（会计学专业论文）风险导向的国家建设项目审计模式研究.pdf

风险导向的国家建设项目审计模式研究 摘要 由于我国审计制度建立较晚 审计部门又是以政府监督机构的形式出现在改 革开放的政策背景下 拥有一定的行政权威 长期以来 人们对国家审计风险认 识不足 对国家建设项目审计来说其审计对象不仅仅局限于被审计单位提报的会 计账表 审计范围和审计技术方法等方面也与注册会计师财务审计不尽相同 国 家建设项目的审计风险不同于注册会计师对企业财务报表的审计风险 从目前国 家建设项目审计的实践上看 我们现在搞的审计既不是账项基础审计 也不是内 控导向审计 更不是风险导向审计 离科学的范式还有一定的距离 基本建设投 资属于高风险领域 作者拟通过分析国家建设项目审计面临的风险 在现有审计 资源稀缺的现实条件约束下 借鉴国际上先进的现代风险导向审计理论 将现代 风险导向的理念 思路应用到审计实践中 将审计的视野扩大到被审计单位和建 设项目所处的外部环境 并将风险管理贯穿于审计工作的全过程 尝试构建风险 导向的国家建设项目审计模式 以期有效配置审计资源 把有限的审计力量集中 在高风险领域 降低审计风险 为审计机关提高国家建设项目审计的效率和质量 提供科学合理的建议 本文包括以下几部分内容 第1 章绪论 主要论述风险导向的政府投资建设项目审计模式的研究背景 并对国内外相关文献进行综述 界定研究问题的范围以及研究思路框架等 第2 章风险导向的政府投资审计模式的构建 首先介绍理论基础一系统理论与战略管 理思想 风险管理理论 比较了国家建设项目审计与独立会计师财务报表审计的 差异 探讨了构建风险导向的国家建设项目审计模式的必要性和可行性 在此基 础上 构建风险导向的国家建设项目审计模式 第3 章国家建设项目审计风险的 识别与评估 在了解国家建设项目概况的基础上 对国家建设项目战略决策风险 进行初步识别和评估 对国家建设项目的相关流程进行分析 分析剩余风险 识 别 评估整体层面和认定层面风险 第4 章国家建设项目审计风险应对 针对前 面识别和评估出来的风险确定审计策略 制定针对国家建设项目整体层面风险的 总体应对措施 针对国家建设项目认定层面风险的应对措施 完成审计工作 第 5 章案例 结合机场扩建项目审计 介绍风险导向审计模式的运用 并分析运用 中存在的问题 第6 章结论与启示 通过以上分析研究得出风险导向的国家建设 项目审计模式的必要的也是可行的 指出研究的局限性并提出后续研究的建议 本文的创新点是将风险管理理论应用于政府投资建设项目的审计 借鉴国际 大会计师事务所摸索 开发并应用于企业财务报表审计的现代风险导向审计模 式 构建了风险导向的政府投资建设项目的审计模式 并运用构建的审计模式分 析了具体审计案例 关键词 国家建设项目 审计模式 风险导向审计 2 s t u d yo nr i s k o r i e n t e da u d i tm o d e lo f n a t i o n a lc o n s t r u c t i o np r o j e c t ab s t r a c t a sar e s u l to ft h el a t ee s t a b l i s h m e n to fc h i n a sa u d i ts y s t e m t h ea u d i t d e p a r t m e n t s w h i c hc o m ef o 柏i nt h ef o r mo f t h eg o v e r n m e n ts u p e r v i s o r yb o d ya n d a g a i n s tt h eb a c k g r o u n do fr e f o r ma n do p e n i n g u pp o l i c y p o s s e s sac e r t a i na m o u n to f a d m i n i s t r a t i v ea u t h o r i t i e s f o ral o n gt i m e p e o p l eh a v eb e e nh a v i n gi n s u f f i c i e n t u n d e r s t a n d i n g sa n dp a y i n gl e s sa t t e n t i o nt ot h er i s k so ft h en a t i o n a la u d i t f o rt h e a u d i to fn a t i o n a lc o n s t r u c t i o np r o j e c t s t h ea u d i t e do b j e c ti sn o to n l yl i m i t e d t o a c c o u n tt a b l e sr e p o r t e db yt h ea c c o u n t i n gu n i t s b u ta l s od i f f e r e n ti nt h ea u d i ts c o p e s a n da u d i tt e c h n i q u e sf r o mac e r t i f i e dp u b l i ca c c o u