企业税款筹划实战案例讲解.ppt

1 Case1某企业产品销售采用以送达客户处的 到厂价格 作为合同价格 并依此确认销售收入和计提税金 假定销售一吨货物包含的运费为60元 一年销售39万吨货物 问 该企业应如何筹划增值说 企业税款筹划实战讲解 总会计师协会周国海教授主讲 2 CASE2某生产性企业 在2008年纳税年度实现应纳税所得额1230万元 适应税率25 该公司2007年度从事 三新 研究开发实际发生研究开发 或技术开发 费用300万元 问题 该企业应如何筹划企业所得税 几个小CASE的启示 3 它是指在法律规定许可的范围内 通过对经营 投资 理财活动的事先筹划和安排 尽可能地取得节税的税收利益 它具有 纳税筹划的内涵 第一部分纳税筹划的基本原理 筹划性 目的性 合法性 超前性 系统性 4 客观原因 纳税筹划的客观原因主要是随着市场经济的不断发展 经济运行中的矛盾日益繁多 相应地税收制度也变得日益复杂 税负政策的差异日益增多 这为纳税人选择税负有差异的纳税方案提供了客观条件 税负的这种差异主要表现在以下几方面 一国国内在税制结构 税率 税收优惠 地区 行业等方面的税负差异 不同国家或地区之间的税负差异 国际税收管辖权存在的税负差异 纳税筹划的原因 5 主观原因 在市场经济条件下 企业追求利润最大化是主要经济规律之一 实现利润最大化的途径是实现收入的最大化和成本费用的最小化 税收是主要的社会费用 在法律许可的范围内降低纳税成本 是纳税人追求利润最大化的重要途径 这种利润最大化是一种税后利润最大化 这是纳税人在市场经济条件下生存和发展的需要 是企业提高经济效益的要求 纳税筹划的原因 6 纳税筹划是纳税人的基本权利 财务处置申请权 平等权 批评建议权 申诉 检举 控告权 申请延期纳税权 最长3个月 申请减免税权 多缴税款申请退还权 委托税务代理权 纳税人可委托税务代理机构进行纳税筹划 要求税务机关承担赔偿责任权 要求税务机关保密权 要求听证权 申请复议和提起诉讼权 知情权 监督权 7 判断下例是偷税 避税还是纳税筹划 案例一 武汉市某高科技嵌入式软件企业 自成立以来 生意一直很红火 为了少缴点税 利用关联企业转让定价原理将公司分拆为设备生产公司和软件开发生产公司 软件公司将软件以高价销售给设备生产公司 以减少增值税税额 原来一套软件对外销售不含税价格为300元 现在以550元的价格先销售给设备生产公司 然后再由设备生产公司集成后销售给客户 这样可以少缴纳35元的增值税 一年下来 公司利用这种方式少缴增值税400多万元 纳税筹划与避税 偷税 逃税 漏税 抗税 骗税及欠税的区别 8 案例二 武汉市的一家房地产开发公司曾在房地产开发代建房的营业税方面进行过 纳税筹划 少纳 营业税收达66万余元 据该公司王总经理介绍 我们把开发的写字楼出售给买房单位后 与对方签订的是综合大楼代建合同 这样就可以合理地避开按照销售不动产的金额缴纳的营业税 而改为按照收取的代建手续费来缴纳营业税 例如 2006年 2007年两年我们的建筑房屋总价为1500多万元 若按销售不动产5 税率缴纳营业税应该是75万元左右 我们的 代建手续费 是180万元 就这部分只需申报缴纳营业税9万元 通过这种筹划方式 节省了66万元左右的税款 纳税筹划与避税 偷税 逃税 漏税 抗税 骗税及欠税的区别 9 纳税筹划与避税 偷税比较 10 企业偷税的小案例 案例一 某公司通过开具 小头大尾 的发票少交流转税和企业所得税 案例二 某公司通过做假帐的方法少列收入 多列成本费用 案例三 某公司通过其他应付款隐匿收入少缴流转税和企业所得税 案例分析 11 案例一 某公司利用自主定价权 通过关联方产品不符合正常交易原则转让定价少交税 案例二 某公司为了少缴个人所得税 减少名义工资收入 加大个人职务消费部分 案例三 某公司通过合法手段将个人工薪收入平均化 减少应纳个人所得税额 案例四 某公司通过对限制性费用 转换 方式 减少纳税调整金额 企业避税的小案例 案例分析 12 案例一 某公司通过合理设计融资方案 最大限度地少缴企业所得税 案例二 某公司通过合理选择子公司和分公司设置形式 少缴企业所得税 案例三 某公司通过对业务招待费的合理控制 少缴企业所得税 案例四 某公司针对企业重组中的纳税特殊问题 向税务部门争取税收优惠政策 企业纳税筹划的小案例 案例分析 13 纳税筹划的内容 筹划税收优惠 减免税的筹划 出口退税等其它优惠的筹划 筹划纳税人 筹划不同经济业务的税负结构 筹划国际税收管辖权 筹划避免双重征税 筹划跨国纳税人 筹划不同国家或地区的税负状况 筹划避免税收违法行为 14 纳税人自行进行筹划 企业成立内部税务管理部门 由财务会计人员进行筹划 纳税人委托中介机构进行筹划 如税务师事务所 会计师事务所 财税咨询公司 代理记帐机构等 纳税人聘请税收顾问筹划 一般大企业 尤其是跨国公司 都聘请中介组织的税务专家 税务行政部门退休人员 高校和税务研究机构的专家等进行纳税筹划 需要注意的是 目前90 以上的中小企业没有进行有效的纳税筹划 纳税筹划的方式 15 纳税筹划的基本思路 研究税负分布点 税率 计税依据 纳税人范围分析税负差异点 高税率 优惠项目寻求最佳税负点 低税负 延期纳税 以税收政策为依据 从组织架构与业务流程着手进行纳税筹划 避免就税论税的筹划方式 16 