（企业管理专业论文）电信企业内部控制研究——网通内部控制体系有效性评价.pdf

北京邮电大学硕士毕业论文 电信企业内部控制研究 网通内部控制体系有效性评价 摘要 内部控制学科体系主要包括三个方面内容：一是内部控制理论； 二是内部控制设计；三是内部控制评价。 内部控制评价是内部控制理论的重要组成部分，己成为减少会计 信息失真，加强企业风险管理的重要工具之一。随着近几年理论界、 实务界以及国家政府的关注和重视，内部控制学科取得了长足的进 展。但是，当前内部控制评价多侧重于定性分析方面的探讨，对于定 量方面的探讨还相当的缺乏。同时，由于模糊数学得到广泛应用，加 之内部控制具有模糊性和综合性等特点，因此可以尝试探讨对模糊数 学在内部控制评价方面的应用问题。 模糊数学是一门比较新的学科，其基础概念和核心部分是模糊集 合与隶属度以及隶属函数，它们是描述事物模糊关系以及应用模糊数 学方法的关键。其实，在现实生活中存在着很多并不完全确定的模糊 现象及关系，而经典数学方法不能解决，但是模糊数学就能比较好地 解决这些问题。在各种不同的模糊数学应用中模糊综合评价方法是其 中比较成型的而且效果也不错的应用例子。 本文以网通公司的内部控制评价为实际背景，从加强企业监管的 角度，构建内部控制评价指标体系，采用模糊综合评价法、层次分析 法和统计方法，对网通公司的内部控制进行定量化评价，并指出网通 公司内部控制关键问题所在。 论文内容分为六个主要部分，第一部分介绍了论文研究课题的背 景以及相关的研究方法和本文的创新所在。第二部分主要论述了内部 控制理论的发展进程，以及内部控制评价理论的概念，评价方法的优 缺点，其中包括传统评价方法及其优缺点。第三部分介绍了模糊数学 综合评价方法在内部控制评价中的应用情况及研究情况现状，分析了 现行内部控制模糊综合评价方法的优缺点。第四部分主要针对权重设 定问题，主要是层次分析法的不足、模糊评价综合算子的不足以及应 用最大隶属原则时在有些情况下会出现失真的情况进行了改进，根据 已有的变权理论进行创新，提出了基于变权的模糊评价体系。第五部 分介绍本模型的应用情况，及在网通内部的部署效果，并应用基于变 北京邮电人学硕 ：毕业论文 权的模糊评价模型对网通内部控制体系做出评价，提出改进意见。第 六部分对全文做出总结并提出可以进一步研究的内容。 关键词：内部控制模糊综合评价层次分析法模糊数学理论 北京邮电人学颁l j 毕业论文 r e s e a r c h o ni n t e r n a lc o n t o lo ft e l e c o m m u n i c a t i o n e n t e r p r i c e s e f f e c t i v i t y e s t i m a t l o no ni n t e r n a lc o n t r o l s y s t e mi nc h i n an e t c o m a bs t r a c t t h es c i e n t i f i cs y s t e mt h a tt h ei n t e r n a lc o n t r o l sm a i n l yi n c l u d e st h e c o n t e n to ft h r e er e s p e c t s ：f i r s t ，i n t e r n a lc o n t r o lt h e o r y ；s e c o n d ，t h ei n t e r n a l c o n t r o ld e s i g n ；t h i r d ，t h ei n t e r n a lc o n t r o la p p r a i s e t h ee v a l u a t i o no fi n t e r n a lc o n t r o l i st h em o s ti m p o r t a n tp a r to ft h e i n t e r n a lc o n t r o l s t h e o r y , w h i c hh a sb e c o m eas i g n i f i c a n tt o o l sf o rb o t h t h er e d u c i n go fa c c o u n t i n gi n f o r m a t i o n sd i s t o r t i o na n dt h ee n h a n c e m e n t o fe n t e r p r i s er i s km a n a g e m e n t i nr e c e n ty e a r s ，w i t ht h ec o n c e r n so ft h e c i r c l eo ft h e o r y , p r a c t i c ea n dn a t i o n a lg o v e r n m e n t ，t h ei n t e r n a lc o n t r o l s u b j e c th a sm a d ec o n s i d e r a b l ep r o g r e s s h o w e v e r , a tp r e s e n t ，i n t e r n a l c o n t r o la p p r a i s el a ym o r ep a r t i c u l a re m p h a s i so nt h er e s p e c to f q u a l i t a t i v e a n a l y s i s d i s c u s s i o nt h a no nt h e r e s p e c t o fq u a n t i t a t i v ed i s c u s s i o n m e a n w h i l e ，a sf u z z ym a t h e m a t i c si sw i d e l yu s e d ，i na d d i t i o n a l l y , i n t e r n a l c o n t r o lh a sg e t t i n gf u z z yc h a r a c t e r i s t i c ，s ow ec a l lt r yt os t u d yt h ei n t e r n a l c o n t r o lf u z z ya p p l i c a t i o ni s s u e s f u z z ym a t h e m a t i c si san e w e rd i s c i p l i n e ，t h eb a s i cc o n c e p ta n dk e y p a r to f i ti sf u z z ys e t s ，t h eu n d e rt h ej u r i s d i c t i o no fd e g r e ea n dt h eu n d e r t h ej u r i s d i c t i o no ft h ef u n c t i o n i n g ，t h e ya r et h ek e yp o i n t st od e s c r i b i n g t h ef u z z yr e l a t i o no ft h ee v e n t sa n de m p l o y i n gf u z z ym a t h e m a t i c sm e t h o d i nf a c t ，a1 0 to ff u z z yp h e n o m e n aa n dr e l a t i o n sd oe x i s ti na c t u a ll i f e ， w h i c hc o u l dn o tb es o l v e db yc l a s s i c a lm a t h e m a t i c sm e t h o d b u tf u z z y m a t h e m a t i c sc a ns o l v ep r o b l e m s1 i k et h e s ek i n d s i na l lk i n d so ff u z z y m a t h e m a t i c sa p p l i c a t i o n sw h i c ha r ee m p l o y e d ，t h ef u z z yc o m p r e h e n s i v e a p p r a i s a lm e t h o di sr e l a t i v e l ys h a p e da m o n gt h e ma n dc o u l dg e ts o m e g o o dr e s u l t si nt h er e a la p p l i e di n s t a n c e s t h i sp a p e ra tt h eb a c k g r o u n do ft h ea p p r a i s e m e n to fi n t e r n a lc o n t r o l i i i 北京邮电人学硕l ：毕业论文 i nc h i n an e i c o m ， f r o mt h ev i e w so ft h ee n f o r c e m e n to f s u p e r i n t e n d e n c eo nt h ee n t e r p r i s e sa n dt h es t r u c t u r eo ft h es y s t e mo nt h e e v a l u a t i o no fi n t e r n a lc o n t r o l ，n o to n l ym a k e saq u a n t i t a t i v ea p p r a i s e m e n t o ft h ei n t e r n a lc o n t r o ls y s t e mi nc h i n an e t c o mb u ta l s op o i n t so u tt h e k e yp r o b l e m so fi ti nt h ed o m a i no fi n t e r n a lc o n