（产业经济学专业论文）我国增值税改革问题研究.pdf

摘要 我国1 9 9 4 年税制改革实行了生产型增值税，增值税类型选择适应了当时经 济和财政的实际，为政府支出和宏观经济调控提供了有力的财力支持。随着国民 经济战略从限制非理性投资向扩大内需和提高经济效率进行战略转移，增值税由 生产型向消费型转型就成为公认的增值税改革方向。 2 0 0 4 年，增值税的转型试点在东北老工业基地率先实施，标志着增值税转 型拉开序幕。2 0 0 7 年，对中部地区2 6 个城市的8 个行业实施试点。2 0 0 8 年，内 蒙古自治区东部五个盟市和四川汶川地震受灾严重地区也丌始实行试点。到了 2 0 0 9 年1 月1 同，期盼已久的消费型增值税终于在全国范围内得以实行。 本文首先简要介绍了增值税的三种类型，并且从宏观税基、实际税收负担率、 税收征管成本三个方面比较了这三利，类型的增值税。接着列举了消费型增值税的 优点，指出增值税转型的必要性。本文第三章运用税收弹性系数研究增值税转型 对财政收入的影响，第四章运用投资的税收弹性系数研究增值税转型对投资的影 响。由于消费型增值税从2 0 0 9 年1 月l 同才丌始实行，所以无法获取2 0 0 9 的数 据，因此，本文通过分析增值税转型对东北地区财政及投资的影响来预测增值税 全面转型的影响。最后，本文解读了我国实行的消费型增值税政策，并且指出现 行消费型增值税的不足之处及改革的方向。 通过研究得出结论，增值税全面转型不会对财政收入产生很大的影响，增值 税转型对投资的刺激作用也不是很大。最后，本文指出，我国的增值税转型还远 未结束，现在实行的消费型增值税是最原始的，并指出下一步的改革方向是将营 业税逐步改成增值税。 关键词：增值税增值税转型税收弹性消费型增值税 a bs trac t w ei n t r o d u c e dt h ep r o d u c t i o n t y p ev a tw h e nn e wt a xs y s t e mp u ti n 19 9 4i n t o p r a c t i c e c h o o s i n gt h a tt y p eo f v a l u e a d d e dt a xa tt h a tt i m ei st oa d a p tt ot h ea c t u a l e c o n o m i ca n df i n a n c i a l t h a tt y p eo fv a tp r o v i d e ds t r o n gf i n a n c i a ls u p p o r tf o r g o v e r n m e n te x p e n d i t u r ea n dm a c r o e c o n o m i cr e g u l a t i o na n dc o n t r 0 1 w i t ht h en a t i o n a l e c o n o m i cs t r a t e g yt ol i m i tn o n r a t i o n a li n v e s t m e n tt oe x p a n dd o m e s t i cd e m a n da n d i m p r o v ee c o n o m i ce f f i c i e n c yo ft h es t r a t e g i cs h i f t ，v a l u e - a d d e dt a xf r o mp r o d u c t i o nt o c o n s u m p t i o n - - b a s e dt r a n s f o r m a t i o nh a sb e c o m et h er e c o g n i z e dv a l u e a d d e dt a xr e f o r m d i r e c t i o n t h et r a n s f o r m a t i o np i l o to fv a l u e a d d e dt a xt o o kt h el e a di nt h ei m p l e m e n t a t i o n 0 fa tt h en o r t h e a s to l di n d u s t r i a lb a s ei n2 0 0 4 ，w h i c hm a r k e dt h ep r e l u d eo f v a l u e - a d d e dt a xr e f o r m o t h e rr e g i o n sh a v ea l s oi m p l e m e n t e dac o n s u m p t i o n t y p e v a ts u c ha st h ec e n t r a lr e g i o n ，w e n c h u a n i nt h i sp a p e r , ih a v eu s e dn o to n l yt h et h e o r ym e t h o d sb u te m p i