（管理科学与工程专业论文）我国国有企业实施目标成本法的研究.pdf

竺兰羔 兰 曼 韭 二一 of 摘要 在市场经济日益成熟的今天 成本和质量是决定企业生 存和发展的两大因素 尤其是成本目益成为反映企业工作质 重和丝鲞塾童垄垩的重要综合性指撬 o 年代中期以来 我 国大批国有工业企业产品成本持续上升 市场竞争力不强 企业亏损额与亏损面目趋增长 如 成本问题是原有经济体制的弊端在市场经济条件下的 进一步显露 是宏观调控方面问题和企业成本管理弱化等客 观原因综合作用的结果 但最重要的是企业原有的成本控制 理论和方法与成本环境变动不相适应 和欧美公司尤其是著 名跨国公司相比 我国企业的成本控制与管理z 作十分落 后 1 因此 建立起适应市场经济需要的成本控制理论和方法 十分重要 本文中提到的目标成本法是在欧美国家运用比较 普及 尤其是在日本运用已有三十年的时间 并且效果很好 的一种方法 对我国国企的成本问题有比较强的针对性 如 果运用得当 能够帮助我国国有企业摆脱现有的困境 走上 良性发展的轨道 并对企业成本管理与控制3 作有特别积极 的促进作用 本论文共分五部分 第一部分对以往的成本管理z 作 进行 介绍评价 指出存在的问题 第二部分介绍推荐使用的 目标成本法 并对其形成的理论基础进行探讨 第三部分对 本法的具体实施过程进行分析 并在第四部分指出在买施的 过程中会遇到的问题及解决对策 最后建立一套适合目标成 本法的指标考核体系 在论文中 针对我国的具体情况对日 本的目标成本法进行了适当的改进和补充 以便于更加适厦 我国国有企业的现状 充分挖掘企业的内部潜力 j 一矿 j 塑奎望查兰望圭兰些笙兰 a b s t r a c t a sc h i n a sr e f o r ma n d o p e n i n gp o l i c yp r o g r e s s e s t h e c o m p e t i t i o na m o n gc o m p a n i e s i s i n c r e a s i n g l y v i o l e n ti nt h e d e v e l o p i n g m a r k e t e c o n o m y m a n y s t a t e o w n e de n t e r p r i s e sc a nn o t a d a p t t ot h i sn e w m a r k e te n v i r o n m e n ta n dm a k e e n o u g hp r o f i t i n t h e s e y e a r s m o r e o v e 5 s o m eo ft h e ma r e h e a v i l y i nd e b ta n de v e n b a n k r u p t t h ef a c t o r sw h i c h c a u s et h i sd i s m a is i t u a t i o na r e m a n yk i n d s b u t t h e m o s tc r u c i a l t h i n g i st h ec o s t f a c t o r c o m p a r e d w i t h t h ew o r ko f c o m p a n i e so v e r s e a e s p e c i a l l y f o rt h a to f m u l t i n a t i o n a lc o r p o r a t i o n c o s t m a n a g e m e n t a n dc o n t r o l i nc h i n ai ss ob a c k w a r dt h a tc a nn o ts u i tt ot h e 妇s t d e v e l o p i n g m a r k e t e c o n o m ya n yl o n g e r i t i s n e c e s s a r ya n du r g e n t f o r o u r e n t e r p r i s e s t oe s t a b l i s h am o r e a p p o s i t e c o s t s y s t e m f o rc o s tc o n t r 0 1 s oi nm yt h e s i s ij n t r o d u c ean e wm e t h o d f n c h i n aa n dw e l l k n o w no n e i n d e v e l o p e dc o u n t r y n a m e d t a r g e tc o s t i n g t c t a r g e tc o s t i n gh a sb e e n u s e d i n j a p a n a n do t h e rd e v e l o p e d c o u n t r i e sf o rt h i r t yy e a r s b yi m p l y i n g t h i sm e t h o d m a n yc o m p a n i e s