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某施工企业纳税筹划解决方案 摘要 纳税筹划是在法律许可的范围内，以收益最大化为目的，对 企业的生产经营、投资、筹资等事项进行事前安排的管理活动， 是现代企业财务管理的重要组成部分。本文试图从理论与实践两 个角度说明纳税筹划在企业管理中的现实意义，并期望能够对案 例企业所属行业的纳税筹划行为有所启示。 本文前先对食业纳税筹划的内容、应遵循的基本原则、主要 的纳税筹划方法等进行了简要的理论探讨。其中，合法性原则、 以企业战略为导向等纳税筹划应遵循的基本原则是决定企业纳税 筹划行为是台口- 行，以及能否取得成效的基本因素。企业在遵循 这些原则的基础上运用合理的筹划方法，才能给企业带来经济利 益。另外，为案例分析的需要，本文分析了施工企业的特点及其 对纳税筹划内容和方法选择的影响。指出施工企业纳税筹划的重 | 、， 在理论指导的基础上，笔者搜集整理了某施工企业2 0 0 0 年至2 0 0 2 年的会计资料、纳税申报资料和其他有关资料，就其纳税状况进行说 明与分析，认为对该企业纳税影响最为突出的会计政策是主营业务收 入、卜营业务成本确认原则。而存货计价、工资计算和固定资产折旧 方法则对所得税筹划具有研究价值。 以对该企业实际纳税状况分析所得出的影响因素为切入点，本文 以2 0 0 2 年牛产经营和实际纳税数据为基础，引入纳税筹划观念，分 别对营业税、所得税进行系统分析。提出了适应该企业实际的纳税筹 划方法，并以数据说明纳税筹划给企业带来的巨大经济利益。同时， 对该企业在纳税筹划中可能面临的问题结合案例进行了分析，提出企 业在进行纳税筹划时，必须跳出筹划利益的局限，权衡轻重，在保证 经营安全的前提f 进行纳税筹划：还要意识到不同税种的筹划是存在 相互影响的，企业需要分析各种税款的筹划内容之间可能存在的冲 突，综合后的结果对企业有利才是可行方案。 最后，针对该施工企业将于2 0 0 4 年度起停止使用行业会计制 度，改为实施统一会计制度的现实要求，笔者进行了相应分析， 对该施工企业提出了2 0 0 4 年度纳税筹划的建议并对纳税税额进行 1 r 估算。 关键词施工企业纳税筹划方案会计政策 t h ep l a nf o rt h e s o l u t i o no f ac e r t a i n c o n s t r u c t i o ne n t e r _ p i u s e s t a x p l a n n i n g a b s t r a c t t a x p l a n n i n gi s t h e m a n a g e m e n ta c t i v i t y o fa r r a n g i n g p r o d u c t i o n ，o p e r a t i o n ， i n v e s t m e n ta n df i n a n c i n go fa r te n t e r p r i s e 、碰t ht h ep e r m i s s i o no fl a wb e f o r e h a n di n o r d e rt om a x i m i z et h ep r o f i t i tp l a y sa l li m p o r t a n tr o l ei nm o d e r n e n t e r p r i s ef i n a n c i a l m a n a g e m e n t t h ea u t h o ro f t h i sd i s s e r t a t i o ni n t e n d st oe x p l a i nt h e p r a c t i c a lm e a n i n g o ft a x p l a n n i n g f o re n t e r p r i s em a n a g e m e n tf r o mt w oa s p e c t s - - t h e o r ya n d p r a c t i c e ， a n dh o p e st o i n s p i r ea n di m p r o v et h et a x p l a n n i n gb e h a v i o ro ft h ei n d u s t r i e si nl i n e w i t ht h ec a s e e n t e r p r i s e i nt h ef i r s tp a r to ft h ed i s s e r t a t i o n ，t h ea u t h o rm a d eab r i e f s t u d yo n 也ec o n t e n t t h eb a s i cp r i n c i p l e sa n ds o m el e a d i n gm e t h o d so f t a x p l a n n i n gf o r mt h et h e o r e t i c a l a s p e c t ，a m o n gw h i c ht h ev a