r i c a lm e t h o d st o a t t e m p tt oe x p l o r et h ee f f e c to fv a l u e a d d e dt a xt r a n s f o r m a t i o no nt h er e v e n u ea n d i n v e s t m e n ti m p l i c a t i o n s i nt h i sp a p e r ，t h ei n n o v a t i o ni st ot r yt ou s et h et a xe l a s t i c i t yt or e s e a r c ht h e i m p a c to ff i s c a lr e v e n u eo fv a l u e a d d e dt a xt r a n s f o r m a t i o n ，t ou s et h ei n v e s t m e n tt a x e l a s t i c i t yt or e s e a r c ht h ei m p a c to fi n v e s t m e n to fv a l u e a d d e dt a xt r a n s f o r m a t i o n a n dc o m et ot h ec o n c l u s i o nt h a tc o m p r e h e n s i v et r a n s f o r m a t i o no fv a l u e - a d d e dt a x w i l ln o th a v eah u g ei m p a c to nr e v e n u ea n di n v e s t m e n t f i n a l l y , t h ep a p e rp o i n t e do u t t h a tc h i n a sv a l u e - a d d e dt a xt r a n s f o r m a t i o ni sf a rf r o ms u c c e s s t h i s t y p eo f c o n s u m e r - o r i e n t e dv a l u e a d d e dt a xa r et h em o s tp r i m i t i v e n e x ts t e pi nt h ed i r e c t i o n o ft h er e f o r mi st og r a d u a l l yc h a n g eb u s i n e s st a xt ov a t k e y w o r d s ：v a l u e - a d d e dt a xv a tr e f o r mt a xf l e x i b i l i t y c o n s u m p t i o nv a t i i 发表论文情况说明以及学位论文使用授权声明 发表论文情况： 1 黄炯奇，孟海峰我国燃油税改革中的利益博弈 j 时代经贸，2 0 0 8 ( 1 ) 2 黄炯奇，孟海峰药品价格虚高问题浅析 j 决策与信息，2 0 0 7 ( 1 2 ) 本人同意授权天津商业大学将论文的全部内容或部分内容提供给有关方 面，编入中国学位论文全文数据库、中国优秀博硕士学位论文全文数据库、 天津商业大学博硕士学位论文全文数据库等有关数据库进行检索，并采用 影印、缩印或扫描等复制手段保存、汇编以供查阅或借阅。同意学校向国家有 关部门或机构送交论文的复印件和磁盘。 第一章导言 1 1 研究背景及意义 1 1 1 研究背景 第一章导言 我国1 9 9 4 年税制改革实行了生产型增值税，增值税类型选择适应了当时经 济和财政的实际，为政府支出和宏观经济调控提供了有力的财力支持。随着国 民经济战略从限制非理性投资向扩大内需和提高经济效率进行战略转移，增值 税由生产型向消费型转型就成为公认的增值税改革方向。另外，1 9 9 8 年对于外 资企业实施有限制条款的消费型增值税，内资企业的增值税税收歧视和重复征 税也成为迫切需要解决的问题。 在2 0 0 3 年召开的中共十六届三中全会上，作为新一轮税制改革的主要内 容，增值税由生产型改为消费型被写入了关于完善社会主义市场经济体制若 干重大问题的决定。2 0 0 4 年9 月1 6 日财政部与国家税务总局联合下发东北 地区扩大增值税抵扣范围若干问题的规定，同年1 0 月1 4 日东北首家企业一辽 宁省沈阳化工集团股份有限公司一领到增值税退税款，人们期待已久的增值税 制改革率先在东北地区启动。 2 0 0 6 年3 月，中共中央政治局召开会议，研究促进中部地区崛起工作。中 部地区具有明显的农业优势、资源优势、工业优势和区位优势，在我国经济社 会发展全局中占有重要地位。对此，中共中央国务院关于促进中部地区崛起的 若干意见( 中发 2 0 0 6 1 0 号) 提出了一系列促进中部地区崛起的扶持政策， 包括在中部地区扩大增值税的转型办法。