e s p e c i a l l y m a n u f a c t u r ei n d u s t r i e s h a v em a k eg r e a tp r o g r e s s i n t e r m so f c o s t m a n a g e m e n t a n de v e n1 no v e r a l l m a n a g e m e n t o f c o m p a n y s o i n m yo p i n i o n t h r o u g h t h i sm e t h o dw e c a nf i n da g o o dw a y f o rc o s t i m p r o v e m e n t i nt h es t a t e o w n e d e n t e r p r i s e s i n c h i n a ii n t r o d u c et h e p r o c e s s o f i m p l y i n g t h i s m e t h o di nd e t a i la n de s t a b l i s h t h ei n d e xs y s t e m f o r a b s t r a c t c o s te v a l u a t i o nw h i c hi sr e l a t e dt ot h e e m p l o y e e s p r o m o t i o n a n dr e w a r d i s p e c i a l l ym o d i f y s o m e a s p e c t s o ft h i sm e t h o dt o a d a p t o u rm a r k e t e c o n o m y o f c h i n e s ec h a r a c t e r i s t i ca n dt ob eu s e dm o r e e a s i l y a n dm o r e f f i c i e n t l y i nt h e e n d 1w a n tt o e x p r e s sm y h e a r tf e i i t h a n k st oa l it h e s ew h oh a v ec o n t r i b u t e dt om v w o r k ia m p a r t i c u l a r l y i n d e b t e dt o m yr e s p e c t a b l e t u t o r p r o f e s s o r l ip e ix u a nf o rh i sl n v a i u a b l e e n c o u r a g e m e n t s u g g e s t i o n a n d i n d i s p e n s a b l eh e l p a n d t oh r sg a oy a nx i a w h oh a sb e e nk i n d e n o u g h t o g o o v e rm y m a n u s c r i p tc a r e f u l l y a n df i n d p l e n t y o f u s e f u im a t e r i a la n dd a t ar e l a t e d t o m y t h e s i s j u s t f o rm e ia l s ow a n t t o a c k n o w l e d g em y i n d e b t e d n e s st oa l it h ea u t h o r s o ft h er e f e r e n c e b o o k st h a t ir e a di nt h e p r o c e s s o f w r i t i n g t h i s t h e s i s i i i 推广目标成本法对加强国企成本管理的意义 1 推广目标成本法对加强国企成本管理的意义 研究背景 改革开放以来 随着社会主义市场经济体制的日趋成熟 市场竞 争日趋激烈 我国大批国有企业在这转型期明显表现出对新机制一一 市场经济不适应 亏损面大 亏损额高 并且有目渐严重的趋势 1 9 9 6 年全国预算内国有企业实现利税2 7 1 5 2 8 亿元 比上年减少61 实 现利润5 1 1 3 亿元 比上年减少2 1 5 亏损企业达1 2 6 1 0 家 亏损面 达3 4 9 亏损额达5 2 9 8 5 亿元 比上年增长3 8 5 i 究其原因很多 宏观与微观经济因素都在起作用 如 成本意识淡化 经济体制落后 成本核算方式不当等原因 但笔者认为目前国企面临的严峻形势 很重 要的一环就是企业自身的成本管理不善 成本工作尚没有顺应市场经济 的要求 社会主义市场经济体制下 企业成为市场竞争的主体 又面临 着国内外市场的双重考验 这就使得原有成本管理模式无论在理论 体 制 方法 手段等各个方面都难以适应新形势发展的需要 就目前实际 情况而言 我国企业成本管理还存在许多较为严重的问题 甚至还有一 些与市场经济的要求相背离的做法 1 1 目前国企成本管理存在的问题 