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内部控制的有效性分析 1 绪论 1.1 研究的目的及意义 内部控制是现代企业管理的重要组成部分，是防范经营风险、提升经营管理 效率的必然要求。尤其是现代经济的飞速的发展奠定的公司制企业的基础。然而 在一个大的公司系统里，内部控制又是非常重要的部分。此外中小企业的频频建 立也为内部控制的建立提出新的挑战。金融危机过后，大家都在自省，找到自己 的缺陷，而其中最重要的问题就是内部控制的问题。完善的企业内部控制已经成 为企业增强竞争力、促进企业发展的重要保证。本文针对当前企业内部控制存在 的问题与成因，提出完善企业内部控制的建议。 1.2 内部控制概述 内部控制(Internal control)是随着企业加强 内部管理和满足社会需要而逐 渐产生并发展起来的，是社会发展 到一定阶段 的必然产物。 内部控制作为企业 管理活动中的一种自 我调整和制约的手段，从其形成至完善，大体经历了“内 部牵制的采用 -制约机制的建立 -控制体系的形成 ”三个阶段。只要存在企业生 产经营活动，就需要有相应的内部控制。 企业制定内部控制制度的目的，在于保证其经济活动的正常进行，保护企业资 产的安全，完整与有效运用，提高经济核算的正确性与可靠性，推动与考核企业 各项方针，政策的贯彻执行程度，评价企业的经济效益，提高企业经营管理水平。 内部控制的职能不仅包括企业管理者用来授权与指挥进行购货，销售，生产等经 营活动的各种方式方法，也包括核算，审核、分析各种信息资料及报告的程序与 步骤，还包括对企业经营活动进行综合计划、控制和评价而制定和设置的各项规 章制度。因此，内部控制贯穿于企业经营活动的各个方面，目前，我国的企业内 部控制制度建设和理论相对滞后， 我国公司制企业 以及一些事业单位 在内部控 制方面还存在一定的问题， 况且我国的内部控制的发展制度还不健全。 使研究 企业内部控制的理论与实务成了最紧迫的课题之一。 1.3 影响内部控制有效性的因素 根据 COSO 的研究，内部控制包括五个相互独立又相互联系的构成要素，就是控 内部控制的有效性分析 第 2 页 共 12 页 制环境、风险评估，控制活动、信息沟通和监控。内部控制的五大要素也正是影响 其有效性的因素。然而 ，内部控制的五大要素中，内部环境和内部监督两个要素是 目前我国企业做的最差的部分。 内部控制环境是内部控制所赖以依存和运行的,对其建立和实施发生影响的多种 因素的总和,它是内部控制运行的基础。没有有效的内部控制环境,内部控制的目标、 内容、方法等不可能得到有效的实施。管理当局对内部控制须持有肯定态度,并给予 强有力的支持。最高管理当局应该认真组织与领导内部控制制度的制定工作,并以身 作则严格遵守控制制度的规定,采用相应的管理政策与措施以保证制度的切实可行。 如果企业的治理环境、结构不合理，或者企业文化里没有内部控制或监督的理念， 及时制定的内控措施也是纸上谈兵，更谈不上制度的有效运行。内部环境讲起来很 虚，实际上又很实在。中国的社会文化对内部控制环境不是很有利，这跟中国文化 有很大的关联 。比如从文化差异的角度比较欧美和国内的大型并购案例。单从并购 合同就能看出很大的区别。比如主合同一般都有几十页,再加上合同的副本就三五百 页了,而国内并购合同都是只有两三页纸。国外把违约的一切可能性采用程序化一一 列出来,对任何一种违约都有处理办法,国内却是含糊其词,背后隐藏着很多风险。其 次,转型时期对利益分配和道德诚信的认识,对整个内部环境存在很大挑战,价值观比 较紊乱,没有已经固化下来的标准,要做也都是纸面化的东西。 