l i d i t yp r i n c i p l ea n dt h ee n t e r p r i s e o r i e n t e dp r i n c i p l ea r e t h e p r i m a r y f a c t o r st h a ts h o u l db ef o l l o w e dt od e t e r m i n ei f t h et a x p t a n n i n gb e h a v i o ri s p r a c t i c a la n d h a s s a t i s f a c t o r ye f f e c t ae n t e r p r i s es h o u l da p p l yt h er e a s o n a b l em e t h o d s w i t ht h ef o l l o w i n go ft h e s ep r i n c i p l e ss oa st oe c o n o m i c a l l yb e n e f i tf r o mt h er e s u l t i n a d d i t i o n ，t h ef e a t u r eo ft h ec o n s t r u c t i o ne n t e r p r i s ea n di t se f f e c to nt h ec o n t e n to f t a x p l a n n i n ga n dt h es e l e c t i o no fm e t h o d sa r ea l s oi n t r o d u c e da c c o r d i n gt ot h ed e m a n d o fc a s ea n a l y z i n g m e a n w h i l e ，t h e k e yo ft a x p l a n n i n go f t h ec o n s t r u c t i o ne n t e r p r i s ei s e m p h a s i z e di nt h ed i s s e r t a t i o n o nt h et h e o r e t i c a j f o t m d a t i o n ，t h ea u t h o rc o l l e c t e dt h ea c c o t m t i n gf i l e s ，t a x d e c l a r a t i o nf i l ea n do t h e rf i l e sc o n c e m e do f y e a r2 0 0 0t o2 0 0 2o f t h ec a s ee n t e r p r i s e ， a n dt h e n a n a l y z et h e t a x p a y i n gs t a t u s a s f a ra st h ea u t h o r s c o n c e r n ，r e v e n u e r e c o g n i t i o np r i n c i p l e ，c o s tr e c o g n i t i o np r i n c i p l ea r e t h ea c c o u n t i n gp o l i c yt h a ta f f e c t e d t h er a t e p a y i n gs t a t u sm u c h p r i c i n go f i n v e n t o r y , c a l c u l a t i o n o f w a g e a n d d e p r e c i a t i o n o ff i x e da s s e ta r es i g n i f i c a n t 幻t h er e s e a r c ho ni n c o m e t a x p l a r m i n g t h r o u g ht h ea n a l y s i so ft h ea c t u a lt a xp a y i n gs t a t u so ft h ec a s ee n t e r p r i s e ，t h e a u t h o rf o u n ds o m ei n f l u e n t i a if a c t o r s w h i c ha r et h ef o u n d a t i o nt oi n t r o d u c et h e c o n c e p t i o no ft a x p l a n n i n g ，t h e ns a l et a xa n di n c o m e t a xa r ea n a l y z e ds e p a r a t e l yt h e m e t h o d so f t a x p l a r m i n ga p p l i c a b l et ot h ec a s ee n t e r p r i s ea r en o to n l