税务代理实务·许明核心考点班·第十二章.doc

第十二章 所得税纳税审核代理实务P297本章属于重中之重章节，题目类型以综合题兼顾简答或选择题，是历年考试中占分值最高的一章。年份单选题多选题简答题综合题分值200920202008268162007621272010年度教材变化较大，主要审核的内容按照企业所得税法及实施条例进行了大量的修订。综合题出题思路类似开篇导读所属综合题类型的第一种，考核的内容应当是2009年度的所得税汇算清缴审核。有关税收制度在第八章已做详细讲解。本章可以通读两遍，掌握一些出题的思路。 从历年的考题分析，本章分值变化比较频繁，最高的是2006年达到44分之多，最少的是2003年只有6分。分值的变化主要看考核的是所得税纳税申报题还是纳税审核题。涉及所得税汇算清缴审核的年度分值高。2009年度综合题第二题考核税务师事务所对某企业2008年度所得税汇算清缴鉴证业务。预计2010年分值不会低于20分。本章重点在第一节：（1）年度收入总额的审核；（2）税前准予扣除项目和标准的审核；（3）应纳税所得额的审核；（4）清算所得的审核（全面修订）。第二节：（1）工资薪金收入的审核；（2）劳务报酬审核；（3）捐赠扣除审核要点。教材主要变化：（1）P302305：对工资及“三项费用”的审核全面修订，特别是增加了工资合理性的判断条件、计算“三项费用”扣除限额的工资薪金的范围、福利费列支范围和扣除要求，值得关注。（2）P309第一段和第二段：新增缩短年限法和加速折旧法固定资产的条件和要求（要结合第八章讲述的内容理解和掌握）（3）P309倒数第一段和P310第6行：增加了双倍余额递减法和年数总和法的计算公式，应当认真掌握计算公式。2010年度很可能会考核固定资产折旧方法会计处理和税务处理的差异。（4）P313：对（6）坏账损失的审核全面修订。但该部分内容只需要掌握第八章讲述的“资产减值损失”的调整方法即可。这部分内容可以不看。（5）P313：（7）技术开发费的审核要点，根据国税发【2008】116号文件全面修订。应当仔细掌握，备课考客观题和综合题。（6）P315第二段和第三段：根据财税【2009】27号文件对补充养老保险和补充医疗保险的新政策进行补充，应当学习掌握。（7）P315：2.销售费用，根据手续费及佣金和广告宣传费的新政策进行修订。这部分内容应当会成为2010年度的重点，注意结合第八章的讲述及例题掌握。（8）P317第12行-22行：根据国税函【2009】342号文件规定，对投资者未到位资金负担的利息不得扣除的规定进行了补充，应当结合第八章“财务费用”讲述内容和例题把握。（9）P323：（八）清算所得的审核要点：根据财税【2009】60号文件进行修订。要求记住公式，可以考单项选择题。（10）P325【例12-4】、P327【例12-5】、P329【例12-8】：进行了修订，调整了免征额。第一节 企业所得税纳税审核代理实务P297本节极为重要，但只看本教材是不行的，因为本章只是提供了一些解题思路，详细的税收政策基本上没有提及，应当认真结合税法二及第八章讲述的税收政策，仔细研读，多花费些时间。一、收入总额的审核将教材通读一遍即可，主要结合第八章学习我给大家总结的内容。二、税前扣除项目的审核P301（一）主营业务成本的审核1.材料费用的审核【提示】（1）注意学会加权平均法、先进先出法的计算方法；（2）学会计划成本法下“材料成本差异率”的计算公式。 材料成本差异率=（月初材料成本差异额+当月增加的差异额）/（月初材料的计划成本+当月增加的材料的计划成本）注意：根据公式复算时，一定要按月复算，不要按季度或年复算。【例案例分析题】某企业12月份“原材料钢材”明细账及其“材料成本差异”明细账如下，请计算该企业材料成本差异的结转是否准确，如果不准确，重新计算材料成本差异率并进行账务调整。（检查人员按1:3:6的比例将成本调整额在在产品、库存产品和已销产品成本之间进行分配。）