内部监督。内部监督是再控制,是目前最令人担忧的地方。首先,几十年历史的大 型国企,都不缺制度,条目特别多,不能说不完善,但是制度跟制度之间的衔接是否合 理,却没人说得清楚。其次,制度的执行情况更是没人能说明白,大型企业都缺乏一套 有效的内部监督体制。大企业一般都有一个内审部,干什么工作?还是在做财务审计、 专项审计和责任审计,真实的管理审计几乎都没有做。再加上很多领导不太重视内部 审计工作,在人员和资源配置上都不理想,所以很难做好内部监督,也就根本没办法去 判断制度执行的好坏。 此外，信息沟通对企业的管理也是不容小觑的。现代社会中人们生活在信息的海 洋里，天天在与信息打交道。信息把许多独立的人、团体、组织贯通起来使它们成 为一个整体。管理与管理层、管理层与员工、员工与员工之间都需要沟通来掌握和 传播信息、交流思想。整个公司借助沟通可使组织内部成员之间主动地把我自己与 他人、与总体的动态联系，从而推动组织发展。为保证企业管理运作和控制监督的 有效执行，企业内部和外部的相关信息必须以有效的沟通方式加以确认、捕捉、和 传递。管理者必须密切关注内部沟通。 1.4 有效的内部控制制度涉及到的原则 （1）合法性原则：应符合国家有关法律法规和内部会计控制规范的要求及企业的实 际情况制订、完善并落实本单位的内部控制制度。 （2）有效性原则：应当约束企业所有内部会计工作人员,不得拥有超过内部控制的 权力,将合理的内部控制落到实处,提高其有效性。 （3）全面性原则：内部控制应当涵盖单位涉及会计工作的各项经济业务和相关岗位,将 控制措施和手段落实到决策、执行、监督和反馈等各个环节,尽可能加大内部会计控 制制度这一张“网”的密度,使各项工作和业务在这一张“网”内有条不紊地进行运 作。 （4）不相容职务分离原则 ：内部控制应当保证单位内部涉及会计工作的机构和岗 位设置以及职责权限划分合理,各单位应在组织机构设置和人员工作安排时,将互为 不相容的职务交由不同的部门和人员去执行,确保不同机构和岗位之间权责分明、相 互制约、相互监督,利用他们之间的制约关系起到相互控制的作用。 （5）成本效益原则 ：建立和实施内部会计控制的目的是通过合理控制成本，达到 相对最佳的控制效果。内部会计控制在强调其技术性的同时，作为一项实际的工作 还要强调其社会性，片面追求控制效果而忽视控制成本是不能为社会所接受的。 （6）适应性原则 ： 内部会计控制是不是一成不变的,应随着外部环境的变化和内 部管理要求的变化而变化，加强对内部会计控制制度的不断修订和完善。 2 当下内部控制存在的问题 2.1 内部控制机构设置不规范，制度不健全 对于内部控制机构与制度的不完善，首先，是因为单位管理层的重视不够，其次， 是对于现有的理论制度的执行力度不够。中小企业缺乏监督，更缺乏监督体系，致 使奖罚不到位，使各层次领导及员工责任心不强，思想和行为随意而不规范。有的 企业没有制度化的内部审计，该设内审机构的不设，该配备的专职或兼职内审人员 缺席；有的设有内部审计，形同虚设，独立性不强，不能充分发挥其职能作用。虽 然说中小企业经营活动单一，经营规模小，但是这不应该是问题的根源。中小企业 人员配置上往往是一人身兼数职，这样就造成岗位设置缺乏有效牵制性。目前中小 企业内部控制能力明显薄弱，没有建立完全的内部控制制度，既没有覆盖到所有的 部门和人员，也没有渗透到企业的各个工作流程和控制环节中。不少中小企业的常 内部控制的有效性分析 第 4 页 共 12 页 规票据分管制度、重要空白凭证保管使用制度、会计人员分工中的“内部牵制”原 则根本没有建立，甚至有些小企业没有正规的财会部门，会计、出纳、审核等全由 一人包办。