1 1 1以生产成本为基础的成本加成定价法根本无法反映市场的要 求 在我国乃至整个世界的市场体系中 大多数的企业处于完全竞争市 场或非完全竞争市场中 处于完全垄断的行业日趋减少 例如中国的邮 电行业目前尚禁止外国公司的介入 但也在国内引入竞争机制 打破垄 断经营的局面 近几年组建了联通公司与中国电信竞争 许多欧美经济 强国也陆续制定和完善了反托拉斯法案和反垄断法 目的就是创造 个 北方交通大学硕士学位论立 公平竞争的市场机制 禁止某些大公司 财团在某一行业领域形成垄断 地位以获得竞争中的不公正优势 可以预见随着市场经济发展的不断深 入 公平竞争将成为其最大的特征 在这种经济环境下 市场对于企业 起着致关重要的作用 即市场要求产品的价格能充分反映市场的要求 对外部市场的变化反映迅速 在企业产品定价的环节中 传统的成本加 成定价法是计划经济的产物 根据在生产中的实际资源的耗费为基础 按照固定的成本费用利润率直接计算出产品的价格 在计划经济阶段 产品由国家统购统销 不存在销售的问题 所以价格问题一直没有显露 出来 但在市场经济环境下 这种传统的成本加成定价方法的价格制定 完全是从企业内部的生产隋况来确定的 所以大批企业生产的产品根本 无法满足顾客对价格和功能的期望 尤其是我国卜几年来 直实行的是 开放政策 开放的结果是把我们的企业推向了已经成为 买方市场 的国际市场 不仅是我们的企业走上了国际市场 而且是把我们的市场 变成了国际市场的 部分 在这种条件下 就需要迅速摆脱成本加成定 价法的束缚 以市场的要求作为企业制定各种产品价格的出发点 以达 到顺应市场的目的 生产出符合顾客对功能需要与价格负担合理的产 品 1 1 2 传统的成本管理工作认为仅仅是企业财务 成本部门的工作9 很多企业从领导到职工对成本工作的关注程度较低 没有充分认识到成 本水平是反映企业生产技术 管理工作质量的综合指标 没有认识到降 低成本是提高经济效益 增强企业竞争能力的关键 所以广大职工对成 本管理既无压力 又无动力 上层领导没有足够的成本意识 1 大职工 又不积极参与成本管理与控制 仅仅依靠财会人员远远不能满足现代成 本管理的要求 现代成本管理认为 成本产生的直接动因是全体员工的 工作 那么成本改进控制的决定性因素是全体员工 因此要求成本管理 的主体是全体员工 必须依靠全体员工的共同努力 只有全体员工都树 立起了良好的成本意识 人人关心成本管理 积极主动参与成本管理 并在执行过程中不断创新 形成与成本管理相适应的企业文化 才能使 成本持续改善的目标有坚实的群众基础 推广目标成本法对加强国企成本管理的意义 l 1 3 以往的成本管理过多的把注意力集中于生产的中期阶段一一 生产制造阶段 忽略了前期与后期的成本控制工作 导致成本控制工作 效果较差 范围受到了较大的限制 计划经济时期 企业的任务就是按 质按量及时地生产国家指定的产品 成本管理的工作并不重要 仅仅作 到了成本发生后的统计 核算工作 而根本无需过多去考虑分析成本 改善成本水平的工作 产品开发 研制等前期工作大都由专门的研究院 所来完成 企业也不必去考虑产品设计开发阶段的成本要求 所以此时 的企业成本任务相对比较简单 仅仅要求企j i k 核算出每种产品的实际发 生的成本总和来 以作为定价的基础 计划经济步入市场经济阶段 企业也逐渐认识到在市场竞争中成本 所起到的关键性作用 成本工作在各企业内部的地位也在不断加强 但 因为过于急功近利 没有从长远战略眼光来看待成本工作在企j 中的地 位 总认为可以通过对生产过程中的成本进行挤压控制以期达到迅速改 善产品成本水平的目的 但是国内外的大量统汁资料表明 产品成本的 7 0 8 0 是在研制开发阶段决定的 目前的主要问题就是企业当局 尚未认识到产品丌发研制工作对成本水平的决定性作用 形成了一种错 误观点 产品是在生产制造阶段产生的 就认为生产制造阶段决定了成 本水平 不改变这种观点 迅速重视起整个成本形成过程的成本管理丁 作 成本水平就很难会有持续 显著地改善 市场竞争实质上就是产品质量与成本的竞争 如果产品的质量上 不去 成本又降不下来 在市场上就没有竞争力 3 因此如何面向市场 深化改革 转换经营机制 加强内部管理 不断强化企业成本质量的竞 争力 提高企业的经济效益是我国国有企业迫切需要解决的问题 我个 人认为 目标成本法 t a r g e t c o s t i n g 作为一种以市场为基点 强调全员参与的现代成本管理方法 为我国国企摆脱现有困境 追求长 期的成本改善和成功经营提供了有效途径 北方交通大学硕上学位论文 1 2 目标成本法简介 目标成本法是一种包含目标市场选择的产品成本计算方法 此法首 先应确定产品所欲满足的顾客群 然后计算开发生产新产品所需要的整 体目标成本 并将此整体成本分摊到各个产品零件中 形成各个零件的 目标成本 最后由产品开发设计部门就目标成本与现有的生产条件下实 际产品成本进行比较 寻求降低其间差异的方法 由于目标成本一旦 确定下来便不轻易更改 因此开发设计部门势必要专注于各种差异的调 整 目标成本法强调在产品规划与设计阶段便应系统考虑相关成本的问 题 由此可见 目标成本法是一种结合产品开发程序的产品定价方法 即以顾客需求为导向的产品价格为基础 来确定整个产品开发过程中的 各项生产成本的额度 并依此作为约束开发成本过度膨胀的依据o