为落实党中央、国务院的文件精神， 在认真总结东北试点经验的基础上，财政部、国家税务总局下发了财政部国 家税务总局关于印发( 中部地区扩大增值税抵扣范围暂行办法) 的通知( 财税 【2 0 0 7 7 5 号) ，从2 0 0 7 年7 月1 日起正式实施。这既是中央为促进中部地区崛 起而采取的重大举措，也是我国增值税制朝着规范化的方向迈进的关键一步。 2 0 0 8 年1 1 月，一次由温家宝总理主持召开的国务院常务会议，决定在全 国范围实施增值税转型改革，审议并原则通过中华人民共和国增值税暂行条 第一章导言 例( 修订草案) 。此次增值税转型改革方案的主要内容是：自2 0 0 9 年1 月1 同 起，在维持现行增值税税率不变的前提下，允许全国范围内( 不分地区和行业) 的所有增值税一般纳税人抵扣其新购进设备所含的进项税额，未抵扣完的进项 税额结转下期继续抵扣。为预防出现税收漏洞，将与企业技术更新无关，且容 易混为个人消费的应征消费税的小汽车、摩托车和游艇排除在上述设备范围之 外。同时，作为转型改革的配套措施，将相应取消进口设备增值税免税政策和 外商投资企业采购国产设备增值税退税政策，将小规模纳税人征收率统一调低 至3 ，将矿产品增值税税率恢复到1 7 。 1 1 2 研究意义 放眼世界范围，各国的增值税改革都有一个相当艰难的探索过程。世界各 国尤其是国土面积最大的几个国家，在打破税收路径依赖的过程中，在认识和 采纳消费型增值税过程中，面对国内维持现状的政治和经济影响因素的强大影 响，增值税改革的决策是异常痛苦的过程。加拿大是1 9 9 1 年实施增值税，俄罗 斯是1 9 9 4 年实施增值税，澳大利亚是2 0 0 0 年实施增值税；总之，一些世界大 国或者实施增值税的时间较晚，或者实施具有强烈本国色彩的增值税。研究表 明世界大国在增值税改革的过程中，尤其应当将是否符合本国政治和经济利益 放在改革考虑因素的首位，不能将小国增值税改革经验作为国际惯例直接进行 套用。 从1 9 1 1 年耶鲁大学教授亚当斯研究增值税取代企业所得税开始，美国从事 增值税可行性研究已有近百年的历史。从2 0 世纪6 0 年代丌始，美国历届议会 都会接收增值税税收改革的议案，进行反复激烈地争论；但是，到现在美国仍 未实施增值税。 可见，我国增值税的改革也将是一个艰难而曲折的过程，我们要做好打持 久战的准备。虽然，增值税全面转型已经开始实施，但是，由于实施时间过短， 无法获取足够的数据，所以，研究试点地区增值税转型的经济效应能够有助于 我们更快更好地完成增值税的改革，优化税制。本文从财政收入、投资两个方 面研究试点地区增值税转型的影响。 第一章导言 1 2 文献综述 1 2 1 增值税转型分析的相关理论 2 0 世纪5 0 年代以来，世界上居主导地位的税制改革理论有：公平课税论、 最适课税论和财政交换论，它们为分析税制改革提供了充分的理论基础。分析 增值税转型，既要对税制改革初始条件进行评估，又要对税制改革方案的形成 与实施及税制改革过程结束后这种税制所要实现的目标做出评价。增值税转型 是一项税制改革，是一项历史工程，在增值税转型方案的分析上，绝不能忽视 税制改革的步伐和时机选择，所有这些都依赖于舰范的税制改革理论的指导。 1 2 1 1 公平课税论 现在所说的公平课税论( t h e o r yo fe q u i t a b l et a x a t i o n ) 最初起源于亨利西蒙 斯( s i m o n s ，1 9 3 8 ) 的研究成果。西蒙斯的哲学思想根植于古典自由主义，强调 个人自由是基本价值观，然后才是公平。他的经济纲领需要的是使政治干预经 济生活最小化的制度和政策，认为政府有其重要作用，但必须提供的服务是私 人部门不能有效提供的服务，并通过再分配产生更大的公平。政府在设计和改 革税制时，必须建立这样一种课税方法，这种方法既能按照公平原则筹措资金， 又能限制政治程序对市场经济的干预。在西蒙斯看来，实现这种双重目标的课 税方法，关键在于选择适当的税基。于是，他根据黑格( h a i g ，1 9 2 1 ) 和香兹 ( s c h a n z ，1 8 9 6 ) 的研究成果，构想出综合所得概念和综合税基概念。 公平课税论下的理想税制，主要是根据综合所得概念对宽所得税基课征累 进的个人直接税。就香兹一黑格一西蒙斯的所得概念而言，“毛所得”可能包括 工资和薪金、经营所得( 如合伙经营所得、独资经营所得以及农业所得等) 、资 本所得、租金、特许权使用费、附加福利、耐用消费品的估算租金、转让所得、 养老金所得以及赠与和遗产所得等。据说，这种宽所得税基能在不同的所得类 型之间、不同的部门之间和不同的活动之间实现税收中性。同时，宽税基也有 助于降低名义税率，从而使税收的超额负担或福利成本最小化。总之，公平课 税论认为，以宽税基、低名义税率实现公平和效率目标，这种见解被2 0 世纪 第一章导言 8 0 年代的很多工业化国家的税制改革所证实。 1 2 1 2 最适课税论 最适课税论( t h e o r y o f o p t i m a lt a x a t i o n ) 的根源可以追溯到古典经济学 家约翰斯图亚特穆勒首次提出的“牺牲”学说。穆笔) j ( m i l l ，1 8 1 7 ) 认为，税收公 正要求每个纳税人都要承担同等的牺牲。