（会计学专业论文）企业纳税筹划及其风险管理研究.pdf

中文摘要 中文摘要 实现企业价值最大化是企业的财务目标，减轻税负是满足企业价值最大化的 一个重要因素。随着我国市场经济的不断发展，为了降低税收成本，纳税筹划越 来越受到企业的重视。但是，纳税筹划是财务管理决策中的一个重要的组成部分， 决策有成功也有失败。因此，纳税筹划在为企业带来收益的同时，由于一些因素 的影响，其结果有其不确定性，也就是说，纳税筹划还存在着风险。如果忽视这 些风险，企业就会遭受更大的损失。这样，不但没有达到纳税筹划的目的，反而 有可能触犯相关的法律，这样在浪费货币、时间等筹划成本的同时，还会损害企 业自身的信誉，对其长远发展造成不利的影响。因此，对企业纳税筹划及其风险 管理的研究至关重要。 本文首先对有关企业筹划及其风险管理的研究成果作了总结概述，主要涉及 纳税筹划、风险管理、纳税筹划风险及其管理，对纳税筹划及其风险管理有个基 本的认识。其次，从纳税筹划风险的特点、因素等方面，采用成本收益分析法对 相关的纳税筹划案例进行分析，突出了纳税筹划风险管理的重要性。同时，将定 性分析与定量分析结合起来，在案例基础上讲述了进行纳税筹划要注重风险管理， 并着重阐述了最优方案选择的原因与过程。再次，在案例和前面论述的基础上， 探讨了企业纳税筹划风险管理时应该注意的问题和我国企业的纳税筹划风险管理 的现状。最后，针对总结的问题，提出了改进措施，确保企业纳税筹划的收益。 关键词：纳税筹划；纳税筹划风险；成本收益；风险管理 黑龙江大学硕士学位论文 a b s t r a c t t h em a x i m i z a t i o no fe n t e r p r i s ev a l u ei se v e r yt a x p a y e r , i n c l u d i n gt h ee n t e r p r i s e s f i n a n c i a lo b j e c t i v ea n dr e d u c i n gt h et a xb u r d e ni sa ni m p o r t a n tf a c t o rt os a t i s f yt h e m a x i m i z a t i o no fe n t e r p r i s ev a l u e ( f i tt h em a x i m u me n t e r p r i s e sv a l u e ) w i t ht h e d e v e l o p m e n to fm a r k e te c o n o m yi n0 1 1 1 c o t l r l t 2 y , i no r d e r t or e d u c et h ec o s to ft a x ，t a x p l a n n i n gi sa t t a c h e dm o r ea n dm o r ei m p o r t a n c eb ye n t e r p r i s e s t a xp l a n n i n gi ss u c ha n i m p o r t a n tp a r to ff i n a n c i a lm a n a g e m e n td i v i s i o n s ，a n dd e c i s i o n - m a k i n gm a ys u c c e e do r f a i l ( m a yb es u c c e s s f u lo rf a i l e d ) s o ，t a xp l a n n i n gb r i n g sb e n e f i t sf o rt h ee n t e r p r i s ea n d i nt h em e a n w h i l eh a si t su n c e r t a i n t yd u et os o m ef a c t o r s ，t h a ti st os a y , r i s k st ot a x p l a n n i n gr e m a i n i fy o ui g n o r et h e s er i s k s ，t h ee n t e r p r i s ew i l ls u f f e rm o r el o s s e s t h i s w i l lc a u s eas e r i e so fc o n s e q u e n c e s ，s u c ha saw a s t eo fp l a n n i n gc o s t si n c l u d i n gm o n e y a n dt i m e ，t h ed a m a g et ot h ee n t e r p r i s ec r e d i b i l i t yw h i c hw o u l dh a sa na d v e r s ee f f e c to n t h el o n g - t e r md e v e l o p m e n t t h e r e f o r e ，r e s e a r c ho nt h ee n t