n t a n t t h en a t i o n a lc o n s t r u c t i o n p r o j e c t sh a v ed i f f e r e n ta u d i tr i s k 毓t h er e g i s t e r e da c c o u n t a n t si na u d i t i n gt h e f i n a n c i a ls t a t e m e n t so fb u s i n e s sr i s k f r o mt h ec u r r e n tp r a c t i c e so fc o n s t r u c t i o n p r o j e c ta u d i tp o i i l to fv i e w t h ea u d i tw ea l ed o i n gn o wi sn o ta c c o u n t b a s e d n o t i n t e m a lc o n t r o l o r i e n t e da n dc e r t a i n l yn o tr i s k o r i e n t e d i ts t i l lh a sac e r t a i nd i s t a n c e f r o mt h es c i e n t i f i cp a r a d i g m f u n d a m e n t a lc o n s t r u c t i o ni n v e s t m e n t sa r ei nh i g h r i s k a r e a s t h ea u t h o rp r o p o s e dt h r o u g ht h ea n a l y s i so fn a t i o n a lc o n s t r u c t i o np r o j e c ta u d i t r i s k s m a k i n gu s eo ft h el i m i t e dr e a l i s t i cc o n d i t i o n s l e a r n i n gf r o mf o r e i g na d v a n c e d r i s k o r i e n t e da u d i to ft h em o d e mt h e o r y a p p l y i n gt h em o d e mc o n c e p ta n dt h o u g h t so f r i s k o r i e n t e da u d i tt ot h ep r a c t i c a la u d i t e x t e n d i n gt h ev i s i o no ft h ea u d i tt ot h e e x t e r n a le n v i r o n m e n to ft h ea u d i t e du n i t sa n dc o n s t r u c t i o np r o j e c t s u s i n gt h er i s k m a n a g e m e n tt h r o u g h o u tt h ew h o l ep r o c e s so ft h ea u d i tw o r k t r y i n gt ob u i l du pa r i s k o r i e n t e da u d i tm o d e lo fn a t i o n c o n s t r u c t e dp r o j e c t w i t l lav i e wt oe f f e c t i v e l y a l l o c a t ea u d i tr e s o u r c e s t h el i m i t e da u d i tf o r c es h o u l db ef o c u s e do nh i g h r i s ka u d i t a r e a si no r d e rt or e d u c ea u d i tr i s ka n dt op r o v i d es c i e n t i f i ca n dr e a s o n a b l ep r o p o s a l s t oa u d i ti n s t i t u t i o n st oi m p r o v ee f f i c i e n c ya n dq u a l i t yo ft h en a t i o n a lc o n s t r u c t i o n p r o j e c ta u d i t t h i st h e s i sc o n s i s t so ft h ef o l l o w i n gs e v e n p a r t s 3 c h a p t e r1p r e f a c ei sf o c u s e do nt h er e s e a r c hb a c k g r o u n do ft h er i s k o r i e n t e d a u d i to fg o v e r n m