（会计学专业论文）增值型内部审计在我国的发展.pdf

摘要 2 l 世纪是充满挑战和机会的新世纪，多样化和多变性的环境使企业的经营 管理经历着实质性的变革。企业价值的增值成了企业管理的首要目标，它能为 所有者及利益相关者创造价值和谋取利益，是企业生存和发展的根本。内部审 计部门作为组织的一个内部职能部门，也应以这一目标为服务的宗旨，为企业 提供“增值”服务。如果不能为组织增加价值，将会被组织所改造掉。因此内 部审计的功能已从发展之初的消极的防弊纠错为主要目标，经过积极兴利阶段 已发展到以价值增值为主的阶段。可以说，目前的增值型内部审计是内部审计 发展的最新阶段，国际上关于它的理论及实务问题也尚处于研究的初级阶段。 当然在我国实行增值型内部审计也有其重要性和紧迫性。它是适应当前经济全 球化大环境的需要，是现代企业自身发展的需要，内部审计的发展与国际接轨 的需要，是内部审计自身工作的需要，同时它又是内部审计自身生存的关键。 本文选择内部审计最前沿的领域一增值型内部审计进行研究，既有理论意义 又有现实意义。 本文主要运用西方经济学理论、组织机构理论和企业经营管理学的有关理 论，综合采用理论分析法、规范法、实证法等研究方法，在阐述增值型内部审 计概念的基础上，探究了增值型内部审计的理论基础，分析其产生的由来与现 在的发展状况，从理论和实践角度分析了实行增值型内部审计的必要性和可行 性。最后联系我国实际对在我国建立和发展增值型内部审计提出了具体思路和 措施。 我国理论界对内部审计的增值功能有一些研究和探索，但是还没有对此进 行系统的研究，其比较全面的相关文献和资料也相对缺乏。本文将增值型内部 审计作为内部审计发展的一个阶段进行系统研究，并推进价值增值的思想和观 念在我国内部审计理念界和实务界进行宣传，促进增值型内部审计在中国内部 审计实践中广泛开展。最后希望自己的建议能够起到抛砖引玉的作用，以期对 我国增值型内部审计的发展有所裨益，并引起理论界对增值型内部审计问题的 关注。 关键词：价值增值内部审计增值型内部审计 a b s t r a e t a b s t r a c t t h e2 1 硝c e n t u r yi san c wc e n t u r yf l mo f c h a l l e n g e sa n do p p o r t u n i t i e s i ns u c ha d i v e r s i f i e da n dc h a n g i n ge n v i r o n m e n t , t h em a n a g e m e n to fe n t e r p r i s e se x p e r i e n c e s s u b s t a n t i a lr e v o l u t i o n s 皿l e 铡t e r p r i s ev a l u ei n c r e m e n th a sb e e nt h em o s tn u p o r t a u t t a r g e to fb u s i n e s sm a n a g e m e n t , i ti sa b l et oc r e a t et h ev a l u ef o rt h eo w n e ra n dt h e b e n e f i tc o u n t e r p a r t sa n ds e e k st h eb e n e f i t , w h i c hi sb a s i so ft h ee n t e r p r i s e ss u r v i v a l a n dd e v e l o p m e n t i n t e r n a la u d i t i n gd e p a r t m e n tt a k e st h eo r g a n i z a t i o na ni n t e r i o r f u n c t i o n a ld e p a r t m e n t s a l s os h o u l dt a k et h i sg o a l 勰t h eo b j e c t i v ew h i c hp r o v i d e s v a l u e - a d d e d f o rt h ee n t e r p r i s e i fi ti m ta b l et oi n c r e a s ev a l u e , a n dw i l lm a yb e r e f o r m e da w a yb yo r g a n i z a t i o n s o t h e 缸c t i o no fi n t e r n a la u d i th a sf r o me n o r c o r r e c t i o np a s st h r o u g he n c o u r a g i n gt h ei n t e r e s t , n o wi td e v e l o p st ot h es t a g eg i v i n g f i r s tp l a c et ov a l u ea d d e di nt h ep r i