e r p r i s et a xp l a n n i n ga n di t s r i s km a n a g e m e n ti sv e r yi m p o r t a n t t h i sp a p e rf i r s t l ys u m m a r i z er e l e v a n ts t u d i e sa b o u te n t e r p r i s ep l a n n i n ga n dr i s k m a n a g e m e n t ，i n v o l v i n gt a xp l a n n i n g ，r i s km a n a g e m e n t ，t a xp l a n n i n g r i s ka n di t s m a n a g e m e n tt ol e tt h er e a d e rh a v ea b a s i cu n d e r s t a n d i n go fi t t h e n ，u s i n gc o s ti n c o m e m e t h o dt oa n a l y z er e l e v a n tt a xp l a n n i n gc a s e ，a n dt a k et h ec h a r a c t e r i s t i c sa n df a c t o r so f t a xp l a n n i n gr i s k si n t oc o n s i d e r a t i o n ，h i g h l i g h t e dt h ei m p o r t a n c eo ft a xp l a n n i n gr i s k m a n a g e m e n t a tt h es a m et i m e ，t h i sp a p e rd i s c u s s e st h en e c e s s i t yo f r i s km a n a g e m e n t f o rt a xp l a n n i n gb a s e do nac a s e ，e m p h a t i c a l l ye x p o u n d st h er e a s o n sa n dp r o c e s sf o rt h e o p t i m a l s c h e m es e l e c t i o n n e x t ，p r o b l e m sa n ds t a t u so ft a xp l a n n i n ga n dr i s k m a n a g e m e n tf i r ea l s od i s c u s s e d a tl a s t ，a c c o r d i n gt op r o b l e m s ；t h ep a p e rp u tf o r w a r d v e r yd e t a i l e dm e a s u r e sf o ri m p r o v e m e n t t oe n s u r et h et a xp l a n n i n gp r o f i t k e yw o r d s ：t a xp l a n n i n g ；t a xp l a n n i n gr i s k ；c o s t - b e n e f i t ；r i s km a n a g e m e n t 0 j-9川9m 3舢9 i1洲y 绪论 绪论 一、选题背景 加入w t o 之后，我国开始参与到全球化的经济运行机制中，市场经济的发展 促使社会各界人士普遍认同“纳税筹划 。纳税筹划逐渐成为企业降低纳税负担、 实现价值最大化的重要手段。而纳税筹划是企业财务管理中的一个重要的组成部 分，筹划的结果也同样具有不确定性。也就是说，一些不确定性因素的存在使得 纳税筹划在为企业带来节税性质的利益同时，也让企业面临不可避免的风险。如 果忽视这些风险，会使企业浪费资源的同时损害其形象，影响企业长远发展。本 文对企业的纳税筹划及其风险管理进行相关研究很有必要。 二、研究目的及意义 ( 一) 研究目的 我国对纳税筹划风险的研究还处于初级阶段，没有形成规范的理论系统和成 熟的研究方法，致使关于我国现阶段的纳税筹划风险的研究很多都缺少针对性和 应用性。本文描述了国内外有关纳税筹划及其风险管理的研究现状，解释了纳税 筹划存在风险的动因，探索性地通过实际案例将纳税筹划与其风险管理相结合， 以期找出合理科学的解决策略，为我国企业纳税筹划相关方面提供参考。 ( 二) 研究意义 1 理论意义 国内的研究成果大多数集中在纳税筹划的手段与定义范围上，过于独立化。 只有少数的几位学者将纳税筹划风险进行探讨，而且，关于这方面的研究也是处 于雏形阶段，学者们都是各抒己见，研究的内容不够全面。本文在借鉴和总结前 人研究的基础上，运用风险管理理论来研究纳税筹划风险，将风险管理与纳税筹 划进行有机的结合，完善相关理论，提出自己的见解。 ，2 现实意义 ：一一。一。、 企业进行纳税筹划不仅有利于降低企业管理成本，实现财务收益最大化，还 1 、。