t r o l ，w h i c hu s et h ef u z z y c o m p r e h e n s i v ea p p r a i s a lm e t h o d ，a n a l y t i c a l h i e r a r c h yp r o c e s sa n d s t a t i s t i c a lm e t h o d s t h i s p a p e rc o n s i s t s o fs i x p a r t s t h e f i r s t p a r ti n t r o d u c e s t h e b a c k d r o po ft h es u b j e c t ，r e s e a r c hm e t h o d sa n dt h ei n n o v a t i o no ft h i s p a p e r t h es e c o n dp a r te x p o u n d st h ed e v e l o p m e n tp r o g r e s s e s ，t h ec o n c e p t ， t h ea d v a n t a g ea n dd i s a d v a n t a g eo ft h ei n t e r n a lc o n t r o lt h e o r y , w h i c ha l s o c o n t a i n st h et r a d i t i o n a lm e t h o d t h et h i r d p a r tl i e s o nt h ea p p l i c a t i o n c o n d i t i o n s ，p r e s e n tr e s e a r c hc o n d i t i o n s ，t h es t r o n gp o i n ta n dd e f e c t so ft h e f u z z yc o m p r e h e n s i v ea p p r a i s a lm e t h o di nt h ee v a l u a t i o no fi n t e r n a l c o n t r 0 1 t h ef o r t hp a r tp r o v i d e saf u z z y a p p r a i s a ls y s t e mb a s e do n c h a n g e a b l ew e i g h t sw h i c ha i m sa tt h ei m p r o v e m e n to ft h ed e f i c i e n c yo f t h ew e i g h t s ，m a i n l yo nt h ea n a l y t i c a lh i e r a r c h yp r o c e s s ，s y n t h e t i c a l l y o p e r a t o r s i nt h e f u z z yc o m p r e h e n s i v ea p p r a i s a lm e t h o da n ds o m e d i s t o r t i o no c c a s i o n s b yu s a g eo ft h em a x i m a lp r i n c i p l eu n d e rt h e j u r i s d i c t i o n t h ef i r hp a r td e m o n s t r a t e st h ea p p l i c a t i o no ff u z z ya p p r a i s a l s y s t e mb a s e do nc h a n g e a b l ew e i g h t sw h i c hd e p i c t sb e f o r e ，g i v e st h e r e s u l t so ft h ed e p l o y m e n t ，m a k e sr e m a r k so ni n t e r n a lc o n t r o ls y s t e m s ，a n d b r i n g sf o r w a r dt h ei m p r o v e m e n ts u g g e s t i o n si nc h i n an e t c o m t h e s i xp a r t ss u m su pa l lt h et e x t sa n dp r o p o s e st h ec o n t e n t sf o rt h ef u t u r e r e s e a r c h k e yw o r d s ：i n t e r n a lc o n t r o l ，f u z z ys y n t h e t i ce v a l u a t i o n ，a n a l y t i c h i e r a r c h yp r o c e s s ，f u z z ym a t h e m a t i c st h e o r y i v 北京邮电大学硕士毕业论文 独创性( 或创新性) 声明 本人声明所呈交的论文是本人在导师指导下进行的研究工作及取得的研究成果。