在埃奇沃斯和庇古之后，现代福利经 济学将牺牲解释为效用的损失，并提出边际效用相等适宜作为使税收引起的总 牺牲最小化的原则。弗兰克拉姆斯( r a m s e y ，1 9 2 7 ) 、詹姆斯米尔利斯( m i r r l e e s ， 1 9 7 1 ) 、彼得戴尔蒙德和米尔利斯( d i a m o n da n dm i r r l e e s ，1 9 7 1 ) 等建立起来的当 代最适课税论，也认为税制结构造成的总牺牲应当最小，但他们所界定的牺牲 比较宽泛，把牺牲看作是社会福利的减少，而不仅仅是个人效用的损失。 简单来说，最适课税论是研究如何以最经济合理的方法征收某些大宗税款 的理论。站在税制结构的角度而言，就是以怎样的方式、方法对应税行为和结 果合理征税。从课税原则上说，这个问题自亚当斯密以来就有不同看法，如斯 密主张以平等、确实、便利、最少征收费用四项内容为原则。不过，只从课税 原则上来分析，其结果将会产生怎样的税制结构尚不能明确。人们从事经济活 动，即家庭从消费和闲暇中获得最大程度的满足，企业从生产经营活动中获得 最大程度的利润，兼顾到这些方面利益的税收制度应当是怎样的呢? 最适课税论 就是以资源配置的效率性和收入分配的公平性为准则，对构建经济合理的税制 结构进行分析的学说。 最适课税论与公平课税论的主要差别至少表现在以下两方面。第一，公平 课税论主要强调横向公平目标，而最适课税论则主要强调纵向公平。第二，按 照公平课税论，追求公平原则的效率成本是次要的问题；而按照最适课税论， 公平目标和效率目标纳入到一个福利函数中综合考虑，设计出最优的公平一效 率组合的税制结构。由于最适课税论在一个标准下把公平目标和效率目标统一 起来，故它能分析累进性或纵向公平与激励或效率之间的取舍对税率结构设计 的影响。所以，最适课税论相对于公平课税论表现出来的一个优点是，经济分 析可以用来分析合理的税率结构。总之，最适课税论自2 0 世纪7 0 年代初以来， 支配着税制设计与政策问题的学术讨论。但是，由于最适课税论需要有大量的 第一章导言 信息和管理条件，故对现实税收政策和税制改革方案的影响非常小。 1 2 1 3 财政交换论 财政交换论( t h e o r y o ff i s c a l e x c h a n g e ) 最初起源于魏克塞尔( w i c k s e l l ， 1 8 9 6 ) 关于财政学的自愿交换理论以及佃坎南( b u c h a n a n ，1 9 7 6 ；b r e n n a n a n d b u c h a n a n ，1 9 8 0 ) 等对这一传统理论的现代研究成果。魏克塞尔在他1 8 9 6 年的 专题论文财政理论研究中，设想了对“公平”税制的设计，这种“公平”税 制的理论基础是边际效用理论在公共部门的应用。他认为，税收通过政治程序 对个人或利益集团进行分配，应当求得国家付给个人的边际效用等于个人因纳 税而损失的财富的边际效用。换一个角度来说，纳税人根据自己对共用品数量 的效用判断和承担相应的税收份额的意愿，在交换中选择最佳的共用品数量和 税收份额匹配，达成一种每个参与者都能接受的协议( 王雍君，1 9 9 5 ) 。应该说， 这种财政交换论为现代公共选择理论的形成奠定了基础。 布雷纳恩和布坎南( b r e n n a n a n d b u c h a n a n ，1 9 8 0 ) 的征税权力充实、 发展了财政交换论的内容，他们在讨论中提出的问题是：政府的征税权力是否 应受到限制? 这种限制应采取什么形式? 对此，财政交换论与公平课税论和最适 课税论形成了鲜明对照。后两种理论研究的核心问题是：为规模既定的预算筹 措资金的最佳方法是什么? 早期的财政交换论的研究成果，包括魏克塞尔 ( w i c k s e l l ，1 8 9 6 ) 、林达尔( l i n d a h l ，1 9 1 9 ) 和布坎南( b u c h a n a n ，1 9 7 6 ) 的论述，以 及后来的布雷纳恩和布坎南( b r e n n a n a n d b u c h a n a n ，1 9 8 5 ) 的著作，集中讨论 的与其说是关于政府权力的直接限制问题，不如说是有关选举程序问题。他们 关心的问题是：什么样的选举程序是最理想的? 这可以说是注重程序的财政交 换论。 总之，财政交换论特别强调两个方面：一是为了实现有效配置资源的目标， 要求尽可能广泛地采用受益税；二是为了使当权者在决策中的自私自利最小化， 强调政治程序在约束预算决策中的重要性。 上述文章引自世界性税制改革理论与实践研究( 税制改革研究报告) 第一章导言 1 2 2 国内对增值税转型的研究 1 2 2 1 两种增值税转型方式：“区域递进”和“全面展开彦 刘桓认为，之所以选择继续实施“区域和产业递进”主要有两方面考虑。 首先，此次增值税改革除了可促进中部经济发展外，还承担着再塑产业结构的 使命。从优惠的产业来看，主要是基础产业和高新技术产业，这些都是当前优 先发展的产业。 尽管在全国实行增值税转型是我国增值税改革的最终目标，但他还是认为 短期内增值税改革全面展丌基本上不可能。 