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浅析以价值链为基础的作业成本管理The analysis of costing management based on value chain 摘 要作业成本法作为一种新的成本核算方法能够弥补传统成本核算方法上存在的不足，可以更好地满足企业管理者的成本管理需要。基于价值链的成本分析是一种重要的、具有战略意义的成本管理方法。以价值链为基础的作业成本管理法是具体实用的现代成本管理方法。作业成本管理法对提高我国企业的成本管理水平有着重要的作用。为此，以价值链为基础的作业成本管理在我国企业管理中有着重要的应用价值。关键字：价值链；作业成本法；作业成本管理ABSTRACTThe costing method as a new cost accounting methods that make up the traditional shortcomings, can better meet the needs of managers in cost management. Cost analysis based on the value chain is an important, strategic cost management. Value chain-based costing management method is specific and practical methods of modern cost management. Operating cost management method to improve the level of cost management of our enterprises have an important role. To this end, the value chain-based cost management jobs in business management in China has important application value.Key words: value chain; activity-based costing; operating cost management目 录引言.1（一）文献综述1（二）研究目的、意义及任务1一、作业成本管理及其内涵3（一）何谓作业成本管理3（二）作业成本分类4（三）影响作业成本管理的因素4二、作业成本管理的比较优势5（一）作业成本管理与传统成本核算比较5（二）作业成本管理的适用范围7三、作业成本管理在我国应用中存在问题及对策8（一）作业成本管理在我国应用中存在问题8（二）作业成本管理的实施对策8结论.10参考文献.11致谢.12 天津科技大学2012届本科生毕业论文 引言作业成本管理（ABCM）是在作业成本法基础上发展起来的一种成本管理方法，它利用作业成本计算提供的信息，将成本管理的起点和核心由商品转移到作业层次，根据“作业消耗资源，产品消耗作业”的原理，将作业成本分配到特定的成本对象中。价值链分析是美国著名的战略管理学家迈克尔波特教授最先提出的一种战略管理方法，它以价值链为研究对象，主要分析价值链的构成，价值链上的每项价值活动的地位及相互关系，价值链上每项价值活动的成本等，以期发现本企业价值链及价值活动存在的问题及改进价值活动、优化价值链的途径，从而使企业获得竞争优势。实际应用中，可以将这两种方法结合，既能避免作业成本管理可能出现的单纯改善作业而忽略价值链整体的缺陷，也可为价值链分析发挥作用提供现实基础。作业成本法是市场竞争和技术进步两个根本经济因素相互作用的产物。在20世纪80年代作业成本法得到深入研究发展和应用。自1988年美国第一家企业应用至今，它已在西方国家获得了广泛的认可和推广。