yo f f e r e db u ta l s o p r o v e dt ob eb e n e f i c i a it ot h ep r o f i to ft h ee n t e r p r i s ew i t ht h eh e l po fd a t a a tt h e s a m et i m e ，s o m ep r o b l e m st h a tm a yb ec o n f r o n t e db yt h ee n t e r p r i s e sh a da l s ob e e n a n a l y z e d t h ep r o b l e m sa r et h a t t h e1 i m i to ft h eb e n e f i to ft a x p l a n n i n gs h o u l db e s h a l ( e do f fw h e nt a x p l a n n i n gi sm a d ea ss ot oe n s u r et h es a f e t yo fo p e r 砒i n g t h ef a c t t h a to n ek i n do ft a x m i o n sp l a n n i n gi sa f f e c t e db ya n o t h e rs h o u l db er e a l i z e d a n e n t e r p r i s en e e d st oa n a l y z et h ec o n f l i c t sa m o n g a l lk i n d so f t a x p l a n n i n g i n t e g r a t e d r e s u l ti sj u s tt h ee n t e r p r i s e sp r a c t i c a lp l a n f i n a l l y , i no r d e rt om e e tt h ed e m a n dt h a tt h ec a s ee n t e r p r i s ei sg o i n gt oa p p l y u n i t o r ma c c o u n t i n gs y s t e mi n s t e a do ff o r l i l e ri n d u s t r i a la c c o u n t i n gs y s t e mf r o m2 0 0 4 ， t h ea u t h o rm a d es o m ea n a l y s i sa n dg a v et h ec a s ee n t e r p r i s i n gs o m ea d v i c e so n t a x p l a n n i n go f 2 0 0 4 a n dt h e na s s e s s e dt h ea m o u n to f t a x k e yw o r d ：c o n s t r u c t i o ne n t e r p r i s e t a x p l a n n i n g p l a na c c o u n t i n gp o l i c y 独创性( 或创新性) 声明 本人声明所呈交的论文是本人在导师指导下进行的研究工作及取得的研究 成果。尽我所知，除了文中特别加以标注和致谢中所罗列的内容以外，论文中不 包含其他人已经发表或撰写过的研究成果，也不包含为获得北京邮电大学或其他 教育机构的学位或证书而使用过的材料。与我一同工作的同志对本研究所做的任 何贡献均已在论文中作了明确的说明并表示了谢意。 申请学位论文与资料若有不实之处，本人承担一切相关责任。 本人签名：釜l 煎 日期： 超生：! ! z 关于论文使用授权的说明 一学位论文作者宪令了解北京邮电人学有关保留和使用学位论文的规定，即：研究生矗 校攻读学位期间沦文1 作的知识产权单位属北京邮电大学。学校有权保留并向国家有关部门 或机构送交论文的复印件和磁盘，允许学位论文被查阅和借阅：学校可以公布学位论文的全 部或部分内容，可以允许采_ 【 ；j 影印、缩印或其它复制手段保存、汇编学位论文。( 保密的学 位论文在解密屙遵守此规定) 本学位论文不属于保密范围，适用本授权书。 本人签名：型l 錾 日期 导师签名： 日期 五翌竺：! 。2 北京邮l 乜人学硕l + 学位论文第1 页共2 5 页 1 1 前言 第一章企业纳税筹划的理论探讨 纳税支出作为企业的一项重要经济支出，直接影响到企、i p 的经济利益。凶此，在 法律许可的范围内，以收益最大化为目的，对企业的生产经营、投资、筹资等事项进 行事自u 安排的纳税筹划，越来越成为企业经济决策的重要内容而逐步被企业接受和采 纳。然而，我国纳税筹划理论研究起步较晚，实践操作更是滞后。相对于发达圈家将 纳税筹划作为企业制定经营和发展战略重要组成部分的做法，我国企业对纳税筹划缺 乏系统j i ! l l 念，甚至不知从何处入手进行筹划。本文以某建筑施工企业2 0 0 2 年生产经 营柑史际纳税数掘为资料，进行系统分析，进而提出适应该企业实际的纳税筹划方法 和切入点。