安体富认为，东北试点已进行3 年多，继续在东北试点已造成了市场不公， 而下步只推向中部六省，这将进一步导致市场割裂，不符合市场经济的要求 和税制改革的目标。增值税的转型应尽快在全国推行，没有必要再行试点。 刘颖认为，我国增值税改革还是应该一步步进行，也就是所谓的“区域递 进”吧! 因为，我国目前的增值税试点改革政策规定了新增固定资产投资的进 项税可以抵扣，很明显，这一政策是对企业投资的鼓励。如果是一下子全方位 推开增值税改革，这种对投资的鼓励会加剧经济过热。因此，我国应该坚持增 值税转型这一方向，但不能操之过急，只能选择急需改革的地区进项一步步地 改革。 1 2 2 2 增值税的区域改革是否是税收优惠 刘桓认为，中部六省2 6 个城市进项增值税扩大抵扣范围试点，是我国整个 增值税转型改革的步骤之一。无论是东北三省还是中部六省，只不过是比我国 的其他省份在增值税改革方面先行了一步而已，因此，这一政策够不上优惠政 策。 安体富认为，增值税是流转税，它的本质特征和最大优点，就在于它是中 性的，可以避免重复征税，最大限度地减少税收对市场机制的扭曲，而这是以 增值税在各个地区、各个行业的广泛使用为前提的，它最忌讳被当作优惠政策 来运用。而目前区域推行的做法，实质就是通过差异化的税收优惠政策，对特 定地区给与间接的财政支持。目前的做法人为割裂了增值税链条，也加大了税 第一章导言 收征管成本和纳税成本。 刘颖并不赞同“增值税改革试点扭曲了增值税中性性质 的观点。增值税 本身是中性的，但是我国以前实行的增值税政策实际上并不是中性的。目前的 改革只是在恢复增值税的中性性质，那么在这个改革的过程中，必然会出现有 偏有向的问题。过去我国的增值税政策给了纳税人很多制约，现在进行改革相 当于为纳税人“松绑”，那么这种“松绑”相对于原来看起来是一种税收优惠， 但实际上，只是将生产型不中性的税制逐步转化n n 费型的中性状态。 1 2 2 3 东北增值税试点存在的问题及获得的经验 安体富认为，从东北试点的结果看，对拉动东北地区经济的增长和结构的 调整，有一定作用，但相当有限，因为东北三省实际抵退税，仅占同期三省增 值税收入的3 。这里存在的主要问题有：试点的性质实质上是扩大增值税 的抵扣范围，是一项税收优惠措施，并非真正意义上的增值税转型，未能解决 重复征税问题；增量抵扣政策限制了试点的效果，尤其不利于老企业的发展； 只在部分行业试点，会滋生各种形式的避税、骗税行为，增加税收征管的难 度等等。 这次东北试点的一个重要收获，是摸清了扩大增值税抵扣范围对财政收入 影响的底数。这为将来在全国推行增值税转型提供了宝贵的数据。 朱晓波认为，负面影响有两个方面。一方面，由于只有一部分区域能享受 这一政策，可能使资金在不同区域中的配置会有所调整，但问题在于这种调整 后的资会配置是否就是最优配置。另一方面，由于目前的改革实行的是增量抵 扣，因此有许多企业都感受不到这条政策对它的影响。 1 3 论文的拟创新点及不足之处 1 3 1 本文的拟创新点 尽管实行增值税转型试点的地区除了东北老工业基地以外，还有中部六省 以及汶川和内蒙古地区，但是由于东北地区实行的时间最长，数据最多，所以 选择以东北地区为研究对象来预测全面转型对财政和投资的影响。本文的拟创 第章导言 新点：试图运用税收弹性理沦研究增值税转型对财政收入的影响，运用投资的 税收弹性研究增值税转型对投资的影响。 1 3 2 本文的不足之处 1 、由于增值税转型从2 0 0 9 年1 月1f 丌始实施，实施时问较短，无法获 取改革后对财政及投资影响的具体数据，而只能通过研究东北试点地区的情况 来推出改革的效果。 2 、增值税转型对财政影响的实证研究是从财政收入角度考虑的，而财政收 入中一部分是来源于非改革行业的税收收入，由于数据原因，本文没有分别对 改革行业与非改革行业的税收收入进行统计，仅从总体上论证了改革后财政收 入的稳定性。 第二章增值税的类删选择及转玳的必要性研究 第二章增值税的类型选择及转型的必要性研究 2 1 增值税制度简介 增值税是对从事销售货物或者提供加工、修理修配劳务以及进口货物的单位 和个人取得的增值额为计税依据征收的一种税收制度。早在第一次世界大战结束 时，美国耶鲁大学教授托马斯s 亚当斯以及担任政府顾问的商人威尔海姆和 万西蒙斯博士等，就提出过增值税的设想。第二次世界大战结束后，法国率先 试行了增值税。2 0 世纪5 0 年代前期法国一直延用旧的流转税制，由于这种流转税 制仅限于对每个商品交易环节课征1 的销售税。这种多环节的重复征税对商品 生产与流通极其不利，不仅造成生产与流通过度集中，且严重扭曲了商业竞争。 为了改变流转税影响经济发展的现状，法国政府开始以6 税率的单一生产税取 代1 税率的旧流转税，即仅在产品最终进入销售环节时才进行课税。但法国在 实行新税制后期出现了严重的逃税问题，为了缓解逃税压力，法国政府于1 9 4 8 年 再度进行税制改革，允许制造商将生产过程中对投入物的支出予以扣除，而后对 产成品课税，企业产品在进入市场出售以前，不论经过多少交易环节，对其各个 交易环节上发生的增加价值进行课税的总税金，不会超过该产品的最后销售价格 乘以一个固定比率计算出的数值。