加速折旧法折旧年限孰短法存货成本转出孰高法合并纳税法 第二部分纳税筹划的一般方法 税基递延法 17 税基限期实现法税基均衡法 纳税筹划的一般方法 续 18 收入最小法税前费用扣除最大化其它税基最小法 税基最小法 纳税筹划的一般方法 续 19 前提是分别销售 如果不是分别销售 也不能分别记账 如果企业将一个完整的产品化整为零销售 分开发票 分别记账 适用不同的税率纳税 税法没有规定的属于偷税行为 税基分别记账法 纳税筹划的一般方法 续 20 掌握和理解各税纳税义务发生的条件 防止因认定的错误而受到处罚 掌握和理解各税有关计税依据的规定 防止因计税依据确认的错误而受处罚 掌握和理解各税以及税收征管法有关反避税的规定 防止被税务行政调查而造成的损失 掌握和理解各税以及税收征管法有关纳税申报的规定 防止因申报错误而受到的处罚 掌握和理解发票管理的有关规定 防止因违反发票管理的规定而受到的处罚 避免违反纳税法 纳税筹划的一般方法 续 21 财务安排法 应当考虑的非税损益因素 价格变动 时间价值 资金成本 其它非税损益因素 纳税筹划的一般方法 续 22 第三部分企业不同生命周期的纳税筹划 企业设立环节的纳税筹划企业筹资环节纳税筹划企业投资环节的纳税筹划企业采购环节的纳税筹划企业销售环节的纳税筹划企业经营成果分配环节的纳税筹划企业产权重组环节的纳税筹划 23 企业注册地的筹划经济特区 西部地区 东北地区 中部地区 保税区 出口加工区等等 企业性质的筹划有限责任公司 股份制公司 个人 合伙制公司 一般或小规模纳税人的选择 集团公司扩张形式的筹划总分制模式 母子制模式 临时办事机构 企业设立环节的纳税筹划 24 融资环节的筹划融资方式的筹划银行贷款 发行债券 租赁积累 企业拆借 发行股票 实物投资 集体入股 自我积累 企业筹资环节纳税筹划 25 投资区域的筹划投资行业的筹划技术密集型 劳动密集型 生产型 基础产业型投资方向的筹划对内投资 对外投资 股权投资 债权投资 企业投资环节的纳税筹划 26 采购合同中的纳税筹划采购发票 减少违规发票的流入 运输费用的筹划 进项税额确认的筹划 供货对象的筹划选择 企业采购环节的纳税筹划 27 销售结算方式的选择 销售形式的选择 单一 混合 兼营 销售价格的确定 转让定价 销售机构的选择 分公司 办事处 设立办事处 向总机构所在地主管税务机关申请开具 外出经营活动税收管理证明单 回总机构缴纳税收 常设分支机构 流转税就地缴纳 所得税汇总缴纳 独立核算机构 所有税收就地缴纳 销售费用的支出方式等 提示 加强合同管理 从源头做好纳税筹划 企业销售环节的纳税筹划 28 企业所得税筹划1 转让定价 货物购销 款项往来 劳务互供 资产互供 费用互供2 优惠税率3 收入筹划4 成本筹划 工薪及三项支出 五险一金 支出 借款费用 广告费 宣传费 业务招待费 坏账损失 折旧提取 保险费提取 会议费 差旅费 董事会费 管理费 佣金 财产损失 捐赠支出等等 5 优惠政策 地区优惠 设备抵免 三废利用 高科技产业优惠等行业政策优惠 个人所得税筹划薪酬福利化 薪酬均衡化 项目互转化 福利期权化 行权多次化 企业经营成果分配环节的纳税筹划 29 基本思路 一般纳税人合理纳税筹划思路 应纳税额 当期销项税额 当期进项税额 减少当期销项税额增加当期进项税额 第四部分增值税的纳税筹划 30 销售额避税税率避税 销项税额 销售额 税率 当期销项税额避税思路 税率避税 尽量靠优惠税率 销售额避税 在合法前提下尽量减少销售额 31 1 实现销售收入时 采用特殊的结算方式 拖延入账时间延续税款缴纳 2 随同货物销售的包装物 单独处理 不要计入销售收入 3 销售货物后加价收入或价外补贴收入 采取措施不要计入销售收入 4 设法将销售过程中的回扣冲减销售收入 5 商品性货物用于本企业专项工程或福利设施 本应视同对外销售 但采取低估价 次品折扣方式降低销售额 6 为公关将合格品降低为残次品 降价销售给对方或送给对方 销售额合理筹划策略 32 1 在价格同等的情况下 购买具有增值税发票的货物 2 纳税人购买货物或应税劳务 不仅向对方索要专用的增值税发票 而且向销方取得增值税款专用发票上说明的增值税额 3 纳税人委托加工货物时 不仅向委托方收取增值税专用发票 而且要努力争取使发票上注明的增值税额尽可能地大 4 纳税人进口货物时 向海关收取增值税完税凭证 并注明增值税额 5 在采购固定资产时 将部分固定资产附属件作为原材料购进 并获得进项税额抵扣 6 将非应税和免税项目购进的货物和劳务与应税项目购进的货物与劳务混同购进 并获得增值税发票 7 采用兼营手段 缩小不得抵扣部分的比例 当期进项税额筹划思路 33 选择不同纳税人身份应考虑的因素1 增值率因素增值率 销售收入 购进成本 销售收入 100 小规模纳税人 增值率与其税收负担成反比 一般纳税人 增值率与其税收负担成正比 2 额外成本实现由小规模纳税人向一般纳税人的转换所要增加的成本 通过选择身份减轻税负 34 通过组织形式的调整进行筹划 目的 变一般纳税人为小规模纳税人 变增值税高税负为部分低税负或零税负 变全部交纳增值税为部分交纳 其余交纳营业税 35 兼营行为的纳税筹划 应当分别核算不同税率货物或者应税劳务的销售额 未分别核算销售额的 从高适用税率 税种相同税率不同 36 应分别核算 适用增值税的征增值税 适用营业税的征营业税 