e n t f u n d e dc o n s t r u c t i o np r o j e c t sa n dt h er e v i e wo ft h er e l a t e d l i t e r a t u r e sf r o mc h i n aa n da b r o a d t od e f m et h es c o p eo fr e s e a r c hq u e s t i o n sa n d r e s e a r c hi d e a sf r a m e w o r k c h a p t e r2s e t u po fr i s k o r i e n t e da u d i tm o d e lo f g o v e r n m e n ti n v e s t m e n t f i r s to fa l li n t r o d u c e st h et h e o r e t i c a lf o u n d a t i o n t h et h e o r y a n ds t r a t e g i cm a n a g e m e n ts y s t e m st h o u g h t r i s km a n a g e m e n tt h e o r y c o m p a r e dt h e g o v e m m e n tc o n s t r u c t i o np r o j e c ta u d i t 析也t h ef i n a n c i a ls t a t e m e n t so fa ni n d e p e n d e n t a c c o u n t a n ta u d i t d i s c u s s e st h en e c e s s i t ya n df e a s i b i l i t yo fs e t t i n gu pt h er i s k o r i e n t e d m o d e lo fn a t i o n c o n s t r u c t i o np r o j e c ta u d i t a n do nt h i sb a s i s b u i l d sar i s k o r i e n t e d a u d i tm o d e lo fn a t i o n c o n s t r u c t i o np r o j e c t c h a p t e r3i d e n t i f i c a t i o na n da s s e s s m e n to f n a t i o n a lc o n s t r u c t i o np r o j e c ta u d i tr i s k s b a s e do nt h eb a s i co v e r v i e wo fn a t i o n a l c o n s t r u c t i o np r o j e c t s c o n d u c t sap r e l i m i n a r yi d e n t i f i c a t i o na n da s s e s s m e n to ft h e s t r a t e g i cd e c i s i o no fn a t i o n a lc o n s t r u c t i o np r o j e c t s a n a l y z et h er e l a t e df l o wo ft h e n a t i o n a lc o n s t r u c t i o np r o j e c t sa n dt h er e s i d u a lr i s k i d e n t i f ya n da s s e s st h er i s ka tt h e g e n e r a ll e v e la n do p e r a t i o n a ll e v e l c h a p t e r4d e a l i n gw i t ht h ea u d i tr i s ko ft h e n a t i o n a lc o n s t r u c t i o np r o j e c t s i nv i e wo ft h ep r e v i o u s l yi d e n t i f i e da n da s s e s s e da u d i t s t r a t e g y d e t e r m i n e st h ea u d i tp l a nf o rt h en a t i o n a lc o n s t r u c t i o np r o j e c tr i s k a tt h e g e n e r a ll e v e la n dt h ea s s e r t i o nl e v e lt oc o m p l e t et h ea u d i t c h a p t e r5c a s e s c o m b i n e d 谢mt h ea i r p o r te x p a n s i o np r o j e c