应用行业也从制造业推广到服务业、国防工业乃至金融等领域。2005年中国石油呼和浩特石化分公司开始推行试用作业成本法，把成本管理的重心由传统的“产品”层次深入到“作业”层次，实现由“结果控制”向“过程控制”的转变，在推进企业财务管理工作持续深化进行了有益的探索和尝试（吴胜利，2007）。3(一)文献综述查尔斯T亨格瑞等（2004）4指出：成本会计为管理者提供编制计划和实施控制的关键数据，也应用于产品、服务和客户方面的成本计算，它是企业进行决策和具体实施的有效管理工具。作业成本概念最初是为了更好地计量成本、解决共同成本分摊问题而提出。但是，由于它所提供的信息可被广泛用于预算管理、生产管理、产品定价、新产品开发、顾客盈利能力分析等诸多方面，从而使得作业成本计算很快超越了成本计算本身，上升为以价值链分析为基础的、服务于企业战略需要和增值目标的作业基础管理。(二)研究目的、意义及任务1研究目的。进入21世纪以后，企业经营环境变得更加动荡不安，企业之间的竞争变得更加激烈。企业为求得生存和发展，就需要确立有利的竞争地位和竞争态势。从竞争战略的角度，企业一般采取成本领先战略、差异化战略和集中战略（波特，1985）。而上述三种基本战略得以顺利实施的基础和关键就是成本管理。虽然作业成本管理方法是上世纪80年代以后提出的较为先进的成本管理方法。但该理论在我国的实际运用中仍然存在着不少问题，有待在今后的企业实践过程中不断完善。本文的目的在于研究我国企业在实施作业成本管理过程中存在的不足并提出改进建议，从而使作业成本法在我国的运用更加可行。作业成本法对传统会计成本观的突破 作业成本计算与传统成本计算不同的是，分配基础（成本动因）不仅发生了量变，而且发生了质变，它不再局限于传统成本计算所采用的单一数量分配基准，而是采用多元分配基准；它不再局限于多元分配基准，而且集财务变量与非财务变量于一体，并且特别强调非财务变量（产品的零部件数量、调整准备次数、运输距离、质量检测时间等）。归根到底，它是采用多种标准分配间接费用，是对不同的作业中心采用不同的作业动因来分配间接费用。而传统的成本计算只采用单一的标准进行制造费用的分配，无法正确反映不同产品生产中不同技术因素对费用产生的不同影响。作业成本法将直接费用和间接费用都视为产品消耗作业所付出的代价同等对待。对直接费用的确认和分配，与传统成本计算方法并无差别；对间接费用的分配则依据作业成本动因，采用多样化的分配标准，由于提高了与产品实际消耗费用的相关性，使成本的可归属性大大提高，能使作业成本会计提供“相对准确”的产品成本信息。 2研究意义。在市场经济的今天，经济环境发生了剧变，信息技术的发展，一方面给企业提供了更好的成本控制的手段，另一方面，使得全球经济一体化的同时，市场需求瞬息万变，竞争变得异常激烈，成本管理优势的取得对于一个企业的生存至关重要。作为一个完善的企业管理系统，现代成本管理是不可或缺的部分，如何正确引进和运用现代成本管理是我国企业管理中值得深思的问题。而成本管理优势的取得绝对不限于成本本身，应从管理的高度去挖掘成本降低和获取效益的潜力。在这种情况下， 如何运用好各种资源，使高知识转化为高智力高智力转化为独特的策略、构思，进而形成各种新设计、新发展，是新时代企业最为关注的问题。作业成本管理是对管理会计的一个试探性创新。作业成本管理突破了传统成本管理把成本局限在生产这一狭小层面上的缺点，把重心转向企业整体战略这一更为广阔的研究领域，注重采购、技术、财务领域及竞争对手的成本分析等，有利企业正确进行成本预测、决策，从而正确地选择企业的经营战略，正确处理企业发展与加强成本管理的关系，提高企业整体的经济效益。3研究任务。作业成本管理的内涵是以作业链（价值链）为中心，对企业的作业流程进行根本性、彻底的改善。