尽我所 知，除了文中特别加以标注和致谢中所罗列的内容以外，论文中不包含其他人已经发表或撰 写过的研究成果，也不包含为获得北京邮电大学或其他教育机构的学位或证书而使用过的材 料与我一同工作的同志对本研究所做的任何贡献均已在论文中作了明确的说明并表示了谢 意 申请学位论文与资料若有不实之处，本人承担一切相关责任。 本人签名一兰趣日期：兰塑色赵：l 关于论文使用授权的说明 学位论文作者完全了解北京邮电大学有关保留和使用学位论文的规定，即：研究生 在校攻读学位期间论文工作的知识产权单位属北京邮电大学。学校有权保留并向国 家有关部门或机构送交论文的复印件和磁盘，允许学位论文被查阅和借阅：学校可 以公布学位论文的全部或部分内容，可以允许采用影印、缩印或其它复制手段保存、 汇编学位论文( 保密的学位论文在解密后遵守此规定) 保密论文注释：本学位论文属于保密在年解密后适用本授权书。非保密论 文注释：本学位论文不属于保密范围，适用本授权书。 本人签名： 导师签名： 北京邮电大学硕：l 毕业论文 1 1 研究背景及动机 第一章绪论 自安然、通等知名公司相继暴露出严重的管理层欺诈丑闻之后，美国上市公 司深陷信用危机，终于在2 0 0 2 年6 月，布什总统签署的萨班斯一奥克斯利法 案正式生效。该法案由美国参议院银行委员会主席萨班斯和众议院金融服务委 员会主席奥克斯利联合提出，故简称萨班斯一奥克斯利法案1 1 1 ( 下文简称萨 班斯法案) 。该法案对美国( 1 9 3 3 年证券法、( 1 9 3 4 年证券交易法【l 】作了不 少修订，其中在会计职业监管、公司治理、证券市场监管等多个方面给出了新的 规定。 萨班斯法案建立的公众公司会计监督委员会( p c a o b ) t 2 j 2 0 0 4 年3 月发布 了其第二号审计标准一与财务报表审计相关的针对财务报告的内部控制的审 计，该标准是依据c o s o 报告框架( 1 9 9 2 年，由美国c o s o 委员会( t h ec o m m i t t e e o fs p o n s o r i n go r g a n i z a t i o n ) 发布报告内部控制一整体框架( 简称c o s o 报告) ) 制定的，并得到了美国证券交易委员会( s e c ) 的认可，从应用层面反映出 c o s o 报告框架的权威性，表明c o s o 框架【2 1 已经正式成为美国上市公司内部控制 的标准。 目前，越来越多的中国企业登陆海外证券市场，而美国证券市场是其中规模 最大、最主要的。对于中国电信业而言，目前四大国有电信运营企业全部己经在 美国上市，这些企业都要受到萨班斯法案第4 0 4 条款【3 】的约束，如何完善自 身内部控制体系，以应对更为严格的证券市场监管已经迫在眉睫，成为这些企业 需要亟待解决的问题。 中国网通公司作为国内电信行业乃至国有企业的典范，必须建立起符合现代 企业管理制度并切合网通公司实际的统一化、标准化的内部控制体系；完善公司 治理结构以适应国际标准模式，树立其在国际资本市场上的良好形象，为提高公 司知名度并为海外市场拓展打下良好基础。 中国网通公司内控项目得到国家相关部委的高度重视。国资委企改局领导听 取内控组汇报，列为国资委“企业风险管理研究项目 成员单位以及国有通信企 业内控工作试点单位。另一方面，中国证监会，也提出必须加强在美上市国有企 业的监管，要求网通集团公司对执行萨班斯法案的情况进行汇报。 第l 页，共5 8 页 北京邮电大学硕j j 毕业论文 在网通公司及外部审计( 德勤) 的共同努力下，已于2 0 0 7 年初完成公司集团 下属所有省级以及海外子公司的内部控制体系的建立，并实施了初步的符合性测 试，验收通过。 虽然，对于新的内部控制体系的结构符合性已经初步通过验收，但其实效性 及其价值并未有专门的评价。本文旨在提出一种有效的方法，能够对现有部署的 系统进行定量的有效性评估，并能够明确指出当前所部署的内部控制体系中问题 所在最突出的部门( 即下文模型中提到的“因素”) ，这也是本文的创新点和研究 的意义所在。一 1 2 主要内容 本文首先对内部控制理论和内部控制评价理论做概括论述，指出内部控制理 论和内部控制评价理论的发展进程，然后对当前主要的内部控制评价方法做系统 分析，将指出其存在的问题与缺陷，并针对现有的方法所存在的问题，明确提出 具体而可行的解决办法，即运用模糊数学原理构建一套科学的内部控制模糊评价 指标体系。 运用模糊数学原理来构建内部控制模糊评价指标体系，是本文的重点。本文 将在该理论的范围内进行研究和讨论。首先，给出部分重要的模糊数学概念，这 些概念是构建内部控制模糊评价指标体系的重要理论依据。其次，给出单级模糊 评价模型和多级模糊评价模型。单级模糊评价模型是整个内部控制模糊评价指标 体系的原始计算模型，即在只有一级因素情况下，该如何计算每个因素的完成情 况；多级评价模型是在单级模型基础上发展起来的，它在实际问题上有很广泛的 应用空间，我们将在本文中使用多级评价模型，即内部控制模糊综合评价模型来 检验目前在网通公司部署的内部控制体系的执行情况。 