得国家付给 河北经贸大学硕士学位论文 4 个人的边际效用等于个人因纳税而损失的财富的边际效用。换一个角度来说，纳税人根 据自己对共用品数量的效用判断和承担相应的税收份额的意愿， 在交换中选择最佳的共 用品数量和税收份额匹配，达成一种每个参与者都能接受的协议。应该说，这种财政交 换论为现代公共选择理论的形成奠定了基础。 布雷纳恩和布坎南(brennanand buchanan，1980)的征税权力充实、发展了财政 交换论的内容，他们在讨论中提出的问题是：政府的征税权力是否应受到限制？这种限 制应采取什么形式？对此，财政交换论与公平课税论和最适课税论形成了鲜明对照。后 两种理论研究的核心问题是： 为规模既定的预算筹措资金的最佳方法是什么？早期的财 政交换论的研究成果，包括魏克塞尔(wicksell，1896)、林达尔(lindahl，1919)和布坎南 (buchanan，1976)的论述，以及后来的布雷纳恩和布坎南(brennanand buchanan，1985) 的著作，集中讨论的与其说是关于政府权力的直接限制问题，不如说是有关选举程序问 题。他们关心的问题是：什么样的选举程序是最理想的？这可以说是注重程序的财政交 换论。总之，财政交换论特别强调两个方面：一是为了实现有效配置资源的目标，要求 尽可能广泛地采用受益税；二是为了使当权者在决策中的自私自利最小化，强调政治程 序在约束预算决策中的重要性。 （2）国外个人所得税政策 美国个人所得税 第一、纳税人。美国个人所得税实行公民、居民和收入来源地三种税收管辖权，而 以公民管辖权为主。凡是美国的居民及公民都是纳税人，应对其来自世界各地的所得征 收个人所得税；对非美国居民的外国人就其来自美国境内的所得课税。按照纳税人纳税 申报的身份不同，纳税人可以分为单身、已婚夫妇、户主、鳏夫或寡妇、被抚养者等几 种类型。不同的纳税人所享受的税务待遇有所区别。对于户主、鳏夫或寡妇，税法在宽 免、标准扣除等方面都有特别的优惠。美国以家庭为单位计税，以综合收入为税基，收 入以年度为单位确定，采用综合课征的办法计征。 第二、征税范围。课税对象所得来源可分为四种：得自劳动的所得，也被称为勤劳 所得，如工资薪金、劳务报酬等；得自资本的所得，也被称为非勤劳所得，如利息、股 息等；由他人处转移而来构成的所得，如失业补偿、社会保障等；推定所得，如低于市 场利率的贷款、他人负担的费用、低价购买等。 资料来源：金冈.美国个人所得税制的借鉴.江苏国税网，2004 年 05 月 05 日. 关于我国个人所得税制优化问题的研究 5 第三、扣除标准。扣除项目与宽免扣除项目主要可分为费用、亏损和折旧等几类， 纳税人在申报纳税时可选择标准扣除或是分项扣除。标准扣除因纳税人的身份而异，每 年根据通货膨胀情况做指数化调整。分项扣除包括医疗费用、慈善捐赠、家庭房屋抵押 贷款利息、偶然损失、某些税款和其他杂项费用。对于部分费用的扣除，税法有一些限 制规定，只有超过调整后的毛所得的一定比例的部分才可扣除。宽免：个人在计算应税 所得时可以减去宽免额，宽免额每年按通货膨胀进行指数化调整。宽免包括个人宽免、 被抚养者的宽免以及高收入者的宽免。 第四、税率。目前，美国联邦个人所得税采用 5 级超额累进税率结构，税率分别为 15%，28%，31%，36%，39.60%（表 1.1） 。不同申报身份的纳税人适用不同的税率表。 国税局每年对税率表做指数化调整。 