同时，它强调协调企业内外部顾客的关系，从企业整体出发，协调各部门各环节的关系，要求企业物质供应、生产和销售等环节的各项作业形成连续、同步的作业流程，消除作业链中一切不能增加价值的作业，使企业处于持续改进状态，促进企业整体价值链的优化，增强企业竞争优势。因此，作业成本法的实质就是以顾客为导向的“作业链”，从成本方面优化企业的作业链和价值链（李凯民，2007）。5本文针对作业成本管理在我国企业应用中存在的问题，从理论上进行分析和研究，并提出相应的解决对策。同时，对作业成本管理在我国企业的应用前景进行阐述和分析。一、作业成本管理及其内涵（一）何谓作业成本管理作业成本管理是利用作业成本核算的有关信息，对企业的作业进行管理，分析作业产生的真正成本动因，并寻求降低成本的途径，增加顾客价值，不断优化经营过程，实现持续改善经营管理的目标。它是以作业为间接费用归集对象，通过资源动因的确认、计量，归集资源费用到作业上，再通过作业动因的确认、计量，归集作业成本到产品或顾客上去的间接费用分配方法。其中，作业就是企业为提供一定量产品或劳务所消耗的人力、技术、原材料、方法和环境等的集合体。作业链是相互联系的一系列作业活动，它的价值体现为价值链。作业管理把作业成本计算、作业成本管理与一些非成本的量度联系在一起。这些量度包括生产周期、质量、敏捷性、适应性和顾客服务。作业管理超过了成本信息范围，它从顾客的需求和企业竞争性盈利目标出发，追求零缺陷、零库存、高价值作业，实现企业战略管理，它以产品设计、适时生产系统和全面质量管理等环节为重点。它是一种全系统范围的、一体化的管理方法，它将管理中心放在作业上，并以提高客户价值和利润为目标。作业成本管理和价值链分析蕴涵的“过程”思想在作业成本管理这一领域，托尼做出了重要贡献。他的“二视点模型”率先提出了“过程观”分析方法。过程观分析方法反映了一个组织对新型信息的需求，这种信息就是影响公司业绩的信息，即什么因素引起作业和怎样妥善地实施作业，企业可以利用这类信息改善业绩和增加顾客价值。作业成本管理思想就是建立在“过程观”基础上来认识作业和成本的关系的，所指过程其实就是作业的集合即作业链。为了有效的控制成本的发生以及进一步降低成本，作业成本管理把成本视为“作业过程的成本”，借助于作业过程分析全面实施联系的、动态的管理控制。而波特提出的价值链理论把企业看成一系列价值活动的集合，该理论是对企业及其相关方面的“过程”的一种颇具特色的解释。人们在波特价值链理论基础上对其进一步拓展，把企业的价值链分为内部价值链和外部价值链，企业内部价值链就是指企业内部为顾客创造价值的主要活动及相关支持活动。企业外部价值链是指与企业具有紧密联系的外部行为主体的价值活动，主要包括供应商价值链、购买商价值链以及竞争对手价值链。内部价值链其实是一种初级的过程思想，它主要针对企业内部业务过程以消除无效、浪费达到降低产品成本的目的。而外部价值链则体现了一种进化了的过程思想，它把一种超越企业自身的、全面的作业链导入业务过程，是一种高级的、战略性的过程思想。（二）作业成本分类对企业内的作业活动可以按功能和发生频率的两个角度进行分类。1根据作业的功能将作业划分为四类：（1）逻辑性作业：是订购、执行和确保材料移动的作业。执行这一类作业的人负主要包括从事接受、运输、数据登记和会计等工作的人员。逻辑性作业的作用是保持生产过程中材料能够按各部门需要而顺利流转。（2）平衡性作业：是将原材料、人工和机器的供应与需求相配比的作业。由从事采购、材料计划、生产控制、预测和计划的人员来执行这项作业，平衡性作业的目的是促进生产活动的协调进行。（3）质量作业：是确保产品生产和企业规范相一致的作业。这一作业由生产、产品和材料的检验监督人员执行。（4）变化作业：是使生产信息现代化的作业。它旨在收集和加工生产信息以规范现代化的生产。其涉及计划、程序规范标准和材料清单的制作以及质量工程师等的工作。