在提出模糊评价模型的基础上，本文还将对内部控制模糊综合评价模型做深 入的分析，主要分析得出模糊评价方法的三个缺陷，即因素权重计算的过于复杂； 模糊综合评价算子的不足和使用模糊数学中最大隶属原则是可能出现失真的情 况。 在以上三个缺陷的基础上，作者将提出基于变化权重的模糊评价方法，该方 法可以有效的解决或避免以上三个问题。并且在计算得出评价值的基础上，可以 准确有效地定位到出现问题最突出地的因素( 部门或控制点) ，该因素可以说是 最大程度影响整体评价的因素，所以能够发现该因素( 部门或控制点) 中存在着 问题，有着十分重要的实际意义。 文章的最后，将使用作者提出的基于变化权重的模糊综合评价模型来对当前 网通公司的内部控制体系做出评价，基于评价结果，使用变化权重的策略以期发 第2 页，共5 8 页 北京邮电人学硕i ：毕业论文 现在网通公司内部，运营内部控制体系中内部控制实施最不理想的部门，从而发 现内部控制管理中的问题。 1 3 文章框架 本文的总体框架由图1 - 1 给出。 1 4 总述 图1 - 1 文章框架 目前，在内部控制的研究领域，主流研究是基于c o s o 框架和萨班斯法案 所实施的偏向财务、会计方面的控制；当然也有一些大型企业内部的流程控制研 究。同时，当前内部控制评价理论的主要研究还是在基于定性评价的基础上，很 少有定量的模型应用。因此，本文选择大型企业内部控制中的流程方面的控制， 重点分析和研究其内部控制的评价和改进。 第3 页，共5 8 页 北京邮 乜人学硕l 毕业论文 第二章内部控制理论研究 2 1 内部控制理论的发展进程 当今，内部控制理论已经越来越多的应用到企业中去，成为企业管理中必不 可少的一个组成部分。作为一个动态的概念，内部控制( i n t e r n a lc o n t r 0 1 ) 经历 了内部牵制、内部控制制度、内部控制结构和内部控制整体框架几个阶段 4 1 的演 变。 在2 0 世纪4 0 年代，“内部控制” 5 1 作为专用词开始出现。纵观内部控制理 论的发展，企业内部控制大致经历了三个不同的逐步深化和发展的历史阶段：第 一阶段是2 0 世纪4 0 年代的内部控制理论的创立和发展时期，这个阶段侧重于内 部牵制；第二阶段是2 0 世纪4 0 年代末至7 0 年代初的内部控制理论拓展期，这 个阶段正式提出了内部控制理论，并对其内容和控制目标进行进一步的拓展；第 三阶段是2 0 世纪8 0 年代的内部控制结构和整体框架的建设期，这个阶段对内部 控制理论进行完善，使其理论框架更具有体系性。 最早对内部控制的概念理解都基于内部牵制【6 】范畴。“内部牵制这个术语 曾指职责划分的技术方法。由于过去的很多业务是以现金作为交换媒介的，因而 欺诈的危险普遍存在。职责划分是为了通过增加操作的难度来减少任何个人挪用 公款或从事其他不法行为的潜在机会。例如：处理现金业务的人员不得解除任何 会计记录，反之亦然；负责银行对账单的人员不得同时管理现金或做帐等。柯 氏会计词典将内部牵制定义为：“以提供有效的组织和经营，并防止错误和其 他非法业务发生的业务流程设计。其主要特点是以任何个人或部门不能单独控制 任何一项或一部分业务权力的方式进行组织上的责任分工，每项业务通过正常发 挥其他个人或部门的功能进行交叉检查或交叉控制。设计有效的内部牵制以便使 各项业务能完整准确地经过规定的处理程序，而在这规定的处理程序中，内部牵 制机能永远是一个不可缺少的组成部分。 这可以说是一个比较完整和权威的关 于“内部牵制” 6 1 的定义。 美国注册会计师协会首先提出了内部控制的概念，1 9 4 9 年由其协会下属审 计程序委员会在内部控制：一种协调制度要素及其对管理当局和独立注册会计 师的重要性的专题报告中提出：“内部控制是企业所制定的旨在保护资产、保 证会计资料可靠性和准确性、提高经营效率。推动管理部门所制定的各项政策得 以贯彻执行的组织计划和相互配套的各种方法及措施。”【6 】这个概念在当时被认 第4 页，共5 8 页 北京邮电人学硕十毕业论文 为是对内部控制理论与实践的重要贡献。但由于内容过于宽泛，审计人员无法承 担对其审查的责任。为了按照公认审计准则来规范审计人员对内部控制检查和评 价的责任，在1 9 5 8 年，该委员会又将内部控制重新做出了定义，它从广义上将 内部控制划分为内部会计控制和内部管理控制。1 9 7 2 年美国审计准则委员会在 审计准则公告第1 号中再次对内部会计控制和内部管理控制进行了定义，并 首次提出了“内部会计控制环境”的概念。 1 9 8 8 年4 月，美国会计师协会发布的审计准则公告第5 5 号 7 1 ，首次以 “内部控制结构”( i n t e r n a lc o n t r o ls t r u c t u r e ) 的概念代替“内部控制”概念。 它指出：“企业的内部控制结构包括为提供取得企业特定日标的合理保证而建立 的各种政策和程序 ，包括控制环境、会计制度和控制程序。控制环境是指公司 的董事会、管理部门等有关人员对内部控制的认识、态度和行为，影响内部控制 其他方面( 控制程序和会计系统) 的效率和效果。