其直接后果是，在会计上使企业会计工作秩序混乱，容易造成会计信息 失真；管理上导致部门之间缺乏有效的协调和牵制，造成管理脱节。 2.2 内部控制制度执行力度不够 从目前内部控制的制定与执行效果来看，大多数企业都会按照本单位的具体情况 制定一系列相应的内部控制制度，甚至是严格逐级逐层的制定控制环节和控制点。 但对内部控制是否有效的执行却存在明显的漏洞，如无人监督和难以落到实处，造 成有章不循，有制度不依，处罚不严，使单位内控制度被明显弱化，内部控制形同 虚设。这势必造成整个公司管理的无序性和随意性，严重扭曲了内部控制既定目标 和应发挥作用的初衷，丧失了它的权威性，更谈不上在有效的执行好内部控制制度 的基础上，确保内部控制质量。事业单位也是如此，贪污受贿事件屡见不鲜。今年 初春神木县农村商业银行原副行长龚爱爱，被查出在京拥有多处房产，这个房姐是 倒下了，但是还有许多钻空子的人在其中受益。可见事业单位的内部控制还是漏洞 百出的，他们的制度不是不严谨，只是其中人员的执行不力造成的局面。 2.3 内部控制队伍组织素质有待提高 说到内部控制环境和内部控制制度，以及内部控制制度的执行力度归根到底还是 从人的角度出发的。没有高素质的内控人才那已形成一个完备的内部控制机构，更 别提是有效地内部控制。我国这发面的人才还是欠缺的，现在一些大企业中的内控 人员也并非是真正的内控专业的人员，大多都是经过数年的管理里的摸爬滚打才了 解其中的一些表面的东西。现实中企业核心人员的个别属性存在私心，人员素质低 下。对起约束作用的内控制度不情愿接受，甚至不愿意加强内控制度建设。在人事 政策方面也设有建立起完整的人力资源流转机制和激励机制，产生内部人控制现象。 制度可能因执行人员的粗心大意、精力分散、判断失误、误解指令而失效；制度可 能因有关人员的相互勾结、内外串通、合伙舞弊而失效；制度可能因管理当局越权 控制、执行人员滥用职权或屈从于外部压力等原因而失效。 2.4 内部控制的有效性与成本效益等原则的冲突 无论内部控制的设计和运行多么完善，都无法消除其本身所固有的缺陷和局限性。 这种缺陷和局限性决定了内部控制不能绝对保证预防或察觉错误和不正常的现象。 比如说：制度的设计和运行受制于成本与效益原则，企业在建立内控制度时，可能 因成本与效益关系放弃一些理想的内控制度，选择一些理论上并非十分完善的内控 制度；制度一般仅针对常规业务活动而设计，对于个别的、偶发的业务难以建立有 效的控制；制度具有相对稳定性，而客观经营环境、业务活动和性质则是不断变化 的，制度总是滞后于环境的变化 3 造成目前现状的原因造成目前现状的原因 3.1 人员的滥用以及人员素质不够 人员的任用影响着企业内部控制环境的优劣。相当一部分企业的所有者与经营者 不分，且权力凌驾于所有公司制度，所制定的内部控制制度难以得到遵循。且他们 对内部控制制度认识不足，甚至有些仍旧采用传统管理经验来经营企业，而不是用 现代规范化的管理措施和手段，导致企业根本未建立内部控制制度。家族式的企业 管理及其独断专行的行事作风给企业内部控制的良好运行带来极大的阻碍。还有就 是，出于对家族成员的信任，管理者通常让家族中的某位成员兼任会计，而不是专 业的会计人员。从而，许多企业并未形成自己的企业文化，即使设计了良好的内部 控制制度，没有良好的执行环境，也是徒然。或者有些企业文化建设只停留在泛泛 地宣传上，没有真正同生产经营活动紧密的结合起来，以至于企业缺乏应有的向心 力。 