2按照作业发生频率同产品的关系将作业划分为四类：（1）单位水干作业：即每生产一单位产品都要发生的作业。如产品的机器加工、人工操作。单位水平作业的发生量同企业产品的产出量成正比。（2）批量水干作业：是每生产一批次产品都要发生的作业。包括生产准备、处理清单、发运货物等。批量水平作业的发生同产品的生产批次成正比例关系，而与每一批次的批量无关。（3）产品水干作业：是同特定类型产品的生产相关的作业，包括配件的储存、材料清单的编制，这一类作业的发生同产品的种类成正比例变动。（4）工厂水平作业：它是同整个工厂的生产活动相关的作业。如工厂管理、保险、工人培训等。工厂水平作业对工厂的生产活动起到普遍支持作用。（三）影响作业成本管理的因素成本动因又叫成本驱动，是指引致成本发生的因素。它可以是一个事项、一项活动或作业。为了进一步明确成本管理的关键环节或关键作业，需要找出成本的驱动因素，以便选取具体的成本管理方法。要保证成本管理战略的有效性，就要将影响企业成本的因素很好的揭示出来，同时指出企业应采取什么方法来控制这些因素，以更好的为战略成本管理服务，实现战略成本管理的目标（尹丽）。6成本动因这一概念是伴随着人们对成本研究的不断深入而产生并对作业成本管理有着极大的影响。一般，成本动因可分为以下二类：（1）与数量相关的成本动因：如直接人工小时、机器小时、直接材料成本等。它是与产品数量成比例变动的产品成本的分配依据。（2）与作业相关的成本动因：这类成本动因是分配与产品数量多少相关性很小的其他成本的标准。它在传统成本核算方法下是不存在的。二、作业成本管理的比较优势（一）作业成本管理与传统成本核算比较近年来，电子技术和自动化技术在各领域得到广泛应用，产品成本结构发生了重大变化，同时企业外部市场环境也日趋复杂，传统的成本管理手段受到了前所未有的冲击，一些弊端暴露无遗，而新兴的作业成本管理能较好的弥补这些不足。 表1 作业成本管理与传统成本管理的比较传统成本管理作业成本管理成本管理目的一味降低成本提高“效益/耗费”比成本管理范畴只注意生产成本管理除生产成本之外，还涉及到市场分析成本、技术成本、后勤成本、库存成本、销售成本，以及售后服务成本等等成本信息准确性在制造成本比重较大时，因分配标准单一，不能准确反映成本情况。采用两阶段式、多个分配标准分配制造费用，更准确反映成本情况。1传统成本管理的弊端。长期以来，我国企业实行的是一种以事后核算为重点，偏重于算账和报账的成本管理模式。这种模式是过去高度集中的计划经济体制的产物，己经无法适应现代化企业高速和稳步发展的需要。随着经济体制改革的不断深入，传统成本管理在诸多方面存在一些弊端也日渐显现出来，主要表现在以下几个方面：（1）成本管理观念落后。成本管理并不是要一味地追求低成本。在传统成本管理中，成本管理的目的被归结为降低成本，节约成了降低成本的基本手段。如果我们从现代成本管理的视角出发来进行分析，不难发现，成本降低是有条件和限度的，在某些情况下控制成本费用，可能会导致产品质量和企业效益的下降。因此，企业不应一味追求高产量，而应该根据市场需求安排生产，合理调整库存比例，提高生产资金的使用效率。（2）成本管理范畴过窄。受长期计划经济观念的影响，企业在成本管理中往往只注重生产成本的管理，而对企业的供应与销售环节考虑不多，对于企业外部的价值链更是视而不见，这种成本管理观念远远不能适应市场经济环境的要求。从成本动因的角度去考虑，企业的任何一种产品从引进到获利，其成本绝不能仅仅理解为生产成本，而是贯穿于产品生命周期全部发生的成本。（3）成本信息失真。现今，随着科学技术的快速发展，全球性竞争的加剧，公司及其生产经营环境发生了巨大变化，这些变化使传统的成本分摊方法遇到很大问题：固定制造费用比重增大，直接人工成本比重下降，从而制造费用分配率很大，很容易造成产品成本失真。