不分别核算或不能准确核算的一并征增值税 税种不同税率不同 兼营行为的纳税筹划 续 37 混合销售行为的纳税筹划 一项销售行为如果既涉及增值税应税货物又涉及非应税劳务 为混合销售行为 1 从事货物的生产 批发或零售的企业 企业性单位及个体经营者以及以从事货物的生产 批发或零售为主 并兼营非应税劳务的企业 企业性单位及个体经营者的混合销售行为 视为销售货物 应当征收增值税 2 其他单位和个人的混合销售行为 视为销售非应税劳务 不征收增值税 财税 1994 26号 38 发生混合销售行为的纳税人有必要考虑增加非应税劳务营业额 并使其超过年销售额和营业额合计数的50 这样 就只需缴纳营业税 从而可能降低企业的税负 筹划基本思路A 39 如果非应税劳务营业额无法达到50 以上 可以考虑 一分为二 设立两个企业 一个交增值税 一个交营业税 筹划思路B 40 有些经营行为不是直接销售货物 但客观上相当于变相销售 因而要视同为销售货物征收增值税 将货物交付他人代销 销售代销货物 用货物清偿债务 同一单位异地不同机构移送货物用于销售 将自产或委托加工的货物用于非应税项目 将货物作为投资提供给其他经营者 将货物分配给股东或投资者 将货物用于集体福利或个人消费 将货物无偿赠送他人 视同销售货物的纳税处理技巧 41 实行统一核算的企业所属机构间移送货物 接受移送货物机构 以下简称受货机构 的经营活动是否属于销售应在当地纳税 各地执行不一 经研究 现明确如下 实施细则 第四条视同销售货物行为的第 三 项所称的用于销售 是指受货机构发生以下情形之一的经营行为 1 向购货方开具发票 2 向购货方收取货款 受货机构的货物移送行为有上述两项情形之一的 应当向所在地税务机关缴纳增值税 未发生上述两项情形的 则应由总机构统一缴纳增值税 如果受货机构只就部分货物向购买方开具发票或收取货款 则应当区别不同情况计算并分别向总机构所在地或分支机构所在地缴纳税款 纳税人以总机构的名义在各地开立账户 通过资金结算网络在各地向购货方收取销货款 由总机构直接向购货方开具发票的行为 不具备 国家税务总局关于企业所属机构间移送货物征收增值税问题的通知 规定的受货机构向购货方开具发票 向购货方收取货款两种情形之一 其取得的应税收入应当在总机构所在地缴纳增值税 国家税务总局 关于企业所属机构间移送货物征收增值税问题的通知 国税发 1998 137号 及 关于纳税人以资金结算网络方式收取货款增值税纳税地点问题的通知 国税函 2002 802号 视同销售货物的纳税处理技巧 42 当期进项税额是纳税人当期购进货物 应税劳务 所支付或者负担的增值税额 进项税额作为可抵扣的部分 对于实际纳税多少产生举足轻重的作用 主要内容 1 准予抵扣的进项税额内容2 抵扣进项税额时间的确定3 进项税额转出的情况 增值税进项税额的抵扣技巧 43 准予抵扣的进项税额内容 哪些增值税发票可以抵扣 没有增值税专用发票可以抵扣的有哪些 重点应关注的问题 四小票 水电费 汽油费用 设备修理配件及一些低值易耗品的抵扣问题等 如何判断接受的增值虚开发票善意和恶意 44 采购不取得发票合算吗 不取得发票不一定合算 某企业案例分析 难于取得发票的筹划 45 案例 采购价格的纳税筹划 基本案情 某企业 增值税一般纳税人 每年要外购棉布500吨 如果从外省市棉纺厂 一般纳税人 购入 假定每吨价格需3万元 含税价 当地有几家规模较小的棉纺企业 小规模纳税人 所生产棉布的质量可与外省市棉纺厂生产的棉布相媲美 假定当地棉纺企业能从税务局开出4 的增值税专用发票 问题 该企业以什么价格从小规模纳税人那里购进合适呢 46 筹划分析 价格折让临界点 采购价格折让幅度 的确定方法 设某增值税一般纳税人 含税销售额为Q 适用17 税率 采购情况分别为索取17 6 4 专用发票和不索取专用发票 含税购进额分别为A B C D 城建税和教育费附加两项按8 计算 企业所得税率33 另外 四种情况的采购费用 供货质量都相同 即不考虑采购费用对所得税的影响 那么 根据现金净流量计算公式 分别求出各采购情况的现金净流量如下 47 价格折让临界点 采购价格折让幅度 的确定方法 1 索取17 专用发票情况下的现金净流量为 现金净流量 现金流入额 现金流出额 含税销售额 含税购进额 应纳增值税 应纳城建税 应纳教育费附加 应纳所得税 0 5648Q 0 5648A2 索取6 专用发票现金净流量 0 5648Q 0 62904B3 索取4 专用发票现金净流量0 5648Q 0 64217C4 不能索取专用发票现金净流量0 5648Q 0 67D 48 采购价格折让点 采购价格折让点 购销双方都不吃亏的状况 49 采购价格的纳税筹划结论 结论 该企业能索取4 专用发票时的价格折让点为12 04 即该企业只要以每吨26388元 30000 1 12 04 的价格购入 就不会吃亏 如果考虑到运费的支出 以这个价格购入还会节省不少费用 提示 索取不同发票下 净利相等 则可以接受 在多种纳税方案下 选择净利大的方案 50 改变用途的购进物已抵扣的进项税额应转出 改变用途主要是指不用于销售而用于下列用途或损失 用于免税项目的货物或应税劳务 用于集体福利或个人消费 用于非应税项目 用于在建工程 非正常损失物品 转出税额 转出外购货物金额 税率 进项税额转出的技巧 51 