ta u d i t i n t r o d u c e sr i s k o r i e n t e da u d i to ft h eu s eo f m o d e l sa n da n a l y z et h ep r o b l e m si nt h ea p p l i c a t i o n c h a p t e r6c o n c l u s i o n sa n d i n s i g h t s d e r i v e sf r o mt h ea b o v ea n a l y s e st h en e c e s s i t ya n df e a s i b i l i t yo fr i s k o r i e n t e d a u d i tm o d e lo fn a t i o nc o n s t r u c t i o np r o j e c t p o i n t so u tt h el i m i t a t i o n so ft h i sw o r ka n d g i v e ss u g g e s t i o n sf o rt h ef u t u r es t u d y t h i si n n o v a t i v ep o i n to ft h ea r t i c l ei st oa p p l yt h er i s km a n a g e m e n tt h e o r yt o g o v e r n m e n t f u n d e dc o n s t r u c t i o np r o j e c ta u d i t t od r a wo nt h em o d e mr i s k o r i e n t e d a u d i tm o d e le x p l o r e d d e v e l o p e da n du s e db yi n t e r n a t i o n a la c c o u n t i n gf i r m sa n dt o b u i l dar i s k o r i e n t e da u d i tm o d e lf o rg o v e r n m e n tf u n d e dc o n s t r u c t i o np r o j e c t sa n dt o a n a l y z et h es p e c i f i ca u d i tc a s eb yu s i n gt h ea u d i tm o d e l k e yw o r d s n a t i o n a lc o n s t r u c t i o np r o j e c t a u d i tm o d e l r i s k o r i e n t e da u d i t 4 独创声 明 本人声明所呈交的学位论文是本人在导师指导下进行的研究工作及取得的 研究成果 据我所知 除了文中特别加以标注和致谢的地方外 论文中不包含其 他人已经发表或撰写过的研究成果 也不包含未获得 蓬 垫遗直墓丝益塞缱别岂匝数 奎拦豆窒2 或其他教育机构的学位或证书使 用过的材料 与我一同工作的同志对本研究所做的任何贡献均已在论文中作了明 确的说明并表示谢意 学位论 学位论文版权使用授权书 本学位论文作者完全了解学校有关保留 使用学位论文的规定 有权保留并 向国家有关部门或机构送交论文的复印件和磁盘 允许论文被查阅和借阅 本人 授权学校可以将学位论文的全部或部分内容编入有关数据库进行检索 可以采用 影印 缩印或扫描等复制手段保存 汇编学位论文 保密的学位论文在解密后 适用本授权书 学位论文作者签名 辩日勺 月矽 导师签字 签字醐 叮 雕咽 弋苫 易孑 区险曼囱丝国塞建途亟垦室盐筮基班窑 0 前言 基本建设投资属于高风险领域 作者拟通过分析国家建设项目审计面临的风 险 在现有审计资源稀缺的现实条件约束下 将现代风险导向的理念 思路应用 到审计实践中 尝试构建风险导向的国家建设项目审计模式 以期有效配置审计 资源 降低审计风险 为提高国家建设项目审计的效率和质量提供科学合理的建 议 1 绪论 1 1 研究动机 我国固定资产投资审计起步于1 9 8 3 年 在开始的前5 年 贯彻 抓重点 打基础 的方针 在组建机构 调配干部 培训人员的同时积极进行试点审计 1 9 8 6 年 在总结实践经验的基础上制定了我国固定资产审计的第一个重要文件 基本建设和建筑业审计试行规程 明确规定了基本建设投资审计和施工企业 审计的主要内容 审计重点等 以1 9 8 9 年全国普遍开展的清理固定资产投资项 目工作为契机 固定资产投资审计在财务收支审计的基础上 逐步向国民经济宏 观调控目标延伸 形成了对新开工项目进行事前审计 对在建项目进行事中审计 对竣工项目进行事后决算审计的三阶段审计模式 1 9 9 1 年全国审计工作会议上 提出 既要继续进行财务审计 又要逐步向检查有关内部控制制度和绩效审计方 面延伸 并作出适当的审计评价 推动经济效益的提高 我国审计制度建立较 晚 审计部门又是以政府监督机构的形式出现在改革开放的政策背景下 拥有一 定的行政权威 长期以来 人们对国家审计风险认识不足 特别是当前我国经济 改革处于关键时期 