表 1.1 美国联邦个人所得税税率表(收入为美元/年) 单身个人申报 有子女个人申报已婚个人申报已婚联合申报 税率 023350 031250 019500 039000 15% 2335056550 3125090750 19500471253900094250 28% 56550117950 90750130800 471257180094250143600 31% 117950256500 13080025650071800128250143600256500 36% 256500 以上 256500 以上 128250 以上 256500 以上 39.60% 资料来源：金冈.美国个人所得税制的借鉴.江苏国税网，2004 年 05 月 05 日. 日本个人所得税 第一、纳税人。日本个人所得税的纳税人为居民和非居民个人。居民指在日本国内 拥有住所、居住期间满 1 年以上的个人，非居民指在日本国内没有住所、居住期间不满 1 年的个人(居民以外的个人)。居民应就来源于全世界的所得纳税，非居民只对来源于 日本境内的所得纳税。无意在日本永久居住，居住期限在 5 年以下的非永住居民，仅对 来源于日本境内的所得和在日本支付或汇往日本的境外所得纳税。 日本的海外移居者最 初 5 年通常作为非永住居民；因工作派遣到日本居住不满 1 年，则作为非居民对待；在 日本居住满 5 年，即成为永住居民。 第二、征税对象、税率。居民应就下列所得缴纳个人所得税，包括：利息所得；股 资料来源：国外税收政策管理.国家税务总局网，2007 年 06 月 19 日. 河北经贸大学硕士学位论文 6 息所得；不动产所得；经营所得；工薪所得；转让所得；偶然所得；山林所得；退休所 得；其他所得。日本现行个人所得税适用税率如下（表 1.2） 。 表 1.2 日本个人所得税率表 级数 应纳税所得额 税率(%) 1 不超过 330 万日元的部分 10 2 超过 330 万日元至 900 万日元的部分 20 3 超过 900 万日元至 1800 万日元的部分 30 4 超过 1800 万日元的部分 37 资料来源：国外税收政策管理.国家税务总局网，2007 年 06 月 19 日. 工薪人员的工薪所得扣除最低为 65 万日元。工薪所得扣除制度，如表 1.3 所示： 表 1.3 日本工薪所得扣除率表 工薪所得 最低扣除额 扣除率(%) 超过 162.5 万日元至 180 万日元的部分65 万日元 40 超过 180 万日元至 360 万日元的部分 72 万日元 30 超过 360 万日元至 660 万日元的部分 126 万日元 20 超过 660 万日元至 1000 万日元的部分186 万日元 10 超过 1000 万日元的部分 220 万日元 5 资料来源：国外税收政策管理.国家税务总局网，2007 年 06 月 19 日. 个人所得税的免征额因基本生活扣除额等因素的影响而有所变化。目前，夫妇带两 个孩子的标准工薪家庭的个人所得税免征额为 384.2 万日元。 第三、扣除标准。个人扣除项目包括：1基本生活扣除。日本永久性居民纳税人和 非永久性居民纳税人均可享受基本生活扣除，扣除标准个人所得税为 38 万日元，个人 居民税为 33 万日元。2配偶扣除。扣除标准同上。非抚养配偶根据其收入状况，最高 扣除标准个人所得税为 38 万日元，个人居民税为 33 万日元。3抚养扣除。扣除标准同 上。4医疗费扣除。最高限额为 200 万日元。5社会保险费扣除。按照家庭构成扣除 标准不同：独身为 11.4 万日元，夫妇为 22 万日元，1 个孩子的家庭为 28.3 万日元，2 个孩子的家庭为 38.4 万日元。6人寿保险费扣除。最高限额为 10 万日元。7损害保险 费扣除。最高限额为 1.5 万日元。8捐赠款扣除。计算公式为：特定捐赠款合计金额-1 关于我国个人所得税制优化问题的研究 7 万日元，或者，(年收入金额25%)-1 万日元，其中较少金额作为扣除标准。