过大的分配率在产品工时发生不大的误差时，也会导致产品成本的巨大误差。传统的成本分摊方法造成产品成本失真，失真的产品成本信息可能导致经营决策失误，还可能导致成本失控和降低财务报告的可靠性。2作业成本管理的优越性。作业成本管理突破了传统成本管理把成本局限在生产这一狭小层面上的缺点，把重心转向企业整体战略这一更为广阔的研究领域，注重采购、技术、财务领域及竞争对手的成本分析等，有利企业正确进行成本预测、决策，从而正确地选择企业的经营战略，正确处理企业发展与加强成本管理的关系，提高企业整体的经济效益。作业成本管理的优越性主要体现在以下三个方面：（1）成本管理观念先进。作业成本管理不是一味的减少价值消耗，而是将提高“效益/耗费”比作为管理的根本目的。此外，在管理手段方面，大规模地应用电子计算机和各种管理软件，把具体工作人员从繁重的事务性劳动中解脱出来，腾出时间和精力去从事成本预测、成本分析等工作。成本管理电子化，不但加速了会计信息处理，提高了成本信息的正确性和准确性，还便于企业建立成本管理信息系统并将其纳入到企业整体信息管理系统中来，方便管理人员及时做出正确决策。价值链分析强调整体的观点。价值链分析把企业看成是一个创造价值的整体，各项价值活动都会对其他活动产生影响，任何一项活动成本的削减都可能对企业整体的盈利能力产生影响。作业成本管理借鉴这一思想，它把作业链看成创造顾客价值的整体，对其整体进行分析，如业务流程再造等。从而避免了可能产生的为了降低成本而降低成本的不足，而站在企业战略的角度，考虑企业整体的盈利能力。（2）成本管理范畴更宽。作业成本管理的着眼点不再仅仅局限于产品的生产过程，而是将视野向前延伸到产品的设计、市场预测、市场需求分析、相关技术的发展态势分析，向后延伸到顾客的使用、维修及售后服务。价值链分析强调联系的观点。价值链分析认为，任何一项价值活动对企业价值的贡献不仅仅是这项活动所带来的价值增值，其分析的重点是价值活动间的连接关系。而作业成本管理借鉴这种思想，强调作业间的联系，不仅分析单个作业的耗费，而且分析作业间的相互结合方式，如购买高质量的材料，材料成本可能升高，但却减少了废品和材料检修活动，降低了质量成本。改善了只局限于分析单个作业的成本，而忽略作业之间的联系的局限性。因此，作业成本管理的范围更加广阔，只有对所有相关环节都以严格、科学的手段进行管理，才能增强产品在市场中的竞争力，使企业在激烈的市场竞争中立于不败之地。（3）成本信息更准确。与传统成本计算方法相比，作业成本法将能够提供更为准确的成本信息。在作业成本法中，是按照各种产品实际消耗的与间接成本相关的作业量来分配其应该负担的间接成本。由于引起各种间接成本产生的原因是不同的，因此采用相应的分配标准，以多个分配率来分配间接成本必将能使企业的成本计算更加准确，能够提供更加正确的成本信息。价值链分析强调多角度的观点。价值链分析分为内部价值链分析和外部价值链分析，除了企业本身之外，企业的顾客、市场、供应商都会对其成本状况产生影响，因此其强调通过运用企业与顾客、供应商的关系来更进一步降低成本。如果只针对具体作业的改进带来成本的降低只能是局部的，作业成本管理在实际应用中借鉴这种思想，把供应商、顾客这种作业链的投入端和产出端也作为其分析的对象，通过对其的分析来降低成本，提高企业价值。总之，将作业成本管理和价值链分析思想相结合，能有效避免仅仅把作业成本管理当做纯粹的成本计算手段，既能体现作业成本管理成本计算准确的优点，又能使其与企业战略保持一致，为企业成本管理提供更为准确的依据。（二）作业成本管理的适用范围1生产的机械化程度高，制造费用在产品成本中占有较大比重。只有制造费用在产品成本中比重较大的企业，采用作业成本法才会较明显地改变成本信息的准确程度。而那些只发生很少制造费用的企业，采用作业成本法或是制造成本法其核算结果几乎没有差异。2产品品种繁多，产品间差异较大。