各种不同类型的违法违纪现象变得极其隐蔽和复杂 伴随着 行政诉讼法律体系的完善和反腐败斗争的深入 这种风险更加突出 审计工作要 适应当前面临的新形势 政府和部门的新要求 人民的新希望 主动地调整审计 工作思路 主动地改进审计工作方法 要从长远 从制度层面着眼 更加主动 嘴大胜 政府审计 m 中国审计出版社 1 9 9 6 2 地去感受风险 更加主动地去揭露问题 更加主动地去提出调动各种资源抵御病 害的建议 刘家义 2 0 0 8 1 1 1 国家建设项目审计面临的风险日益增加 近年来 我国政府投资项目成了 腐败 的多发地带 仅全国交通系统就先 后有十几个省交通厅 局 级干部因经济问题 倒下 从近三年查处的二十多 名省部级高官的腐败案件看 都可以在政府投资项目中找到他们的腐败路径 投 资项目的审计风险已经显现 据有关资料反映在广东省审计厅已受理或完成的6 个审计复议案中 有4 个源自投资审计 1 9 9 7 年至1 9 9 8 年间 某市审计局先后 审计了火炬大厦和市证券公司两项工程 2 0 0 1 年两个项目的建设单位在向施工 单位追讨审计核减工程款时引发了诉讼 造成审计机关被动 1 9 9 9 年至2 0 0 0 年间 四川省某审计局对政府投资的某公路竣工决算工程造价的真实性进行了审 计 做出了核减某段工程造价1 0 1 1 3 万元的审计决定 引发了施工单位向法院 提起追索公路工程欠款的民事诉讼 造成这种结果的原因是多方面的 1 高风险性是政府投资项目的突出特点 建设项目具有一次性 单件性 投资额大 建设工期长 施工难度大 技术 复杂以及工程参与方众多的特点 在建设过程中不可预见的因素较多 作为集合 经济 技术 管理 组织各方面的综合性社会活动 比一般产品具有更大的风险 复杂的市场环境 决定了参与项目建设的各单位的经济活动具有很大的不确定 性 而这种不确定性使审计机关和从事投资审计人员要面临或承担相对较高的审 计风险 2 法律法规体系的完善与健全一定程度上增大了审计风险 我国社会主义法制化进程正在加快 行政诉讼 行政复议等一系列法律法规 已经制定和颁发 2 0 0 6 年6 月1 日起施行的新修订的 中华人民共和国审计法 新增第四十八条 被审计单位对审计机关做出的有关财务收支的审计决定不服 的 可以依法申请行政复议或者提起行政诉讼 被审计单位对对审计机关做出的 有关财政收支的审计决定不服的 可以提请审计机关的本级任命政府裁决 本级 刘家义 以科学发展观为指导推动审计工作全面发展 j 审计研究 2 0 0 8 3 曹慧明 跟踪审计的求索路 j 中国审计 2 0 0 7 4 四川省审计厅 国家建设项目审计监督法律问题调研报告 r 2 人民政府的裁决为最终决定 本条明确了审计决定的救济程序 有利于被审计 单位维护自身的合法利益 也有利于监督审计机关依法行政 国家审计由于其所 处地位的特殊性 风险主要在于其社会影响 损失主要表现为审计机关公信力的 无形丧失和有关当事人承担法律责任 3 审计条件受限 审计证据不足加剧了审计风险 审计判断是一个复杂的认知活动 对周围的环境非常敏感 在目前的审计环 境中 审计机关面临着审计成本和审计质量的冲突 时间预算是一个非常重要的 管理工具 审计机关对每一项审计任务都规定了严格的时间目标 目前投资项目 审计大部分是竣工验收后的预决算执行情况审计 所需资料不仅有财务报表帐 套 还包括项目前期的立项批文 各种许可等资料 建设过程中的招投标 合同 施工组织设计 隐蔽验收 材料批价等资料 竣工验收后的竣工图 各合同段的 结算书等资料 被审计单位整理移交资料滞后往往挤占审计实施时间 审计人员 迫于时间压力可能会从事一些威胁审计质量的行为 另外 国家对工程档案资 料管理的规定不象财务资料那样严格 特别是审计时必需的工程招投标 工程签 证 材料批价等涉及经济事项的资料不需要归入城建档案 有些建设单位对工程 资料不能认真地收集整理 提供给审计人员的资料往往不齐全 导致审计证据不 足以合理保证审计结论 4 审计地位的提高必然伴随着审计风险的增加 我国自1 9 8 3 年成立审计署以来 审计在人员素质 审计方法 技术手段等 方面都有了很大的发展和提高 在保护国有资产 维护社会主义市场经济秩序方 面发挥着越来越重要的作用 成为我国经济与社会生活中不可或缺的一个重要组 成部分 审计工作逐步得到全国人民越来越广泛的关注和支持 2 0 0 3 年被媒体 称之为 审计风暴 的刮起 更是 一石激起千层浪 人们开始关注审计工作 近年来从审计署到地方各级审计机关都在逐步推进审计公告 同时也给审计机关 带来了巨大压力 社会期望值很高 人大 政府对审计的要求越来越高 群众 媒体的期望越来越高 国家建设项目不仅投入资金量大 建设周期长 而且多数 对经济和社会影响巨大 各级政府高度重视国家建设项目的建设 管理 运行情 况 对于国家建设项目而言 委托 代理关系存在于社会公众和政府之间 对国 刘成立 时间压力下的注册会计师行为 来自一个全国性事务所的调查证据 j 中国审计 2 0 0 8 2 3 家建设项目进行审计 正是审计受托经济责任本质的表现 国家建设项目生产的 特点和其中存在的复杂的委托一代理关系 决定了建设项目实施过程中存在高度 信息不对称性 投资规模越大的项目 周期越长 合作难度越大 有效监督越困 难 风险越高 腐败与共谋问题越容易发生 