旨在探索于实践领域进行纳税筹划的基本思路与程序，并对该企业提高经 济效益有所帮助。 1 2 纳税筹划的概念与内容 纳税筹划亦称税收筹划、税务筹划。在谣方发达国家，纳税筹划被视为精明纳税 人的文明行为。这种普遍的认可是市场经济发展的结果。许多学者或机构对纳税筹划 进行了深入研究，对纳税筹划概念的描述主要有阻下代表性观点： 荷兰国际财政文献局国际税收辞汇称“税务筹划是指通过纳税火经营活动或 个人事务活动的安排，实现缴纳最低的税收。” 印度税务专家e a 史林瓦斯在公司税收筹划手册中说“税收筹划是经营管 理酒础的个组成部分税务已成为重要的环境因素之一，对企业既是机遇，也是 威胁。” 美国加州大学w b 梅格斯博士在会计学中指出“在纳税发生之前，有系统 地对企业经营或投资行为做出事先安排，已达到尽量地减少缴纳所得税，这个过程就 是筹划。” 我国税务专家盖地教授在税务会计与纳税筹划中定义“税务筹划是纳税人( 法 人、自然人) 依据所涉及到的现行税法( 不限一国一地) ，在遵守税法、尊重税法的 前提下，根据税法中的“允许”、“不允许”及“非不允许”的项目、内容等，对经营、 投资、筹资等活动进行旨在减轻税负实现财务目标的事先谋划和对策i ” 通过对上述定义的对比分析，可见纳税筹划具有合法性、超前性、目的性等特征， 是纳税人以税法为导向，侧重于挖掘企业自身的因素而对经营活动和财务活动进行的 某施工企业纳税筹划解决方案 北京邮电人学颂十学位论文 筹划活动，是具有法律意识的主动行为。与纳税筹划的目的减低税负、提高经济 效益栩对应，纳税筹划的内容一般包括两方厩，即节税筹划和避税筹划。 节税筹划是纳税人采取合法的手段，利用税收优惠政策或通过调整企业的生产经 营方式，来获耿税收利益。避税筹划则是纳税人采用“非违法”的手段，利用税法本 身的纰漏和缺陷进行筹划丽获取税收利益的行为。从经济结果看，两者都对企业有利， 都是在不违反税收法规的前提下采取的目标明确的经济行为，都能为企业带来一定的 财务利益。在纳税筹划实务中，节税和避税往往难以严格划分。笔者认为以不违反法 律政策的规定为6 u 提进行的筹划行为，均应视为纳税筹划。避税筹划需要纳税人熟知 各项税收法规，是一种“高超的智力竞赛”。同时，企业的避税筹划行为还会促使 政府不断完善、健全税收法规，从而推动社会经济的发展。因此，否认避税筹划可行 性及必要性的观点是片面的。 1 3 企业纳税筹划基本原则 1 3 1 合法性腺则 合法是纳税筹划的基石，只有不违背税收法规的筹划行为才能称其为纳税筹划。 企业如果跨越了法律的界限，则其出于减少纳税目的而采取的各种行为将被界定为 “偷税”、“漏税”等违法行为。 1 3 2 以企业战略为导向的原则 面临激烈的市场竞争，现代企业将发展战略置于首位，其次刁。会考虑纳税筹划。 纳税筹划只有在企业战略确定的情况下才能充分发挥其作用。例如：当公司决定是否 进入某个市场时，首先得考虑这个市场的潜力如何，公司能否在短期内占领这个市场， 而不仅仅只考虑纳税筹划。举例来说，许多外国投资者在考虑投资中国时，其首先考 虑的未必是中国优惠的税率、优厚的待遇，而是广大的消费市场和广阔的发展空间。 当然，优惠的纳税待遇能够为投资者提供一个良好的竞争条件，但投资者有时为了扩 大市场份额，是很少考虑纳税成本的，甚至有的投资者为了达到一定的目的，如扩大 市场份额，击垮竞争对手，逃避政治经济风险以及获取一定的政治地位等，可能把投 资由低税区转向高税区。因此，从这个意义上来说，企业战略是纳税筹划的导向，纳 税筹划要为企业战略服务。 l ，3 3 成本效益原则 从根本上讲，纳税筹划应归结于企业财务管理的范畴，它的目标是由企业财务管 理的目标决定的，即实现企业所有者财富最大化。也就是说，在筹划纳税方案时，不 盖地税务会计5 0 纳税筹划机械工业m 版社3 8 7 页 某施工企业纳税筹划角摹决方案 能味地考虑税收成本的降低，而忽略因该筹划方案的实施引发的其他费用的增加或 收入的减少，必须综合考虑采取该税收筹划方案是否能给企业带来绝对的收益。因此， 决策者在选择筹划方案时，必须遵循成本效益原则，才能保证纳税筹划目标的实现。 u ，以说，任何项筹划方案都有其两面性，随着某一项筹划方案的实施，纳税人 在墩得部分税收利益的同时，必然会为该筹划方案的实旌付出额外的费用，以及因选 择陔筹划方案而放弃其他方案而承担的机会损失。当新发生的费用或损失小于取得的 利益时，该项筹划方案爿是合理的，当费用或损失大于取得的利益时，该筹划方案就 是失败方案。一项成功的纳税筹划必然是多种税收方案的优化选择，我们不能认为税 负最轻的方案就是最优的纳税筹划方案，一味追求税收负担的降低往往会导致企业总 体利8 & 的f 降。 1 3 4 遵循时间价值和防范风险的原则 h , 寸f q 价值和风险是影响财务管理的基本因素。纳税筹划作为企业财务管理的组成 部分，企业在确定纳税筹划方案时必须具备时间价值观念，并权衡收益与风险。根摒 h , t l 白j 价值观念，纳税筹划不仅指减低税款，而且包括延缓缴纳税款；企业评估纳税方 案刚，应把不同纳税方案、同一纳税方案中不同时期的税收负担折算成现值后加以比 较。