m a r i l ys t a g e n o w , v a l u e - a d d e di n t e r n a la u d i ti s t h el a t e s td e v e l o p m e n to fi n t e m a la u d i t i n t e m a t i o n a ls p e a k i n g , t h er e s e a r c ho ni t s t h e o r i e sa n dp r a c t i c a li s s u e si ss t i l lo np r e l i m i n a r ys t a g e c e r t a i n l y , t h a tp u t t i n g a d d e d - v a l u ei n t e r n a la u d i ti n t op r a c t i e , ei no u rc o u n t r ya l s oh a ss i g n i f i c a n c ea n d u r g e n c y 1 1 1 ei m p l e m e n to fv a l u e - a d d e di n t e r n a la u d i ti st h en e e do fe c o n o m i c 酉o b a l i z a t i o n , t h en e e do f d e v e l o p m e n to f m o d e r ne n t e r p r i s e , t h en e e do f c o n n e c t i o n b e t w e e nt h ei n t e r n a la u d i td e v e l o p m e n ta n di n t e r n a t i o n a l ，a n dt h en e e do f t h ei n t e r n a l a u d i to w l lw o r k a n da l s oi ti st h ek e yo fi t so w ns u r v i v a l t h i sp a p e rr e s e a r c h e st h e f r o n t i e ro fi n t e r n a la u d i t - - v a l u e - a d d e di n t e r n a la u d i t i n g , w h i c hi ss u p p o s e dt oh a v e t h e o r e t i c a la sw e l la sr e a l i s t i cs i g n i f i c a n c e ，1 1 1 i sa r t i c l em a i n l y 璐伪o r g a n i z a t i o na n dm a n a g e m e n tt h e o r y , a d o p t i n gt h e m e a l 螺o ft h et h e o r e t i c a la n a l y s i s ，s t a n d a r da n a l y s i sa n de m p i r i c a la n a l y s i s f i r s t l y , t h i st e x ts e t sf o r t ht h eb a s i cm e a n i n ga n de x p l o r e st h et h e o r e t i c a lf o u n d a t i o no f a d d e d - v a l u ei n t e r n a l a u d i t ；s e c o n d l y , i t s h o w st h en e c e s s i t ya n df e a s i b i l i t y d e v e l o p i n gr o a do ft h ea d d e d - v a l u ei n t e r n a la u d i t i no u rc o u n t r y s i n c et h e v a l u e - a d d e di n t e r n a la u d i ti san e wk i n do fi n t e r n a la u d i tt h a tw a sb r o u g h ti n t o s t u d i n gr e c e n t l y , t h er e l e v a n td a t ai sr e l a t i v e l yl a c k i n g t h et h e s i st a k ev a l u e - a d d e d i n t e r n a la u d i t 嬲ai n t e g r a t ea n ds y s t e m a t i cr e s e a r c h , i n t r o d u c i n gv a l u e - a d d e di d e