中华人民共和国增值税暂行条例实施细则 第二十一条的界定 非正常损失 是指生产 经营过程中正常损耗外的损失 包括 1 自然灾害损失 2 因管理不善造成货物被盗窃 发生霉烂变质等损失 3 其他非正常损失 国家税务总局在 关于企业改制中资产评估减值发生的流动资产损失进项税额抵扣问题的批复 国税函 2002 1103号 中指出 增值税暂行条例实施细则 第二十二条规定的 非正常损失 是指生产 经营过程中正常损耗外的损失 对于企业由于资产评估减值而发生的流动资产损失 如果流动资产未丢失或损坏 只是由于市场发生变化 价格降低 价值量减少 则不属于 增值税暂行条例实施细则 中规定的非正常损失 不作进项税额转出处理 非正常损失如何界定 52 如何正确理解以上界定 1 第二十一条没有列举 便不是税法规定的 非正常损失 2 有权机关没有解释 便不是 其它非正常损失 3 不是所有的霉烂变质损失都要作进项税转出 4 购进货物的价值损失并非都是非正常损失 问题讨论 促销降价 果汁报废 工业废品 盘亏 等一定需要进项转出吗 由于市场变化和产品结构调整遭淘汰 过时的存货是否需要作进项税额转出处理 无转让价值的存货 是否应作进项税额转出处理 非正常损失如何界定 续 53 价外费用的纳税处理技巧 价外费用是指价外向购买方收取的手续费 补贴 基金 集资费 返还利润 奖励费 违约金 延期付款利息 包装费 包装物租金 储备费 优质费 运输装卸费 代收款项 代垫款项以及其他性质的价外费用 但下列项目不包括在内 1 向购货方收取的销项税额 2 受托加工应征消费税的货物 而由受托方向委托方所代收代缴的消费税 3 同时符合以下条件的代垫运费 承运部门的运输发票开具给购货方的 纳税人将该发票转交给购货方的 54 销售折让的纳税处理 一般纳税人取得专用发票后 发生销售折让的 购买方应向主管税务机关填报 开具红字增值税专用发票申请单 以下简称 申请单 申请单 应经税务机关认证 主管税务机关对一般纳税人填报的 申请单 进行审核无误后 方出具 开具红字增值税专用发票通知单 购买方必须暂依 通知单 所列增值税税额从当期进项税额中转出 待取得销售方开具的红字专用发票后 与留存的 通知单 一并作为记账凭证 销售方凭购买方提供的 通知单 开具红字专用发票 并且要求红字专用发票应与 通知单 一一对应 即购货方在一定时期内累计购买货物达到一定数量所给予的折扣 应当开具红字增值税专用发票 而开具红字增值税专用发票必须经税务机关的 审批 并且销售方是根据购货方提供的 通知单 作为开具红字增值税专用发票的唯一依据 而 通知单 是经过购买方所在地税务机关认证 审核后出具 并加盖税务机关的印章 国家税务总局 关于修订 增值税专用发票使用规定 的通知 国税发 2006 156号 55 增值税一般纳税人销售货物开具增值税专用发票 以下简称专用发票 后 发生销货退回 销售折让以及开票有误等情况需要开具红字专用发票的 视不同情况分别按以下办法处理 1 因专用发票抵扣联 发票联均无法认证的 由购买方填报 开具红字增值税专用发票申请单 以下简称申请单 并在申请单上填写具体原因以及相对应蓝字专用发票的信息 主管税务机关审核后出具 开具红字增值税专用发票通知单 以下简称通知单 购买方不作进项税额转出处理 2 购买方所购货物不属于增值税扣税项目范围 取得的专用发票未经认证的 由购买方填报申请单 并在申请单上填写具体原因以及相对应蓝字专用发票的信息 主管税务机关审核后出具通知单 购买方不作进项税额转出处理 销售退回等的纳税处理 56 3 因开票有误购买方拒收专用发票的 销售方须在专用发票认证期限内向主管税务机关填报申请单 并在申请单上填写具体原因以及相对应蓝字专用发票的信息 同时提供由购买方出具的写明拒收理由 错误具体项目以及正确内容的书面材料 主管税务机关审核确认后出具通知单 销售方凭通知单开具红字专用发票 4 因开票有误等原因尚未将专用发票交付购买方的 销售方须在开具有误专用发票的次月内向主管税务机关填报申请单 并在申请单上填写具体原因以及相对应蓝字专用发票的信息 同时提供由销售方出具的写明具体理由 错误具体项目以及正确内容的书面材料 主管税务机关审核确认后出具通知单 销售方凭通知单开具红字专用发票 5 发生销货退回或销售折让的 除按照 通知 的规定进行处理外 销售方还应在开具红字专用发票后将该笔业务的相应记账凭证复印件报送主管税务机关备案 销售退回等的纳税处理 57 1 纳税人销售自己使用过的 属于应征消费税的机动车 摩托车 游艇的固定资产 A 售价超过原值的 按4 减半征收增值税 B 售价不超过原值的 免征增值税 2 纳税人销售自己使用过的不属于应征消费税的机动车 摩托车 游艇的固定资产 A 如果能同时满足国税函发 1995 288号的三个条件 免征增值税 1 属于企业固定资产目录所列货物 2 企业按固定资产管理 并确已使用过的货物 3 销售价格不超过其原值的货物 B 如果不能同时满足三个条件的应税固定资产 按4 减半征收 旧机动车经营单位销售旧机动车 摩托车 游艇 因不属于自己使用过的 固定资产目录所列货物 故分为此类中 旧货经营单位销售旧货的均应按4 的征收率减半征收增值税 销售自已使用过固定资产的纳税处理 58 在满足增值税的相关条件后 企业销售已使用过的固定资产需向主管税局做免税备案 需提交的资料包括 