这次改革确定了增值税的基本形式，为增值税 的产生创造了基本条件。但这种最初形式的增值税，在允许纳税人从应交税款中 可以扣除其对中间投入物的已交税款的款项中并未包括资本性投入物的应交税 款。直至u 1 9 5 4 年法国政府才在原有规定的基础上，进一步把增值税抵扣范围扩 大到企业购入固定资产的已纳税款，并正式将“生产税”改名为“增值税”( v a i 。u e a d d e dt a x ，简称玎) 。此后，法国逐步在各行业、各部门广泛推行增值税取 代其他旧的流转税，同时设置了多种形式的减免措施，最终形成了第一套世界上 最早的、较完善的增值税课征制度，极大促进了法国经济的发展。自法国取得成 功后，各国政府相继仿效，增值税自2 0 世纪7 0 年代开始被迅速推广到世界各地， 目前开征增值税的国家已超过1 3 0 个。增值税已成为一个世界性的间接税，并已 在一些国家成为主体税种。从经济发展状况看，即有经济发达国家，也有发展中 国家；从社会制度看，即有资本主义国家，也有社会主义国家；从地域分布看， 第二章增值税的类型选择及转型的必要性研究 即有欧洲国家，也有美洲、亚洲、非洲国家。 增值税具有适用面广、税基广泛、税率单一的特点，尤其是采取税款抵扣， 彻底排除了流转税重复课税的弊端，具有调节中性、税负公平、收入有效、征管 严密等优点，这些都是其他流转税无可比拟的。施行增值税，使世界各国更加有 利于保护本国经济、参与世界竞争。增值税是以货物和劳务的增值额为计税依据， 只对货物销售或劳务收入额中属于本单位新创造的、尚未征过税的部分征税。但 增值税计税依据中增值额是由各国的增值税法规定的，而各国增值税法不同，增 值额的内涵及外延也各不相同。这些差异主要源于各国对外投入物品的减除或抵 扣规定不尽一致。生产商品或劳务的外购投入物品包括：( 1 ) 原材料及辅助材 料；( 2 ) 燃料、动力；( 3 ) 包装物品；( 4 ) 低值易耗品；( 5 ) 外购劳务；( 6 ) 固定资产。各国增值税制度通常允许将第( 1 ) 至第( 5 ) 项列入扣除项目，从商 品或劳务的销售额中予以扣除。但对第( 6 ) 项即外购固定资产价值的扣除处理， 则因国情而异，有的允许抵扣，有的不允许抵扣。基于以上情况，根据税基不同， 增值税分为三种类型：生产型、收入型、消费型。 生产型增值税，在计算增值税时，不允许扣除任何外购固定资产的价款。即 以纳税人一定时期内的销售收入减去外购商品、劳务成本后的余额作为增值税的 计税依据，从全社会的角度来看就是整个社会的国民生产总值，因此称为生产型 增值税。增值税允许抵扣的范围只限于原材料等劳动对象的进项税额，所以实际 征税对象相当于国民生产总值，其计算公式如下： 生产型税基= 消费+ 投资= 销售收入中间产品购买支出= 工资+ 利息、租金、 利润+ 直接税+ 折旧 收入型增值税，在计算增值税时，对外购固定资产价款只允许扣除当期计入 产品价值的折旧费部分。即以纳税人一定时期的销售收入减去外购商品、劳务成 本和折旧后的余额作为增值税的计税依据，对全社会而言相当于社会总产品的国 民收入，因此称为收入型增值税。实际征税对象相当于社会产品扣除补偿消耗的 生产资料以后的余额，即国民收入，其计算公式为： 收入型税基= 消费+ 投资折i f l = 销售收入中间产品购买支出折旧= 工资+ 利 润、利息、租金+ 直接税 消费型增值税，消费型增值税是在计算增值税时，允许将当期购入的固定资 第二章增值税的类型选择及转型的必要性研究 产的价款一次全部扣除。作为计税依据的增值额等于一定纳税期问纳税人的商品 销售收入减去其耗用的外购商品和劳务，再减去当期外购固定资产后的余额，从 宏观国民经济的角度而言，增值税的计税依据是消费品的价值部分，因此称为消 费型增值税。对生产资料不征税，只对消费资料征税，其计算公式为： 消费型税基= 销售收入中间产品购买支出资本品购买支出= 工资+ 利润、利 息、租金+ 直接税投资 2 2 增值税类型的比较及转型的必要性 2 2 1 从宏观税基方面进行比较分析 生产型增值税最大、收入型次之、消费型最小。这种税基模式，决定了短期 内生产型增值税带来的财政收入最多，消费型增值税带来的财政收入最少。对于 财政收入比较紧张，财政收支不平衡的国家，实施生产型增值税可以较好地起到 短期组织财政收入的目的。因此，对于一些发展中国家，在特定的条件与环境下， 尤其在起步初期，选择生产型增值税有利于增加和稳定财政收入。而收入型增值 税和消费型增值税在这方面的作用相对较差。 2 2 2 从实际税收负担率方面进行比较分析 由于生产型增值税不允许对固定资产进项税额进行抵扣，存在着严重的重复 征税现象，而且流转环节越多，其重复课税的次数也越多，实际税收负担也越重。 比较而言，生产型增值税最大、收入型次之，消费型最小。以我国为例，据测算， 我国增值税率比国际发展和经济合作组织( o e c d ) 成员国要高出6 个百分点， 1 7 的生产型增值税约等于2 3 的消费型增值税。收入型增值税尽管在一定程度 上克服了生产型增值税抵扣不彻底的弱点，但由于扣税并不充分，也存在着重复 征税的问题，致使实际税负相对完全抵扣的消费型增值税仍然较高。只有消费型 增值税不存在重复课税问题，实际税收负担率最低。 