审计机关的职责是履行审计监督 审计机关若不能揭露被审计单位和个人的舞弊行为 会造成社会各界对其审计权 威性的怀疑 1 1 2 传统的审计模式难以适应变化的新形势 近年来随着社会经济的不断发展 被视为拉动经济增长的 三架马车 之一 的投资规模也逐年递增 这对投资审计工作提出了越来越高的要求 主要表现在 我们不仅要进行真实合法审计 还要进行效益审计 不仅要进行事后审计 还要 进行跟踪审计 长期以来 人们对政府投资活动的监督侧重于施工建设和投产阶 段 虽然国家审计目标是真实性 合法性和效益性 但实务中对投资审计的重点 大多限于财务收支真实性和经济活动合法性 而查找错弊的最好方法就是详细审 查 所以账项基础审计在国家审计领域一直占据主导地位 内控制度的评审多是 作为财务收支审计的延伸 我们现在审计的实务做法和审计学上讲的审计有很大 差别 既不是账项基础审计 也不是制度基础审计或风险导向审计 离科学的范 式还有一定的距离 从国际审计发展趋势看 发达国家的国家审计已由传统审 计转向现代审计 主要表现为 在审计类型上 已由传统的财务收支审计发展到 绩效审计 关注效率 关注效益 关注效果 在审计方法上 已由传统的账目基 础审计发展到制度基础审计和风险基础审计 在审计手段上 已由传统的手工审 计发展到计算机环境下广泛使用信息技术的审计 谢力群 2 0 0 8 审计署2 0 0 8 至2 0 1 2 年审计工作发展规划 强调在注重真实性 合法性审 计的同时 全面推进绩效审计 固定资产投资审计 围绕促进提高固定资产投资 效益 关注对国家基础产业和基础设施投资 关系国计民生的重点投资项目和国 家专项建设资金的审计 查处重大违法违规和严重损失浪费问题 促进加强项目 管理 保障投资效果 关注国家宏观投资政策的落实和执行效果 促进完善政策 法规 深化投融资体制改革 国家审计是 种具有监督 鉴证 评价和服务职能 石爱中 加强审计理论研究一坚持审计实践 注重研究方法 j 审计研究 2 0 0 8 3 尊谢力群 论国家审计的创新 j 审计研究 2 0 0 8 3 4 凰险要自敛国塞建途巫目更荭援基班五 的专家行为 开展绩效审计必然要对审计事项作出全面评价 因而其工作量要 比错弊审计大得多 在审计资源有限的条件下 绩效审计的结果不可能对所有不 经济 低调率的行为进行纠正 要实现审计效益最大化的目标 只能以纠正率高 的事项为主进行重点审计 账项基础审计比较适用于弊端审计或错弊审计 亦即 比较适用于单一合法性审计目标 内控基础审计比较适用于年度财务报表审计 亦即比较适用于以真实公允为首要目标的定期审计 风险基础审计则适用于高风 险领域中的真实公允性财务报表审计 由于建设项目管理活动涉及许多方面 建 设项目审计一般不需要 也不可能进行全面详细的审计 国家建设项目审计不能 因为自己的工作优势而无限扩大自己肩负的责任 1 1 3 风险导向审计模式是政府投资审计自身发展的需要 社会公众的需求是审计职业生存的基础 审计职业自诞生之日起 一直在为 满足公众的需求而努力 但始终存在着期望差 期望差距是指公众对审计的需求 与公众对目前审计执业的认识之间存在的差距 它既包括了由于审计能力不足而 形成的差距 也包括了由于公众的认识错误而形成的差距 审计工作应关注涉 及人民群众切身利益的问题 关注民生 服务百姓 如审计署组织的对投资较大 的高等级公路建设项目进行审计 揭露项目建设过程中违规征地 截留克扣农民 征地补偿款 拖欠工程款等侵害群众利益的违法违规问题 深刻分析当前面临的 形式和要求 从完善审计是经济社会运行的 免疫系统 的要求 审计的首要任 务是维护国家安全 保障国家利益 推进民主法制 促进可持续发展的要求来看 当前和今后一个时期 在审计的模式 手段 规范和方法上 都需要进一步创新 刘家义 2 0 0 8 近年来 随着我国经济发展速度的快速增长和建设规模的迅猛扩大 我国固 定资产投资支出也逐年递增 固定资产投资是主要通过建设项目的投资来形成 的 如 八五期间 全社会固定资产投资总额为6 0 0 6 1 亿元 九五期间投资总 额为1 3 9 9 1 2 亿元 十五期间投资总额达2 9 3 8 9 5 亿元 十五期间年平均投资总额 达5 8 7 9 9 亿元 刘家义 以科学发展观为指导推动审计工作全民发展 j 审计研究 2 0 0 8 3 5 图1 12 0 0 4 2 0 0 8 年固定资产投资及其增长速度 2 0 0 8 年全年全社会固定资产投资1 7 2 2 9 1 亿元 比上年增长2 5 5 2 0 0 8 年 卜1 1 月 城镇固定资产投资1 2 7 6 1 4 亿元 同比增长2 6 8 其中 国有及国有 控股完成投资5 3 3 6 5 亿元 增长2 1 6 房地产开发完成投资2 6 5 4 6 亿元 增长 2 2 7 从项目隶属关系看 中央项目投资1 3 1 2 4 亿元 同比增长3 1 8 地方 项目投资1 1 4 4 9 0 亿元 增长2 6 3 随着国家 十一五 规划的实施 尤其目前面临全球经济危机 必须有足够 的规模刺激经济增长 扩大内需 加大投资力度 优化投资结构 可以看到今后 几年 我国经济领域投资规模仍然会保持快速增长的趋势 国家投资或融资的基 础性和公益性项目建设增长加快 所以无论从社会公众的期望还是审计机关控制 审计风险的需要来讲 都要求审计人员能尽快改进自己的审计方法 