9残疾人 扣除。扣除标准为 27 万日元。10老年扣除。扣除标准为 50 万日元。11鳏寡扣除。 扣除标准为 27 万日元。1216 岁至 22 岁的抚养子女扣除。扣除标准个人所得税为 25 万日元，个人居民税为 12 万日元。13小企业互助款扣除。扣除标准为实际支付的全部 金额。 14各种损失扣除。 计算公式为： (灾害损失金额+关联支出金额)-年收入金额10%， 或者，灾害关联支出金额-5 万日元，其中较多金额者作为扣除标准。考虑到特殊情况， 个别扣除项目有所增减。非居民不享受上述任何一项扣除。 个人所得税实施了一项定率减税措施，即按照个人所得税额的 20%（最高扣除限额 为每年 25 万日元） ，个人居民税额的 15%（最高扣除限额为每年 4 万日元）分别给予减 除。 第四、股息抵免和外国税额抵免。日本个人所得税法为避免个人所得税和法人税的 双重征税设置了股息抵免项目。应纳税总所得额低于 1000 万日元时，扣除额为股息所 得的 10%，应纳税总所得额超过 1000 万日元时，扣除额为股息所得的 10%和超过部分 的股息所得的 5%的合计金额。为避免国内个人所得税和外国个人所得税的双重征税设 置了外国税额抵免。 日本居民的国外源泉所得依据外国法律已缴纳的外国税额可以从日 本的个人所得税和居民税中抵免。 第五、资本利得课税。资本利得采取在减除最大法定扣除额 50 万日元后与其他所 得综合课税的原则。保有期超过 5 年的转让资产，其资本利得视为长期资本利得，应纳 税所得额减按净资本的 50%计算。转让土地、建筑物及构筑物的资本利得采用特殊的税 制措施。 对销售特殊指定证券（包括法人股、可转让无担保公司债等）采取与其他所得分离 的方式课税，适用税率为 20%（其中，个人所得税 15%，个人居民税 5%） 。自 2003 年 1 月 1 日起，通过指定证券公司转让上市股份产生的资本损失允许向后结转 3 年。来自 银行存款以及特殊指定金融工具的利息采取与其他所得分离的预提方式征税，税率为 20%（其中，个人所得 15%，个人居民税 5%） 。股息采用与其他所得综合计税的原则。 当股息在日本支付时，对其征收 20%的预提税。对在日本支付的来自上市股和其他特定 股的股息，纳税人可以选择预提税方式缴纳国税、地税。今后任何一种股息均须采用与 其他所得综合计税的方式。非居民来自日本境内的利息、股息、租金和使用费按照 20% （银行存款或特殊指定金融工具则按 15%）或按较低的协定税率缴纳预提税。 河北经贸大学硕士学位论文 8 第六、个人居民税和个人事业税。1个人居民税。在市町村和都道府县拥有住所和 事务所的居民均须缴纳个人居民税， 对在市町村拥有住所的居民采用定额税率和比例税 率计税。对拥有事务所(事务所所在市町村没有住所)的居民采用定额税率计税，市町村 居民税根据人口规模税率分别是 2000 日元、 2500 日元、 3000 日元， 道府县居民税为 1000 日元（表 1.4） 。 表 1.4 日本个人居民税定额税率表 类别 市町村居民税(年税额) 都道府县居民税(年税额) 人口达 50 万以上的市 3000 日元 人口超过 5 万低于 50 万的市 2500 日元 人口低于 5 万的市町村 2000 日元 1000 日元 资料来源：国外税收政策管理.国家税务总局网，2007 年 06 月 19 日. 比例税率适用于上一年度所得减除必要扣除项目后的余额部分， 适用税率如表 1.5。 表 1.5 日本个人居民税比例税率表 （此表将都道府县居民税和市町村居民税合并） 上一年度 税率 扣除额 应纳税所得额(万日元) (%) (万日元) 不超过 200 的部分 5 - 超过 200 至 700 的部分 10 10 超过 700 的部分 13 60 资料来源：国外税收政策管理.