由于作业成本法可以将成本在各产品中恰当分配，产品间的差异越大，其对提高产品成本信息准确性的作用也就越明显。3企业原有的成本核算系统不能满足企业需要。在企业作业意识还不深入的情况下，只有那些对现行成本核算制度感到难以满足管理需要的企业，才应考虑用这种新型成本核算方法对传统成本核车体制进行更换。4企业会计实行电算化，且电算化覆盖面广。作业成本法应用的另一个条件是企业的会计工作实行电算化，这是由什业成本法的核算特点决定的。企业只有实现了会计电算化，才能保证这种繁琐的核算过程以及迅速的信息传递顺利进行。三、作业成本管理在我国应用中存在问题及对策（一）作业成本管理在我国应用中存在问题1全面适用的条件还不成熟。从我国目前的基本国情来看，大部分企业仍是劳动密集型企业，资金密集型或技术密集型企业在全部企业中所占比重还较小。为此，我国企业整体的生产的机械化程度不高，制造费用在产品成本中占有比重不大，产品成本的结构中仍以直接人工为主。对于这种只发生很少制造费用的企业，采用作业成本法的效果并不明显。2信息管理手段落后，专业化软件缺乏。作业成本管理法的实施，需要先进的信息系统作为支撑，也离不开应用软件工具的支持。软件工具有助于完成复杂的核算任务，有助于对信息进行分析。但是国内的软件产业发展同国外相比存在着比较大的差距，还没有出现比较专业化的作业成本核算软件也是阻碍作业成本法应用的一个重要原因。3成本动因选择主观性较强。采用作业成本法必须以作业中心为基础设置责任中心，选择合适的成本动因。但成本动因的选择不可避免地带有管理者的主观随意性，从而不能从根本上克服传统成本制度下的缺陷，也不能充分发挥作业成本管理的优势。企业的价值链是由研发、采购、生产、销售等一系列价值活动组成，资源在企业整个价值链中都会有所消耗，许多企业在以一个具有竞争性的价格提供给消费者所需求的产品和劳务的同时，都在努力使价值链中所有环节上的资源耗费最小化。作业成本管理的作业链等同于价值链分析的价值链，因此可以将价值活动细分为一系列作业，结合作业成本管理，利用作业成本法准确计算出每项价值活动活动的成本和价值，从而为价值链分析提供最基本的信息基础，评估价值链各个组成部分的资源使用和耗费状况。4会计人员的素质不高，操作能力较差。要实施作业成本核算，仅仅有先进的财务系统还不够，更重要的是要有高素质的会计队伍，以保证原始数据的准确性、信息处理的高效性和适用性。作业成本管理的实施要以大量的财务数据为基础，以较高专业能力和水平的财务管理队伍为实施保障。5企业员工和高层管理者对作业成本法的理解支持不够。作业成本法的实施牵涉企业内部的方方面面，它的应用不是仅靠会计人员就能完成的工作，还需要企业员工的理解与支持，尤其需要企业领导的高度重视和积极参与。（二）作业成本管理的实施对策1不同类型的企业采取不同的成本管理方法。对于我国部分企业来说，实施作业成本管理的条件还不成熟。因此，可以选择一部分先进制造企业或其他部门作为试点，先行实施作业成本管理，取得成功经验后再逐步推广；也可以先进行作业管理和作业链分析，待时机成熟之后再进行作业成本核算，或者只在某个部门使用作业成本管理法，慢慢推向整个企业。2开发或选择合适的作业成本管理软件，积极推广会计电算化。作业成本管理需要比传统会计更丰富的信息，作业成本管理软件系统可以帮助企业建立和管理作业成本核算体系，并完成作业成本核算。会计电算化，代替了手工核算，提高会计数据处理的实效性和准确性、提高会计核算的水平和质量、减轻会计人员的劳动强度，提高经营管理水平。为此，企业拥有适合自己的作业成本管理软件对于企业运用作业成本法来说必定事半功倍。3作业成本法成本动因的选择，要结合企业的实际情况。作业成本法没有固定的框架和统一的模式，不同的企业有不同的实施目的和核算体系，针对企业的不同情况，通过以价值链为中心的作业分析确定成本动因。