提高揭露财 务报表欺诈的能力 提高资源配置效率 减少损失浪费 维护公众利益和国家利 益不受损害 面对强大的社会需求审计机关需要更加科学的审计方法以应对投资 项目审计面临的复杂多变的审计风险 风险导向审计模式引入投资审计理论与实 务中恰恰迎合了这种需要 以国家建设项目审计风险管理为主线 通过对政府投 资项目审计风险的识别和评估 明确高风险环节 确定合理的审计范围 科学的 审计程序和合适的审计方法 将有限的审计资源用到关键的审计环节上 集中力 量使重大的错弊揭露出来 提高投资审计的效率和效果 将审计风险降低到可以 接受的水平 从而保证审计质量 资料来源 国家统计局网站 6 弱玎拍巧孔幻趁扒约 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0 o 0 0 0 0 0 0 0 0 o d 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0 8 6 4 2 0 8 6 4 2 1 2 国内外相关研究现状综述 1 2 1 国外研究现状 1 关于审计风险的研究 k o h l e rd i c t i o n a r yf o ra c c o u n t a n t s 对审计风险的解释 一是己鉴证 的财务报表 实际上未能按公认原则公允地反映被审计单位财务状况和经营成果 的可能性 二是在被审计单位或审计范围中存在一个重要错误 而未被审计人员 察觉的可能性 国际审计准则第6 号 i s 儿 风险评估与内部控制 指出 审计风险是指 审计师对含有重要错误的财务报表表示不恰当审计意见的风险 蒙哥马利审计学 第十二版 认为总体审计风险 指审计人员发表不恰 当审计意见的风险 它不仅包括当财务报表没有被恰当表述时 审计人员认为财 务报表整体是恰当表述的风险 还包括当财务被恰当表述时 审计人员却认为其 表述不当的风险 审计准则公告第4 7 号报告 a u 3 1 2 0 2 脚注 指出 除了审计风险 审计人 员还要承受诉讼 负面公众效应以及其他与财务报表审计和报告相关的事件对其 职业声誉造成损害的风险 1 9 5 7 年 蒙哥马利审计学 第八版第一次将 风险 这一概念与审计程 序的设计紧密联系起来 开始探索审计风险控制的措施和审计方法的改进 美国 佛罗里达州立大学费希尔会计学院w r o b e r t k n e c h e l 教授 a u d i t i n g a s s u r a n c e r i s k 第二版 认为审计过程中 有一些领域已经受 到会计职业的很大关注 这些领域包括 审计证据的种类 内部控制的作用和设 计 分析性证据的运用以及增值型增信服务的扩展 其中在内部控制领域 已经 形成了一种共识 即企业运营所面临的最大风险同时也是造成审计最重大风险的 根源 2 关于风险导向审计模式的研究 一百多年来 审计一直随着环境变化调整着审计模式 从账项导向审计发展 到内控导向审计 再发展到风险导向审计 以查错防弊为目的的美国早期审计采 用详细审计方法 随着企业规模不断扩大 业务更加复杂 迫使有选择的抽样审 计出现 随着企业内部管理结构的日益复杂 注册会计师意识到内部控制的好坏 同外部测试工作量之间有着紧密的关系 出现了内控导向审计 内控导向审计模 式是建立在被审计单位管理层与注册会计师之间的 无利害关系假设 的基础上 即假设被审计单位管理层和注册会计师都希望建立能防止和揭露差错和舞弊的 内部控制制度 一旦被审计单位的高级管理人员串通舞弊 或最高管理层超越控 制而蓄意造假 管理层凌驾 检查内控制度往往无法发现这种刻意隐瞒的舞弊 造假行为 风险导向审计的产生主要源自美国在上个世纪7 0 8 0 年代沉重的法律诉讼 风险 日益增大的审计风险压力与社会责任 促使注册会计师行业寻求更具审计 功效的审计技术手段 为了规避审计风险 缩小审计期望差 在原内控导向审计 的基础上 注册会计师探索出了风险导向审计模式 1 9 8 3 年美国审计准则委员 会发布了第4 7 号审计准则 审计风险与重要性 审计风险模型 审计风险 固 有风险 控制风险 检查风险 风险导向审计模式最显著的特点是 它立足于对 审计风险进行分析和评价 并以此为出发点 制定审计策略和与企业状况相适应 的多样化审计计划 将风险考虑贯穿于整个审计过程 2 0 世纪9 0 年代以来 五 大 审计模式已经由制度基础审计模式逐步发展成风险导向审计模式 随着信息社会 知识经济的到来 全球经济发展速度的加快和社会经济组织 之间相互依赖的增强 西方战略管理思想的深入人心 世界范围内重大管理欺诈 及审计失败的频繁发生 传统风险导向审计不重视非抽样风险的评估而基于内部 控制的审计思路已越来越不适应迅速变化的社会经济环境 理论界与实务界需要 重新审视风险导向审计的内涵 对其核心一风险进行重新定位 而真正激起审计 界正视传统风险导向审计模式弊端的导火线是2 0 0 1 年震撼世界的 安然公司财 务欺诈案 b e l l m a r r s 和s o l o m o n 于1 9 9 7 年发表了 战略系统下的组织审计 一书 强调审计风险与企业的战略风险和经营风险是不可分割的 威胁企业经营的风险 也是影响审计风险的来源 因此 有效的审计需要对企业所处的宏观社会经济环 境和行业环境 战略目标和措施 