“一一 黑龙江大学硕士学位论文“一一一一。 有利于公司树立新的经营理念，提高经营管理水平以实现企业价值最大化的目标； 同时，提醒企业在进行纳税筹划时不能仅仅以减轻税负为目标，也要考虑到纳税 筹划的风险，并对该风险进行有效管理。因此，本论文通过具体的案例分析来探 讨纳税筹划风险应对策略的制定与选择，有利于指导企业对纳税筹划风险管理的 具体实践，为企业制定与选择纳税筹划风险应对策略提供了信息支持和参考依据。 三、研究思路和研究方法 ( 一) 研究思路 本文对纳税筹划及其风险管理作初步的探讨。纳税筹划有其风险，而且是因 为纳税筹划引起的风险。因此论文首先对纳税筹划与风险管理的一般理论研究进 行分析概述，为下文探讨纳税筹划的风险管理相关问题提供相应的理论基础。首 先结合我国的现状对纳税筹划及其风险管理中存在的问题进行识别分析，其次在 对纳税筹划策略选择常用方法的研究基础上，结合风险管理的相关知识，利用成 本效益方法在具体案例中选择企业在纳税筹划中进行风险管理的最优方案，最终 提出企业纳税筹划风险管理的合理对策，为从根本上避免纳税筹划风险提供建议 和方法。 ( 二) 研究方法 本文采取了定性分析与定量分析相结合的方法，运用定性分析，为论文的相 关内容和结论提供理论依据，也运用了定量分析，使论文的理论分析更为精确和 严谨；另外，在研究过程中，运用了一般分析与个别分析相结合的方法，一般分 析在个别分析的前提上并为个别分析奠定基础：最后，本文还选用了案例，将理 论分析与案例分析相结合，对纳税筹划、纳税筹划风险的管理及纳税筹划风险应 对策略的制定等内容进行分析。 四、创新点与不足之处 ( 一) 创新点 结合纳税筹划的实际案例进行定性分析，运用成本效益分析法对纳税筹划及 绪论 其面临的风险进行初步的定量分析，克服了以往谈到纳税筹划风险时纯文字论述 的缺陷。 ( 二) 不足之处与今后努力的方向 作为财务管理决策活动中一项重要的风险企业纳税筹划风险，对其如何 管理是一项较为复杂的系统工程，尤其是对我国具有特殊发展背景( 税收政策多变、 层级较多) 的企业来说，更是如此。但是由于论述纳税筹划风险的文献非常少，再 加上时间和作者能力的限制，论文只是对如何管理纳税筹划风险作初步的探讨， 对纳税筹划风险的理论根源缺乏较深层次的分析，由于各方面条件的限制，缺乏 综合性质的实际案例分析。 本论题尚需在以下方面进行深入研究： 1 进一步研究企业纳税筹划风险分析方法，尤其要关注纳税中体现的现金流指 标，强化深入分析现金流，以提高纳税筹划的有效性。 2 进一步运用系统控制论思想，加强深入企业实践，增加对不同行业不同类型 企业具体的纳税筹划风险的引起因素及特殊机理的研究，期望提出科学、有效的 应对策略，同时能够对综合案例进行深入研究及具体分析。 3 进一步学习计算机及现代i t 技术，吸收更多学科的思想、方法与观点，在 实际操作中，把纳税筹划风险管理纳入到财务风险预警系统中去。 本章小结 本章是对整个论文的一个基本概括，首先从企业和社会角度阐述了选题的背 景和意义；其次总结了本文的研究思路、研究方法和技术路径，从而明确了全文 的基本框架结构；最后提出了本论文的相关创新点与不足之处以及今后有待努力 的方向。 一 黑龙江大学硕士学位论文 1 。 、 第一章相关理论研究 第一节理论基础 一、经济人的有限理性 经济学中关于研究人的行为有一个基本假定：“经济人 。亚当斯密认为经 济人是指人们在经济活动中通过精密计量得失从而追求最大的经济利益。对“经 济人 的理解是假设人的行为动机就是为了满足自己的私利，工作是为了得到经 济报酬；“理性”则是对行为方式的限定，意为人们的行为目标是追求自身利益的 最大化，也就是说，在各种可能的可供选择的方案中，人们总是选择能为自身带 来利益最大的方案。西蒙认为：经济人的理性是有限的，人的理性受到人的能力 的限制、信息的不完全性和环境的复杂性等多方面的限制，决策者和管理者的能 力是有限的，并非无所不能的。 当前，有限理性的经济人( e c o n o m i cm a nw i t hb o u n d e dr a t i o n a l i t y ) 假设已被 经济学界广泛接受。从事企业纳税筹划活动的管理层作为经济人无疑具有追求利 益最大化的意识，但由于受到各方面能力的限制，管理层并非无所不能，当纳税 筹划操控过当，甚至超过法律的范围或者选择方案失误给企业和利益相关者造成 风险，公司从筹划中失去的可能比所得到的还要多。因此，本文对具体的纳税主 体企业、纳税筹划者、企业管理者等主体的分析均是以该假设为基础的。 二、企业行为的机会主义 机会主义，也称投机主义( o p p o r t u n i s m ) ，是指人只会对自我利益进行考虑和 追求，为自己谋取更大利益的行为倾向。w i l l i a m s o n ( 1 9 7 5 ) 提出，人的机会主义行 为倾向是指人们借助于类似于欺诈等的不正当手段来谋取利益的行为倾向，人们 在经济活动中不管是不是会损害他人利益，总是尽最大能力保护和增加自己的利 益。行为的机会主义是以经济人的有限理性为基础的，如果把企业看作是经济人， 那么企业为了其最大化的利益，可能会采取不正当手段。但如果企业是完全理性 4 。 