at o c h i n e s ea u d i t o r s ，a n df a c i l i t a t i n gv a l u e - a d d e da u d i t i n ga p p l y i n gi nc h i n e s ei n t e r n a l a u d i tp r a c t i c ew i d e l y a tl a s t , b a s i n go nt h ep r o b l e m so f o u rr e a lc o n d i t i o n ，t h ea u t h o r g i v e ss o m es u g g e s t i o n sa b o u tc r e a t i n g a n dd e v e l o p i n ga d d e d - v a l u ei n t e r n a la u d i t ， l i a b s t r a c t w i t l lt h ep u r p o s eo fb e n e f i t i n gt h ep e r f e c t i o no fc h i n e s ev a l u e - a d d e di n t e r n a l a u d i t ，a n da r i s et h ea t t e n t i o no f t h ec h i n e s et h e o r yt ov a l u e - a d d e di n t e r n a la u d i t k e yw o r d s ：v a l u e - a d d e d i n t e r n a la u d i tv a l u e - a d d e di n t e r n a la u d i t 1 1 1 学位论文独创性声明 本人郑重声明：今所呈交的增值型内部审计在我国的发展论 文是我个人在导师指导下进行的研究工作及取得的科研成果尽我所 知，文中除了特别加以标注和致谢的地方外，论文中不包含其他人已 经发表或撰写的内容及科研成果，也不包含为获得首都经济贸易大学 或其它教育机构的学位或证书所使用过的材料 作者签名：亟：盘 日期：劫 年上月- 互日 学位论文版权使用授权书 本人完全了解首都经济贸易大学有关保留、使用学位论文的有关 规定，即：学校有权保留送交论文的复印件，允许论文被查阅、借阅 或网络索引；学校可以公布论文的全部或部分内容，可以采取影印、 缩印或其它复制手段保存论文 ( 保密的论文在解密后应遵守此规定) 作者签名：i ! 爱导师签名：7 岱。型2 日期：2 1 宣年上月坐日 1 1 研究背景及选题意义 1引言 1 9 9 9 年6 月。由1 2 0 多个国家参加的国际内部审计师协会( i i a ) 理事会通过 了新的内部审计定义：“内部审计是一种独立、客观的保证和咨询活动，其目的 是增加组织的价值和提高组织的运作效率。它通过系统化和规范化的方法，评 价和改进风险管理、控制和治理过程的效果，帮助组织实现其目标”。在此，“为 组织增加价值”第一次被列入内部审计定义，表明了内部审计的职能是站在组 织整体利益的立场上，发挥着增加组织价值和提高组织运作效率的作用。这种 增值型内部审计不是纯理论的研究结果，而是由于现代企业经营的风险加大， 企业的治理结构转交，以及企业的内部组织战略重组等原因形成的内部审计。 在西方国家，增值型内部审计的兴起已成为企业内部审计发展的重要趋势， 很多企业的内部审计部门在降低成本、增加利润的动因激励下，或者在外包压力 的驱使下，正努力地寻找各种方式来增加审计的价值。在新定义出台的前后，发 达国家的各个行业纷纷对内部审诗进行重大改造，开展增值型内部审计，积累 了较为丰富的增值审计实践经验。 我国的内部审计是在国家审计的羽翼下建立和发展起来的。1 9 8 5 年8 月颁 布的国务院关于审计工作暂行规定要求县级以上和大中型企事业单位应当 建立内部审计制度，设立内部审计机构。在各级主管部门的积极推动下，经过2 0 多年的审计实践，内部审计在严肃财经法纪，促进治理整顿，制止损失浪费等方 面作了大量工作，取得了一定的成绩。2 0 0 0 年1 月中国内部审计协会的成立，标 志着我国内部审计也走上了职业化的发展道路。随着中国加入w t o ，与此同时带 来的信息技术、经济全球化与内部组织变革，中国企业也要求内部审计进行发 展和变革，要求内部审计关注和应对企业内部和外部风险，为企业创造价值。 然而，增值型内部审计的出现毕竟还是一个新事物，无论在理论上还是在 实践中都有许多值得深入探讨和研究的问题。例如，增值型内部审计具体的概 念是什么；增值型内部审计到底是如何产生的；与一般的或叫传统的内部审计 到底有何不同；增值型内部审计在我国开展的现状如何；如何建立和发展内部 审计增值等等问题。正因为如此，笔者对增值型内部审计这个问题产生了兴趣， 对此问题进行深入的研究，希望在依据内部审计理论的基础上，分析我国内部 审计的发展现状，提出发展我国企业增值型内部审计的建议和措施。 1 i 引言 1 2 研究现状 内部审计自产生以来已有一百多年的历史，特别是近十多年来，内部审计 职业界对一系列的重大问题进行了讨论，其中包括内部控制审计、风险导向审 计、公司治理审计、风险管理审计、价值增值审计、参与式审计、战略审计等 诸多问题。