防范风险的原则则是指不仅要考虑纳税人的税后财务利益最大化，而且还要尽量 使纳税人因此承担的各种风险，如税制变化风险、市场风险、利率风险、信贷风险、 ：7 l 率风险、通货膨胀风险等降到最低。 从当6 u 我国纳税筹划的实践情况看，纳税人普遍的认为，只要进行纳税筹划就可 以减轻税收负担，增加自身收益，而很少甚至根本不考虑纳税筹划的风险。其实除了 上述的多项外部风险z 外，纳税筹划作为一种计划决策方法，本身也是有风险的。 首先，纳税筹划具有主观性。企业选择什么样的纳税筹划方案，又如何实施，完 全取决于筹划人的主观判断，包括对税收政策的认识与判断，对纳税筹划条件的认识 与判断等等。主观性判断的正确与错误就必然导致纳税筹划方案选择与实旌的成功或 失败，失败的纳税筹划对于纳税人来说就意味着风险。其次，纳税筹划具有条件性。 一切纳税筹划方案都是在一定条件下选择与确定的，并且也是在一定条件下组织实施 的。纳税筹划的条件至少包括两个方面的内容：其一是纳税人自身的条件，主要是纳 税人的经济活动；其二是外部条件，主要是财务与税收政策。纳税筹划的过程实际上 就是企业根据自身生产经营情况，对税收政策的差别进行选择的过程。企业的经济活 动与税收政策等条件都是不断发展变化的，如果其中的某一方面发生了变化，原有的 筹划方案可能就不适用了，原本不违法的行为甚至会变成违法行为，继续选用该方案， 纳税筹划就会失败。 企业正确认识并分析时间价值和风险对纳税筹划方案的影响，是确保纳税筹划方 案质量的必然选择。由此也可看到，将纳税筹划纳入企业f 1 常则务管理活动巾将有助 某施工企业纳税筹划解决方案 北京l l ：1 5 b 人学坝j ：学位论文第4 弧共2 5 页 于推动纳税筹划的发展。 1 4 企业纳税筹划主要方法 1 4 1 筹资过程中的纳税筹划 筹资是企业进行一系列经济活动的前提和基础。任何新成立或扩充投资经营的企 业无论通过何种筹资渠道，都存在着一定的资金成本。但是，企业可以通过不同的 筹资渠道和不同的筹资方式组合，提高其预期收益，减轻税负。由于负债利息记入财 务费用作为税前扣除项目，享有所得税节税收益；而股息支付不作为费用列支，只能 在企业税后利润中分配。因此企业在确定资本结构时必须考虑对债务筹资的利用。在 息税前投资收益率大于负债成本率的情况下，提高负债比例，便可提高权益资本的收 益水平。但也不是负债越多越好，因为随着负债比例的提高，企业的财务风险也会增 大，甚至发生债务危机。筹资的纳税筹划就是要尽可能找出最适合的负债比例。 1 4 2 投资过程中的纳税筹划 企业为了保证投资决策的正确有效，必须对投资方式、投资地点、投资方向及企 业组织方式等方面进行可行性研究，充分考虑税种、税率、减免税优惠以及纳税对投 资收益的影响，从而确定不同项目的优劣。这里仅以投资方式、投资方向、企业组织 r 力式的选择为例，说明投资过程中纳税筹划的侧重点。 ( 1 ) 投资方式的选择 按方式的不同，投资可分为赢接投资和间接投资。一般来说，进行直接投资应考 虑的税制因素要比间接投资多。因为直接投资者要面对企业缴纳的所有税种，如流转 税、所得税、财产税、行为税等。而间接投资一般仅涉及对股息和利息征收所得税。 因而在直接投资中税收筹划有更大的空间，几乎是全方位的。 除需对f 常的生产经营问题进行纳税筹划外，直接投资还面临着收购现有亏损企 业或是兴建新企业的纳税筹划问题。收购现有亏损企业可能增加企业负担，但可以省 去大笔筹建费用，又可与被收购企业台并纳税，抵补被收购企业的亏损，少缴所得税， 降低整体税负。新建企业可以不背包袱，但筹建费用很大，又得不到税收优惠。因而 需要企业根据自身情况做出选择。 ( 2 ) 投资方向的选择( 即产业、行业) 投资者在进行投资时，对行业性纳税优惠和不同行业的税率差别也不容忽视。国 家为鼓励某个行业或某项产品或技术的发展，一般情况下都带有一定的优惠政策，看 准时机，及时行动，因为优惠政策不是经常性的，它一般都会有一个期限。例如，对 港口码头建设的投资，企业所得税税率最低，仅为1 5 ；又如，对外商投资企业新 办的出口企业，除了享受两免三减半外，只要当年出口产品产值占总产值7 0 以上， 某施工企业纳税筹划解决方案 北京| | | | f i l 人学坝l 学位论文 可无限期的享受减半征收所得税的优惠。而没有税收优惠的其他行业所得税率为3 3 ，上i 没有免征和减征期，因此，纳税人应精心筹划投资行业。 ( 3 ) 企业组织方式的选择 投资创办企业柯独资企业、合伙企业、有限责任公司和股份有限公司多种组织形 式可供选择。企业应结合投资规模选择企业类型。这是由企业战略决定的，税收属于 次要影向因素。就公司制企业内部组织而言，又有设立子公司和分公司的选择。了公 司为独立法人，可享受免税期等许多优惠；而分公司不是法人，不能享受税收优惠， 但其经营过程中的亏损可以并入总公司损益，因此可少缴部分所得税。企业初刨，发 i e 亏损的可能性较大，如果采用分公司的形式，就可将亏损转嫁到总公司，减轻总公 司的所得税负。丽当企业能稳定获利时，设立子公司则可享受许多税收优惠。 1 4 3 经营过程中的纳税筹划 企业在经营过程中涉及流转税、所得税、财产税、行为税等多种类型，可以通过 缩小税基、采用低税率、延期纳税、税收优惠和涉税零风险等多种途径进行纳税筹划。 