第一章相关理论研究 的人构成的，那么企业的机会主义行为倾向就没有可能实现，而且，机会主义行 为要是具体到管理活动中，会降低企业的管理绩效，使管理目标难以达成。这就 需要企业根据自身的情况进行博弈，从而选择。 三、博弈论 博弈论( g a m et h e o r y ) ，又名“对策论 ，是应用数学的一个分支和重要组成部 分。博弈论是指两人在平等的对局中根据对方的策略变换自己的对抗策略， 从而达到取胜的目的。诺贝尔经济学获奖者r o b e r t a u m a n n ( 2 0 0 5 ) 教授认为： 博弈论是一种研究互动决策的理论。而互动决策则是指受相互影响的各方的 行动决策中，每个人在对自身的行动做决策时必将会考虑和纳入他人的相关 行动决策，逐渐选择出最优的决策方案。谈到博弈论，不能不谈到著名的纳 什，他给出了纳什均衡的概念和均衡存在的定理。博弈涉及到均衡，而在经 济学中，相关变量必须处于稳定值才能达到均衡。纳什均衡( n a s h e q u i l i b r i u m ) ，是指在一个策略组合中，当其他人不改变自身的策略时，他此 时的策略是最好的。即达到纳税均衡时每个理性的博弈参与者不会独自改变 自身的策略行动，以免由于其的改变使支付降到纳税均衡点上。而博弈论的 前提是理性假设，即经济人假设。但由于企业行为的机会主义性和经济人的 有限理性，企业在纳税筹划时进行方案的选择需要以一定的原则进行博弈。 第二节论文综述 一、国外研究状况 1 9 世纪中叶，纳税筹划最早于西方国家出现。而且，在国外，纳税筹划的理 论探索与研究晚于其实践活动，而且纳税筹划早已被公司实践中所接纳，各公司 充分运用纳税筹划的方法来实现最大的经济效益，尤其是在大企业的财务决策活 动中，纳税筹划早已成为一种惯例。2 0 世纪5 0 年代以来，纳税筹划逐渐向研究专 业化的趋势发展。许多企业、公司聘用了税务顾问、税务律师、审计师、会计师 黑龙江大学硕士学位论文 等高级的相关专业人才来从事纳税筹划活动，以达到节约税金支出的目的，在此 期间，有很多会计师、律师和税务师等相关的事务所开辟并发展有关纳税筹划的 一些咨询业务和代理业务。甚至，许多国外的企业在纳税筹划中通过设置专门的 税务会计部门发挥显著的作用。 同时，国外对纳税筹划的相关研究有很大的发展。各种相关的文章、课题应 运而来，纳税筹划的相关研究得到了极大的发展。英国汤姆林爵士( 1 9 3 5 年) 在“税 务局长诉温斯特大公一一案中对税务筹划有了这样的表述：“任何一个人都有权 安排自己的事业如果依据法律所做的某些安排可以少缴税，那就不能强迫他多缴 税收。 该观点得到了社会各界尤其是法律界的普遍认同。诺贝尔经济学奖获得者 s c h o l e s 等人通过现代契约理论的观点与方法展开分析了现实中信息不对称市场上 的各类纳税筹划产生和发展的过程。基思马斯顿( 19 8 3 年) 认为：低税制政策可以 使税收负担与国家经济增长之间的关系形成一个良性的循环。 加拿大的w a r s a m e ，h u s s e i na ( 1 9 9 5 年) 税收筹划与财务报告成本：关于加拿 大可赎回优先股市场的研究( t a ) 【p l a n n i n ga n df i n a n c i a lr e p o r t i n gc o s t s ：as t u d y o f t h ec a n a d i a nm a r k e tf o rr e d e e m a b l ep r e f e r r e ds h a r e s ) 研究了1 9 8 7 年与1 9 9 0 年两次 税改中针对可赎回优先股的变化，其相对于负债的税收优势削弱的影响，得出结 论：这导致了可赎回优先股市场的萎缩。得克萨斯a & m 大学的s h a r o nk a y ( 1 9 9 7 年) 在论文关于企业迁徙的税收和非税收诱因的研究( a ni n v e s t i g a t i o no f t a xa n dn o n t a xi n c e n t i v e so f r e l o c a t i o nd e c i s i o n s ) 中，探讨了企业在考虑所处地址时的税务筹 划，认为公司选择位置是一个综合性的选择，应该考虑了地理位置、经济水平、 经济发展状况等多种税收和非税的因素，特别是州税和当地税收。同年，d u k e 大 学的j e n n i f e rl o u i s e 在其文章归集抵免税制对跨国公司投资、筹资和税务会计策 略的影响研究 ( t h ee f f e c t so f i m p u t a t i o nt a xs y s t e m so n m u l t i n a t i o n a l s ，i n v e s t m e n t ， f i n a n c i a la n dt a x a c c o u n t i n gs t r a t e g i e s ) 中表明：归集抵免制鼓励企业在国内投资， 限制在国外的投资；而国外关联企业可以利用贷款、并购以及跨国利润转移等手 段来规避股利税收。