i 通过上面的讨论 我们可以就目标成本法的定义与特性作出自己的 描述 目标成本法是一种在产品推出之前便决定其产品价格 预期利润与 预期成本的产品定价方法 它先预设产品的目标成本作为后续开发生产 工作的成本限制 整个产品由开发到上市的过程中皆需以使最终产品的 生产成本小于或等于目标成本的金额为最终目标 针对目标成本法的特性可以清晰的看出 目标成本法对于在旧的成 本管理方法运用过程中遇到的几大问题都能够提供比较好的解决对策 l 2 1 产品的价格确定问题 目标成本法一改常规 从市场入手 通过市场调查 预测分析来制定目标产品销售价格 根据自身的产品销 售目标利润指标来确定目标成本指标 保证企业生产出符合顾客对成本 需要与价格负担合理的产品 对市场具有更强的适应性 1 2 2 员工积极参与成本管理的问题 目标成本的起初制定就是 综合考虑了企业内外尤其是外部市场的实际情况 由基层职工与管理人 员共同制定与讨论 目标成本经确定就要分解到各个部门 班组以及职 工的身上 并且建立与之相对应的成本责任制 利用 成本 与 分 配 两个杠杆 直接把市场的竞争压力传递到每个职工的具体工作中 4 推广目标成本法对加强国企成本管理的意义 形成 人人肩上有指标 的局面 促使全体职工能够积极地参与到成 本管理的工作中 强化了员工的成本参与意识 1 2 3 以往的成本管理过多的把注意力集中于生产制造阶段 而 在目标成本法的实施中高度突出了产品开发设计阶段对于成本形成的决 定性作用 本法的独特之处就在于寻求成本水平改善与工程技术的有机 结合 将改善成本水平 实现目标成本的中心从生产制造阶段前移到开 发设计阶段 为成本水平的长期持续的改善开辟了广阔的天地 总之 我个人认为目标成本法在我国目前国有企业处境比较困难 的阶段来推广与实施具有比较现实的意义 对于国有企业摆脱当前的困 境 加强内部管理 增强国内外市场的竞争力 提高企业的经济效益都 将起到积极作用 同时也能够使社会有限的资源得到较好的配置 整个 社会资源能够创造出更大的经济效益 1 3 对传统成本管理方式的客观评价 显然 传统成本管理由于存在诸多缺陷 难以满足现代企业管理的 要求 必须加以改革和完善 但我个人认为 成本管理改革只有在对传 统成本管理作出客观公正的评价 并吸收西方先进的成本管理方法的基 础上 才 能正确把握成本管理改革的方向 为我国成本管理的理论研究 和改革实践提供借鉴 否则又会进入另一个误区 对于传统成本管理评价方面有两种观点值得讨论 观点之一是对传 统成本管理持完全否定的态度 认为传统成本管理是计划经济体制下的 产物 已经不适应了社会主义市场经济的要求 必须建立全新的成本管 理体系 观点之二是对传统成本管理持完全肯定的态度 认为建国初期 的成本管理办法在实践中已证明是行之有效的 因为1 9 5 2 1 9 6 0 年之 间可比产品成本是逐年降低的 所以应以5 0 年代的成本管理方法 作 为现代成本管理的基础 我认为对传统的成本管理持完全否定或完全肯 定的观点都是片面的 我们既要看到建国以来 我国成本管理积累了一 些较好的经验 又应当充分认识到其在社会主义市场经济条件下存在的 一 一 北方交通大学硕士学位论文 缺陷 我国传统成本管理取得的成功经验主要表现在 1 3 1 形成了一套完整的编制方法与体系 尤其是在编制成本计 划的项目测算法在今天仍然是比改革较科学的 本法可以清楚看到成本 计划节约额中那些是在上年末已经实现的 那些是计划年度通过职工努 力才能实现的节约额 1 3 2 成本控制方面 即成本日常管理 针对不同的成本项目 采取了各种控制方法 例如 材料控制实行限额发料制度 工资控制采 用劳动定额 出勤率和非生产工时损失的控制以及制定编制定员 落实 工资基金指标的方法来进行 费用控制实行费用指标分解到责任单位 并通过费用限额手册等方法对各个责任单位费用支出进行反映与控制 上述方法的应用对于控制损失的发生 降低成本 提高经济效益发挥了 积极作用 1 3 3 成本计算方面 创造了定额比例法 简化了完工产品和在 产品之间的成本分配问题 创造了平行结转分步法 克服了在采用逐步 结转分步法时 下一步骤的产品成本只有在上一步骤的产品成本计算完 毕后才能计算出来 而且本部的产品成本水平还受到上一步骤成本水平 影响的缺陷 即加速了成本计算 又便于对各个步骤成本升降的分析与 考核 做到了成本核算与成本分析 成本控制有机结合 1 3 4 在成本分析方面 一是有些企业从开展一一般的经济分析发 展到联系企业生产特点的成本技术经济分析 二是从单纯的本期实际与 计划 本期与上期相比发展到同行业成本指标的对比分析 三是以企业 为对象的成本分析发展到深入企业内部各核算单位的成本分析 并进 步扩大到部门成本分析 这些做法使成本分析的广度和深度有了发展 丰富了成本分析的内容 1 3 5 成本管理民主化方面 创造了成本指标归口分级管理 将成本指标逐级分解到各部门 单位 班组 个人 作为各责任单位的 成本控制标准 以保证成本指标的落实 建立了包括班组经济核算在内 的厂内经济责任制 核算和控制各部门 班组和个人的生产消耗 检查 推广目标成本法对加强国企成本管理的意义 分析分管指标的执行情况 及时发现执行过程中出现的问题 采取有力 措施保证成本指标的实现 可以说这是具有中国特色的责任会计的一种 表现形式 特别应当指出的是 