原材料钢材明细账计量单位：吨2008年凭证号摘要借（收入）方贷（发出）方余 额数量单价金额数量单价金额数量单价金额12月1日期初结存820001600012月5日6本月购进1020002000012月31日203本月领用15200030000320006000材料成本差异明细账2008年凭证号摘 要借 方贷 方借或贷余 额12月1日期初结存借20012月5日6本月购进22012月31日203本月领用330借90【解析】看到这样的题目不要紧张，其实很简单。上述表格只是提供需要的数据而已，与文字表述没有区别。（1）12月份材料成本差异率(200+220)/（16000+20000）1001.17 12月份应结转材料成本差异=12月份领用材料的计划成本300001.17351（元）会计上实际结转330，少结转超支差，相当于虚增会计利润，应当予以冲回。 （2）12月份少结转材料成本差异35133021（元） 应按比例分配法分配到各环节： 在产品应负担差异211/102.1（元） 产成品应负担差异213/106.3（元） 已销产品应负担差异216/1012.6（元） 借：生产成本 2.1库存商品 6.3本年利润或以前年度损益调整 12.6 贷：材料成本差异 212.低值易耗品的审核（考核的不多，了解一下）3.包装物的审核（不看，应当按第八章学习包装物押金的处理）4.材料盘盈、盘亏的审核P302盘盈的材料应当按企业所得税法实施条例第22条规定作为其他收入缴纳企业所得税。主要看企业的会计处理企业在财产清查中盘盈的存货，根据“存货盘存报告单”所列金额，编制会计分录如下：借：原材料等贷：待处理财产损溢待处理流动资产损溢盘盈的存货，通常是由企业日常收发计量或计算上的差错所造成的，其盘盈的存货，可冲减管理费用，按规定手续报经批准后，会计分录如下： 借：待处理财产损溢待处理流动资产损溢贷：管理费用税务处理：由于企业已经在会计上冲减管理费用，实际上相当于增加了企业的会计利润，因此，不需要进行纳税调整。如果企业计入“资本公积”等科目的，则必须纳税调增当期应纳税所得额缴纳企业所得税。5.工资及福利费用的审核P302（1）工资薪金费用是每年都要考核的内容，需要掌握。注意：国有企业发放的工资薪金不得超过政府部门规定的标准。国税函【2009】3号（2）作为计算“三项费用”扣除限额的计算基数不能包括：职工福利费、职工教育经费、工会经费、养老保险费、医疗保险费、失业保险费、工伤保险费、生育保险费等社会保险费和住房公积金。【例案例分析题】甲企业2009年度“应付职工薪酬”科目借方和贷方金额均为300万元，其中，工资200万元，福利费28万元，教育经费5万元，工会经费4万元，住房公积金20万元，奖金10万元，年终加薪12万元，基本养老保险21万元。计算三项费用扣除限额的计算基数=300-28福利费-5教育经费-4工会经费-20住房公积金-21基本养老保险=222万元7.产品制造成本的审核P307了解第2行：所谓在产品成本计算就是采用一定的方法将全部生产费用在在产品和完工产品之间进行分配，从而确定在产品成本。目前，常采用的几种分配方法是：不计算在产品成本法；按年初数固定计算在产品成本法；在产品按所耗原材料费用计价法；约当产量比例法；在产品成本按完工产品成本计算法；在产品按定额成本计价法和定额比例法。（二）期间费用及支出的审核P3081.管理费用的审核（1）固定资产折旧费的审核 【提示】结合税法二P22-23，掌握如下有关政策1）固定资产的计税基础的确定2）固定资产的折旧范围注意：会计与税法折旧范围不同：第一，房屋建筑物以外未使用的固定资产，会计上可以提取折旧，税收上不允许扣除第二，与经营活动无关的固定资产，会计上可以提取折旧，税收上不允许扣除。3）固定资产折旧的计提方法【提示】要求掌握双倍余额递减法和年数总和法计算折旧的公式。【例案例分析题】某企业2008年12月15日购入一项固定资产并于当月投入使用。该固定资产原价为505万元，预计使用年限为5年，预计净残值为5万元，会计上按双倍余额递减法计提折旧。