i o w a 大学的j o h nd o y l e ( 1 9 9 9 年) 在企业纳税筹划的有效性分 析：基于税收激励的角度 ( c o r p o r a t et a xp l a n n i n ge f f e c t i v e n e s s ：t h er o l eo f 第一章相关理论研究 i n c e n t i v e s ) 提出：如果企业所有者以净利润为基础来奖励经营管理者，会激励经营 管理者进行税收筹划，降低企业所负的实际税率。w i s c o n s i n 大学的k a t r i n a l e w i s t o n ( 2 0 0 1 年) 在 州所得税纳税筹划与申报方法差异( s t a t ei n c o m et a x p l a n n i n ga n dd i f f e r e n t i a lr e p o r tm e t h o d s ) 的研究中，阐述了1 9 8 0 至1 9 9 8 年9 年间银行 跨州经营与非跨州经营两个时期的州所得税的纳税情况，发现跨州经营的银行常 常利用洲际差异削减自己的纳税义务。其税收有鲜明的本土化特色，即使是在国 际税收相互协调的大背景下，税收主权作为国家主权成分之一无法完全让渡，因 为各国的税收政策和相关制度都必须体现政府对本国经济的干预。 近几年来，国外关于纳税筹划的研究发展得很快，更有相关研究针对自身具 体行业的特点开展了适合各自特色的纳税筹划，比如说：m a l h o t m 针对印度的有关 采购环节的纳税筹划进行了分析，将纳税筹划称为是一种能帮助企业在经营过程 中制胜的策略；l e e m y u n g k y o o 针对韩国的燃料能源市场的纳税筹划，研究与 分析了税收相关的法规，为其纳税筹划提出了相应的改革建议；l o m b a r d o c 则鼓 励在纳税筹划方面设计相关的软件程序，并使其使其功能多样化，提倡用程序帮 助企业纳税筹划。另外在航天业、商业，林业、轻工业等其他产业也都有相关的 研究。 二、国内相关研究 相对于国外对纳税筹划的熟知程度，我国对纳税筹划的认识、了解和实践经 历了一个曲折的过程，近几年才开始受到关注和重视。大体来看，我国对纳税筹 划的认识经历了三个阶段，即纳税筹划与偷税分离、纳税筹划与避税相区别、纳 税筹划系统化。 在我国改革开放初期，由于特殊的历史条件，纳税筹划存在很大的“嫌疑 ， 由于担心带来减少政府收入的负面影响，有关纳税筹划和如何减轻税收负担方面 的研究文章、著作鲜有发表和出版。直到社会主义市场经济体制确立后，税收开 始发挥其组织财政收入和调节经济的职能，人们才开始加大对纳税筹划的研究， 特别是着眼于企业权益的纳税筹划，引起企业和学术界的重点关注。从2 0 世纪9 0 黑龙江大学硕士学位论文 年代开始国内才真正开始了对纳税筹划的研究，这些研究也取得了一定的成果。 学者们的研究主要集中在以下方面： 我国第一本对纳税筹划进行系统研究的专著是唐腾翔、唐向于1 9 9 4 年出版的 税收筹划，该书，基于国外纳税筹划的实践，对诸如国际控股公司、国际金 融、受控保险公司等组织的纳税筹划，以及跨国纳税筹划等进行了系统的介绍和 研究。 此后，学者们对纳税筹划的研究开始深入，主要的研究角度有：( 1 ) 财务管理 与纳税筹划关系，宋献中、沈肇章( 2 0 0 2 ) 在税收筹划与财务管理一书中从企业 融资、投资、股利分配等方面，对纳税筹划与企业财务管理的相关性进行了探讨； ( 2 ) 财务会计与纳税筹划关系，梁云风( 2 0 0 2 ) 侧重从财务会计处理与所得税的税务事 项调整的相互关系角度，研究企业所得税的纳税筹划问题，他的研究观点体现在 所得税筹划策略与实务中；( 3 ) 从企业生命周期的角度，张中秀( 2 0 0 2 ) 在其编著 的纳税筹划宝典( 第2 版) 中，对纳税筹划进行了阶段划分，他认为纳税筹划可 以分为企业创立阶段、筹资阶段、投资阶段、采购阶段、内部核算阶段、销售阶 段、以及产权重组几个阶段；( 4 ) 盖地( 2 0 0 3 ) 从纳税筹划技术方法的角度，运用数学 公式来描述纳税事项在某些假定下的纳税组合筹划，提出了“绝对收益筹划原理 ( 令纳税人纳税总额绝对减少) 和“相对收益筹划原理 ( 纳税人一定时期内纳税总 额没有减少，但通过某些纳税义务递延，取得间价值来获得相对收益) ；( 5 ) 张新平 ( 2 0 0 4 ) 在税务筹划的博弈分析中，从博弈论的角度，分析了企业与企业之间以 及政府与企业之间税务筹划的博弈关系。他指出理性的企业都会进行税务筹划， 这不仅有助于企业目标的实现，也会提高社会福利，是一项多方受益的策略；( 6 ) 盖地、钱桂萍( 2 0 0 5 ) 从纳税筹划成本的角度进行研究，他们认为税务筹划过程会发 生一些非税成本，包括代理成本、交易成本、机会成本和组织协调成本。这些非 税成本由于存在隐蔽性和间接性，很容易被忽视，从而可能造成实际税务筹划成 本大于收益。因此，要获得纳税筹划收益，不仅要降低税收成本和税务筹划成本， 也不能忽视税务筹划的非税成本；( 7 ) 刘蓉( 2 0 0 5 ) 将税收置于公司战略管理视野，从 战略管理的角度，结合现行税法框架，研究了公司战略管理各个环节的税收决策； 第一章相关理论研究 ( 8 ) 周宇飞( 2 0 0 6 ) 从纳税筹划风险的角度进行研究，他指出解决税务筹划风险问 题的关键在于对税务筹划风险进行量化分析，并运用概率分析法解决税务筹划风 险计量问题，运用期望效用理论解决风险税务筹划决策问题；( 9 ) 贺飞跃( 2 0 0 7 ) 在其 硕士论文税收筹划模型研究中，根据税收筹划目标和税收原理，经过严密的 数学论证，建立了税收筹划中普遍适用的一般模型，并推导适用某一类情况的类 别模型。