班组经济核算虽然产生于5 0 年代 且 核算方法比较简单 没有运用比较复杂的数学方法 但是它仍然适应于 我国生产型工业企业 密切结合我国国情的现代管理方法 美国犹他州 立大学三位教授到鞍钢考察班组经济核算后给予很高评价 认为中国解 决了世界各国公司长期以来难以解决的反映班组生产成本的问题 3 i 的确 我国在成本管理实践中创造了一些行之有效的管理方法 正是由于我国传统的成本管理体系中一直在补充一些科学实用的方法与 手段 所以原有的成本管理方法与意识在不断地改善与增强 也就能够 在由计划经济向市场经济的转型阶段继续地生存下来 但近几年来的市 场经济发展异常迅猛 这种东补西凑改善成本管理的方法再也无法与 现代市场经济相适应了 要求在管理方式上有一个质的发展 国有企业 只有主动地去放弃成本管理体系中落后的 不适应新形势的部分 吸收 大量西方先进的成本管理的成功经验与成本观念 融入到我国的成本管 理工作中 才能尽快地适应市场经济对于企业成本工作的要求 帮助企 业重新焕发活力 总之 成本管理改革并不意味着对传统成本管理的全盘否定 不考 虑我国国情 完全照搬西方的成本管理制度 我个人认为只要能够适 应我国生产发展和经济体制改革要求 有利于提高经济效益的管理方 法 都应被现代成本管理所吸纳与运用 目标成本法作为一种先进 科 学的成本管理方法 对我国这样一种成本管理水平落后 成本意识淡化 的企业现状能够起到非常积极的作用 以下各章将对目标成本法作深入 的探讨 北方交通大学硕士学位论文 2 目标成本法的理论基础研究及发展现状 2 1 目标成本法的发展及现状 2 1 1 国外运用本法的现状 目标成本法从六十年代初期的思想雏形发展到今天已经经历了大约 3 5 年的历程 成本企划 即目标成本法 的创始人为日本丰田汽车公 司 当初是在产品的设计阶段将成本限定在一定的目标内 然后运用价 值工程手法实施新车开发和车型更新 同时在设计 试产和生产准备等 阶段 各相关部门通力合作以达到目标成本 这样就逐渐走上了所谓的 目标成本法 的体制 丰田公司在 9 6 2 年开始导入成本企划的主要 工具一一价值工程 v a l u ee n g i n e e r i n gv e 大约在1 9 6 5 年前 后 首次在新型皇冠车开发的设计阶段 为了限制成本 以当时的车型 成本管理责任者为主对成本进行了分析评估 1 9 6 7 年 丰田公司制定 了 成本企划实施细则 规定了成本企划的实施步骤及其责任部门 使其成为一种制度化的组织活动 约在1 9 6 9 年前后 在对皇冠车进行 车型改造的同时 逐渐形成了不仅包括公司内部而且包括协作企业的 体化成本企划活动 进入1 9 7 0 年之后 成本企划则不仅在新车开发设 计阶段实旖 而且扩展到了以全部车种为对象的确保目标利润实现的管 理活动 在当时除丰田公司之外 日产汽车公司在1 9 6 6 年开发的s u n n y 汽车时实施的所谓 新车开发成本管理 之后大体也经历了与丰田公 司类似的发展过程 形成了有其自身特色的成本企划体制 尽管成本 企划在6 0 年代的汽车制造业就开始有其雏形 但真正开始视其为确保 目标利润的手段 即将成本企划的空间扩展到开发设计的前阶段 产品 目标成本法的理论基础研究疋疑展现状 观念设计与销售价格确定综合考虑 还是在1 9 7 3 年第一次石油危机之 后的事 当时的汽车制造业为满足政府制定的排气规则 成本大幅上升 传统的成本管理对此根本无能为力 所以只能力求从改变设计上寻找突 破e l 目标成本法在汽车制造业才得到较广泛的运用 非装配企业运用 目标成本法则是在8 0 年代之后才出现的 这表明 成本企划具有大 幅度降低成本的功效这一点已成为整个日本企业界的共识 以汽车制造 业为代表的目标成本法作为日本独特的成本管理方法有了长足的发展 现在不仅在汽车 电机 机械制造与精密仪器等装配型企业已经落地生 根 而且在冶金工程业 化学工业 纺织工业 甚至食品业都有了相当 程度的推广实施 根据日本神户大学的1 9 9 2 年调查报告指出交通运输 车辆 1 0 0 家电产品 8 8 机械产品 8 3 精密仪器 7 5 和金属 5 3 等制造业最普遍地采用了目标成本法 但该报告也指出 造纸与纸浆业 0 食品业 1 4 纺织业 1 7 等制造业不大 采用目标成本法 总的看来目标成本法比较适用于制造业 他们可以比 较容易地按照市场信息来改变产品的设计 不需要另起炉灶 大量地资 本投入 日本企业在此之前大都实行适时生产方式 j i t 这个有效的 组织生产的方法 但任何新方法都有个 效益递减 的规律 即开始 推行时效益比较好 后来潜力挖的差不多了 就要进一步用别的方法来 挖出其他方面的潜力 随着市场信息的节拍而动作的目标成本法就应运 而生并且不断普及 近几年来欧美的厂商如f o r d c h r y s l e r c o m p a q 电脑和d e l l 电脑公司也开始实施目标成本法以增强企业竞 争力i 2 1 2 国内运用本法的状况 近十几年来我国也在不同时期宣传 使用过目标成本法或者相类似 的方法 但因为宏观经济环境尚未具备价值规律作用所需的鼢提条件 我们的价格还不能充分反映价值和供求关系的变化 市场机制不健全 缺乏竞争和淘汰机制 使得企业领导者始终没有认识到目标成本法的重 9 北方交通大学硕士学位论文 要作用 