这些讨论为增值型内部审计的产生作了一个很好的理论铺垫。目前 企业的目标是为了实现企业价值最大化，因而内部审计的最终目的在于增加企 业的价值。国内外对内部审计的价值增值功能作了详细的研究，现将具有代表 性的观点总结如下： ( 一) 国外研究现状 1 、g a r y m s t e m 在内部审计部门增加价值的1 5 种方法中指出了实现 价值增值的具体方法包括：让审计更富有协作性、进行自我评价、施行预防性 审计、降低外部审计成本等等。 2 、詹姆斯罗瑟在最佳实务一四个革新型审计部门的增值方法一书中 指出，尽管每个机构的具体情况不同，但是增值型的内部审计部门却具有一些 相同的特点，比如：( 1 ) 在内部审计部门的组织结构中，通常是根据业务部门的 分布情况设置的；( 2 ) 人员配备和工作环境上，增值型内部审计部门已经成为由 经验丰富的专家组成的多学科工作小组，这些专家提供一流的内部咨询服务； ( 3 ) 审计领域的风险评估方面，内部审计部门可以使用也可以不使用计算机化的 风险模型。它更重要的是与更高层次管理人员的广泛讨论，通过运用特征较强 的、合作型的方法来进行风险评估；( 4 ) 审计业务方面，传统意义上的内部审计 部门将大部分时间用于以卜5 年为个周期的、针对各种程序的符合性审计( 即 核实控制程序按计划运行) ，而增值型审计部门已大大减少或干脆不傲这类在通 常情况下回报较低的重复性工作。 3 、j a m e sr o t h 在内部审计如何增加价值一文中确定了以下四个因素， 它们将会帮助内部审计人员更好地为组织增加价值：( 1 ) 对组织的深刻了解，包 括组织文化、关键人物、竞争环境等；( 2 ) 革新的勇气，即便有些方法股东们 不认同、不期望；( 3 ) 对价值增值活动有着广泛的认识；( 4 ) 适应组织不断变革 的创造力。同时，j a m e sr o t h 提出了增值型内部审计部门的特征。 4 、1 9 8 8 年，阿尔布雷克特豪、许勒、斯托克斯接受i i a 研究基金的资助， 完成了一份名为评估内部审计部门的业绩的研究报告。该项报告提出了衡 量内部审计部门有效性的数量性标准、质量性标准和反馈性标准，并特别研究 l 引言 了影响内部审计功能发挥的组织内部环境、审计部门和内部审计人员所具备的 特质等三大类因素。 5 、二十世纪九十年代以来，内部审计成功地由消极防弊、积极兴利推进到 价值增值的新阶段。1 9 9 1 年，i i a 成立5 0 周年之际，协会在会刊内部审计师 上，发表了多篇回顾性总结性和前瞻性的文章。维克托布林克的回首5 0 年， 以其经验、知识和智慧精辟地分析了5 0 年的奋斗历程，告诉全体内部审计师要 牢牢记住：内部审计的最大客户是管理当局；内部审计最该关注的是内部控制； 人们对内部审计的满意度取决于审计结论和建议的可行性。劳伦斯索耶的内 部审计职业化和内部审计实践，科学总结了职业化的成就和实践上的进步，认 为内部审计师的注册考试制度，极大地改善了内部审计人员的形象，提高了内 部审计实践的水平，特别是在管理审计或业务审计的开展、抽样审计和各种数 量方法的现实应用、计算机审计、审计的行为问题和对企业风险因素的关注等 方面，显得尤为突出。罗杰卡罗勒斯专文研究了内部审计执业实务准则 的制定过程和内部审计准则在加强职业化建设方面的作用内部审计的未来： 特尔菲研究的研究报告认为，内部审计应当为风险防范和内部控制提供保证， 并能提供更多的咨询增值服务，以帮助组织实现目标。 ( - - ) 国内研究现状 1 、谭丽丽在增值型内部审计的十项创新中论述了武汉钢铁( 集团) 公 司将内部审计作为企业战略的重要组成部份，为企业创造价值的实际经验。主 要体现在建立预警机制跟踪投资全过程实施建设项目审计，实施风险审计等 十个方面。 2 、徐荔，凌岚在论内审价值实现途径中提出内部审计通过以下几个方 面实现为企业增值：第一、建立新型审计管理体制；第二、加强法制建设提高 执法水平，更新内部审计思维观念；第三、取得单位领导支持、被审部门支持， 处理好内审与外审、监督与服务等关系。 3 、孟建军在 论内部审计的增值目标以及实现途径中指出：企业各个部 门为了完成增值目标而努力，内部审计部门通过采取系统化、规范化的方法来 开展保证审计和咨询审计活动，在收集资料、识别并评价风险的过程中对企业 如何创造价值可能产生比企业管理层及其他职能部门更为深刻的见解，能够形 成内部审计信息，依据信息不仅可以填补漏洞，防范风险，同时也可以为企业 经营管理提供可行性增值途径。 4 、阎红玉在内部审计实现企业价值增值途径探微中首先从价值链的定 义出发，指出内部审计在经营风险较大的当代对企业价值起到很大的作用，同 i 引言 时从四个方面提出了价值增值途径：参与公司治理；促进企业改善内部控制， 从c o s 0 框架角度指出内部审计对内部控制的建设性作用；改进企业的风险管理 过程；加强保证性服务。 5 、王爱东、邹维忠在增值性审计一国外内部审计发展的主流中描述 了国外价值增值内部审计的特征，从内部审计的职能、内部审计参与企业经营 活动的方式、审计过程、审计方案的执行等几个角度阐述了价值增值审计的特 征。 