对模型的研究具有较强的实用价值，对于提高税收筹划效率和税收筹划 精确度有重要作用；0 0 ) 蔡昌( 2 0 0 8 ) 从契约观的角度出发，指出纳税筹划发扬契约 精神，不仅可以通过契约安排节约交易费用，而且还能够利用契约形式的变换和 契约关系的调整实现筹划节税的最终目标。 三、国内外相关文献评论 ( 一) 主要研究成果 从总体来看，国内外有关纳税筹划理论及其风险管理理论的主要研究成果有： 对纳税筹划的基础理论进行了详细的研究，主要包括其概念的界定、原则、基本 原理等方面，并在总体上达成了共识；在研究中有些学者围绕纳税筹划具体税种 的差别来研究，有些围绕经营活动中采取的不同方式来研究，形成了纳税筹划比 较缜密的研究空间；纳税筹划针对不同税种的个案在近十年来逐渐丰富，这些案 例为我国的纳税筹划后续研究积累了丰富的理论资源。 ( 二) 有待研究的问题 国内外的学者们分别从不同角度对纳税筹划进行研究与分析，积极地推动了 纳税筹划的理论与实践的发展。但是，对纳税筹划的研究仍然存在很多有待我们 探讨和解决的问题。这其中，本人认为纳税筹划风险的相关问题是现在最为迫切 的研究问题。这主要体现在： 1 普遍存在着忽视纳税筹划风险的现象。很多案例里的纳税筹划方案存在很大 的风险，甚至有的方案被税务机关认定为偷税，而离开风险谈纳税筹划只能带来 更大的损失，导致得不偿失。 2 关于纳税筹划风险的研究比较少。至今为止，公开出版发行的书籍中没有一 黑龙江大学硕士学位论文 本关于纳税筹划风险研究的专著。有个别书籍提到了关于纳税筹划风险的研究也 仅仅局限在个别章节里面。 3 对纳税筹划风险管理的研究很少且不深入。现在已有一些学者运用风险管理 理论来研究纳税筹划，但是在研究过程中更多地侧重于文字叙述，缺乏具体的实 践案例分析，不利于指导纳税筹划风险管理的具体实践。 本文进行研究在一定程度上克服了一些缺陷，较为深入地探析了纳税筹划风 险及其管理的相关问题，在一定程度上能够对企业纳税筹划风险管理的实践活动 起到指导作用。 本章小结 本章先描述了本论文涉及到一些基础理论：经济人的有限理性、企业机会主 义和博弈论，这些基础理论都是为企业利润最大化的目的服务的，然后总结了国 内外关于纳税筹划及其风险管理课题的研究现状，指出本文的研究领域是探析纳 税筹划风险管理。 第二章企业纳税筹划及其风险管理的基本问题分析 “一 “ 第二章企业纳税筹划及其风险管理的基本问题分析 第一节企业纳税筹划的基本内容 任何一个企业都不可避免地涉及纳税事务，纳税事务是企业时时刻刻都不能 掉以轻心的事情。 一、纳税筹划的内涵 ( 一) 纳税筹划的定义 纳税筹划是根据英文“t a xp l a n n i n g 翻译出来的，又被称为税收筹划或税务 筹划，本文选用“纳税筹划”一词来统一。在西方发达国家，企业的纳税人对纳 税筹划很熟悉，但我国的国人对他的认识还处于初始阶段。由于对纳税筹划的概 念的描述非常之多，不尽相同，下面选取几种有代表性的观点。国际财政文献局 ( i n t e m a t i o n a lb u r e a uo ff i s c a ld o c u m e n t a t i o n ，i b f d ) 在国际税收词汇中是这样 定义的，“纳税筹划是指纳税人通过经营活动或个人事务活动的安排，实现缴纳最 低的税收”。美国南加州w b 美格斯博士与别人合著的会计学中说：“人们合 理而又合法地安排自己的经营活动，使之缴纳尽可能低的税收。他们使用的方法 可称之为纳税筹划，少缴税和递延缴税是纳税筹划的目标之所在。一国内著名的 税务专家唐腾翔在他的税收筹划中讲到：税收筹划是指在法律许可的范围内， 通过经营、投资、理财等活动进行事先筹划和安排，尽可能取得节税的税收利益。 由于学者们对纳税筹划涵义界定不同，有了广义与狭义之分，广义上，纳税 筹划是指纳税人在国家法律规定内通过合法手段减少或不缴一定税款从而获得税 收利益的经济行为。狭义上，纳税筹划即为在国家法律许可范围内，根据税收政 策导向合理合法地减轻企业税收以获取正当税收利益的经济行为。狭义的纳税筹 划范围较广义上的小，它要求必须符合国家的税收政策导向，不能钻政策缺陷的 。梁文涛企业纳税筹划风险管理探讨f d l 山东大学硕士论文，2 0 0 9 。朱淑珍企业纳税筹划风险的理论分析及应对策略i d 】首都经济贸易大学硕士论文，2 0 0 9 黑龙江大学硕士学位论文 一 空子；采用节税的手段而不是避税等手段。综上所述，我们可以将纳税筹划的概 念大致总结为：纳税筹划是指纳税人在税收法律制度支持和税务机关认可下，运 用科学合理的技术手段，通过参与经营策划使税负减少或延期纳税沿着最终目的 的方向运行的筹划活动，是在取得税收利益的经营管理策划。应该注意的是，由 于本文研究的是企业纳税筹划风险，因此本文中纳税筹划的主体是企业，不包括 个人，本文后面的研究也是以此为前提来进行的。 ( 二) 纳税筹划具有的特征 1 非违法性 非违法性是指纳税筹划不能违反法律规定，主要是针对广义的纳税筹划来说 的。这是纳税筹划最基本的特点，而且不违反法律规定是纳税筹划的前提条件， 纳税筹划运用的手段必须是合法的，是与偷税、逃税、抗税、骗税有本质不同的。 企业进行纳税筹划必须是不违法的。 2 事先性 事先性是指企业在进行经营或投资活动之前，应该将税收作为影响自身最终 经营成果的一个非常重要的因素进行设计和安排。一方面，纳税义务本身是企业 在交易行为发生之后才有的义务，具有滞后性的特征，这就决定了企业可以对自 身应税经营行为进行事前的筹划安排。另一方面，纳税筹划在应税行为发生之前 进行，一旦业务已经发生，事实已经存在，纳税义务就己经形成，此时再筹划便 无济于事了。 3 政策导向性 纳税筹划的政策导向性是指企业进行纳税筹划必须符合国家税收相关政策的 规定，国家采取一些税收优惠政策等诸如多征或减征税款，从而引导企业采取符 合政策导向的行为，来服从国家对经济调控的宏观把握。 4 目的性 目的性是指企业进行纳税筹划有其明确的目的，即企业的目的追求企业 价值最大化，纳税筹划的手段的选择和安排都是围绕着企业的财务目标来进行。 也就是说，纳税筹划本身就是一种理财活动和策划活动，它以减轻税负为初级目 1 2 第二章企业纳税筹划及其风险管理的基本问题分析 的，最终目的是实现企业价值最大化。当然，一般情况下，如若初级目的与最终 目的发生矛盾时，企业应当选择的纳税筹划方案是能实现企业价值最大化的方案。 5 专业性 专业性主要是指纳税筹划本身是一种筹划活动，需要企业相关人员对税法了 如指掌，能灵活运用，是一项非常专业、技术性很强的策划活动。一方面，纳税 筹划要求筹划者涉猎税收学、管理学、会计学、财务学、法学等综合性学科内容， 因此，需要跨学科的专门人才来从事这项工作。另一方面，凭借某一个人自己的 努力就想短时间内设计一项相对复杂的纳税筹划方案，越来越做不到。主要是因 为经济飞速发展，世界市场逐渐扩大，各国税制日益复杂化，而且各国的税收法 律法规也在不断更新和变化，这些都使纳税筹划人员需要时刻清楚在既定的纳税 环境下，制定筹划方案，达到企业财务管理目标，这不仅促使企业开始建立从事 纳税筹划的部门，而且也能够促进税务代理行业这样的第三产业发展。因此，这 将要求企业纳税筹划方面越来越专业。 6 适时调整性 适时调整性主要是指我国企业进行纳税筹划所运用的手段应该适时调整，随 着时间的推移，国家的法律会发生一些变化；而且随着企业向国际化发展，从一 个国家到另一个国家，面临的具体法律及其确定的法律关系是不同的。因此，企 业纳税筹划的行为性质也会发生变化。所以，纳税筹划的方案不能一成不变，要 有针对性和时效性，根据所处纳税环境的不同及时适时作出调整，避免妨碍企业 财务管理目标实现的情况出现，保护企业股东的权益。 7 经济性 经济性是指纳税筹划在减轻企业税收负担时必须符合成本效益的原则，进而 实现企业价值最大化。这是在严格遵守国家税收法规前提下，最大限度地实现企 业经济利益的方略综合，要进行纳税筹划方案的制定过程，必然要求企业为其方 案的实施付出额外的费用，这样会导致企业相关成本的增加，企业会损失因放弃 其他方案而带来的机会成本。由此可见，纳税筹划必须遵循成本效益原则，保持 与企业的其他管理决策一样。 1 3 黑龙江大学硕士掌位论文 8 全面协作性 全面协作性是指纳税筹划应考虑企业长期战略，由于涉及的内容关系到企业 的生产、经营、投资、理财、营销等所有活动，那就要求企业应当全面、总体、 采用发展的眼光看问题。它不是一个部门或一个人单独进行操作就能够完成的工 作，它需要着眼于各种税种的筹划，有规范的经营管理，在企业领导重视的前提 下，考虑企业长远的发展目标，让财务部门和其他部门密切配合、充分协作，使 纳税筹划工作顺利进行。 9 风险性 风险性主要是指由于税收法律、法规的不断调整和变化，企业外部环境因素、 内部员工因素以及其他因素的影响，使得纳税筹划的结果存在着不确定性，筹划 的方案不可能百分之百成功。而且有的纳税筹划立足于长期规划，长期性会增加 很多不确定性，则蕴含更大的风险性。加之纳税筹划的预期收益通常也只是一个 估算值。因此，进行纳税筹划具有其显著的风险性。 二、纳税筹划的相关概念界定及比较 古今中外，每个纳税人都会试图尽量少缴税。而少纳税的手段、方式、渠道 有很多，比如前面的纳税筹划，还有避税、偷税、逃税等。由于些企业对纳税 筹划与避税等概念的理解模糊，界限掌握不清楚，致使其在所谓的纳税筹划时造 成筹划不当而构成偷、逃税，这样会被税务机关按规定调整其应纳税金额。企业 不仅不能达到节税的目的，可能还会缴纳滞纳金，甚至会受到行政处罚，情节严 重者会触犯刑律的还将被追究刑事责任。因此，我们很有必要熟悉与纳税筹划相 关的概念，减少纳税筹划给企业带来的风险。 ( 一) 相关概念界定 1 逃税 逃税( t a xe v a s i o n ) 是指纳税人在税务机关限定的相关追缴期内，为不按规定缴 纳所欠的税款，采取隐匿和转移资产、资金、财产或私自暗地变卖大宗资产等手 段，逃避税务机关追缴期内所欠的税款的行为。这是在广义上的逃税，狭义上， 第二章企业纳税筹划及其风险管理的基本问题分析 。 