原件与盖章复印件 公司营业执照正本 税务登记证 固定资产帐本 购入资产的原始发票 转让固定资产的协议 税务机关要求提供的其他相关资料 备案后 可申请税局代开 也可自行开具 为了免除以后的相关麻烦 建议一般申请税局代开 企业应向购买方开具普通发票 不可以开具增值税专用发票 中华人民共和国增值税暂行条例 第二十一条第 二 款规定 销售免税货物的应当开具普通发票 不得开具增值税专用发票 免增值税的相关条件 1 在册的已使用的固定资产 2 转让价值不超过资产原价 销售自已使用过固定资产的发票问题 59 平销返利与现金折扣 商业折扣 销售折让 现金折扣是指债权人 供货方 为鼓励债务人 购货方 在规定的期限内付款而向债务人提供的债务扣除 其实质是一种融资费用 不得从销售额中扣除 应在实际发生时计入财务费用 企业会计准则 企业会计制度和税法均规定 销售商品涉及现金折扣的 应当按照扣除现金折扣前的金额来确认销售额收入金额 现金折扣在实际发生时计入当期损益 2 商业折扣是指企业为促进商品销售而在商品标价上给予的价格扣除 企业会计准则和企业会计制度规定 销售商品涉及商业折扣的 应当按照扣除商业折扣后的金额来确认销售收入金额 税法规定 纳税人销售货物并向购买方开具增值税专用发票后 由于购货方在一定时期内累计购买货物达到一定数量 或者由于市场价格下降等原因 销货方给予购货方相应的价格优惠或补偿等折扣 折让行为 销货方可按现行 增值税专用发票使用规定 的有关规定开具红字增值税专用发票 关于纳税人折扣折让行为开具红字增值税专用发票问题的通知 国税函 2006 1279号 2006年12月29日 平销返利的财税处理与筹划 60 平销返利与现金折扣 商业折扣 销售折让3 销售折让是指企业因售出商品的质量不合格等原因而在售价上给予的减让 企业会计准则和企业会计制度规定 企业已经确认商品销售收入的售出商品发生销售折让的 应当在发生时冲减当期销售商品收入 税法规定 纳税人销售货物并向购买方开具增值税专用发票后 由于购货方在一定时期内累计购买货物达到一定数量 或者由于市场价格下降等原因 销货方给予购货方相应的价格优惠或补偿等折扣 折让行为 销货方可按现行 增值税专用发票使用规定 的有关规定开具红字增值税专用发票 关于纳税人折扣折让行为开具红字增值税专用发票问题的通知 国税函 2006 1279号 2006年12月29日 4 平销返利企业会计准则和企业会计制度对平销返利没有明确的定义 国税发 1997 167号 国家税务总局关于平销行为征收增值税问题的通知 定义为 生产企业以商业企业经销价或高于商业企业经销价的价格将货物销售给商业企业 商业企业再以进货成本或低于进货成本的价格进行销售 生产企业则以返还利润等方式弥补商业企业的进销差价损失 从实质来看 平销返利是由商业折扣演变而来的 最初的商业折扣 是为鼓励批量采购而按批量大小给予的价格减让 折扣与销售同时产生 因此2006年前税法要求 开在同一张发票上 随着买方市场的形成和赊销的普遍适用 大批量购货商开始事后倒过来再向上游商家 供货商或厂家 索要折扣 这种供货方在销售商品完成之后 根据购货方在一定期限内 通常为按月 季或年 采购量的大小另外再给予的折扣返还 俗称 平销返利 平销返利的财税处理与筹划 61 平销返利的三种方式1 直接返还货币资金方式 供货方通过返还货币资金方式弥补购货方的销售利润 例如 在一定期限内 通常为按月 季或年 购买某商品1万件以上 返利为进货金额的1 购买2万件以上返利为进货金额的1 5 依此类推 返利资金在期末 月末 季末或年底 兑现给购货方 2 冲抵货款方式 例如 按照约定购货金额比例 上一期限内 月 季或年 的返利直接在下一期限应支付的购货款中扣减 3 达到规定数量赠送实物的方式 例如 在一个月内 销售药品1000盒 赠送其他药品100盒 平销返利的财税处理与筹划 62 平销返利的纳税处理分析根据 国家税务总局关于平销行为征收增值税问题的通知 国税发 1997 167号 规定 自1997年1月1日起 凡增值税一般纳税人 无论是否有平销行为 因购买货物而从销售方取得的各种形式的返还资金 均应依所购货物的增值税税率计算应冲减的进项税金 并从其取得返还资金当期的进项税金中予以冲减 即当期应冲减进项税金 当期取得的返还资金 1 所购货物适用增值税税率 所购货物适用增值税税率 国家税务总局关于商业企业向货物供应方收取的部分费用征收流转税问题的通知 国税发 2004 136号 规定 对商业企业向供货方收取的与商品销售量 销售额挂钩 如以一定比例 金额 数量计算 的各种返还收入 均应按照平销返利行为的有关规定冲减当期增值税进项税金 不征收营业税 商业企业向供货方收取的各种收入 一律不得开具增值税专用发票 应冲减进项税金的计算公式为 当期应冲减进项税金 当期取得的返还资金 1 所购货物适用增值税税率 所购货物适用增值税税率 纳税人销售货物并向购买方开具增值税专用发票后 由于购货方在一定时期内累计购买货物达到一定数量 或者由于市场价格下降等原因 销货方给予购货方相应的价格优惠或补偿等折扣 折让行为 销货方可按现行 增值税专用发票使用规定 的有关规定开具红字增值税专用发票 关于纳税人折扣折让行为开具红字增值税专用发票问题的通知 国税函 2006 1279号 2006年12月29日 平销返利的财税处理与筹划 