国家税务总局网，2007 年 06 月 19 日. 2个人事业税。此税是都道府县对个体经营者的上一年度净收入(即扣除 290 万日 元后的净所得)征收的道府县税。依据行业性质的不同，从事营业性行业如商品销售业、 不动产租赁业、餐饮旅游业、保险电信业等税率为 5%；从事畜牧水产业税率为 4%；从 事自由职业如医生、律师、税理士、美容美发师税率为 5%，助产医师、按摩师等适用 3%的轻税率；限定税率为标准税率的 1.1 倍。个人事业税可以从下一年度的应纳税所得 额中扣除。 中国香港地区个人所得税 资料来源：苏泽龙.借鉴国际经验，完善我国个人所得税制度d.天津财经大学，2006. 关于我国个人所得税制优化问题的研究 9 第一、纳税人。居民标准香港只对在香港从事贸易、某种职业或经营所获的来源于 香港的所得征收个人所得税，不考虑居民身份的问题。 第二、课税模式。在所得税制模式上，香港基本采用分类综合的模式，对个人所得 的课税涉及工薪税、利润税、财产税三个税种，其分类综合所得税主要体现在个人入息 税上。上述三个税种，无论应纳一种或同时几种，纳税人都可以就个人所得的入息选择 最佳的计税方式完税。也就是说，纳税人可以按分项所得计算税款缴纳，如果其认为汇 总计算缴纳更有利的话，那么可以按个人入息课税的方法计算纳税。 第三、应纳税所得。香港目前没有“总所得”这个概念。除非居民选择“个人自行 申报纳税” ，这时，应纳三个独立税种（利润税、工薪税、财产税）的全部所得会被加 总，并使用工薪税的税率计税。作为加强税收管理的一个手段，综合纳税申报被用于所 有对个人纳税人征收的直接税，这三个独立的税种包括： （1）利润税针对在香港从事贸 易、职业服务和经营所获得的发生于或来源于香港的利润征收。 （2）工薪税针对发生于 或来源于香港的由受雇、供职、养老金所获得的收入征税。 （3）财产税针对由位于香港 的财产所获得的应税租赁所得征收。其所有者可以适用较低的税率，而且对于维修、支 出、破损等还可以获得净应税价值的 20%的法定扣除项目。 第四、费用扣除。香港对个人收益征收的各个税项中，费用扣除一般采用列举各项 扣除项目，分别规定扣除标准。特别是工薪税，扣除项目包括为取得入息而支付的若干 费用、折旧免税额、认可慈善捐款和亏损等。另外，还规定了个人免税额，免税额分为 纳税人本身免税额外负担、已婚纳税人和子女免税额等等。这种扣除既考虑了纳税人为 取得应税收入所支付的成本费用及相关的教育、住房等因素，又考虑了纳税人本身的状 况、子女的数量、家庭人口的情况，比较公平合理。同时，香港对费用的扣除没有居港 人士和非居港人士的差别，对纳税人一视同仁。 第五、税率。对于工薪税，在扣除“个人宽免”后，适用于三级超额累进税，税率 分别为 2%、12%和 17%。对非公司化实体征收的财产税和利润税，适用 15%的比例税 率。年满 18 周岁的居民有权申请“个人自行申报纳税” ，这项申请将三个税种应征收的 所得与亏损汇总，扣除相应的个人宽免，并采用相同的累进税率对净所得总额计算缴纳 工薪税。对任何已纳的适用比例税率的税，都允许抵免。对于工薪税和个人自行申报纳 税，根据以上累进税率征收的税款不得超过下列项目的 15%：对于工薪税，应税的总工 薪收入减去允许扣除的慈善捐款与费用；对于个人自行申报纳税，适用于三个税种的所 河北经贸大学硕士学位论文 10 得、利润、亏损的合计额减去允许扣除的慈善捐赠和费用。 1.2.2 国内研究现状国内研究现状 我国理论界对税制优化问题的研究是从 1983 年和 1984 年两步利改税前后开始的。 