会计系统是指对企业发生的经济 业务事项的确认、归集、分析、分类、整理、登记和报告的方法和文件。控制程 序是管理当局为了达成特定目标而采取的管理政策、程序、方法的总称。 1 9 9 2 年c o s o 发布的纲领性文件内部控制一整体框架( i n t e r n a l c o n t r o 卜i n t e g r a t e df r a m e w o r k ) 中提出了“内部控制整体框架一嘲的概念。并 指出：“内部控制是企业董事会、经理当局以及其他人员为达到财务报告的可靠 性、经营活动的效率和效果、相关法律法规的遵循等三个目标而提供合理保证的 过程。它认为内部控制整体架构主要由控制环境、风险评估、控制活动、信息 与沟通、监督五项要素构成 9 1 。这在当时被誉为是对内部控制的最完整、最科学 和最先进的解释。 2 0 0 4 年c o s 0 在原有框架的基础上进一步提出了企业风险管理一整体框架 ( e n t e r p r i s er i s km a n a g e m e n t ，简称e r m ) f l o l 。c o s o 发布企业风险管理的目的是 由于实务界存在对统一的概念性指南的需要。c o s o 希望新框架能够成为企业董 事会和管理者的一个有用工具，用来评价和提高组织的风险管理水平，并希望该 框架能够成为被各方都能接受，成为衡量企业风险管理是否有效的一个标准。 新c o s o 报告所提出的企业风险管理框架包括八项要素【l o 】：内部环境、目标 设定、事件识别、评估风险、应对风险、控制活动、信息与沟通及监督。而且认 为这八个方面是一个环环相扣的完整过程。内部环境是企业风险管理框架的基 础，为企业风险管理框架所有其他组成部分的运行提供平台和结构。企业的目标 设定是风险管理的起点，是其他步骤的驱动力量。在目标设定的前提下，企业需 要对影响目标的事项进行识别，进而对识别的事件进行风险评估，从而风险评估 驱动风险反应，并影响控制活动；信息与沟通及监督则贯穿于企业风险管理的整 个过程，并对前面的各个组成要素进行修正评价。企业风险管理不仅是一个直线 第5 页，共5 8 页 北京邮电大学硕 ：毕业论文 过程，即一个组成部分只会对下一个部分产生影响，而且是一个多元化的相互过 程，即几乎任何组成部分都能够影响其他部分。企业风险管理框架的八个组成部 分体现的是一个动态的过程，是一个有机的整体。 2 2 本文内部控制的界定及研究范围 鉴于内部控制理论的快速发展和在实际中的普遍应用，本文在网通公司海外 上市的总体发展战略背景下，以建立优秀的内部控制体系为大目标，以集团公司 管理层的需求和满足萨班斯法案为起点来实现的公司制度和流程的标准化。 因此，本文的内部控制将以萨班斯法案相关条款( 既4 0 4 条款) 为要求，以 c o s o 框架及新c o s o 框架一e r m 为研究前提和指导，并结合网通实现企业内部控制 的实例，展开相关的讨论。图2 1 描述了以建立内部控制体系核心的网通集团战 略目标。 【1 】公司制度 和流程的标准化 2 1 建立现代 企业公司治理结 构与控制环境 图2 - 1 中国网通集团战略目标 2 3 内部控制评价理论发展进程 内部控制是实现企业目标的手段，建立并维持有效的内部控制制度是管理当 局的责任。由于内部控制的重要性，投资者逐渐要求了解公司内部控制状况，在 此情况下产生了内部控制评价。 2 0 世纪7 0 年代以来，管理层对内部控制的有效性是否进行报告曾引起过广 泛的争论，在萨班斯法案颁布之前，还没有形成统一的规范。实务中仅有美 国联合存款保险局( f e d e r a ld e p o s i ti n s u r a n c ec o r p o r a t i o n ) b o 对加入保险 第6 页，共5 8 页 北京邮电人学硕卜毕业论文 的总资产超过5 亿美元的金融机构要求提供管理层内部控制有效性的报告。直至 2 0 0 2 年7 月，国会通过的萨班斯法案【l o 】才第一次对财务报告内部控制的有 效性提出了明确的要求。 旺达华莱士和托马斯怀特f 1 2 l 认为内部控制评价包括评价内部控制的充分 性，有效性，以及既定责任的完成质量。对内部控制充分性审查的目的在于查明 已建立的内部控制是否能够为高效的，经济的实现组织的目标提供合理的保证； 对内控的有效性审查的目的在于查明内部控制是否可以按既定的功能得以运行； 对既定责任完成质量审查的目标在于查明组织目标是否得以实现。 同时，内部控制系统评价【1 3 】( 下文简称评价) 一文中指出，内部控制 系统评价方法包括内部控制健全性评价、内部控制有效性评价、以及在两者基础 上的综合评价。其中健全性评价的方法包括：记述法、调查表法、和流程图表法， 在有效性测试和评价中常用的有证据检查法、穿行试验法和实地观测法，而综合 评价法是在上述评价的基础上进行总的评价。 