第二章增值税的类型选择及转州的必要性研究 2 2 3 从税收征管成本方面进行比较分析 由于生产型增值税不允许对固定资产所含税额的抵扣，使得增值税的抵扣链 条机制发生中断，增值税发票的内在约束约束功能受到削弱，容易导致偷税、漏 税和骗税现象的发生，增大了税收征管成本。而收入型增值税对固定资产折旧部 分进行抵扣的方法，可操作性较差，税收征管成本更大。一方面是由于企业固定 资产来源不同，类别繁多，且我国固定资产折旧的计算方法不统一，在实际操作 中对每项固定资产很难有一个准确的折旧计算额；另一方面是因为计算折旧时只 是企业内部编制自制原始凭证，没有具有法律效力的外来原始凭证作为计算依 据，这会动摇增值税凭票扣税的基础，加大增值税的征管难度。消费型增值税由 于对所有外购项目都实行按抵扣方凭证上注明的税额进行抵扣，有利于发挥增值 税发票的内在约束功能，使整个增值税的征收更加舰范、统一，有利于提高征收 效率。因此，从税收征管成本上看，收入型最大，生产型次之，消费型最小。 2 2 4 增值税转型的必要性 1 、有利于促进产业结构的优化和区域经济的平衡 实施消费型增值税，对资本有机构成较高的基础产业和技术、资本密集型产 业将十分有利，可使其抵扣的进项税额增加，从而增值税税负下降，投资风险得 到最有效的规避。这将有利于企业的发展，符合我国经济发展和产业结构调整的 需要，最终将促进我国国民经济结构趋于优化。另外，由于中西部地区与东部地 区存在较大的经济差距，消费型增值税在客观上解决了地区间税负的不平衡，减 少甚至消除这种差距，有利于促进区域经济的平衡，与我国现行的西部大丌发的 经济政策十分吻合。 2 、有利于推动技术进步、提升社会生产力水平 消费型增值税允许资本性投资的进项税额抵扣，企业的成本费用降低，投资 收益率相应提高。这将激发企业将大量的投资应用于技术开发、技术创新和机器 设备更新换代之上，极大推进企业技术进步，全面提升社会生产力水平，有助于 增强国家经济实力。 3 、有利于提高本国产品在国内外市场的竞争优势 第 二章增值税的类掣选择及转州的必要性研究 ( 1 ) 提高产品品质 长期实行生产型增值税，生产企业必将普遍存在设备陈旧老化严重，整体缺 乏精良装备，固定资产超过使用期的问题。这种弱势生产力水平生产必然会带来 低品质、低工艺、低效益的连锁反映，必将使产品在国际国内市场缺乏强硬的竞 争实力，极易造成机械制造业和冶金行业设备更新换代速度缓慢。实现消费型增 值税可使外购的固定资产进项税额变不予抵扣为准许抵扣。从生产角度看，有利 于降低企业投资成本，激励企业投资于技术开发引进和加快设备更新，生产出高 技术含量、高品质、高质量、适销对路的产品；从销售角度看，有利于提高本国 产品在国内外市场的竞争能力。 ( 2 ) 降低产品成本 生产型增值税规定固定资产所承付的进项税不予扣除，从财务会计角度来 讲，这笔进项税额将全部计入固定资产成本，全部计入产品成本，从而大幅度提 高了产品价格。而消费型增值税则允许将进项税全部从当期销项税扣除，对产品 成本不构成丝毫影响。相比较可知，产品成本按生产型增值税计算一定要高于按 消费型增值税计算。据此推测，我国现在已经加入w t o ，关税壁垒也在逐步取 消之中，国内产品在将失去高关税保护的条件下如仍含有这部分“进项税额”， 就会极大削弱其与国外进口产品的竞争力。 4 、有利于规范税收征缴，堵塞漏洞 生产型增值税下税法虽规定外购固定资产不准抵扣进项税，而部分地区的税 收文件中又对相关项目进行免税或退税的规定。这样一方面增加了税务机关税务 稽查的工作难度，另一方面为纳税人涉税犯罪埋下隐患。纳税人为取得非法利益， 在增值税专用发票上弄虚作假，或是把外购设备改写为可用于抵扣进项税的原材 物料；或是伪造免税进口设备的己税凭证，骗取抵扣税会。这样易造成税款的流 失，不符合税法的公平原则，使税法规定与实际执行结果相去甚远。实行消费型 增值税，可抵扣的进项税额按统一口径办理，取消各种优惠措施，规范税制，强 化税务机关内控机制，促进税收征管工作效率提高。 第三章增值税转型对财政收入影响的实证 第三章增值税转型对财政收入影响的实证分析 3 1 理论模型 对于财政收入的影响，我们先从规范的角度，运用经济学的相关理论分析增 值税转型的政策效应，然后从实证的角度分析增值税转型的实际绩效。税收作为 国家宏观调控的重要经济杠杆，其具体制度的设定要与一定的社会经济条件相适 应，要使税负水平适应于一个国家当时的经济发展需要，即满足经济增长，产业 结构合理化的需求，同时又应保证财政收入的稳步增长，满足政府的支出需要。 这一部分主要从税收的财政原则方面研究增值税制度改革对财政收入的影响。 3 1 1 税收的财政原则税收弹性与财政收入 税收的财政原则是指一国税收制度的设计和实施应以有利于保证国家的财 政收入为准则，亦即保证国家各方面财政支出的需要。自古以来，国家实施各种 税制的目的就是要获得满足国家支出需要的财政收入，税收是一国财政收入的基 本来源。 在税收收入占一国财政收入绝对比重的情况下，为了保证财政收入的稳定增 长，满足政府的支出需要，税收弹性的系数通常应保持在大于或等于1 的水平上。 