纵观我国税收理论的研究，主要存在两种思路。一种是正面思路，一种是负面思路。正 面思路是在强调税收积极作用的前提下研究税制优化问题。按照这种思路，税收除了为 政府筹集收入外，还可以调节生产和消费、鼓励储蓄和投资、促进收入公平分配、纠正 价格扭曲和市场失灵等。 正面思路以政府无限干预能力假说和无干预成本假说为理论基 础。负面思路则是在肯定税收积极作用的同时强调税收的负面作用，并从如何尽可能避 免或减少税收的负面作用角度来研究税制优化问题。 故税制优化问题就转变为在既定政 策目标和一些限制条件下，研究怎样的税收制度可以最大限度地减少税收的负面作用。 自实施改革开放政策以来，我国经济已经逐步由计划经济体制转向市场经济体制，经济 中的产出、产品结构、价格、利率、汇率、成本、利润、消费、投资等经济变量几乎都 由市场决定，政府不再具有无限干预能力，无干预成本假说也随着经济主体对税收政策 敏感的反应能力而失去其存在的基础。从正面思路研究税制优化问题已经失去意义。因 此，近年来国内关于税收理论的研究主要采用负面思路 3。对个人所得税的研究大多从 个税的目标、模式、税制要素（包括征税范围、税率、税收扣除）等方面探讨现行税制 的缺陷及负面效应，并以此为基础提出改革建议。主要研究成果综述如下： （1）目标研究 王亚芬等在关于个人所得税调节作用的实证分析研究中， 利用城镇个人收入阶层的 平均税率和相关计量经济模型分析了个人所得税对城镇居民收入分配差距的调节作用， 主张对高收入阶层课征重税以调节收入差距 4。 （2）税制模式研究 高培勇认为对我个人所得税而言，迫切需要改进制度设计和征收方法。分类所得税 制调节收入分配差距的功能弱。 如果让高收入者比低收入者多纳税并以此调节居民之间 的收入分配差距，就要实行综合所得税制以个人申报为基础，将其全部所得综合在 一起合并纳税。 而且目前至少在大中型城市已完全具备实行综合所得税制的技术手段 。 高培勇.构建致力于缩小贫富差距的税制体系j.中国财政.2006，12：1. 关于我国个人所得税制优化问题的研究 11 对此国内学者还有一种观点，即采用分类综合所得税制。在分类所得税制基础上，先利 用源泉扣除方法对不同收入采取不同税率征收分类所得税，纳税年度结束后，再把来源 于各种渠道的收入加总，由税务部门核定其全年应税所得额，对年度内已纳税额做出调 整结算，多退少补，如果全年综合收入达到一定数额，再按超额累进税率课以综合所得 附加税，以调节税负，量能负担，减少税收流失，公平收入分配。 （3）税率研究 何杨通过对我国个人所得税在国际劳动力流动中的竞争力的分析， 提出调整工资薪 金累进税率，减少累进级次，降低最高边际税率（对工薪所得高于 4000 元的部分统一 使用 35%的最高边际税率） ，增强个人所得税的国际竞争力，促进人才和资本流入的观 点 5。刘丽坚认为劳动所得的边际税率高于非劳动所得的边际税率，起到了鼓励投机行 为，打消勤劳致富积极性的负面作用。高收入者居多的所得项目最高边际税率大大低于 高收入者少的所得项目税率，且我国工薪所得的最高边际税率偏高，使得工薪所得中低 收入者的税负增幅大大高于高收入者的税负增幅 6。 于敏在研究个人所得税的“累进路线”时认为 7，在多级超额累进的税率模式下， 累进路线的形状可以划分为三种情况：加速累进路线、减速累进路线、直线累进路线。 而加速累进路线和直线累进路线是不现实的。所以，累进的税率结构总体上只能保持一 种减速的趋势，最终使累进归于一种转折，即以某一比例为限，停止累进，即采用减速 累进路线。 