63 平销返利纳税处理的注意要点增值税一般纳税人 无论是否有平销行为 均应冲减进项税 也就是说 即便是增值税一般纳税人的经销价高于购进价 其从购货方取得的各种与购货有关的返还收入 也应当 进项转出 国税发 1997 167号 不是所有的经营行为都是平销返利2000年7月17日 国家税务总局关于沃尔玛商业咨询 深圳 有限公司向供应商收取费用征税问题的批复 国税函 2000 550号 文件规定 沃尔玛商业咨询 深圳 有限公司应一些生产厂家或供应商要求在商场内为其提供场地 服装和灯箱等进行商品的展示 广告宣传等各种促销活动以及制作条码等服务 并收取相应的场地和服务费用 促销费 展示费和条码费 该公司取得的上述收入 不属于 国家税务总局关于平销行为征收增值税问题的通知 国税发 1997 167号 第二条所称 因购买货物而从销售方收取的各种形式的返还资金 应按 服务业 税目征收营业税 2001年4月5日 国家税务总局关于增值税一般纳税人平销行为征收增值税问题的批复 国税函 2001 247号 文件规定 与总机构实行统一核算的分支机构从总机构取得的日常工资 电话费 租金等资金 不应视为因购买货物而取得的返利收入 不应做冲减进项税额处理 2004年4月13日 国家税务总局关于商业企业向货物供应方收取的部分费用征收流转税问题的通知 国税发 2004 136号 文件规定 对商业企业向供货方收取的与商品销售量 销售额无必然联系 且商业企业向供货方提供一定劳务的收入 例如进场费 广告促销费 上架费 展示费 管理费等 不属于平销返利 不冲减当期增值税进项税金 应按营业税的适用税目税率征收营业税 平销返利的财税处理与筹划 64 平销返利的帐务处理一 直接返还货币资金方式1 支付平销返利方 供货方 2007年前原有法规下 由于货币资金返利是在购货日后发生的 无法注明在同一张增值税专用发票上 因此 返利不能冲减增值税 只能作为营业费用 促销返利 计入当期损益 借 营业 销售费用贷 银行存款等2007年新增值税专用发票政策下 销售方可开具红字增值税专用发票 返利可冲减增值税 借 应交税金 费 应交增值税 销项税额 营业费用 返利金额扣除相应的销项税额后的金额 贷 应收帐款等 或做红字凭证 2 收到平销返利方 购货方 收到平销返利方 冲减销售成本 并将进项税金转出 借 银行存款等贷 主营业务成本应交税金 费 应交增值税 进项税额转出 平销返利的财税处理与筹划 65 平销返利的帐务处理二 冲抵货款方式1 支付平销返利方 供货方 2007年前原有法规下 由于冲抵货款方式可以将销售额和上期平销返利折扣额在同一张增值税专用发票上分别注明 因此 返利部分可以冲减相应的增值税 销项税额 这种方式实质上就是商业折扣方式 2007年新增值税专用发票政策下 销售方可开具红字增值税专用发票 返利可冲减增值税借 应收账款等营业 销售费用 返利金额扣除相应的销项税额后的金额 贷 库存商品等应交税金 费 应交增值税 销项税额 2007年前原有法规下 如果不在同一张增值税专用发票上分别注明 则不能冲减返利部分增值税 销项税额 借 应收账款等营业 销售费用 返利金额 贷 库存商品等应交税金 费 应交增值税 销项税额 2 收到平销返利方 购货方 借 库存商品等应交税金 费 应交增值税 进项税额 贷 应付账款等主营业务成本 返利金额扣除相应的进项税额转出后的金额 应交税金 费 应交增值税 进项税额转出 平销返利的财税处理与筹划 66 平销返利的帐务处理 三 赠送实物方式平销返利如采用赠送商品方式的 根据税法的规定 应视同销售处理 并计缴增值税 1 支付平销返利方 供货方 借 营业 销售费用贷 库存商品应交税金 费 应交增值税 销项税额 2 收到平销返利方 购货方 收到实物销售返利方冲减成本 分两种情况处理 1 供货方开具增值税专用发票 借 库存商品应交税金 应交增值税 进项税额 贷 主营业务成本 返利金额扣除相应的进项税额转出后的金额 应交税金 应交增值税 进项税额转出 2 供货方开具普通发票 借 库存商品贷 主营业务成本 返利金额扣除相应的进项税额转出后的金额 应交税金 应交增值税 进项税额转出 平销返利的财税处理与筹划 67 平销返利的纳税筹划尽可能改为销售折让 折扣处理 在订立销售合同时即做销售折让处理 由购销双方选择 从减轻供货方的税收负担角度考虑 商业折扣或销售折让方式优于其他方式 将平销返利合理合法地改为商业折扣或销售折让后 在相关的协议或合同 以及支付凭证中均不要出现支付返利的字样 都统一使用 商业折扣 或 销售折让 以免征缴税收时引起不必要的麻烦 作延期制票处理 当结算平销返利时间间隔较短时 如按次或按月结算 购货方向供货方全额支付货款后可以先提货暂不开具增值税发票 待结算返利时供货方按扣除返利后的实际款项开具增值税票 差额即为供货方应支付的返利 设法绕开税收政策规定 做到合理合法 在确定返还额后 可以约定一定期限内 商家以略低的价格采购商品 但必须避免税务机关按因低于正常价格销售而进行核定的行为 平销返利的财税处理与筹划 68 平销返利纳税筹划的误区案例分析 天地公司有30个加盟店 全部是商业企业 一般纳税人 2007年天地公司加盟店总销售额不含税为6000万元 每店收会员费2万元 销售价格利差为10个点 公司的成本费用率为50 纳税筹划前 天地公司总的含税收入为 