因此，细分生产流程，划分作业，确定成本动因，对作业链进行分析，确认不增值作业，并设法将其从组织里排除，选择重要的增值作业进行作业成本计算。对结果进行分析，要深入到每一作业，分析各环节的作业成本是否还能进一步降低，如何采取有效的手段提高作业效率，减少作业消耗，降低各个作业成本，进而降低产品总成本。进行内部价值链分析时，可以结合作业成本管理找出占企业成本比例较大的价值活动，以此确定成本管理和控制的重点环节，做到有的放矢。行业价值链分析也可以利用作业成本数据：通过作业成本法计算出行业价值链上各项价值活动的成本和价值，以此决定企业将处在行业价值链的哪个位置，也可以据此进行前向或后向整合，使企业达到降低成本的目的。进行竞争对手价值链分析可以利用作业成本法计算竞争对手价值链各环节的成本，并与企业自己的价值链成本进行比较，以明确自己的成本地位，找出自己相对的成本优势和劣势。此外，还可以应用作业成本数据进行标杆管理，确定企业在哪些方面与优秀企业存在差距，从而采取相应措施予以弥补。 4捉高会计人员素质。多年来，大多数企业对成本管理会计的管理作用认识不足，只是把会计当作一种记账、算账和报账的工具，对传统成本管理的局限性认识不够，对现代的作业成本管理也不了解。只有实务界的经营者和财会人员确认这种全新的成本计算系统确实是有效的，才能产生应用的动力。会计人员要努力学习作业成本管理法的相关知识，会计电算化，不断加强会计后续教育，提高自身的业务素质水平和分析能力，以保证原始数据的准确性、信息处理的高效性和适用性；企业也要适当对会计人员进行培训，使其更能胜任这一工作。5加大宣传力度，引起实务界和理论界的重视。大力加强对作业成本管理的介绍和宣传，普及作业成本管理知识，逐步改变人们的观念，引起理论界和企业管理当局的重视。说服管理者采用作业成本管理，对管理人员进行培训。实施作业成本管理需要大量的人力物力，更需要全体职工的大力配合，因此，在应用作业成本的过程中应该注意对员工素质的培养，取得从高层管理者到底层作业人员、从财务人员到非财务人员的一致认可。结论 价值链分析是战略管理中的一种主要分析工具，它为企业的作业成本管理提供了一种新的研究思路。本文将价值链分析引入作业成本管理，通过分析企业价值活动的影响因素，有助于企业从来源上判断其成本行为；并且通过重构企业价值链来谋求竞争中的成本优势。通过对价值链的综合分析，管理人员能够针对具体产品或服务，从宏观和微观上了解企业的成本状况和相应的竞争优势，并在这种基础上进行决策。确定各个价值链单元，可充分理解各个价值链单元和成本间的关系以及其产品间的关系，提供有价值的信息，能够通过分析暴露企业潜在的一些问题，对所有的价值活动提供成本和效益的测量，并以某种提高效率的方式来帮助缩减、增强某些价值活动，从而更有助于管理和决策。有效的价值链分析能够为企业制定战略提供全面、准确、有效的成本信息，为科学地制定战略提供依据，很大程度上促进了作业成本管理在企业中的实施。作业成本管理的逐步应用和推广为企业带来了巨大的变革。目前许多国际性的大型制造和IT企业都已实施了作业成本管理，中国的一些领先型制造企业等也在尝试开展作业成本管理，作业精简和效能提高的作用十分明显。 当然作业成本法产生于经济发达的西方国家，它所赖以存在的环境与我国企业所面临的环境大不一样，所以，目前，在我国企业全面推行作业成本管理时机还不成熟，受到一定环境的制约和影响。当前只是在个别自动化程度较高，管理较好的企业进行尝试。但是，作业管理是基于作业成本计算法发展起来的一种管理思想，所以，运用ABC、ABCM不一定要局限在形式上，可被运用于产品设计、定价、顾客获利能力分析、质量管理等诸多方面。同时，尽管作业成本计算法和作业管理形成于高新技术生产制造系统，但作为一种先进的管理思想，它们并不排斥一般企业；相反，它会带动整个企业管理思维的变革，促进企