在减速累进路线的前提下， 如果选择宽免额加单一比例税率构成的税率模式， 那么，其累进路线就不会出现波动，如图 1.1（见下页）中曲线 a（图 1.1 为美国单身纳 税人的个人所得税累进路线图） ；而如果选择宽免额加多级超额累进税率模式，则累进 路线必然出现波动，如图 1.1 中曲线 b。并且波动的位置可以通过税率级次的划分加以 确定，波动的幅度可以通过名义税率的高低来调整，较大波动的位置也可以选择。由于 累进税率的转折性，无论最高边际税率高至何处，波动终将是收敛的。也就是说，在超 额累进税率模式下，由于边际税率只对超额部分作用，所以即便它名义上达到较高值， 其实际税率也可能只是实现了缓慢的增长。由此可见，累进税率的档次必须拉开，使其 在累进路线上能体现出明显的波动。过多的档次、较小的级距只能带来征管上的麻烦而 根本达不到必要的累进目标。在具体设计上有两种方式：一是较高的法定边际税率配合 以相对小的收入级差(即级距之间存在较大差别)；一是相对较低的法定边际税率配合以 相对较宽的收入级差。前者可以对高收入者实现较强的调节作用，适用于贫富差距较大 河北经贸大学硕士学位论文 12 的社会；后者属于比较缓和的累进税，适用于贫富差距矛盾相对缓和的社会。 图 1.1 两种税率模式下美国个人所得税累进路线图 资料来源：于敏.个人所得税税率形式研究d.东北财经大学.2005. 于敏最终得出结论，增加高收入者的税收负担至少需要三个正税率存在。并且，五 档以上的税率结构几乎是没有必要的。 李建军根据米尔利斯的 “倒 u 型” 最适所得税模型以及国内税收研究者的个人所得 税税率设计方案提出了自己的方案（表 1.6） 。 表 1.6 李建军个人所得税改革建议 级次 全年应纳税所得额（扣除免征额后总所得）税率 1 不超过 10000 元的部分 5% 2 超过 10000 元不超过 40000 元的部分 10% 3 超过 40000 元不超过 60000 元的部分 20% 4 超过 60000 元不超过 80000 元的部分 30% 5 超过 80000 元不超过 100000 元的部分 35% 6 超过 100000 元的部分 30% 资料来源：李建军. 我国个人所得税的完善研究d.武汉大学，2005. （4）征税范围研究 汤贡亮、周仕雅认为，税收的超额负担和税基大小成反向关系，扩大税基可以减少 超额负担，减少效率损失。主张拓宽税基，逐步将附加福利收入和资本利得收入纳入个 人所得税税基 8。 （5）税收扣除研究 蔡嵘认为我国个人所得税费用扣除标准单一，缺乏灵活性，造成不同纳税人之间税 关于我国个人所得税制优化问题的研究 13 收负担不平衡； 扣除范围过窄， 难以很好起到调节收入分配的作用； 费用扣除内外有别， 不利于公平纳税；分项扣除费用，纳税人可以分解收入，多次扣除，造成税款流失，增 加征管难度。主张统一费用扣除标准，增加费用扣除范围，考虑医疗费用、家庭住房抵 押贷款利息、老人赡养费扣除、公益救济性捐赠、人寿保险扣除等，实行费用扣除通货 膨胀指数调整 9。黄新珍分析，现行费用扣除标准对不同纳税人存在不公平，并且存在 费用扣除的非国民待遇。主张在当前的征管技术及纳税环境下，设计动态的扣除标准， 将修正的扣除额与经济发展和居民收入增长挂钩。 国家根据居民收入水平及经济发展情 况制定一个基期扣除标准，并给出一定的浮动范围。各地根据这个标准和当地的物价消 费水平，再确定具体税前扣除项目 10。钟馨通过分析我国个人所得税的发展历程、费用 扣除标准的变化以及我国城镇居民人均可支配收入和人均消费性支出的变化， 运用数量 分析方法，对我国和广东省 2006-2010 年的个人所得税费用扣除标准进行了具体测算， 并建议细化个人所得税费用扣除项目，根据人均收入和支出的变化，及时调整个人所得 税的费用扣除标准，同时允许各地区在一定的幅度内调整费用扣除标准 11。 