近几年以来 市场经济发展不断深入 成本问题不断显露出来 一些企业认识到了成本问题的严重陛 并且使用了目标成本法以及与之 相类似的其它方法 其中最为成功的例子就是邯钢的 模拟市场核算 实施成本否决 做法 但并没有在全国范围内广泛地普及使用 有的 企业仍旧抱着计划经济体制下的成本管理方式 在我论文调研的过程中 走访了几家铁路工业企业 如四方机车车辆工厂 戚墅堰机车车辆工厂 等 它们仍未准备采用目标成本法或其他比较先进的方法 目6 采用的 成本管理方式大都足计划成本法或定额成本法 四方机车厂作的工作相 对比较多 已经作到成本管理计算机化 随时根据外购材料成本的变化 来调整产品 半成品 零部件的计划成本 并且每年都促使单位产品成 本有所下降 另一方面在开发 研制工作加大资金投入 以期能够保证 成本水平的长期不断改善 但从全路范围来看尚未在成本管理方法上有 根本性的变化 而笔者认为 铁路i l k 企业 尤其是中车控股公司的下 属三十多家机车车辆工厂均属于典型的生产装配型工业企业 从理论上 来讲特别适合目标成本法的推广应用 希望本法能够得到这些公司应有 的重视 其实从过去来讲 目标成本法这种思想在我国传统成本管理实践中 还是有迹可寻的 就历史来讲 我国开展价值工程有较长时期 成本效 益分析有相当的工厂实践基础 只是一直未能系统化地与目标成本计算 结合起来 更未能在组织措施上确保这类与管理工程技术相结合的分析 方法制度化地贯彻下去 但已经具备许多实施目标成本法的基础 只要 企业的决策者能够转变成本效益观念 吐故纳新 敢于接受新事物 目 标成本法应该能够帮助企业在成本管理工作中发挥巨大的潜在效益 2 2 目标成本法的理论基础研究 下面就目标成本法的形成背景与理论依据作一分析 目标成本法的理论基础研究及发展现状 2 2 1 市场变化的分析 以美国为代表的西方国家 虽然几百年处在资本主义市场经济下 但这个经济环境也在近二三十年发生了熏大的变化 即从 卖方市场 向 买方市场 的转变 在资本主义的经济发展史中 卖方市场 延 续了相当长的时期 一直到第二次世界大战后的5 0 年代到6 0 年代 在 美国基本上也还是这样一个局面 要作到适应市场 无非是使产品价格 便宜 经久耐用 生产者 卖方 只要提高产量 占有市场 就能够赢 利 因为销路不成问题 在这种局面下 企业领导人总是把主要精力放 在企业内部管理 而不是研究市场的特殊需求上 当然 在一个企 开 始创业时 企业领导人必须密切注意目标市场的变化趋势 以满足市场 为出发点来经营管理 以求获得插足之地 旦稍有规模 就会丌始忙 于内部管理 规模与市场份额一起增加 企业的领导人也就越来越把主 要精力集中于内部管理 传统的价值链 v a l u ec h a i n 理论 反映 了立足于企业的生产能力和以消费者为导向的观点 可以用如下表示 资产 主要的能力一从外界购入的原材料等资源一产品 提供的劳务 一销售渠道一消费者h 简单地讲 一个产品最后被消费者使用 必有其价值 这个价值 是立足于本企业的资产 外界购入的资源 经过人的劳动 不断地深化 加工而累积创造的 这是传统的价值链理论的基本内容 尽管这道链包 括了生产和销售的全过程 但它的基本立足点是企业固有的资产和主要 的能力 其基本经营的哲理是 努力获取更大的市场份额 盈利必然 会随之而来 随着向 买方市场 的转变 情况就发生了根本性的变化 原因 是容易理解的 如果一个企业借努力提高效率 降低成本而提高市场份 额 可能会作到市场份额高盈利也随着增加 但是如果它的竞争对手们 也依同样的方法来争取市场份额 那么想要维持同样的市场份额就要降 北方交通人学硕十学位论文 低价格 降价归根结底来自于降低成本 而降低成本的潜力 在 定时 期 一定技术条件下是有限的 最后这个企业就会进入一条市场份额依 然 而不再盈利的死胡同 许多企业领导者认识至 了这一道理 于是改 变了他们的经营哲理和思路 按照新的思路价值链应当是下列的图示 消费者所优先考虑的问题 一销售渠道 一提供产品 劳务 一从外晃购入原材料等资源 一资产 主要能力 站 不难看出 这个耘的 价值链 鲍思路萃墨传统的思路正好相反 这个思路代表企业管理从 卖方市场 向 买方市场 转变的大环境 下 企业适应新环境的一种转变 显然 此阶段的根本特点就是市场已 经成为企业工作的出发点 企业的前途在于不断地根据市场信息调整自 己的产品结构和价格 来不断地满足市场的要求 2 2 2 实施目标成本法的必然性分析 目标成本法就是顺应这种思路的实践应用 一切以市场信息为基 准点 以满足市场的要求为工作目标 所以在 买方市场 经济形势 日渐形成的条件下应用目标成本法可谓对症下药 能够顺利地解决在此 转型期闻遇到的问题 尽管我国尚处于社会主义市场经济初级阶段 参照西方工业发展 规律看来卖方市场可以维持一个相当长的历史时期 僵因为近二十年实 施的是对外开放政策 尽管仍有一些保护性行业 但趋势还是越来越开 放 包括积极参加世晃贸易组织 灯 其结采是把我国企业推向了已 经成为 买方市场 的经济大环境中 实施目标成本法也就有了其必 然性 目标成本法的理论基础研究及发展现状 2 2 3目标成本法的理论基础分析 目标成本法对于成本有另一种理解 认为成本决不是单纯的帐簿 产物 既然它是在制造过程中发生的 就应当从工程学的 技术的层面 上去把握成本信息 从开发 