人们当提到内部控制的问题的时候首先想到的最多的就是内部审计的问题，也就 会联想到的是公司的财务问题。但是，一个系统的内部控制的机构或是环境不单单 只是公司的财务问题，包括的是公司的方方面面的。形成的应该是囊括公司各个部 门，以及业务之间也会有一定的联系，内部牵连的一个系统，所以更需要更专业的 人才。目前,国内在这个行业里面临很严重的人才短缺。以中铁集团为例,现在从事 内控工作的都是做从基层慢慢成长起来的、经历过很多工作岗位的业务骨干,对企业 整个运行很熟悉,学习能力也比较强,对内控的理论和方法掌握得很快。 “这还牵扯到 一个内控职能部门的定位问题,不是说内控部门这几个人就把整个企业的风险管理全 都做了,这是个误解。所有的业务部门其实每天都在做的就是管控风险,不让意外事 件发生,内控部门要发挥的是一个牵头和组织的作用。 ” 但是我国在这方面人才的培 养并没有加大强度，现在的大学里没有专门的内控专业和课程,这本身是交叉学科, 牵扯到企业的方方面面,在这个岗位上的人,要对企业的方方面面都非常了解。既要 熟悉业务,又要熟悉内控的方法,具备这两个条件,才能胜任这个工作。 内部控制的有效性分析 第 6 页 共 12 页 3.2 企业内部控制意识薄弱 目前，一些企业管理层以及工作人员在内内部控制意识比较淡薄，使具体事项的 控制制度不健全，机构设置流于形式。相关的监督控制基本上仅限于会计核算的层 次。即使在会计核算控制层面相关制度的执行力度也不到位。比如，出纳人员一般 不得同时从事银行对账单的获取、银行存款余额调节表的编制等工作；还有，不得 由一个人保管支付款项所需的全部印章等等。类似规定，管理层一直以来视而不见， 人为地消弱了内控监督力度，以至于一些企业为了工作方便，明知故犯，致使类似 现象在一些企业普遍存在着。 3.3 管理者的独权专政 这种只是对于一些中小企业，尤其是那些管理者与所有者集于一身的企业。大多 数中小企业家误认为自己对市场的经验把握能力加冒险精神得到的资本原始积累就 是科学。一些企业领导高度集权，管理当局认为什么都是他们说了算，企业里也没 有一个完整的内控制度。 “家长式”作风日盛，认为有了内部控制制度办起事没以前 那么方便了，花起钱没有以前那么顺手了，内部控制制度成了给自己设立的绊脚石， 自然就只做起了内部控制的表面文章。他们认为制度的存在就是限制他们的权力。 而且这种企业业务比较单一，所以也就不会走一系列系统的程序。久而久之，管理 当局就会在内控方面更加的懈怠，除非真的有一天出现了问题，才会发现内控制度 的重要性。 3.4 内控人员的工作存在畏难情绪。 在日常工作中，专业的内控人员担负着内部控制的具体业务，需要按时对公司的 相关业务活动进行内控测试，涉及到企业其他部门，有时得不到理解和支持。认为 是在找茬，是干涉别人。因此企业的专职内控人员工作时普遍存在畏难情绪。 4 加强企业内部控制有效性的对策加强企业内部控制有效性的对策 4.1 内部控制应与管理层利益直接挂钩 高管利益与内控水平息息相关理论的关键还是要落到实践上。一味在说内控的理 论意义,而没有跟个人的切身利益联系起来,领导者的重视程度就会大打折扣。人往 往有这样的本能不懂的就不会做,不考核的就不会做,不奖励的就不会做。如果 内部控制不跟高管绩效考核挂起钩来,谁愿意天天学雷锋呢?内部控制有若干对人的 行为的控制,但人从本能上都是追求自由的,谁愿意按照规定动作去做?但从公司角度,一 定需要一种约束,才能提高整个组织的效率,这构成了一种天然矛盾。建立和运行一 个有效的内部控制,实际上对整个管理层都是有效的保护。所以，高管更应该重视内 部控制的有效性。