根据税法规定，该固定资产只能采取直线法折旧，且折旧年限不得低于10年。请说明20092014年度应当纳税调整的折旧额。 【解析】会计上的年折旧率=2/5=40%A、第1年 （2009年）会计折旧=50540%=202万元税收折旧=（505-5）/10=50万元应当纳税调增=202-50=152万元B、第2年：2010年会计折旧=（505-202）40%= 121.2万元税收折旧=50万元纳税调增=121.2-50=71.2万元C、第3年（2011）会计折旧=（303-121.2）40%= 72.72万元税收折旧=50万元 纳税调增=72.72-50=22.72万元D、第4年和第5年（2012-2013）会计折旧=（181.8-72.72-5）/2=52.04万元税收折旧=50万元每年纳税调增=52.04-50=2.04万元E、第6年（2014）会计折旧=0万元税收折旧=50万元纳税调减=50万元以后年度依此类推。前5年纳税调增合计=152+71.2+22.72+2.042=250万元后5年纳税调减合计=505=250万元第二，会计折旧大于税收折旧的，差额应当纳税调增；而当会计折旧小于税收折旧时，差额可以纳税调减。根据国税函【2008】1081号文件附表九填报说明。4）固定资产折旧年限的变化（2）固定资产修理费的审核P312 【提示】固定资产修理费用列支注意的问题： 预提的修理费用，应调增计税所得额，但以后年度实际发生时允许做相反的调整。 2008年底，“预提费用预提修理费”余额100万元。 借：管理费用修理费100 贷：预提费用预提修理费 100 则应调增2008年度应税所得额100万元。 2009年6月，该企业支付汽车、设备修理费共30万元， 借：预提费用预提修理费 30 贷：银行存款 30 则应调减2009年度应税所得额30万元。（3）无形资产摊销的审核要点P312掌握无形资产摊销年限的规定：A原则上不短于10年摊销。B接受投资或受让的无形资产按法律规定与合同约定的有效期限孰短的原则摊销。（4）开办费摊销的审核P312【提示】国税函【2009】98号：开（筹）办费，企业可以选择下列方法之一扣除：A在开始经营之日的当年一次性扣除B也可以按照新税法有关长期待摊费用的处理规定处理，即从发生的次月起不短于3年摊销扣除。但一经选定，不得改变。企业在新税法实施以前年度的未摊销完的开办费，也可根据上述规定处理。（5）业务招待费的审核P313（7）技术开发费的审核要点P313看好教材，结合第八章的讲述学习政策。（9）补充养老保险费、补充医疗保险费的审核要点P314掌握扣除比例。分别不超过工资总额的5%。2.销售费用的审核P315特别注意销售费用中列支的广告宣传费、手续费及佣金等项目的政策调整。结合教材与第八章的讲述掌握，记住广告宣传费和手续费及佣金的扣除比例。再次强调，支付给单位的手续费及佣金必须通过银行转帐方式支付，否则不得扣除。3.财务费用的审核P317掌握投资者未到位资金负担利息不得扣除的计算公式，并结合第八章的例题认真学习。4.营业外支出的审核P317（1）结合第八章学习公益性捐赠的扣除办法（2）财产损失按规定需要报批扣除的，在没有被批准前不得税前扣除。注意资产损失税前扣除办法的变化。A资产损失报批时间：年度终了后的45日内B纳税人按规定的时间报批有困难的，可以向主管税务机关申请延期报批，但在延期内经税务机关批准扣除的资产损失必须回到损失所属年度扣除，不得改变资产损失的所属年度。C除下列资产损失不需要报批外，其他资产损失必须经税务机关批准后才能扣除：第一.销售、转让、变卖资产的损失不需要报批第二.达到或超过使用年限（企业所得税法实施条例规定的使用年限）正常报废的固定资产损失不需要报批，提前报废必须报批第三.存货发生的正常损耗不需要报批，非正常损失必须报批。第四.达到或超过使用年限正常死亡的生产性生物资产的损失不需要报批，提前死亡的必须报批。果树：不得低于10年。