设计阶段就开始结合工程学的方法对成本 进行预测监控 其基本立足点可认为是全生命周期成本思想 即成本企 划中的目标成本较之传统的成本范围更广 它不仅包括生产者发生的成 本 而且要把消费者购入产品后发生的使用成本 废弃成本也包括在内 企业为了取得竞争优势 要满足顾客在质量 价格 交货期等方面的要 求 需力求顾客的使用成本尽可能低 把包括消费者成本在内的全生命 周期成本视为必达目标来加以实现口 一般而言 愈是处于全生命周期 成本的前阶段 能确定的成本额就越大 且功能构件变更的容易程度也 越高 这两种因素的结合使得前阶段将的成本的潜力大增 8 因此有必 要针对开发 设计 生产乃至销售阶段的目标成本 将成本计算与产品 设计一体化分析 以达到根本性的成本降低 在目标成本法下一个完成 了的产品设计 在某种意义上是在图纸上就制造过程进行了一次预演 预演时赋予的各种条件就是实际生产过程中具体各项要求事项的体现 直观的说 设计就是在图纸上 制造 产品 既然实际制造过程中必 然发生成本 那么图纸上的 制造 考虑成本发生这一因素就是理所 当然的 这意味着降低产品成本的 重心 应该可以从生产制造阶段 转移到开发设计阶段 目标成本法的思想正是由这种 重心转移 引起的 这种重 凸转 移表现在两方面 其一是 有备无患 即在丌发设计阶段乃至产品构 想阶段就开始降低成本的活动 这种降低成本的活动具有源流管理的属 性 即从事物的最初起点开始实施充分透彻的分析 这种从源流着手的 分析有助于避免因后续制造阶段的无效劳动作业耗费无谓的成本 源流 式成本管理的实施使得大幅度削减成本成为可能 其二 重心转移更重 要地表现为成本的 筑入 特性 成本筑入意味着在将材料 部件等 汇集在一起装配成产品的同时 也将成本一并装配进去 或者可以比喻 一13 北方交通大学硕l 学位论文 为 盖房子 在砌砖瓦的同时 也将其成本与人工的成本一并砌入建 筑物 倘若在图纸的预演中排除了各种无效或低效的因素 图纸上有限 的筑入可能就等同于制造现场的实际成本 这就等于在前期确保了成本 降低的可能性口 2 3 本法与传统方法相区别的特性 传统的产品定价方法多运用成本加成定价法 是指用成本加上 预计的加成金额为目标售价 它是以生产成本与厂商期望的获利程度来 决定产品的售价 通过常用的标准成本法的成本资料来计算生产成本 此种成本加成的定价方式着重以生产阶段的成本资料为依据 但在实际 中 有许多成本是在生产前便发生的 最重要的是产品的价格的最后主 宰者是市场的期望 相反地 目标成本法则是以产品开发程序的观点来 考虑产品定价问题的 它经由产品的正式设计前的目标市场反应柬决定 开发产品时所能容许的产品成本 目标成本 与最终的价格 目标售价 并以此作为产品开发的限制 两种方法的最大差异在于此种产品定价方 式具有积极约束产品成本的作用 具体差异可以用表2 一l 表示 表2 1两种价格决定方法区别表 目标成本法成本加成定价法 价格决在产品生产前确定产品生产后才计算 定时机 目标价格目标售价 目标利润目标售价 制造成本 计算方式 目标成本 预计加码 价格决以市场需求为基础以制造成本 定基础预期获利为主 目标成本法是一种异于传统的产品定价方法 也是一种高度结构 化的产品开发规范 目标成本法的执行程序描述如图2 1 目标成本法的理论基础研究及发展现状 产品市场界定 t 产品的定义与定位 目前的品质与功价格 生产状况能性目标目标财务需要 j 飞 预期成本目标成本 一 减少目标成本与预期成本的差异 目标成本法的执行程序图 图2 1 图2 2 则说明了两种方法下价格成本决定程序的差异 目标成本法传统的成本决定方法 成本加成定价法 豳匦 tv 匦亟壁囹圈 上v 圃匾 赢赢 匾知旧标成本i旧标利润l 1 rv 同莉画薪圈 图2 2两种方法成本价格决定比较图 资料来源 陈得钊 目标成本法之研究 企业经济 9 7 年5 月p 1 7 2 0 国内部分企业已经认识到了成本加成定价法不再适应与市场的要求 也 认识到了市场对于价格形成的重要性 对价格的形成机制作了适当的调 北方交通大学硕士学位论文 整 但通常采用的改进方法与目标成本法相比仍有较大的区别 如图33 邈进型直洼目拯盛奎洼 匣堑塑查l匣堑塑查i 瓯本 思考方法 如果成本过高 再回到设计阶段 例划 定期的成本降低 t 圜 t 隧 丫vv 网网网丽 思考方式 对每一部件的目标 成本进行分析 使来自于各部 门的营销 设计 工程人员与 供销商通力合作达成一致 y 匦 持续的成本降低 图2 3 资料来源 陈得钊 目标成本法之研究 企业经济 9 7 年5 月p 1 7 2 0 改进后的企业通常是先设计产品 再计算成本 然后再估计产品是否 可能有市场销路 即被动地去接受市场的检验 所以这种方式与目标成 本法仍有着本质的区别 目标成本法基于最可能获得消费者认i 的售价 减去期望的利润来确定目标成本 再动用成本工程的手段来确保生产的 产品满足目标 即积极地去适应市场的变化 显然这样的产品适销的可 能性会更高 此法对于我国日渐发展成熟的市场经济有极强的适应性 尤其有助于我国这样一个成本管理水平相对落后的国家尽快形成有效的 成本管理模式 所以目前在我国国企推行本法具有十分现实的意义 1 6 v圜丫固 强 丫一 目标成本法实施环节的研究 目标成本法实施环节的研究 3 1 目标成本的预测制定与试算平衡 