6 、余玉苗、詹俊在论增值型企业内部审计的发展中结合内部审计的新 概念，探讨增值型内部审计的背景以及保证内部审计增值的具体措施和建议。 文中提出内部审计通过降低部门运作成本和提出增值性建议等活动提高企业的 市场价值。 7 、张晖在价值创造：浅议转变内部审计职能中从职能的角度对内部审 计的转型傲一定探讨。传统内部审计注重监督职能，存在一定的局限性，无法 为企业实现目标提供有效支持。在新的形势下，内部审计转变职能必须从明确 目标、加强沟通、风险评估、技术保证和业绩评价等五个方面考虑转型，同时 作者给出了实施转型的措旌。 8 、孙伟龙在增值型内部审计初探中对增值型内部审计产生的动因进行 了分析，并指出了内部审计参与价值增值的途径主要有两条：一是为组织提供 增值服务；二是减少组织损失。 上述研究大多是围绕i i a 在1 9 9 9 年6 月颁布、于2 0 0 2 年1 月1 日起施行 的内部审计执业实务准则的导言中提出的内部审计的定义展开的。其研究 内容可以概括为以下几个方面：第一，对内部审计增值功能的认识。它们对增 值型内部审计增值功能的认识基本上是一致的，内部审计可以通过评价和改进 风险管理、内部控制和公司治理的效率，协助组织实现目标达到增值的目的。 在研究中，对内部审计增值功能的认识的研究论文均采用规范研究的方法，更 多的是对关于内部审计的第五次定义的解释和对内部审计增值功能演变过程的 探讨。第二，对内部审计在公司治理中的作用的研究第三，关于内部审计在 风险管理中的职能定位的研究。 1 3 研究思路及目标 本文从对内部审计新旧定义的对比分析入手，提出增值型内部审计的概念。 同时，通过与相关概念的辨析来限定论文的研究范围和研究对象，明确了本文 4 l 引言 研究的是企业的增值型内部审计活动而不包括政府或其他机构的内部审计活 动。在明确界定了研究对象和范围的基础上通过信息假说、系统管理理论、权 变学派理论和价值链等理论来分析增值型内部审计产生的理论依据，并在此基 础上，分析总结出我国建立和开展增值型内部审计的必要性与可行性，并通过 实例介绍了我国增值型内部审计发展的现状，最后对在我国开展增值型内部审 计途径进行探讨。希望通过对这些问题的深入探讨和研究有助于我国增值型内 部审计的实施和发展。 1 4 整体框架 本文的正文共分为五个部分。第一部分为增值型内部审计的基本理论。主 要包括增值型内部审计的基本内涵和其产生的理论基础。增值型内部审计内涵 是在与传统内部审计比较的基础上提出自己的看法的。在明确了基本内涵的前 提下分析增值型内部审计的理论依据，笔者从信息假说理论，系统管理理论， 权变学派理论以及价值链理论等四个方面来阐述增值型内部审计产生的理论基 础。第二部分为在我国实行增值型内部审计的必要性及可行性。必要性分别从 以下两个角度来阐述的：一方面是从国家经济建设需要，与国际接轨和企业发 展等方面来考虑。另一方面是从审计事业发展角度分析了增值型内部审计是审 计工作自身的需要，是审计国际化发展的需要，是审计职能体现的内在需要， 是审计质量提高的需要等方面来看。可行性主要从审计地位的提高和技术的保 障两方面论述的。第四部分在以武汉钢铁和广发证券的增值型内部审计为实例 的基础上说明了我国增值型内部审计的开展现状，并阐述了我国增值型内部审 计目前存在的问题。第五部分为在我国实行增值型内部审计的建议和设想。作 为文章的最后一部分，也是本文的核心所在。笔者提出一些在我国实行内部审 计增值的途径，如创造内部审计增值条件，内部审计与企业经营活动之间的相 互渗透，强化内部审计成果应用等方法。 1 5 研究创新及不足 本文的主要创新点在于文章的最后一部分，笔者对推进我国增值型内部审 计提出了一些建设性的意见和设想。当然，由于本人学识有限，只能看到问题 的表面，加之国内对这方面的研究较少，而国外的资料收集难度也较大，对国 外内部审计开展情况未加以阐述，所提出的对策和建议也多是站在理论的角度 _ _ _ - _ _ _ - _ 。_ - _ _ _ _ 。_ _ _ _ _ _ _ _ _ _ _ _ - _ _ 。_ _ - 。- 。- - _ _ 。_ _ - 。- 。_ _ 。1 。_ _ _ 1 。1 来考虑，是否具有实际操作性还有待于实践的检验。今后，笔者会加强这方面 的学习和研究，以期能够更加全面的考虑和分析增值型内部审计的相关问题。 6 2 内部审计增值阶段增值型内部审计 2 1增值型内部审计的基本内涵 1 9 9 9 年6 月，由1 2 0 多个国家参加的国际内部审计协会( i i a ) 理事会通过 了新的内部审计的定义，即“内部审计是一种独立、客观的保证和咨询活动， 其目的是增加组织的价值和改善组织的经营。它通过系统、规范的方法评价和 改善组织的风险管理、控制和治理过程的有效性，帮助组织实现其目标。”而 i i h l 9 9 0 年在发布的内部审计师职责说明书中则将内部审计定义为：组织内 部为检查和评价其活动和为本组织服务所建立的一种独立评价活动，以协助本 组织成员有效地履行自己的职责。 由这一转变可以看出当代内部审计正从传统的财务型内部审计向增值型内 部审计发展。增值型内部审计于2 0 世纪9 0 年代末正式提出，是一种强调通过 开展审计活动为组织创造价值的新型内部审计。