所谓税收弹性，是指税收收入增长对经济增长的反应程度，而税收弹性系数则是 收入增长率与经济增长率之比，可以用公式表示： 巨= 参d t y 税收弹性的问题，从本质上说，就是税收收入与g d p 增长的协调问题。当e 1 时，说明税收增长快于经济增长；当e = 1 时，说明两者同步增长。这两种情况 表明，宏观税负保持了原有的水平或者有所上升，税收收入与国民经济的增长比 较协调。当巨 1 并且大于改革前的1 1 1 ，因此实行增值税改革符合税收 的财政原则。 ( 2 ) 对地方财政未造成明显负担：从2 0 0 2 年以后地方财政收入增长率一 直为上升趋势，因此改革并未对东北地区地方财政造成明显的负担。 ( 3 ) 试点改革具有制度的帕累托改进效果：2 0 0 0 年之前，东北地区多数年 份的近似税收弹性小于1 ，因此我国在1 9 9 4 年实行生产型增值税的制度以多获取 更多财政收入具有一定的合理性，那么在当今税收弹性系数大于l 的情况下，进 行试点性、过渡性的增值税制度转型，并且对地方财政收入未造成明显负担，那 么这对于向新的制度均衡的方向发展具有帕累托改进效果。 第三章增值税转掣对财政收入影响的实证 表二：1 9 9 8 2 0 0 8 年东北地方财政决算收入及增值税收入 地方财政决 增长率 地方财政决算增值税占财 算收入( 亿 收入中增值税增长率政收入的比 元) ( 亿元)例 1 9 9 85 l5 5 3 1 0 3 8 3 2 0 1 4 1 9 9 95 5 1 0 56 8 91 0 7 1 53 1 91 9 4 4 2 0 0 05 8 4 86 1 21 ：3 9 4 73 0 172 3 8 5 2 0 0 17 0 5 1 8 2 0 5 81 4 3 2 72 7 3 2 0 3 2 2 0 0 27 6 3 0 78 2 1 1 5 7 5 7 9 9 82 0 6 5 2 0 0 38 4 9 9 111 3 81 7 4 8 21 0 9 52 0 5 7 2 0 0 49 8 5 3 41 5 9 32 0 6 1 91 7 9 42 0 9 3 2 0 0 51 2 0 0 6 42 1 8 52 3 7 6 11 5 2 41 9 7 9 2 0 0 61 4 4 9 7 1 2 0 7 42 7 0 5 71 3 8 7 1 8 6 6 2 0 0 71 8 4 3 8 52 7 1 93 0 7 9 81 3 8 31 6 7 0 2 0 0 82 3 5 7 32 7 8 53 6 2 9 51 7 8 51 5 4 0 数据来源：中经数据网 虽然改革后增值税占财政收入的比重有所下降，但财政收入增长率有所上 升。2 0 0 4 年实行增值税改革后，2 0 0 4 年增值税的增长率出现了下降趋势。同时， 2 0 0 5 年东北地区财政收入增长率达到2 1 8 5 ，高于改革之前，而增值税增长率 也达到了1 9 7 9 ，但是增值税占税收的比重2 0 0 5 年较2 0 0 4 年有明显下降，部分原 因是增值税转为消费型增值税将减少一部分增值税收入，而增值税收入的下降又 将导致所得税等其他税收收入的增加。另一方面，由于其它方面政策及经济运行 对税收也具有一定的影响作用，可以说在各方面经济的共同作用下，增值税改革 并未对东北地区的财政造成负担，财政收入的增长率在这两年有明显增加。 第二章增伉税转刖对财政收入影响的实证 表三：1 9 8 6 2 0 0 8 年幽家税收收入与g d p 国家财政 国家财政决 国内生产总 决算收入 算收入中各 增长率值( 现价)增长率 税收弹 项税收( 亿性系数 ( 亿元)( 亿元) 元) 1 9 8 62 1 2 22 0 9 0 7 31 0 2 7 5 2 1 9 8 72 l9 9 42 1 4 0 3 62 3 71 2 0 5 8 6l7 3 60 1 4 1 9 8 82 3 5 7 22 3 9 0 4 711 6 91 5 0 4 2 82 4 7 50 4 7 1 9 8 92 6 6 4 92 7 2 7 41 4 0 91 6 9 9 2 31 2 9 61 0 9 1 9 9 02 9 3 7 12 8 2 1 8 63 4 61 8 6 6 7 89 8 60 3 5 1 9 9 13 1 4 9 4 82 9 9 0 1 75 9 62 1 7 8 1 51 6 6 8o 3 6 1 9 9 23 4 8 3 3 73 2 9 6 9 11 0 2 62 6 9 2 3 52 3 6 l0 4 3 1 9 9 34 3 4 8 9 54 2 5 5 32 9 0 73 5 3 3 3 93 1 2 40 9 3 1 9 9 45 2 1 8 15 1 2 6 8 82 0 4 84 8 1 9 7 93 6 4 10 5 6 1 9 9 56 2 4 2 26 0 3 8 0 41 7 7 76 0 7 9 3 72 6 1 3o 6 8 1 9 9 6 7 4 0 7 9 96 9 0 9 8 2 1 4 4 47 1 1 7 6 61 7 0 80 8 4 1 9 9 78 6 5 1 1 48 2 3 4 0 41 9 1 67 8 9 7 3l o 9