6000 1 10 1 17 30 2 6378万元天地公司的税后利润 6000 1 50 10 30 2 1 5 5 1 25 1843万元纳税筹划方案 根据 关于增值税若干政策的通知 财税 2005 165号 第十三条规定 对增值税纳税人收取的会员费收入不征收增值税 纳税筹划专家出具了相应的筹划方案 2008年天地公司加盟店总销售额不含税为6000万元 每店收会员费25 4万元 销售价格利差提高10个点 已知天地公司的加盟费收入营业税税率为5 附加税费为10 为便于比较 假设2007 2008年企业所得税税率均为25 纳税筹划前后的含税收入不变 纳税筹划后天地公司总的含税收入为 6000 1 20 1 17 30 25 4 6378万元 天地公司的税后利润 6000 1 50 20 30 25 4 1 5 5 1 25 1890万元该筹划方案节税金额为1890 1843 47万元 问题 上述筹划方案是否可行 平销返利的财税处理与筹划 69 第五部分物流企业营业税政策及纳税筹划 70 物流企业特点及业务内容 物流企业 logisticsenterprise 至少从事运输 含运输代理 货物快递 或仓储一种经营业务 并能够按照客户物流需求对运输 储存 装卸 包装 流通加工 配送等基本功能进行组织和管理 具有与自身业务相适应的信息管理系统 实行独立核算 独立承担民事责任的经济组织 物流企业的类型运输型物流企业仓储型物流企业综合服务型物流企业 71 物流企业的特点 1 物流企业必须具有两个经营范围以上 并对物流过程实行一体化服务 2 物流企业具有跨区域发展经营 网络化管理的特点 3 物流企业可以自备运输工具和仓储设施 也可以没有运输工具和仓储设施 仓储资源可以通过租用或者直接建设完成 运输资源可以通过运输代理整合各地运输资源 4 一项物流业务由一个物流企业一次购买 一次收费 一票到底 5 物流业务不仅仅是实现物资空间位置的移动 还可以包括仓储 包装 装卸 加工以及配送等多个环节 72 物流企业涉税分析 73 我国物流企业的主要税收问题 企业类型为服务业 营业税重复征税且税率不一 企业所得税合并纳税难 发票使用不统一 服务业发票不能抵扣 74 物流企业营业税税收政策 物流企业营业税纳税人物流企业营业税的征收范围物流企业营业税的税率及计税依据物流企业营业税应纳税额的计算物流企业营业税纳税地点和时间物流企业最新营业税税收政策解析 75 物流企业营业税纳税人 营业税的纳税义务人 在中华人民共和国境内提供应税劳务 转让无形资产或者销售不动产的单位和个人 构成营业税纳税义务人的条件 提供应税劳务 转让无形资产或者销售不动产的行为 必须发生在中华人民共和国境内 提供应税劳务 转让无形资产或者销售不动产的行为 必须属于营业税范围的税目 必须是有偿或视同有偿提供应税劳务 转让无形资产的所有权或使用权或者转让不动产的所有权 76 物流企业营业税纳税人 在中华人民共和国境内提供货物运输劳务的单位和个人 属于 交通运输业 营业税纳税义务人 以上所称个人 是指个体工商户及其他有经营行为的个人 实行承包 承租 挂靠方式提供货物运输劳务凡同时具备以下条件的 以出包方 出租方 被挂靠方为营业税纳税义务人 不同时具备以下条件的 以承包人 承租人 挂靠人为营业税纳税义务人 以下简称 承包人 承租人 挂靠人 1 以出包方 出租方 被挂靠方的名义对外经营 由出包方 出租方 被挂靠方承担相关的法律责任 2 经营收支全部纳入出包方 出租方 被挂靠方的财务会计进行核算 3 利益分配以出包方 出租方 被挂靠方的利润为基础 77 认定为 自开票纳税人 应符合的条件 自开票纳税人 是指符合规定条件 向主管地方税务局申请领购并自行开具货物运输业发票的纳税人 自开票纳税人不包括个人 承包人 承租人以及挂靠人 符合规定条件 是指同时具备以下条件 具有工商行政管理部门核发的营业执照 地方税务局核发的税务登记证 交通管理部门核发的道路运输经营许可证 水路运输许可证 年提供货物运输劳务金额在20万元以上 新办企业除外 具有固定的办公场所 如是租用办公场所 则租期必须1年以上 在银行开设结算账户 具有自备运输工具 并提供货物运输劳务 账簿设置齐全 能按发票管理办法规定妥善保管 使用发票及其他单证等资料 能按财务会计制度和税务局的要求正确核算营业收入 营业成本 税金 营业利润并能按规定向主管地方税务局正常进行纳税申报和缴纳各项税款 78 认定 自开票纳税人 应提供或出示的有关证件和资料 单位申请报告 货物运输业自开票纳税人认定表 营业执照复印件 税务登记证副本 车辆道路运输证 船舶营业运输证复印件 自有房屋产权证或房屋租赁合同复印件 购置自有运输工具购买发票复印件 地方税务局要求提供的其他有关证件 资料 79 物流企业营业税的征收范围 交通运输业 是指使用运输工具或人力 畜力将货物或旅客送达目的地 使其空间位置得到转移的业务活动 本税目的征收范围包括 陆路运输 水路运输 航空运输 管道运输 装卸搬运 凡与运营业务有关的各项劳务活动 均属本税目的征税范围 陆路运输 是指通过陆路 地上或地下 运送货物或旅客的运输业务 包括铁路运输 公路运输 缆车运输 索道运输及其他陆路运输 装卸搬运 是指使用装卸搬运工具或人力 畜力将货物在运输工具之间 装卸现场之间或运输工具与装卸现场之间进行装卸和搬运的业务 服务业 