它并不是一种新生的审计类型， 只是内部审计发展的一个新阶段，是对以前财务审计、管理审计业务的继承和 发展。 增值型内部审计与传统内部审计有很大区别，主要表现在以下几个方面： 1 审计理念发生了根本变化：增值型内部审计以发现问题并解决问题为审 计理念，它要促使和帮助解决问题，提出相应建议并采取措施，防止问题再发 生。而传统的内部审计一直以来只是擅长发现问题，他们把发现的问题汇报给 相应的部门，审计工作便结束了。 2 强调了价值增值的观念：过去传统的内部审计不注重为组织增加价值， 它开展的许多活动相对于组织来讲是不增值，或者虽然增值，但由于所耗费的 资源和成本大于增值所带来的价值，所以从整体上来说是不增值的。而增值型 内部审计全面转变审计观念，关注的焦点就是通过识别、防范、降低组织风险 并提供评价、鉴证等服务增加组织价值，为组织增加价值也就成了内部审计自 身存在的价值。 3 将传统内部审计目标“帮助组织成员有效履行责任”改变为“帮助组织 实现目标”。这里表明了增值型内部审计的总体服务范围包括整个组织，涉及所 有人员、董事会及其审计委员会、股东以及其他利益相关者。从表明上看这里 的变化是微妙的，但却是非常重要的。我们所关注的焦点从微观层次( 帮助组 织个体成员) 转向宏观层次( 帮助整个组织) 。这就是说，我们不仅仅是看日常 7 2 内部审计增值阶段增值型内部审计 经营的具体细节，而且还关注机构的战略方向，能够有的放矢时向管理部门提 出战略建议，同时规划我们自己的业务、协助管理部门达到他们期望的目标而 不仅仅是评估已经存在的事物。 4 审计业务范围扩大。增值型内部审计在传统的内部审计工作范围的基础 上，将其业务范围扩展到风险管理、公司治理及内部控制等领域，其中“风险 管理”指管理当局组织实施的风险管理；“内部控制”是指管理当局、董事会的 次级委员会及其他各方进行的旨在加强风险管理、增加目标的可能性行为。总 之，凡是能为组织增加价值的鉴证和咨询活动，内部审计都积极地开展。 5 审计服务对象扩大关于内部审计的服务对象的界定，理论上和实务中有 若干种见解。在2 0 世纪7 0 ：f 代末8 0 年代初，内部审计被认为是“管理者的耳目” ( l a r r ys a w y e r 于1 9 7 3 年提出) 。这是因为，内部审计人员要针对企业需要，来审 查企业的经营情况，并就有关情况向管理者提出建议。这说明当时内部审计的 主要服务对象是管理者。后来，随着建立审计委员会的呼声和实践的高涨，内 部审计又被称为“审计委员会的耳目”。 1 9 9 9 年i i a 第6 1 届年会对内部审计做出的全新定义提升了内部审计在组织中 的地位，也扩展了内部审计的服务对象。新定义将内部审计工作的范围扩展到 整个组织，由此我们可推断出，增值型内部审计的服务对象是所有的相关利益 主体，其中的重要客户包括企业的高级管理人员、经营管理人员、审计委员会 和董事会。2 0 0 2 年由前安达信和法国内部审计师协会就世界内部审计状况所做 的调查表明，有7 6 的企业将内部审计视作企业的管理顾问，其中，3 4 的企业 认为内部审计工作具有管理和管理咨询的职能；内部业务审计的重点以与财务 有关的业务事项的审计为主，按重要程度捧列的业务顺序依次是：财务管理、 采购管理、信息系统、市场营销、不正当行为的发现、人事管理、生产管理、 质量管理、环境保护等。从这个意义上讲，内部审计的客户包括了所有的相关 利益主体，其中组织内部的相关利益主体有：企业内部所有被审计者、高层管 理者、审计委员会；外部的相关利益主体有：供应商、顾客、投资者、外部审 计师以及企业外部的管制者。 目前我国对增值型内部审计的概念还是处于大讨论的阶段，审计学冥和法 学界尚未对增值型内部审计形成一个权威、明确的定义。没有法律的规范性的 描述，也没有统一的说法，只是理论界人士站在各个角度的一些探索性的观点。 笔者在总结以上特征基础上的同时提出自己的看法，认为增值型内部审计是以 科学发展观为指导，通过客观、独立的专业化鉴证和咨询活动，向企业提供风 险管理、内部控制以及公司治理等相关咨询服务，并将内部审计成果转化为生 2 内部审计增值阶段一增值型内部审计 产力以实现企业价值最大化。简单地说，它就是以强调通过开展审计活动为组 织创造价值的新型内部审计 增值型内部审计的特点是通过不断创新，发掘企业所有员工的创造力，持 续改善内部审计的服务质量，以增加价值为中心，以合理的内部审计治理结构 和特殊的内部审计资源为基础，通过内部审计服务增加企业的价值。它以是否 增加企业价值为衡量增值型内部审计业绩的总指标。 内部审计总的增值目标就是帮助组织完善治理，改进经营，实现增值，有 效达成目标内部审计职能部门作为一个管理部门，并不直接为企业创造价值， 但它的目标和企业的整体目标是一致的，它通过为企业提供独立、客观的保证 与咨询活动，即通过系统的、规范的方法参与治理、风险和遵循的整合，评价 企业的治理、风险管理与遵循等过程中的效果，为企业提供有价值的经营管理 信息和建议，促进其它部门和整个企业有效运作，帮助企业顺利达成目标，间 接地为企业增加价值。 2 2 增值型内部审计产生的理论基础 增值型内部审计是一种增值活动，它作为内部审计的发展方向，不但在实 践中得以检验，而且经济学理论和企业管理理论也为其提供了坚实的理论基础。 