奶牛：不得低于3年第五.企业通过证券交易所、股票、基金、银行间市场买卖债券、金融衍生产品等进行投资发生的投资损失不需要报批。D下列情况必须出具税务师事务所的鉴证报告：第一.单项或批量资产损失占同类资产的比例达到10%以上的第二.因申报扣除损失导致减少应纳税所得额或增加亏损达到10%以上的第三.申报扣除的资产损失金额达到10万元以上的。E超过3年的应收未收款可以向税务机关报批扣除。国税发【2009】88号（三）税金审核要点P318【提示】（1）除企业所得税和准予抵扣的增值税外的其他税种都可以税前扣除。 （2）由于年度税务检查一般是在年度决算后的次年进行，企业应补或应退的营业税金及附加，应在“以前年度损益调整”账户结算。三、适用税率及减免税的审核P319【提示】关于考试中税率和比例是否告诉考生1.下列税率和比例一般不会提供：（1）增值税率，这恰恰是考核的重点，必须掌握，特别是低税率货物的范围必须记住。（2）营业税率（3）消费税中的比例税率和卷烟、白酒、啤酒等的的定额税率（4）企业所得税税率（5）房产税的税率（6）个人所得税除累进税率外的税率（7）非应税消费品的成本利润率10%（8）企业所得税扣除限额的扣除比例等2.下列税率和比例一般会在题目中告诉考生：（1）消费税中的大部分定额税率及啤酒、黄酒和成品油的换算标准（2）应税消费品的成本利润率（3）资源税税率（4）关税税率（5）个人所得税的累进税率（6）土地增值税的超率累进税率（7）印花税的税率（8）城镇土地使用税税率等。四、应纳税所得额的审核P319 （一）审核超过规定标准项目特别注意如下项目：1工资薪金及职工福利费、职工教育经费、工会经费的扣除。2广告宣传费3业务招待费4利息支出5捐赠6罚款、违约金、滞纳金7减值准备8加计扣除9保险费用（包括补充保险）10税金11手续费及佣金12固定资产折旧等（二）审核不允许扣除项目P319（掌握）1资本性支出2无形资产受让开发支出3违法经营罚款和被没收财物损失项目。4税收滞纳金、罚金、罚款项目。5灾害事故损失赔偿。6非公益救济性捐赠。7各种非广告性赞助支出。8与收入无关的其他支出P320：（1）企业为他人负担的税款不得扣除。（2）企业发生的回扣、贿赂等非法支出不得扣除（3）企业为投资者个人或其家庭成员购买的车辆、房屋等过户到个人名下的，应当视同股息分配，不得税前扣除。（4）因个人原因发生的诉讼费不得在企业税前扣除。（5）担保连带责任支出原则上不得扣除，但如果企业为生产经营、购进等业务而发生的担保连带责任支出可以据实扣除。包括房地产企业为购房者提供的按揭贷款担保承担的担保连带责任支出也可以税前扣除。（三）审核应税收益项目P3211无赔款优待。应当缴纳所得税。2其他少计、未计收益（五）外国企业常驻代表机构应纳税所得额审核要点（P321）由于国家税务总局刚刚下发的外国企业常驻代表机构税收管理暂行办法（国税发201018号）自2010年2月20日起执行。税法二教材和税务代理实务教材没有加入。过去经常考核，2010年度考核的概率不大。了解一下内容：对于无法准确核算收入或成本费用的，采取核定征收办法：1按经费支出换算收入： 收入额=本期经费支出额/（1核定利润率营业税税率）； 应纳企业所得税额=收入额核定利润率企业所得税税率。注意：与过去的法律法规比较，计算公式没有变化，此次修改非常详细，便于操作。成本费用包括企业当期发生的所有的成本费用支出（含当期购置固定资产支出、装修费支出、利息收入不得冲减财务费用等；剔除下列项目：以货币形式用于我国境内的公益、救济性质的捐赠、滞纳金、罚款，以及为其总机构垫付的不属于其自身业务活动所发生的费用，不应作为代表机构的经费支出额）2按收入总额核定应纳税所得额：适用于可以准确反映收入但不能准确反映成本费用的代表机构。计算公式：应纳企业所得税额=收入总额核定利润率企业所得税税率。