内部控制失效,不一定能带来资产的损失,但只要出现重大资产损 失,除了天灾以外,一定是内部控制失效引起的。这是终身责任追究,退休了或者调离 岗位也要追究。高管更应该注意的是内控是一个有生命力、有价值的理念,如果最后 仅仅沦落为纸面上的一个东西,就会变得毫无意义。而且不单单是高管的利益，下至 公司的底层成员，只要是在内部控制系统能够有效履行自己职责的和为工资内部控 制做出贡献的人员都要给予适当的奖励。当然，相反也要给予一定的惩罚对于那些 玩忽职守的员工。尤其是公司的财务人员，因为财务问题仍是企业的大问题。所以， 采取薪金优厚与违法严惩相结合的内部激励机制。会计人员的奖金应与工作质量挂 钩，以促使其发挥积极性。对主谋作弊导致会计信息虚假的会计人员，无论其出发 点如何，除按有关规定处罚外，对会计人员按造成的有关损失的档次进行经济处罚， 严重的追究刑事责任。 4.2 提高内部控制人员的素质 首先，对于人员的任用问题。应该按照公平、公正的原则聘用管理人员。其目的 是最终形成以非家族成员为主的内控体系。按照公平竞争原则，能力较低的家族成 员要将职位转移给优秀的社会经理人。企业家族成员如果担任企业领导职务，应该 和其他员工一样，依靠自身的管理和专业能力，而非凭借特殊的血缘、亲缘关系。 其次，是人员的培养，目前内控专业人员短缺已是事实，进一步的改善主要是国家 政策的问题。所以，国家的政策对以后公司的内部控制的有效性也是起到关键性的 一步。 4.3 加强内部控制的制度的执行力度 企业内部控制制度是现代企业管理及运行的重要内容,内部控制控制制度执行的好 坏将直接影响到会计信息的真实性和企业的经济利益。但是制度的实施总归于人去 执 行，所以企业里上至管理层下至底层员工都要重视内部控制制度，从会计制度的 内部牵连到各部门的连带责任都要熟记于心，更要具体的行动。如建立会计控制制 度的方法：实行不相容职务分离；不相容职务如果由一个人担任,出现差错和弊端的 内部控制的有效性分析 第 8 页 共 12 页 可能性就会增加,应当设置 23 个人担任相应职务。授权批准控制；该方法要求单 位明确规定涉及会计及相关的工作授权批准的范围、权限、程序、责任等内容,单位 内部的各级管理层必须在授权范围内行使职权和承担责任,经办人员也必须在授权范 围内办理业务。这样,不但各部门分工明确,而且岗位责任明确,能清楚体现各职能部 门和工作人员应有的职权和应负的责任。一旦某个环节出了问题,就应当追究负有责 任的有关部门和人员,以实现控制的职能。如果系统的内部控制建立妥当尤其是政府 事业单位的财务问题也不会时有发生。房姐龚爱爱一个国家的公务人员想利用职权 私相授受，私用公款也无从下手。 4.4 完善内部控制环境 4.4.1 充分发挥董事会的作用充分发挥董事会的作用 董事会要发挥其监督经营者的功能，发挥其在内部控制中的核心作用，关键问题 是要保证董事会的独立性。构建我国的独立董事制度，关键是要设计一整套用以解 决独立董事的功能定位、任免、资格、职权等问题的具体制度和一些必要的用以协 调冲突的规范，使之确实能够在我国特殊的现实环境下行之有效。这些制度主要包 括如下各项：确保独立董事应有的权力。独立董事有必要通过董事会下设的审计委 员会、薪酬委员会、提名委员会来行使权力；独立董事提议聘用和解聘会计师事务 所，独立聘请外部审计机构和咨询机构；完善独立董事的激励和约束机制。报酬机 制不仅有激励的作用，也是对独立董事的约束。 4.4.2 健全内部审计的制度健全内部审计的制度 内部审计在内部控制和管理中的作用勿庸置疑，而其在公司治理中也充当着重要 的角色。