而这壮税种的筹划与会计处理方法存在密切联系，尤其在对所得税进行筹划时，受 其影j 响最为明显。下面通过企业在生产经营中几个有代表性的会计处理方法的选择来 讨论企业如何进行纳税筹划。 ( j ) 收入确认方式的选择 企业销售货物的结算方式有多种。其中采用分期收款发出商品结算方式时，企 业产品发出后不确认销售收入而是在合同约定的收款日期确认收入。因此，该方式 对企业纳税延缓最为有利。对于劳务收益的计算可采用完工百分比法和完成合同法， 考虑到纳税因素的影响，采用完成合同法较为有利。因为完成合同法在全部完工年度 报缴所得税，故叮获得延缓纳税的收益。 ( 2 ) 存货计价方法的选择 在会计工作中，存货计价方法有以下六种：个别计价法、先进先出法、后进先出 法、枷权、r 均法、纠划成本法等。在所得税实行比例税制环境下，对存货计价方法进 行选择必须充分考虑市场物价变化趋势因素的影响。物价持续上涨时，选择后进先 出法可以使期末存货成本降低，本期销售成本提高，企业计算应纳税所得额的基数相 对减少，从而达到减轻企业所得税负担：物价持续下降时，则应选择先进先出法对企 业存货进行计价，相对减少企业当期收益，减轻企业所得税负担。而在物价上下波动 的情况下，则宜采用加权平均法或移动加权平均法对存货进行计价，以避免因各期利 润忽高忽低造成企业各期应纳税所得额上下波动，增加企、l 业安排应用资金的难度。可 见，不同的物价环境对企业存货计价方法的选择会产生不同的影响。这就要求企业在 利用存货计价方法选择减轻企业纳税负担时，必须开展充分的市场调查，收集准确的 信息资料，并在研究、分析、论证的基础上，对即将到来的会计年度的物价趋势做出 某施t 企业纳税筹划解决方案 北京| l 】| ：l u 人学硕l 。学位论文 第6 页共2 5 页 客观、准确的判断。然后以此为依据，选择最有利于减轻企业纳税负担的存货计价方 法。 ( 3 ) 固定资产折旧方法的选择 折旧是将资本性支出分期确认为费用，实现与各期收入配比的重要会计处理方 法。不同的折旧方法使得分摊到各期生产成本中的折旧费用金额不等，进而影响企业 的利润水平，最终也就会影响企业税负。 在比例税制下，如果各年的所得税税率不变宜选择加速折旧法。因为早期多计折 旧费用，后期少计折旧费用，可以使企业获得延期纳税的好处。如果预期未来所得税 税率提高，需要在比较分析的基础上，选择最优折旧方法。其标准是使以后年度增加 的税负总额现值小于延缓纳税获得的利益现值的折旧方法。一般来说，则宜选择平均 年限法。 ( 4 ) 摊销期限的选择 无形资产、递延资产摊销期限的选择必须根据现实状况而定。通常，在企业创办 初期且享有减免税优惠待遇时，企业可通过延长无形资产、递延资产摊销年限，将摊 销额递延到减免税期满后计人企业成本、费用中，从而获得节税的税后收益。而对处 于i f ? 常生产经营期的一般性企业，则宜选择较短的摊销年限。这样不仅可以加速无形 资产和递延资产投资的回收，而且使企业成本、费用前移，从而获得延期纳税的好处。 总之，在实际纳税筹划过程中，必须从企业筹资、投资、生产经营决策等多方面、 多角度分析企业纳税筹划问题，以企业节税为宗旨，将它们相互联系、紧密配合起来， 综合权衡各方面因素，选择对企业最为有利的纳税筹划方案，最大限度地实现企业纳 税筹划的目标，即实现所有者权益最大化。 1 5 施工企业的特点及其对纳税筹划方法选择的影响 施_ 【企业是指从事房屋、公路、铁路、桥梁等土木工程生产的企业。不论所有制 性质如何，施工企业都要在其经营过程中，就其取得的营业收入缴纳营业税等流转税， 就其拥有的财产缴纳房产税等财产税，就其实现的收益缴纳企业所得税等。主要税负 是营业税与所得税。 从筹资、投资的角度分析，施工企业与其他行业企业的纳税筹划方法没有显著差 异。一方面，在筹资时寻求合理的资本结构，充分发挥债务利息的减税功能；另一方 面，跨行业投资时，综合考虑企业组织方式、投资方式、投资方向等对纳税的影响。 从生产经营角度分析，与制造业相比，施工企业具有生产周期长、“订单”式作 q 等特点。受业务量的制约，各年度盈利水平往往不够均衡。因此，跨期确认收入与 费用、合理安排j ：程项目及其进度是影响旌工企业纳税筹划的主要因素。企业应主要 某施工企业纳税筹划解决方寰 北京l i l l f i u 人学坝i 学位论文笫7 负共2 5 负 结合会计政策的选择进行纳税筹划。 第二章某旋工企业的纳税状况分析 该施工企、i k 足中国建筑一局集团有限公司所属的从事大型建筑安装工程的国有 一级施工企业，成立于1 9 9 2 年，注艇资本5 0 0 0 万元。2 0 0 0 年集团公司改制时，该 企q k 剥离了其他业务，单一从事建安、施工业务。 2 1 企业纳税税种及税负水平 陔食、世手要纳税税种及使用的税率如表1 所示 表2 - 1税种及税率表 税种计税依据税率 营业税施工收入 3 增值税营业收入 6 城1 维护建设税营业税、增值税 5 教育费附加营业税、增值税 3 企业所得税应纳税所得额 3 3 就流转税而言，陔企业属营业税纳税义务人，企业兼营非应税劳务时比照小规模 纳税人计算缴纳增值税。此外，还缴纳城镇土地使用税、房产税、印花税等。以下仅 就营业税、城市维护建设税、教育费附加和企业所得税进行计算分析。