（八）清算所得的审核要点P323（进行全面修订，但财税【2009】60号文件并没有被收录在税法二中，因此，2010年度如果考核会比较简单，选择题或简答题）清算所得的计算公式（教材表述属于老规定，应当遵循财税【2009】60号文件）要求考生记住计算公式，一旦考到计算，直接套公式即可。清算所得=资产可变现价值或交易价格资产的计税基础清算费用相关税费债务清偿损益清算期间应交企业所得税=清算所得企业所得税税率（即25%）第二节 个人所得税纳税审核代理实务P324一、工资薪金所得审核要点P324 （一）工资、薪金收入的审核1中方个人工资、薪金收入的审核要点（1）审核代扣代缴义务人代扣的税款是否及时申报缴纳。代扣代缴的个人所得税一般通过“应交税费代扣代缴个人所得税”或“其他应付款代扣代缴个人所得税”科目核算。（2）对没有履行代扣代缴义务人的审核。除审核“应付职工薪酬”账户，还应审核“盈余公积”及“利润分配”两个科目。2006年单项选择题：注册税务师在审核企业扣缴个人所得税时（ ）虽没有通过“应付工资”核算，但应作为“工资、薪金”计算扣缴个人所得税。A在“盈余公积”中列支的突出贡献职工的奖励（“工资、薪金”）B在“职工福利费”列支的厂庆晚会中职工所中的奖品（“工资、薪金”）C在“管理费用”中列支的支付给本厂董事的董事费（“劳务报酬所得”）D在“利润分配”中列支的支付给参股职工的投资分红（“股息、红利所得”）E在“生产成本”中列支的提供给生产工人的劳动保护用品（不用缴纳个人所得税的，但此答案有问题，个人所得税法没有规定是否免征，但各省对劳动保护用品是否免征个人所得税都限定了条件，如宁波市规定：不得人均有份等）教材P325【例12-4】作了修订，主要是税后工资薪金还原问题，注意看好。P326（5）要注意对个人工资薪金所得与企业的工资费用支出的比对问题。国家税务总局关于加强个人工资薪金所得与企业的工资费用支出比对问题的通知（国税函2009259号）：地税局应对所辖企业及国税局转来的企业的工资薪金支出总额和已经代扣代缴个人所得税的工资薪金所得总额进行比对分析，对差异较大的，税务人员应到企业进行实地核查，或者提交给稽查部门，进行税务稽查。2外籍个人工资、薪金收入的审核要点（掌握）P326（1）外籍个人在境内担任企业董事或高层管理职务，在境内连续或累计居住超过90天（或183天）但不满1年的，应当就其来源于中国境内的所得（包括境内企业支付和境外企业支付）合并申报纳税。（2）外商投资企业的董事长同时担任企业直接管理职务的，董事费按“劳务报酬”计税，以雇员身份取得的工资，按“工资薪金”所得缴纳个人所得税。根据国家税务总局关于印发的通知（国税发199489号）：个人由于担任董事职务所取得的董事费收入，属于劳务报酬所得性质，按照劳务报酬所得项目征收个人所得税。自2009年8月17日起，关于董事费征税问题的变化：国家税务总局关于明确个人所得税若干政策执行问题的通知（国税发2009121号）1）董事费按“劳务报酬所得”项目征税方法，仅适用于个人担任公司董事、监事，且不在公司任职、受雇的情形。2）个人在公司（包括关联公司）任职、受雇，同时兼任董事、监事的，应将董事费、监事费与个人工资收入合并，统一按“工资、薪金所得”项目缴纳个人所得税。【例案例分析题】2009年10月份，外籍人员约翰逊在中国境内有住所，并担任某外商投资企业的总经理兼董事，每月工资薪金30000元，董事费20000元。应纳个人所得税=（30000+20000-4800）30%-3375= 10185（元）（3）P326：企业以实物向雇员提供福利，取得实物的当月，将实物折合为现金，在规定工作年限内（高于5年的按5年计算）按月平均计算纳税。【例案例分析题】外企某外籍雇员2010年3月取得工资薪金20000元，得到公司奖励汽车一辆价值24万元，工作年限10年。5月份应纳税所得额=（20000+240000512）-4800=19200（元）5月份应纳个人所得税=1920020%-375=3465（元）（二）税前扣除额审核要点P326【提示】1凡是由雇佣单位和派遣单位分别支付工资的，只由雇佣单