2 2 1 信息假说理论 在市场经济条件下，经济信息本身是稀缺资源，获得信息资源意味着收益， 同时必须支付一定的成本。所谓信息假说就是审计活动使信息可靠，保证决策 者的正确决策，可以说，无论是内部审计还是外部审计，均是提供保证性的信 息。但是从信息的种类和提供信息的成本收益方面进行分析内部审计更能提供 增值型服务。 从信息种类来说，内部审计根植予企业内部，除了一些对外公布的资料， 拥有更多的内部信息，尤其是其中的隐性信息，能提高监督及增值服务的效率。 另外企业内部审计部门不仅仅提出解决方案，而是要对闯题的出现以及防范问 题的再次出现做出综合的解决措施，提高企业的持续经营能力和创造能力。 从信息的披露成本的角度来看，内部审计则更为有利。如果由外部审计来 承担一些咨询服务等，在一定程度上会导致企业信息的流失，会产生披露成本。 总之，内部审计作为公司治理结构的组成部分不仅熟悉本公司的管理政策、 业务程序、经营活动和人事状况，了解企业的组织文化、业务过程和风险控制 9 ! 塑翌! 丛望堕堕垦= 二望篁型塑塑里笪 方面的特点，更好地提供符合管理当局长期战略的咨询服务，而且能保证在提 供增值服务的同时企业内部的信息不被泄漏。 2 2 2 系统管理理论 系统管理理论是由卡颠特( f e k a s t ) 、罗森茨威克( j e g o s e n z w e i g ) 和 约翰逊限a j o h n s o n ) 等美国管理学家在一般系统论的基础上建立起来。它是 应用系统理论的范畴、原理，全面分析和研究企业和其他组织的管理活动和管 理过程，重视对组织结构和模式的分析，并建立起系统模型以便于分析。系统 管理理论认为，组织是由人们建立起来的，相互联系并且共同工作着的要素所 构成的系统。它的理论要点有： 1 企业是由人、物资、机器和其它资源在一定的目标下组成的一体化系统， 它的成长和发展同时受到这些组成要素的影响。在这些要素的相互关系中，人 是主体，其它要素则是被动的。 2 企业是一个由许多子系统组成的开放的社会技术系统。企业内部的予系 统主要包括：( 1 ) 目标和准则子系统；( 2 ) 技术子系统；( 3 ) 社会心理子系统； ( 4 ) 组织结构子系统；( 5 ) 外界因素子系统。 3 运用系统观点来考察管理的基本职能，可以提高组织的整体效率，使管 理人员不至于只重视某些与自己有关的特殊职能而忽视了大目标，也不至于忽 视自己在组织中的地位与作用。 我们知道，企业内部各机构如利润中心、投资中心、成本中心等部门都 有自己的特殊职能，但是他们如果相互割裂开来，有可能做出损害其他部门的 行为，对整个企业也有可能不是有利的。同样，内部审计部门也如此。根据该 理论，组织内部存在诸多的部门，企业内部各机构只有在目标一致，相互了解， 最终才能使企业实现目标然而，他们之间的合作无疑是对组织最有利的，合 作的基础是信息的沟通。而内部审计机构正是担负着在企业内部实现信息沟通 的重要角色，但同时它也扮演着监督的角色。即一方面，它本身是组织的普通 机构之一，通过其工作使各机构了解组织其他机构，了解组织的运作。另一方 面，它的工作却是要检查评价别的机构的工作。可以设想，如果内审与剔的内 部机构目标不一致，不是增加企业价值，就很难与别的部门谈得上真正意义上 的合作，也就不能消除企业内部各部门的信息不对称，从而进行充分的合作， 达到总体的最优。 1 0 2 内部审计增值阶段增值型内部审计 2 2 3 权变学派理论 权变管理理论是2 0 世纪7 0 年代在美国形成的一种管理理论。这一理论的 核心就是力图研究组织的各子系统内部和各子系统之间的相互联系，以及组织 和它所处的环境之间的联系，并确定各种变数的关系类型和结构类型。它强调 在管理中要根据组织所处的内外部条件随机应变，针对不同的具体条件寻求不 同的最合适的管理模式、方案或方法。企业的外部环境可以分为两种；一种是 由社会、技术、经济和政治、法律等所组成；另一种是由供应者、顾客、竞争 者、雇员、股东等组成。企业的内部环境基本上是正式组织系统，它的各个变 量与外部环境各变量之间是相互关联的。我们可以把增值型内部审计机构看作 是企业的一个子系统，它的目标是增加价值，那它如何才能增加价值呢? 众所周 知，内部审计依据自身在组织中的特殊地位和职责，能不断地掌握企业内部的 情况，但它必须以增加价值为目标，才会同时关注外部环境，把内部各变量与 外部环境各变量联系起来。其机构人员会结合企业外部的情况，研究更合适的 方案和方法来追求价值的增加。 企业处于不断变化的环境中，自身也在不断的发展中，因此内部审计的增 值方法也是在不断的实践和探索中。增值型内部审计要在传统的审计各方面创 新，要为组织开药方，这就首先需要思维性权变，内部审计人员必须思路广阔， 审时度势，方能在权变中取得主动权。其次，它还必须了解组织的环境，把一 个组织看作是社会系统中的分系统，使组织在各方面的活动都适应外部环境的 要求，并根据不同的具体条件，采取相应的组织结构、领导方式、管理机制， 才能最终实现增值目标。正如美国尼布拉加斯大学教授卢桑斯( f l u t h a n s ) 在 1 9 7 6 年出版的管理导论：一种权变学一书中指出的：环境变量与管理变量 之间的函数关系就是权变关系，这是权变管理理论的核心内容。