表2 2 为该企 、止2 0 0 2 年度损益表的简表。 表2 2损益表( 简表) 2 0 0 2 年度单位：元 项臼本年实际数项目本年实际数 、 i 营、务收入2 5 9 5 5 5 6 2 8 5 8四、营业利润 7 2 2 4 5 8 1 7 2 减：折扣与折让加：营业外收入4 3 9 8 6 5 7 8 二、主营业务收入净额 2 5 9 5 5 5 6 2 8 5 8投资收益一3 4 9 00 0 0 0 0 减：主营 i t 务成本 2 1 3 9 7 8 2 1 8 7其他 王营业务税金及附加 84 0 96 0 2 3 7减：营业外支出1 3 8 8 3 4 8 9 0 某施工企业纳税筹划解决方案 北m i i i l i l u 人学坝1 学位论卫 其他五、利润总额2 7 8 6 0 9 8 6 0 三、主营业务利润 3 71 6 76 0 4 3 4减：所得税1 1 4 0 6 4 4 2 4 加：其他业务利润 一17 3 26 1 2 2 2六、净利润1 6 4 5 4 5 4 3 6 减：管理费用 2 58 7 81 1 4 0 0 财务费用 23 3 22 9 6 4 0 表中“主营业务税金及附加”核算企业发生的营业税、城市维护建设税和教育费 附加，按照主营业务收入净额乘以适用税率计算。 即：8 4 0 9 6 0 2 3 7 = 2 5 95 5 56 2 8 5 8 3 ( 1 + 5 + 3 ) “所得税”核算企业本年度的所得税费用，是以利润总额为基础调整计算应纳税 所得额扁，乘以企业所得税税率计算。即：1 1 4 06 4 4 2 4 = 34 5 64 9 7 6 9 3 3 表2 - 3 列示了2 0 0 2 年度企业应纳税所得额的调整项目和金额。 表2 - 32 0 0 2 年应纳税所得额计算表单位：元 纳税调整i j 仃所得 27 8 60 9 8 6 0 加：纳税调整增加额 6 7 03 9 9 0 9 其中：业务招待费纳税调整额 5 6 93 l o 5 5 罚款、罚金或滞纳金 l o l0 8 8 5 4 减；纳税调整减少额 应纳税所得额 34 5 64 9 7 6 9 2 2 企业纳税状况分析与说明 j 二述会计报表中披露了企业纳税的总体状况，税负主要计入“主营业务税金及附 加”和“所得税”两个损益类会计账户。除此之外，“管理费用”账户中含有企业发 生的房产税、土地使用税、印花税等，查阅明细账簿可知总额为4 3 8 8 3 4 7 5 元。这些 税种与企业经营没有直接联系，税额较低且稳定，这里不作分析。该企业税负是执行 施工企业会计制度进行会计核算的结果，为了更为全面的理解该企业的经营活动及其 对纳税的影响，需要进一步了解和分析该企业采用的各项会计核算政策。 2 2 1 主营业务收入、主营业务成本确认原则 根据施工企业会计制度规定，施工企业与发包单位进行工程结算时，按结算 额确认合同收入和与合同收入相关的费用。具体执行时，该企业出现了两种情况。一 某施工企业纳税筹划群嵌方寨 是史行合同完工后一次性结算工程价款的工程项目，于合同完工时一次竣工结算确认 ：【程结算收入和工程结算成本：二是采用按工程进度划分阶段，分段结算：i “程价款的 工程项目，于各次结算时按分段结算金额确认工程结算收入和工程结算成本。某会计 期叫实现的收入额，为当期结算的已完工程价款和竣工次结算的全部合同价款。 22 2 存货计价方法 食、i k 取得的各项存货按历史成本方式计价，发出库存材料等按先进先出法计价。 22 3 固定资产折旧方法 间定资产折i 甜采用直线法计算，年分类折旧率如下： 塑主耋型僮旦生匣生堑! 旦至 房屋建筑物2 5 年 4 机器设备1 0 年 1 0 运输工具9 年 “1 1 办公设备及其他5 年 2 0 2 2 4 所得税的会计处理方法 浚企业采用应付税款法核算所得税，即企业不确认时间性差异对当期所得税费用 的影响金额，将本期应交所得税金额作为所得税费用。这种方法核算较为简便，但无 法通过确认时间性差异对所得税费用的影响额而实现递延纳税。 2 2 5 工资核算方法 该企业工资采用含量工资的计算方法，职工工资一部分按照在项目中承担的工作 量计算，另一部分根据企业实现的利润核定。 住垓食业，对纳税影响最为突出的会计政策是主营业务收入、主营业务成本确认 原则因为主营q k 务收入是施工企业缴纳营业税的依据，同时主营业务收入与丰营业 务成本、主营业务税金及附加配比后的利润是影响所得税的重要项目。而存货计价、 工资计算和固定资产折旧方法则对所得税筹划具有研究价值。 第三章引入纳税筹划观念 对该企业2 0 0 2 年度纳税的影响分析 纳税筹划是对企业税负的预先谋划。然而施工企业进入成熟稳定期后，经营内容、 形硬觇模变动较少，选择的会计政策也少有变更。因此，以既往年度的纳税状况为 对象进行逆向分析，找出企业在纳税方面的不足，从而作为未来纳税年度税务筹划的 切入点和重点，可有效提高纳税筹划的效率。 某施工企业纳税筹划解决方案 3 1 营业税纳税影响分析 营业税的计税依据是营业额，即纳税人提供应税劳务向对方收取的全部价款和价 外费用。无论施工企业采用何种方式结算价款、确认收入，在合同价款一定的前提下， 施工企业就该项工程所发生的纳税金额是一定的。