现代内部审计学【1 4 】一文中将内部控制评价分为四个步骤，分别是：第一， 了解企业的内部控制，在这个步骤里，他们把调查表法、流程图法、以及文字表 述法作为记录技术；第二步是初步评价内部控制，包括评价内部控制的健全性与 合理性，在这个步骤并没有介绍内部控制健全性与合理性评价的方法；第三步， 符合性测试，了解内部控制的执行情况，这一阶段采用的是抽样审计中属性抽样 的方法，其采用的方法相当于评价中所指的内部控制有效性测试和评价的方 法；第四步是评价内部控制，则相当于评价【1 3 1 所指的内部控制综合评价 我国在借鉴国内外经验，结合我国国情的基础上，颁布了独立审计具体准 则第9 号一内部控制与审计风险 1 5 1 ，其中指出：“注册会计师编制审计计划时， 应当研究与评价被审计单位的内部控制。注册会计师应当对拟信赖的内部控制进 行符合性测试，据以确定对实质性测试的性质、时间和范围的影响”【1 6 l 。 新修订的会计法又对企业内部控制作了新的规定：“各单位应当建立、 健全本单位内部会计监督机制。会计法的修订为我国审计人员实施内部控制 评价，并将评价结果运用于审计当中奠定了法制基础，为我国审计事业的发展创 造了契机。 以上观点说明，在制度基础审计中，其审计的步骤为：( 1 ) 了解企业的内部 控制制度；( 2 ) 初步评估企业内部控制制度；( 3 ) 符合性测试；( 4 ) 对内部控制制 度进行评价；( 5 ) 根据评价的结果，确定实质性测试的范围、性质、时间。对企 业内部控制评审对象是指上述( 1 ) 一( 4 ) 的步骤，还是单指上述步骤( 2 ) 或步骤 ( 4 ) ，显然不同的文献有不同的论述。f 1 7 】【幅1 内部控制评审作为一个过程，它受到 内部控制了解方法及内部控制记录方法的影响，应该把了解内部控制的方法与内 第7 页，共5 8 页 北京邮i 【1 人学硕i j 毕业论文 部控制记录的方法包括在内部控制的评审方法中。因此对内部控制的评审可分为 三个过程：了解内部控制、记录对内部控制的了解和在记录内部控制基础上进行 评价内部控制。同时，如我们把内部控制评审内容分为内部控制健全性评价、内 部控制有效性评价、以及在两者基础上的综合评价这三个内容，那么，每一种内 部控制评价内容包括内部控制的了解，内部控制的记录与内部控制评价。遵循以 上的分析，内部控制健全性评审常用的方法：调查表法，流程图法，文字表述法 等。内部控制有效性评审的方法【1 9 】一般常用的方法也是以调查表记录方法为基础 的评价方法，而综合评审的方法是在两者的基础上进行总的评价，其完全依赖于 评审人员的经验判断。以上的方法可用图2 - 2 表示。 懊逝 吨鎏壅嘲 恒蔓塑墼訇 恒壹壅型笪全鳕圈e 壁卜牺垂鐾豳 恒殛蔓至受圜 图2 - 2 内部控制评审方法图 在实际的内部评审案例中，我们可以找到一些实例，其中突出的有对内部 控制若干问题的研究中提到的中国农业发展银行白银市分行的内部控制案例 【2 0 】。在中国农业发展银行内部控制稽核评价暂行办法规定：内部控制稽核评价体 系由制度建设评价、制度执行评价和制度保障评价三部分组成。内部控制稽核评 价以量化评价为主，要按有关评价项目和内容的控制风险的大小赋予一定的分 值，并根据各种不同业务及其各个环节在内部控制整体中所产生影响的程度，设 定不同的内控权重。内部控制稽核评价采用加权平均方法，按百分制计分。计分 时按三个计分层次，从第三计分层次开始，逐项打分、逐层计算，最后形成内部 控制评价总分【2 0 】。内部控制稽核评价设置四个等级，分别是“优秀”( 一级) 、“良 好”( 二级) 、“一般 ( 三级) 和“较差 ( 四级) 。具体操作时，根据被稽核评价 单位经营管理水平、内部控制制度建立健全情况、贯彻执行情况及执行效果和内 第8 页，共5 8 页 北京邮电人学硕l ：毕业论文 部控制量化评价总分，由稽核评价小组派出内部控制委员会确定其等级。稽核中 若发现被稽核评价单位存在违法和严重违规、违纪行为，或发生了经济责任事故 和案件，采取“一票否决制，将该被稽核评价单位直接认定为“较差( 四级) 。 下文将详细介绍一下前面内部评价理论中所提到的主要内部评价方法，对比 各种方法的特点指出其缺陷所在。 2 4 传统内部控制评价方法分析 2 4 1 调查表法 调查表法1 2 1 1 ，也称内部控制问卷法，是指审计人员使用内部控制调查表的形 式，向被审计单位经营管理人员或有关当事人检查了解其内部控制是否健全和完 善的一种方法。审计人员根据对被审计单位应具备的标准内部控制的理解，事先 设计出一系列有针对性的、模式化的调查表，通过被审计单位有关人员的回答， 检查其应有的各项控制措施是否存在，应该控制的关键环节是否设置，以此来判 断被审计单位内部控制系统的健全程度。其主要特点是调查范围明确，较容易了 解到内部控制制度的基本情况。其主要问题是描述和评价不准确，且不容易克服。 调查表法在健全性的评价中，对内部控制点的评价用“轻微和“严重等 词语，评审标准模糊，随意性较大1 2 2 1 。由于符合性测试是在调查表对健全性评价 的基础上进行的对内部控制执行情况的测试，因此符合性测试的效果在很大的程 度上取决于健全性评价的结果。因而调查表这种“随意性”评价影响了符合性测 试的效果，从而造成对实质性的范围、样本量确定的不准确，这样便会加大审计 风险，导致审计结论没有客观地反映实际情况。 另外，在内部控制调查表健全性评价中，各控制点的重要性是不同的。即在 内部控制中，存在着关键控制点与非关键控制点，它们对内部控制目标的作用不 同。调查表中没有对这种情况进行区分，这也必然会影响对内部控制评价的准确 性。 