3 1 1 制定目标成本的原则 目标成本管理作为一种综合性 全局性的成本管理方法 其内容 包括目标成本管理过程中目标成本的预测与确定 分解与落实 实施与 控制 考核与总结四个阶段的工作和一些必要的基础性工作 其中目 标成本的预测与确定是目标成本管理方法的首要工作 目标成本制定的 合理与否 直接关系到目标成本管理的成效 必须把它作为一个决定性 环节认真抓好 确定目标成本的方法很多 不少企业还有一些新的创造 但结台 成本法以及成本管理的特点 一般应遵循以下原则i l l i a 目标成本必须具有先进性 一般说来 确定一个目标成本并 不难 但是需要指出的是 并不是任何一个成本目标都可以做为目标成 本 目标成本必须具有先进性 所谓先进性是指确定的目标成本能够反 映企业在现有条件下通过挖掘内部潜力 加强企业管理 应该能够达到 的成本水平 只有这样的目标成本 才能调动广大职工的积极性 创造 性 充分挖掘企业的内在潜力 如果目标成本制定的低了 企业内部各 个部门 员工无须经过努力也可以实现 那么反而会削弱管理 失去了 目标成本管理的意义 b 目标成本的制定必须具有科学性 需要运用科学 适当的方 法来测定目标成本 使其更加符合企业的 市场的现实情况 防止把目 北方变通大学城十学位论文 标成本订得过高 否则目标成本的承担者再努力也无法一时就能够达 到 必定会丧失信心 挫伤员工的积极性 因此在目标成本制定的过程 中 必须避免前述的两种倾向 要把先进与合理统一起来 使目标与个 人和企业的素质能力相适应 并略高于现实水平 经过努力能够达到预 定目标 制定目标成本既要根据本企业的自身情况 如生产能力 汁划 产量 技术水平 设备条件 又要考虑外部市场的条件 如原材料供货 渠道 价格水平 产品市场需求 国家政策 同行业的成本信息 市场 竞争强度等 在掌握大量资料的基础上加以整理 分析影响成本升降的 主客观因素 计算出产品成本可能达到的水平 c 目标成本必须具有群众性 目标成本要反映广大职工的意愿 和信心 要充分发动职工 把目标成本和经营承包 经济责任制结合起 来 使目标成本具有可靠的群众基础 d 目标成本必须具有应变性 企业所处的市场环境是复杂多变 的 各级目标成本既要有相对的稳定性 又要有一定的灵活性 要根据 确定变化了的客观情况及时调整 以便提高在市场竞争中的应变能力 目标成本不是指令性的计划成本 它的确定完全是根据市场和企业自身 的情况而确定的 因此当外部市场或企业自身情况发生变化的时候也要 求对目标成本作出适当的调整 以求能够迅速满足市场的要求 3 1 2 目标成本的预测方法 目标成本的预测必须借助于适当的科学方法来进行 方法选用的 是否得当 运用的是否正确 是保证预测结果符合要求的重要前提 目 标成本的预测方法很多 但一般来说 每一种方法都是定量分析与定性 分析的结合 每个企业在实际的预测工作中 都要根据自己的生产经营 特点 具体情况和掌握的实际资料 按照预测期限的长短和准确程度的 要求以及费用的多少综合加以选择 因为就每一种的预测方法来说 都 有自己的适应范围 然后对各种方法得出的数据进行对比 验证 选择 或权衡统一 所应用的各种预测方法综合构成了目标成本预测方法体 目标成本法实施环节的研究 系 具体地说 目标成本的预测方法有以下几种 a 利润一一成本分析预测法i i 这种方法是先根据对企业内外情况和因素的预测 分析 确定出 计划期的销售收入和目标利润 根据销售收入 目标利润和应纳税金直 接挤出目标成本参考值 它与量本利分析法的主要区别在于 无须先划 分固定成本和变动成本 没有进行盈亏临界的分析并以此为基础 相应 计算简便一些 但又都是事先预测确定出销售收入和目标利润 其计算 公式是 目标总成本 销售收入一应纳税金一目标利润 单位售价一单位产品销售税金 单位产品目标利润 销量 售价 销售量 应纳税金 目标利润 用于多品种企业 式3 1 本法的成本决定因素如售价 销量 税金及目标利润都是以企业 自身情况以及外部市场为出发点 倒推出目标成本来 我国一些企业采 用的目标成本法中目标成本的预测大都采用了此法 并收到了良好的效 果 如邯钢公司所采用的目标成本预测法就属于本法的具体应用 b 量本利预测分析法i i 这种方法在我国企业中运用的比较成熟 本法先利用历史的产销 量和成本资料 采用一定的方法求出固定成本和单位变动成本 然后再 用量本利分析的方法测算出未来一定时期的目标成本参考值 计算公式 如下 目标成本 目标销售额一目标利润 目标销售额 盈亏临界点销售额4 目标利润 d n 权平均 边际贡献率 盈亏临界点销售额 固定成本 d n 权平均 边际贡献率 边际贡献率 单位边际贡献 售价 1 一单位变动成本 售价 一l 一变动成本率 1 一变动成本 售价额 式3 2 c 费用要素预测汇总法 这种方法要求按费用要素分别进行预测 然后汇总得出初步的目 标总成本值 在实际预测是 有两种计算公式 目标总成本 每要素基期水平 客观原因对每一要素的 一1 9 一 北方交通大学硕七学位沦文 影响程度一主观努力对每一要素的影响程度 式3 3 目标总成本 基期总成本 客观原因对每一要素的 影响程度一主观努力对每一要素的降低程度 基期总成本 每一要素增减变动值式3 4 两种计算方式的区别主要在于 公式3 3 以每个要素的基期水平 计算出该要素在计划期应达到的水平或数额 最后汇