因此，施工企业进行营业税筹划应 主要从延缓纳税的角度出发，尽量推迟纳税义务的发生时间。营业税法规定建筑 业营业税纳税义务发生时间分为几种情况：一是实行合同完成后一次性结算价款办法 的_ 1 2 程项目，其纳税义务发生时闻为旌工单位与发包单位进行工程合同价款结算的当 天；二是实行旬末或月中预支、月终结算、竣工后清算办法的工程项目，其纳税义务 发生时i 刈为月份终了与发包单位进行已完工程价款结算的当天；三是实行按工程形象 进度划分不同阶段结算价款办法的工程项目，其纳税义务发生时间为各月份终了与发 包单位进行已完工程价款结算的当天；四是实行其他结算方式的工程项目，其纳税义 务发生时恻为与发包单位进行已完工程价款结算的当天。 施工企业会计制度中关于工程收入的确认时间标准与税法纳税义务发生时间 的规定基本一致。与完工百分比法相比，采用完成合同法确认收入能达到延期纳税的 效果。因此，施工企业签订工程合同时应尽可能采用竣工一次结算价款的方式。表 3 一l 列示了该企业2 0 0 2 年度承建的工程项目共计8 项，其中年内竣工3 项，新开工 2 项。山表3 1 可知，该施工企业基本采用完成合同法确认收入。这种方法使得企业 在工程全部完工，办理竣工结算后才确认工程收入。只有抚顺b 项目由于工程量大， 建设单位资金不够充足，该企业为了防范风险而选择了按季度结算工程价款的合同方 式。 表3 12 0 0 2 年度工程项目统计表 项目名称开工日期完工日期结算方式备注 顺义区项目2 0 0 2 6 2 0 0 3 3 竣工一次结算本年开工 西城区a 项目2 0 0 1 6 2 0 0 3 1 2竣工一次结算 西城区b 项目2 0 0 0 9 2 0 0 2 9竣工一次结算本年竣工 大兴区项目2 0 0 2 9 2 0 0 3 1 0竣工一次结算本年开工 深圳项目 2 0 0 1 1 l2 0 0 2 1 2 竣工一次结算本年竣工 扰顺a 项目 1 9 9 9 62 0 0 2 4 竣工一次结算本年竣工 扰顺b 项目2 0 0 1 82 0 0 4 8按工程进度结算 朝阳区项目2 0 0 i 1 02 0 0 3 2竣工一次结算 某施工企业纳税筹划解决方案 北从邮u 人学 ii 掌1 沦史 经过查阅账簿，该企业2 0 0 2 年度确认的收入总额为2 5 95 5 56 2 8 。5 8 元。其中 包括本年度三个竣工项目结算的工程收入，也含有抚顺b 项目按工程进度分季度结算 的旧1 4 价款。年内再季度臂、l 上额如下，括号内收入为扰顺b 项同实现的黄、j k 颥。 出塑圭萱些釜蝗 l 季度 1 07 8 62 4 1 6 2 ( 1 07 8 62 4 1 6 2 ) 2 季度9 57 0 63 7 2 5 1 ( 1 43 1 92 6 3 9 8 ) 3季度832 8 74 6 5 7 2 ( 1 19 8 60 3 4 0 6 ) 4 季度6 97 7 55 4 8 7 4 ( 96 4 51 1 72 7 ) 合计2 5 95 5 56 2 8 5 8 ( 4 67 4 56 5 6 9 3 ) 山了二对抚顺b 项目分季度确认营业收入，使得企业较采用完成合同法早确认工程 收入4 67 4 56 5 6 9 3 元。这样，就该项目企业分别在3 月、6 月、9 月、1 2 月发生的 营业税费用为： 1 07 8 62 4 1 6 2 3 = 3 2 35 8 7 2 5 1 4 ：j 1 92 6 3 9 8 3 = 4 2 95 7 7 9 2 9 8 60 3 4 0 6x3 = 3 5 95 8 1 0 2 96 4 51 1 7 2 7x3 = 2 8 93 5 3 5 2 合计 14 0 23 6 9 7 1 即由于早发生纳税义务而提前缴纳营业税共计1 4 0 2 3 6 9 7 1 元。以营业税税额为 基数还要缴纳城市维护建设税和教育费附加计1 1 2 1 8 9 5 8 元( 1 4 0 2 3 6 9 7 1 x 8 ) ，二 l 负税会合计l5 1 4 5 5 9 2 9 元。 2 企业所得税纳税影响分析 食、l k 所得税与纳税企业年度内全部经营行为及其结果都有联系，它是对企业经营 成泶旧认叮，在企业总税负中占较大比例。因此，企业所得税成为纳税筹划的核一l 3 税 种。我国现行企业所得税采用比例税率，对企业纳税年度内实现的应纳税所得额计征 税款。应纳税所得额是指纳税人每一纳税年度的收入总额减去准予扣除项目金额后的 余额，它决定了企业需缴纳的所得税税额。从纳税筹划的角度，企业一方面在投资时 可考虑投向能够取得免税收入的项目，如购买国债的投资；另一方面控制各项费用， 减少超过税法规定扣除限额的开支和尽量避免税法规定不予扣除的开支。两方面比 较，控制费用是企业所得税纳税筹划的重点。 该施工企业2 0 0 2 年度的投资属于联营投资，不存在免税收入。根据表2 - 2 、表 2 3 中列举的数据，我们已经了解了该企业2 0 0 2 年度的利润构成及所得税纳税金额。 某施t 企业纳税筹划解决方案 北京邮1 u 九学坝 学位论文 第1 2 负共2 5 负 如果引入纳税筹划观念，该企业可从以下几项开支或会计政策入手，寻求减少纳税额， 延缓缴纳税款的途径。 3 2 1 推迟确认营业收