最后，调查表仅仅给出了对单个控制点的评价对整个内部控制的评价，调 查表并没有给出一个好的评价方式，只能依靠调查人员的经验判断。这也增加了 内部控制评价的不确定性。 以上是调查表在内部控制健全性评价中存在的问题，如将调查表法应用到内 部控制符合性评价的方面，则有如下的问题存在。对于企业制定的内部控制，百 分之百的去执行和完全不执行，在现实中是很少的。例如采购业务中发运单及时 登记入账，在具体的执行过程中虽然很少百分之百去执行，但也不可能不去执行。 现实情况可能是大部分地执行或大部分地不执行。如果量化，就是对企业的制定 第9 页，共5 8 页 北京邮电人学硕i ：毕业论文 的内部控制制度百分之多少执行。调查表中用“是”与“不是”来回答对内部控 制执行情况，显然与实际不符合。因此，调查表法评审的结果与实际是很少吻合 的。 2 4 2 文字描述法 文字描述法【2 l 堤对企业内部控制健全程度和执行情况进行书面叙述。对内部 控制进行书面叙述时，评价人员按照不同的经济业务循环编写，阐明各项工作的 负责人、经办人员以及由他们编写和记录的文件凭证等。 文字描述方式适用于内部控制程序比较简单、比较容易描述的小企业，比较 适用于记录控制环境、一般控制和实物控制方面的情况。 文字描述法的特点是可对调查对象做出比较深入具体地描述。但其缺点是有 时很难用简明易懂的语言来描述内部控制的细节，缺乏层次感和形象感，因而有 时文字表述显得比较冗赘，不利于有效的进行内部控制分析，也不利于对控制风 险评价，而且有可能遗漏内部控制系统中的重要环节。同时内部控制文字表述方 式只是提供企业内部控制的描述，它并没有给出具体如何去评价内部控制的方 法。评价人员根据其描述内部控制的内容进行评价时更多地是依据评价人员的经 验。由于它并没有提出一种可行的评审方法，其局限性是显而易见的。 2 4 3 流程图法 所谓流程图法【2 1 1 ，是指审计人员以特定的语言符号，通过绘制流程图的形式 描述被审计单位内部控制情况的一种方法。流程酬2 3 】能很清晰地反映出企业内部 控制的情况，在内部控制评价中其作用表现在：突出了控制点和关键控制点，通 过比较企业实际的内部控制流程图与标准的内部控制流程图，能够比较容易地发 现企业现存的内部控制管理中的不足。同文字描述法相比较，流程图的优点在于： 便于表达内部控制的特征和便于修改。 在描述内部控制时，对企业内部控制系统的某些弱点有时很难在流程图上明 确表示出来，这是流程图在描述内部控制上的一个缺点。在对内部控制评价方面， 它同样具有文字表法中的缺点。从本质来看，内部控制评审包括内部控制描述和 评价两个部分，流程图法与文字表述法只是解决了内部控制描述上的问题。对内 部控制的评价，它们都是把标准的内部控制与企业内部控制实际情况相比较来评 价内部控制，在评审时都是依赖于评审人员的主观判断，因此这种评审缺乏具体 的可操作性的标准。这是流程图法与文字描述法在内部控制评价上共同具有的缺 陷。 第1 0 页，共5 8 页 北京邮电人学硕i ：毕业论文 第三章内部控制模糊评价理论 3 1 内部控制模糊综合评价方法的产生 1 9 6 5 年，美国控制论专家查得( l a z a d e n ) 教授在信息与控制 ( i n f o r m a t i o na n dc o n t r 0 1 ) 杂志上发表了论文“模糊集合( f u z z ys e t s ) ，它 标志着模糊数学的诞生【2 4 】。所谓综合评价，就是要综合地考虑某一对象的多个因 素或者以多个角度着眼，对其进行的恰当的总体评价。然而很多时候，对事物的 评价一般只能用模糊语言来描述，例如“优、良、中、差，“大、中、小”或“高、 中、低等等嘲。此时，如果用经典数学方法来处理，结果难免会有所偏差。但 是，如果通过模糊数学方法来做适当处理的话，就能在相当大的程度上克服这一 问题，就能得出较为理想的综合评价结果。这就是模糊数学在事物的综合评价方 面的应用，即模糊综合评价方法。 模糊综合评价的应用范围和领域相当广泛，从最初的经济效益综合评价到后 来的生活质量评价、环境质量评价、综合国力评价，再到近些年的可持续发展评 价、科技创新能力评价等，可以说综合评价问题无处不在。模糊综合评价应用的 意义1 2 6 1 在于使模糊现象适度精确化、定性分析定量化，为我们把握和了解模糊现 象提供理论基础和实践工具，从而为解决诸多的理论问题和实际问题提供了一种 行之有效的方法和手段。针对本文第二章中阐述的传统内部控制评价方法的缺陷 和不足，我们将模糊综合评价方法引用到了内部控制评价领域。 3 2 模糊数学理论基础 下面列出一些基本的模糊数学理论，本文所有模糊数学模型的讨论都基于这 些理论。 3 2 1 模糊集，隶属函数与隶属度 设给定论域u ，所谓u 上的一个模糊( f u z z y ) 子集4 是指对于任意的x u ， 都能确定一个数心( 曲 o ，l 】，用这个数表示x 属于4 的程度映射口习 以：u 一【0 ，1 】 工t ( x ) o ，1 】 称为4 的隶属函数，常数心( x ) 叫做u 中的元素对模糊子集4 的隶属度。 第1 1 页，共5 8 页 北京邮i 【1 人学硕 ：毕业论文 隶属度是模糊数学的核心概念，现对其作进一步解释。例如，做一统计，调 查人