总的来说，国内对个人所得税的研究大部分是从税制设计的某个因素进行的，缺乏 对个人所得税制的整体把握和分析。个人所得税制的设计目标、征税模式、申报单位、 计税期间、税率、费用扣除等因素是相互联系、相互制约的。从整体上研究个人所得税 的改革方案非常必要。 因此， 笔者试图通过对我国个人所得税各个设计因素的综合研究， 设计出个税改革的思路和方案，对现有研究成果进行补充论证。 1.3 研究内容及方法 本文的研究内容包括四部分： 第一章，绪论，结合我国个人所得税改革面临的新形势提出问题的研究背景、研究 目的和研究意义，介绍了国内外的研究现状和本文的主要创新点。 第二章，税制优化理论的阐述。介绍了税制优化理论的产生与发展过程，并从个人 所得税的设计目标、税制模式、税制要素，个人所得税与其他税种的搭配四个角度对个 人所得税制优化理论进行了描述。 第三章， 我国个人所得税制的现状与缺陷。 分析了个人所得税设计目标、 税制要素、 税收比重等方面的不足。 河北经贸大学硕士学位论文 14 第四章，我国个人所得税制设计的对策研究。参照税制优化理论和国际经验，结合 我国国情和现行个人所得税制，总结出个人所得税制设计与改革的具体思路。 本文采用实证分析的研究方法，以税制优化理论为指导，在总结外国个人所得税制 改革经验的基础上，对我国现行个人所得税制进行分析，提出适合我国国情的个税改革 思路。主要创新点在于通过对我国个人所得税制的设计目标、征税模式、申报单位、计 税期间、税基、税率、费用扣除等因素的综合研究，从整体上设计个人所得税制改革方 案，并提出符合我国经济社会现实的税率改革方案。 关于我国个人所得税制优化问题的研究 15 第 2 章 个人所得税制优化理论 2.1 税制优化理论的产生与发展 20 世纪 20 年代以来，西方国家财税理论中对有关税制优化问题的研究，先后形成 了三大具有代表性的理论流派，即最优税理论、供给学派的税制优化理论和公共选择学 派的税制优化理论。 最优税制理论起源于本世纪 20 年代拉姆齐(f.ramsey)对最优税的差别税率结构的 研究。代表人物有阿特金森(alkinson)，费尔德斯坦(feidstein)，戴蒙德(diamond)，米尔 利斯(j.amirrlees)和维克雷(w.vickrey)等人。最优税理论采用数学方法研究税制优化问 题。该理论设定了相当苛刻的前提假设： （1）完全竞争市场假设。在这个市场上，市场 机制能够有效地配置资源，不存在垄断、外部经济、公共品、优值品与劣值品、规模收 益递增或其他导致市场失灵的因素。 （2）行政管理能力假设。即政府具有无限行政管理 能力，行政管理费用相当低廉，任何税收工具的使用都不受行政管理能力的限制（总量 说除外） 。 （3）标准福利函数假设。标准福利函数用于对各个可供选择的税收工具进行 择优。 除此之外， 还有个人偏好可通过市场显示出来， 公共支出同税制结构无关等假设。 1956 年， 利普西和兰卡斯特总结次优理论研究成果， 发展成为著名的一般次优理论。 次优理论研究存在扭曲情况下的最优资源配置问题。扭曲可能来自垄断、外部经济、公 共物品及其他市场失灵的因素，也可能来自政府干预，如配给、限价，税收与补贴等。 次优理论认为当帕累托最优的必要条件不能全部满足时，由于次优约束的存在(垄断、 外部经济)，使得资源的有效配置一般不再要求尽可能地满足帕累托最优的必要条件， 此时转向满足异常复杂的次优条件。然而获得次优解，就必须知道经济各部门各种产品 的替代、互补情况，各自的需求供给情况，约束部门的边际成本，以及诸如垄断和外部 经济的相互影响情况。由于现实中的信息约束和行政费用，次优理论无法刻画出次优条 件的