那么，增值型 内部审计就是一个促使企业随环境不断变革的，持续改进的子系统，是适应现 代企业权交管理理论的最具有生机和活力的组织机构。 2 2 4 价值链理论 价值链的名称最初是由美国哈佛大学商学院教授迈克尔波特于1 9 8 5 年在 其所著竞争优势中提出的。简单地说，价值链就是企业为所有与之相关的 利益相关者创造和传递价值所进行的一系列的经济活动的总称。具体来讲，企 业内部活动按其对价值增值作用的大小可以分为两类：其一，价值链的基本活 动，是涉及产品的物质创造及其销售、转移给买方和售后服务的活动；其二， 2 内部审计增值阶段一增值型内部审计 辅助性的活动。具体来讲，它是包括采购、技术开发、人力资源管理和企业基 础设旌等四个方面的活动。 价值链管理的核心思想在于分清企业内部的各项活动，并不是每一项活动 对企业创造价值、建立竞争优势都起作用，能否建立竞争优势的关键在于能否 在其中某一个价值创造关键环节取得决定性的优势。但是企业能否战胜风险、 创造价值的关键更多的是各个环节的协同作用，只有协同才能保证垄断优势的 持久存在。 一般情况下，企业的价值是以利润或者现金折现价值为载体，尽管它必须 通过实体经营创造出来，但是必须注意的是现代衡量价值的标准已经发生了改 变。现在的价值更多注重决策的增值。生产的过程几乎每一个企业都能够完成， 但是决策的正确性却成为企业面对变化环境的挑战。为了保证决策的准确性， 企业更多注重的是信息，信息是保证决策正确的根基。而内部审计正好是适应 组织环境变化和管理任务变化中，提供准确的信息，实现组织增值、提高组织 运作效率、培养竞争优势的一种机制。企业在日常经营中与外部环境之间以及 企业内部的各个环节之闻都在不断进行着信息的交换。保证精确的信息并应用 于企业决策成为内部审计的职责，可以说所有的交换信息都包括了内部审计的 监控和努力以及对企业价值增值所作的贡献。例如企业内部审计部门可以凭借 对企业的熟悉向外部提供保证性的信息，可以为企业营造良好的经营环境，保 证企业抵御外来风险以及影响外部评价者对企业的态度企业内部的信息交换 不仅代表各个环节之间的信息流向，同时也代表着增值环节之间的增值衔接。 内部审计部门就是为了保证内部增值环节之间的沟通。企业内部的每一个增值 环节，不仅是内部审计部门监督的对象，同时也是内部审计提供企业价值增值 服务的对象。内部审计活动已经深入到企业的各个环节之问，成为企业经营和 战略决策不可缺少的环节。 1 2 3 我国实行增值型内部审计的必要性及可行性分析 3 1 实行增值型内部审计的必要性 3 1 1 适应经济全球化大环境的需要 2 0 世纪后1 0 年，科学技术飞速发展，信息技术给全世界的经济带来最为广 泛的影响。信息时代的特征是对及时、相关、可靠信息的大量需求。创造、获 取、汇总和利用有效信息能使企业在竞争中取得优势。然而信息技术的发展给 人们带来利益的同时，也带来了以前无法预见的经营风险。因此，在瞬息万变 的信息时代中，管理当局一方面要求内部审计提供和“过滤出”相对可靠、有 价值的信息，另一方面又迫切要求内部审计进行变革，对不确定性带来的风险 进行评估和保证，并对如何应对风险提出建议，以为企业增值。 经济全球化下，各国经济已被推向国际市场，同样我国各类经营主体面临 世界经济这个大舞台，促使内部审计也必须放开眼界，适时吸收各国内部审计 工作的先进理念和成功做法，以提高我国经营主体市场竞争水平和运营能力。 3 1 2 适应现代企业自身发展的需要 当前我国经济已进入跨越式发展新阶段，经济总量不断扩大，效益水平持 续增长。现代企业是经济发展的基本细胞，是创造价值、提供财富的主要源头， 始终围绕市场变化调整生产经营结构，要求内部审计也要跟上企业的发展变化、 丰富其工作内容，助推企业发展实现新突破。我们知道，内部审计不仅要发现、 分析和解决日常经营活动的监控问题，而且还肩负着帮助公司决策层和管理层 评估战略，改进营销方法，最终提高公司整体赢利能力的重任。新的内部审计 的目标就是在于协助组织成员增加企业价值和提高组织运作效率，帮助组织实 现目标。可见，对内部审计的定位具有与企业目标的一致性。通过对管理领域 的审计控制，及时纠正管理中的偏差，提出富有建设性的建议，可促进管理创 新，最大限度的为增加企业经济价值服务。因此，实施增值型内部审计是企业 自身发展的需要。 3 我国实行增值型内部审计的必要性及可行性分析 3 1 3 适应公司治理结构转变的需要 西方国家为了促进竞争提高经济活力而实行的放松管制运动和随之而来的 企业兼并浪潮对企业的治理结构产生重大的影响，出现了例如机构投资者放弃 消极投资开始参与企业的治理，管理层的薪水补偿计划，董事会职能和结构的 变化以及员工人力资本的激励等新兴的公司治理方式。作为企业内部的评价机 制，如何对企业治理方式提供有效的指引就成了内部审计必须解决的问题之一。 这也要求内部审计应评价和帮助企业改进“治理程序”，企业的治理结构更好地 实现增加企业价值的目标服务。 3 1 4 防范和控制企业经营风险的需要 因为技术变革速度的加快，产品生命周期缩短，经济国际化程度又进一步 加深，导致企业之间的竞争加剧；企业经营业绩的波动扩大；企业实行多样化 经营，进入了众多以前未涉足的领域；实施国