是指利用设备 工具 场所 信息或技能为社会提供服务的业务 本税目的征收范围包括 代理业 旅店业 饮食业 旅游业 仓储业 租赁业 广告业 其他服务业 仓储业 是指利用仓库 货场或其他场所代客贮放 保管货物的业务 租赁业 是指在约定的时间内将场地 房屋 物品 设备或设施等转让他人使用的业务 80 物流企业营业税的税率及计税依据 营业税税目税率表 81 物流企业营业税的计税依据 1 根据 中华人民共和国营业税暂行条例 纳税人的营业额为纳税人提供应税劳务 转让无形资产或者销售不动产向对方收取的全部价款和价外费用 价外费用 包括向对方收取的手续费 基金 集资费 代收款项 代垫款项及其他各种性质的价外收费 凡价外费用 无论会计制度规定如何核算 均应并入营业额计算应纳税额 因此如不符合代理业的经营范围 应按 服务业 项目全额计征营业税 2 国家税务总局关于货物运输业若干税收问题的通知 国税发 2004 88号 规定 物流劳务单位取得的 装卸搬运 收入 根据 营业税税目注释 试行稿 国税发 1993 149号规定 应按 交通运输业 税目征税 提供其他劳务取得的收入按 服务业 税目征收营业税并开具服务业发票 凡未按规定分别核算其应税收入的 一律按 服务业 税目征收营业税 82 物流企业营业税也可抵扣纳税 联运业务 国家税务总局 关于营业税若干征税问题的通知 国税发 1994 159号 中第二条关于联运业务征税问题 细则 指营业税实施细则 第十七条第一款所称联运业务 是指两个以上运输企业完成旅客或货物从发送地点至到达地点所进行的运输业务 联运的特点是一次购买 一次收费 一票到底 联运业务以其实际取得的收入为营业额 即指运输企业开展联运业务时 以收到的收入扣除支付给以后的承运者的运费 装卸费 换装费等费用后的余额 仓储业务 试点企业将承揽的仓储业务分给其他单位并由其统一收取价款的 应以该企业取得的全部收入减去付给其他仓储合作方的仓储费后的余额为营业额计算征收营业税 国际运输业务 运输企业自中华人民共和国境内运输旅客或者货物出境 在境外改由其他运输企业承运乘客或者货物的 以全程运费减去付给该承运企业的运费后的余额为营业额 83 对自开票纳税人的联运业务 以其向货主收取的运费及其他价外收费减去付给其他联运合作方运费后的余额为营业额计算征收营业税 联运必须同时符合以下条件 1 自开票纳税人必须参与该项货物运输业务 2 联运合作方向自开票纳税人开具货物运输业发票 3 自开票纳税人必须将其接受的货物运输业发票作为原始计账凭证 妥善保管 以备税务机关检查 联运业务的条件 84 某运输公司2006年1月取得客运收入4万元 货运收入4 25万元 其他运输收入6000元 其中支付给其他联营运输公司运费10000元 计算该公司1月份应纳营业税额为多少 已知税率3 分析 该公司1月份的应税营业额包括客运收入 货运收入和其他运输收入 但支付给其它联运公司的运费应予以扣除 计算 应纳营业税额 40000 42500 6000 10000 3 2355 元 案例 85 物流企业营业税应纳税额的计算 应纳税额 营业额x税率应纳税额以人民币为计算单位 如果纳税人以外汇结算营业额 需要按外汇市场价格折合成人民币计算 汇率可以是当天 也可以市当月1日的外汇牌价 汇率一经选定一年不能改变 86 运输企业的供车行为征收营业税 小汽车出租公司 汽车运输公司等单位 以下简称公司 为搞活经营 提高司机工作的积极性与服务质量 采取供车形式即公司将本单位的运输车辆作价后给本单位的司机或社会人员 以下统称司机 分期向司机收取车辆的价款和管理费 收清车辆价款后虽然车辆的所有权转归司机所有 但车辆牌照 营运证 线路牌等仍属公司所有 并仍由公司统一承担缴纳各项税 费的义务和其他法律责任 由此可见 公司将运输车辆作价后给司机这种行为的本身不在于卖车 而是公司内部经营责任制的改革措施 公司与司机的关系没有实质性的改变 因此公司的供车行为 并不属于销售货物的行为 而属于出租行为 根据 中华人民共和国营业税暂行条例 的有关规定 对公司的供车行为 应按 服务业 征收营业税 国税函发 1995 578号 87 物流企业营业税纳税地点和时间 交通运输业营业税的纳税地点为其机构所在地 机构所在地包含两个涵义 纳税人办理了税务登记的为税务登记所在地 未办理税务登记的单位为其驻地 个人为起居住地 营业税的纳税义务发生 为纳税人收讫营业收入款项或者取得索取营业收入款项凭据的当天 营业税的纳税期限 分别为5日 10日 15日或者1个月 纳税人的具体纳税期限 由主管税务机关根据纳税人应纳税额的大小分别核定 不能按照固定期限纳税 可以按次纳税 纳税人以1个月为一期纳税的 自期满之日起10日内申报纳税 以5日 10日或者15日为一期纳税的 自期满之日起5日内预缴税款 于次月1日起10日内申报纳税并结清上月应纳税款 88 物流企业最新营业税税收政策解析 国家税务总局关于试点物流企业有关税收政策问题的通知 国税发 2005 208号 2005 12 29 政策出台背景 2004年8月5日 国家发展和改革委员会 商务部 公安部 铁道部 交通部 海关总署 国家税务总局 中国民用航空总局 国家工商行政管理总局发出 印发关于促进我国现代物流业发展的意见的通知 发改运行 2004 1617号 对完善物流企业税收管理提出两点意见 1 合理确定