为使内部审计在内部控制与公司治理中更好的发挥其作用，最基本的就是 要健全机构的设置，为内部审计作一个有利的制度安排。对于上市公司，由于其规 模一般较大，业务也较复杂，所以应同时设置审计委员会和审计部。从机构隶属上 来看，监事会、审计委员会、审计部分别对股东大会、董事会和总经理负责，同时 三者存在着业务指导关系。同时，内部审计又要满足经理层的各种需要，若内部审 计的一切活动都需直接由审计委员会决定，既无必要也影响效率，这就需要在董事 会和经理层间就内部审计范围进行权限的划分。其中，以经理层为监督对象的内部 审计活动，如对经理层执行董事会决议的监督、对经营业绩的鉴证和评价、经理离 任审计等，均应由审计专门委员会组织开展；而以分权单位为监督对象的内部审计 活动，如对公司其他职能部门、下属分支机构的监督、考评，以管理咨询为目的的 专题审计活动，都可由经理层组织实施，但审计结果应报审计委员会备案，且审计 委员会有权对审计情况进行检查。另外，对于监事会而言，它代表的是全体股东， 其机构隶属自然是股东大会，因而其定位应是内部监督评价体系的最高领导者，在 必要时可检查审计专门委员会组织的内部审计事宜，并对内部监督评价中发生的争 议作最终裁决。 4.4.3 完善优化企业文化完善优化企业文化 良好的企业文化有助于建立良好的内部控制环境，企业文化作为一种精神的支持， 不仅可以解释企业内部的经营情况，而且能体现出对于职工来说首要亟需解决的问 题。因此，中小企业的管理者应注意企业文化的培养和优化。企业文化是指包括宝 贵的意见、行为规范、道德法规、文化传统的经营理念和工作作风、人文环境等， 所以企业文化是企业发展的缩影。适合本公司的健全的企业文化尤其强调内部会计 控制可以让员工学会自律，摆正自己的价值观念，化解个人目标与企业目标之间的 矛盾。在这种积极的环境里，企业文化可以实现最大的价值。因此，从这个角度来 看，企业文化无论对于员工还是管理者来说都是不可或缺的。 内部控制的有效性分析 第 10 页 共 12 页 结束语 经过本文的阐述，从内部控制的影响因素到内部控制存在的问题了解到，影响内 部控制的有效性的直接原因归于人的大部分，首先人应当有这种强烈的意识才会去 重视并去实施。内部控制人员的素质得到提高，内部控制的制度才会得到改改进， 从而内部环境也会得到改善。到最后的执行也是到了人的这一关键的因素。所以坚 持以人为本的政策。coso 报告特别强调,内部控制受企业的董事会、管理阶层和其他 员工的影响,透过企业内人的行为来完成。人是设计和实施内部控制的主体,现代企 业应该以人为本,加强对人力资源的管理:第一,加强董事会在内部控制中的核心作用。 第二,管理者要严把用人关,对重要岗位的人员配置应该全面考察其德、能、才、绩 等综合素质,管理者要多层次、多方位地加强在岗人员的培训,使其遵纪守法、精通 业务。第三,加强职业道德教育,培养员工敬业爱岗的精神,教育员工自觉遵守和执行 内部控制制度,形成以自我控制为主,自检自律为主要手段的内部控制的机制。第四, 对有些岗位实行定期或不定期轮换制度,以相互牵制,相互监督。第五,关注企业文化 建设,强化责任意识。每一个企业均有其特定的企业文化,不同的企业员工所体现出 的企业文化,往往泾渭分明。而企业文化也是靠人们来创造的，没有人哪来的文化。 企业文化渗透于企业的方方面面,一旦得到员工认可,就会在其长期行为中予以体现, 变他律为自律,形成自我约束行为,制度执行中的违规行为将在一定程度减少。 致 谢 几经易稿，论文终于得以修改完成。回首大学生活，心中充满无限的感激之情。 走的最快的总是时间，来不及感叹，大学生活已近尾声，两