也就是一般我们大家认为的，是指纳税义务人采用非法手段少纳或不纳税的行为。 这是一种违反税法的行为，逃税可以实现晚纳税、或少纳税，甚至不纳税，给企 业带来一定的利润收益，其行为属于主观故意违法。 例如，某企业在年终结算之前，将计划来年开展的维修、经营策划的一个4 0 万元的活动，按照策划设计提前发生，使本期利润降低4 0 万元，那么应税所得额 就减少了4 0 万元，降低了当年的企业所得税4 0 x 2 5 = 1 0 万元，这样当年的所得 税负转移到下一年度发生，实现了递延纳税1 0 万元的纳税筹划效果。但是，倘若 企业并未进行以上筹划，而是当期少缴了l o 万元税款，并长期不按税务机关限期 补缴，最后又将企业的资产全部转移到不同的地方或者干脆全变卖掉，从而使税 务机关难于追缴该企业所欠的1 0 万元应税款及滞纳金，这就构成了逃税。因此， 逃税与纳税筹划有本质的区别。 2 偷税 偷税是指纳税人为了不缴或者少缴税款，采取各种“不公开的手段，隐瞒自 身的真实情况”，欺骗税务机关的行为。偷税与纳税筹划有明显的差别，偷税是采 取伪造、隐匿、变造、擅自销毁记账凭证、账簿，在账簿上增加支出或减少收入， 或税务机关要求申报而拒不中报或者虚假申报的行为，可以不缴或少缴应纳税款， 这都是在现实中高度概括或总结的各类偷税行为。偷税是一种违法犯罪行为。 举例，据悉电脑制造巨头i b m 日本公司在2 0 0 3 至2 0 0 8 的5 年间，没有进行 税务申报的金额达到4 千亿日元，偷漏缴的税高达3 0 0 亿日元。目前，日本东京 国税局对此展开调查。产经新闻有报道称，日本i b m 的总社a p h 在2 0 0 2 年时 从美国i b m 购买了日本i b m 的所有股份，而后，a p h 将其中一部分股份以低于 当初购入价卖给了日本i b m ，因此，i b m 日本公司在到2 0 0 8 年1 2 月共计5 年间 一直记录着亏损4 千亿。a p h 一直以来管理其子公司的利润所得、税务申报等， 2 0 0 8 年a p h 以日本i b m 虽然没有财政赤字，但刚好可以与a p h 的赤字相抵充， 所以申报纳税额为0 。如果情况调查属实，这将是现实生活中典型的偷税案例。 3 避税 王树锋纳税筹划i m 立信会计出版社。2 0 0 7 ：2 6 1 5 。+ 。一+ 黑龙茳大学硕士学位论文 一一一 一1 。 避税即为“税收规避 ( t e x a v o i d a b l e ) ，是指企业利用我国税法制度规定的疏 漏，以及不同的国家、地区的税收制度差异等，通过对自身的经营、投资等活动 进行刻意安排，以达到纳税义务最小化的一种经济行为。这样一看，避税有“投 机取巧 的特征。由此可见，避税行为利用法律的缺陷或漏洞进行的税负减轻和 少纳税，是在遵守税法、拥护税法的前提下的一种经济实践活动。尽管这种避税 是出自纳税人的主观意图，但表面上它是遵守税法的，并不违反税法的相关规定， 具有不违法性，因而它一般受到各国政府的默许，国家和政府对这种行为采取的 措施，只能是不断修改和完善税法，填补和堵塞可能为纳税人所利用的漏洞。 在我国学者中关于避税是不是一种纳税筹划手段有不同的看法。本文将避税 放在纳税筹划的范围之外。 在本质上，纳税筹划是企业在尚未发生一系列实际纳税义务之前对纳税税种 地位的低水位的一种选择，而避税则是企业已经处在有实际纳税义务时，对纳税 税种地位的低位选择。存在避税这种选择，在我国是由于税法结构或法律上有缺 陷和漏洞：在国际上，还由于各国的税收原则不一致、所立的税法有差别、存在 一些避税地因素。 例如，跨国公司a 在某一低税国买入一已被清盘的亏损企业b ，来减轻税负。 其纳税筹划的过程如下；处于高税国的a 公司原应税所得为1 0 0 0 万美元，税率为 5 0 ，应征所得额为5 0 0 万美元。某一低税国的b 公司亏损了2 0 0 万美元，a 公 司支付了1 0 0 万美元将b 购进，纳为a 公司的分公司，这样，a 、b 的所得应该 汇总才能计算缴纳所得税。这样，a 公司按其所在国的税率来缴税，那应缴税为 4 0 0 万美元，比购买b 前少缴了1 0 0 万美元的税。即a 公司分文未付就获得了大 约相当于1 0 0 万美元资产的一家子公司。其计算如下：a 公司原来的应税所得额 为1 0 0 0 万美元，减去b 公司亏损额2 0 0 万美元，税收收益为2 0 0 x5 0 = 1 0 0 万美 元，这个收益正好购支付购买b 公司投资的1 0 0 万美元。o 4 节税与税负转嫁 节税是指纳税人在不违背税法立法精神的前提下，当存在多种纳税方案的选 。王树锋纳税筹划i m l 立信会计出版社2 0 0 7 ：2 5 一1 6 第二覃企业纳税筹划及其风险管理的基本问题分析 择时，纳税人通过充分地利用税法中固有的起征点、减免税等一系列优惠政策， 通过对企业投资、筹资等经营活动安排，选择使税收负担最低的方式来处理财务、 经营、交易事项，以达到减少税负或不缴税的目的。 节税是在合法的条件下进行的，需要纳税人进行策划的，对政府制定的税法进行 比较分析后进行的最优化选择。这是税法在企业的经济活动中起到引导作用的体现。 税负转嫁是指纳税人为了减轻税负，在商品交换过程中，通过调整销售价格 的方法，将税负转嫁给购买者