影响企业目标实现的主要业务活动和关键经营 环节以及剩余风险进行深入的了解 提出了毕马威的b m p b u s i n e s sm e a s u r e m e n t p r o c e s s 审计模式 以 自上而下 和 自下而上 相结合的方式首先分析企 凰险昱囱篚雷塞建邃塑耳室盐搓基塑究 业的经营 然后以五个原则 战略分析 经营环节分析 风险评估 业绩计量和 持续提高 来分析企业的经营风险 得出剩余风险的结论及其对审计的影响 最 后用剩余风险来指导实质性测试 这一观点从对于风险的认识要比传统的基于审 计风险模型的风险认识更广泛 更深刻 这种新方法被称为风险基础战略系统导 向审计方法 r i s k o r i e n t e ds t r a t e g i c s y s t e m sa u d i ta p p r o a c h 也就是 现 代风险导向审计 在毕马威开发现代风险导向审计方法的同时 其他大的会计师 事务所也开始与学术界联手开发新的审计方法 虽然一些国外的会计师事务所摸 索出了自己的风险导向审计程序 但对现代风险导向审计的探讨尚未形成权威而 统一的规定 国际审计与鉴证准则委员会在新的审计风险准则中提出了二因素的审计风 险模型 审计风险 重大错报风险 检查风险 3 关于国家建设项目审计模式的研究 2 0 世纪4 0 年代以后 主张政府积极干预经济运行的凯恩斯理论成为西方经 济学的主流思想 受其影响 政府职能迅速扩张 公共支出急剧膨胀 政府投资 项目的数量和投资额大幅增长 根据西方经济学理论 由于政府缺陷的存在 政 府投资和管理的低效率问题非常普遍和严重 建设项目审计模式同样也是随着审计目标 真实一合规一效益 的变化而不断 演进 综观国外政府投资审计的发展 大致经历了如下三个阶段 第一阶段 对 建设项目审计的重点是查错防弊 这时一般采用账项基础的审计方法 即围绕着 会计账簿 报表的编制来进行详细审查或者简单的抽样审查 第二阶段 对建设 项目审计的重点是合规性审查 此时建设项目审计的目的已不再是强调查错防弊 而是验证与项目有关单位财务报表是否真实 公允地反映其财务状况和经营成 果 客观上要求审计人员对被审计单位的内部控制管理系统有全面的了解 内控 基础审计的开始出现和发展 第三阶段 绩效审计 2 0 世纪7 0 年代 英美两国 在审计过程中开始强调审计战略 使用审计风险模式 并积极采用分析性检查 这种审计可以称之为风险导向审计 它是适应高度风险社会的产物 如英国在进 行建设项目审计时 十分强调风险评价 风险评价与实质性 工程规模 重要性 与敏感性 共同形成选择恰当审计战略的基础 公共工程项目的风险可能有 项 目选择的不恰当评价 包括投资评价 必要时也包括环境和其他因素评价 导 9 凰险昱自的国塞建遮巫目室让槿基硒荭 致项目建设成本过高或不合适 计划不当 造成工程完工的拖延以及与规划或工 程有关的问题 对完成计划进行评价 以便为后来的工程项目提供经验教训 长 期基础设施的耐久性和维护 有关合同监督的管理质量 对分包商的控制等等 在加拿大 无论是国家审计 内部审计还是公共会计师审计 都十分重视运 用内控测评 风险评估等科学的审计方法 从审计项目的选择上 通过严格的内 控测评 风险评估 以提高决策的科学性 减少盲目性 审计项目实施过程中 也要通过内控测评和风险评估 科学地选择审计策略 确定审计的范围和重点 进行抽样审计 西方国家许多政府项目是通过政府采购来获得的 最高审计机关国际组织对 政府采购问题非常重视 1 9 7 7 年 在秘鲁举行的最高审计机关国际组织第9 次 大会通过的 利马宣言一审计规则指导原则 中 对公共合同审计提出了下列要 求 1 政府机关的资金有相当数量用于公共合同和公共工程项目 因此 应对这 些资金的使用情况进行深入的审计 2 公开招标是在价格和质量上获取有利投标 的最佳方法 如果发现未公开招标 最高审计机关应追查原因 1 9 9 8 年 在乌 拉圭举行的最高审计机关国际组织第1 6 届大会讨论了最高审计机关如何防止和 检查舞弊与腐败方面发挥作用 其中特别指出 政府采购是产生舞弊的高风险领 域 在常规审计项目中应该给予足够的关注 笔者能够检索到的文献介绍的审计模式和方法多是关于独立会计师对企业 财务报表的审计 风险导向的国家审计特别是国家建设项目的审计模式介绍有 限 1 2 2 国内研究现状 1 关于审计风险的研究 我国注册会计师审计准则 2 0 0 6 年版 中对审计风险的定义 审计风险是 指财务报表存在重大错报 而注册会计师审后发表不恰当审计意见的可能性 王光远 张杰明认为 审计风险是发表错误意见的可能性 含两个方面的内 容 1 报表符合一般公认会计准则 但审计师发表了错误的审计意见 即误拒风 险 依赖不足风险 结果会降低审计效率 2 报表中含有重大错报和漏报 但审 计师发表了错误的审计意见 即误受风险 依赖过度风险 结果会影响审计效果 1 0 阎金锷 刘力云认为 审计风险应该是一个含义广泛的概念 它是指审计主 体遭受损失或不利的可能性 根据审计风险影响范围的大小可以将审计风险分为 审计整体面临的生存与发展风险和单个审计项目中审计人员面临的风险两种 前 者可称为审计职业风险 后者则称作审计项目风险 胡春元认为审计风险本身具有更广泛的含义 可以从3 个层次上来说明 1 未能察觉出重大错误的风险一最狭义的审计风险 2