建筑业营业税改收增值税的问题与挑战剖析.doc

话说建筑业“营改增”根据国家发改委和税务总局等部门有关部署，“营改增”即将在建筑行业实施。“营改增”的实施，对于管理粗放、资质较低的建筑企业，可能带来资金甚至生存压力。如何破题？有几个重点需要注意。 不同类别工程的实际税负差异很大，公司营销部门要审慎签订施工合同，充分考虑增值税因素。比如，土石方工程几乎没有什么进项税可以抵扣，若工程所在地在深山中，土石方供应商多为小规模纳税人，则税收负担肯定会加大，在投标预算编制时要留有足够的利润空间。合同在签订工程承包合同时，除合同范本上的常规条款外，应标明甲方提供材料、设备的形式和付款方式、发票如何提供等；甲方指定分包的结算方式，标明发票、税金如何提供等。在此应特别注意，除设备安装企业外，一般要回避甲方供应材料、设备的要求，可以由甲方选定厂商、品种、型号，购销合同应由施工方与供应商签订，避免进项税的缺失。工程分包合同管理中，针对有资质的企业分包，在分包合同中明确要求分包方提供增值税专用发票进行分包结算。商公司内部可统筹建立物资采购部门或分支机构，便于优选一般纳税人作为供应商，减少小规模纳税人作为供应商的几率。现行营业税制下，营业税金及附加与企业成本管理无关，企业方面可能只是将成本管理与企业所得税挂钩。但成本管理与流转税紧密结合后，企业本身必须做好税收筹划。比如，以前一味从价格角度考虑，可能不管供货方是小规模纳税人还是一般纳税人，现在则要从降低成本和减少税负两个角度去综合考虑，取得一个平衡点。 部“营改增”实施后，各子公司由于管理水平、架构设置、领导具体经营理念和对税收重视程度的不同，均可能造成各子公司实际税负不同。集团公司应加强对分子公司、项目工程部的管理，提高工程管理水平，尽可能消化为选择一般纳税人作为供应商而多付出的成本代价。项目经理部的用工、用料（采购）、质量、进度、资金等内部控制体系要重新梳理设计。尽可能向能提供增值税专用发票的单位购置各种材料、机械、服务等。集团公司可定期对下属各子企业税负情况进行公布并排名，督促、激励各子企业加强税收筹划，积极适应“营改增”税收改革变化。另外，在“营改增”实施后，一般纳税人经营一些特许项目时可在短期内选择小规模纳税人，一经确认，几年不变，企业应权衡利弊，酌情选择。 增值税是价外税，但是包含在应收账款内，建筑企业的收入是按建造合同准则确认的。因此，在项目投标之前，要对项目的可行性和资金的到位情况进行全面分析，切忌乱投标；投标以后，要建立履约保证金的明细账目，并且一定要明确保证金的返还时间与方式。对于游离在企业生产经营以外的资金一定要从严控制。对于应收账款的回收，企业可以成立催收小组，及时催要工程款和工程保证金，从而确保项目资金的及时到账，保障项目的正常进行。与此同时，对于资金的开户一定要加强管理，绝不允许项目负责人以个人的名义开户。 由于各建筑企业实际经营管理水平迥异，导致增值税实际税负各不相同。缴营业税时，上年末做资金预算时，只要收入出来了，按3%一算就是营业税负，但改征增值税后实际税负可能达6%、8%，当然也可能是2%或3%，所以提请财务部门做预算时要严加注意，通过以全面预算管理的方式监督项目资金的流动以及有关负责人的行为。 企业的各种成本台账、内部考核表格等均要重新设计，均要包含增值税进项税额。组织梳理项目所有相关台账，可以先进行设计，然后征求意见，最终定稿。 企业内部成本控制部门要与财务部门定期（月度、季度、年度）加强沟通，及时将项目施工过程中的各种信息相互知晓，并定期给项目经理部通报，进一步提高企业整体获利能力。由于成本费用的变化，能反映企业实际管理水平的增值税负担、企业所得税负担的变化，建筑企业各部门应认真做好分析测算。合同预算部门也要将工程实际成本与预算定额进行比较，为以后的投标报价收集资料、做好支撑，最终确定企业管理定额。建筑业“营改增”的喜与忧筑业“营改增”酝酿已久，渐行渐近。对此，建筑企业有喜也有忧。一喜消除增值税和营业税并存引起的重复征税问题，减轻建筑企业税负。在营业税制下，建筑业全额计征营业税。建筑企业在购买建筑材料和施工机械设备时，进项税额无法抵扣，产生对建筑材料和机器设备重复征税的问题。增值税抵扣链条不完整，导致建筑业承担了大量其他行业转嫁过来的税收，企业负担加重。“营改增”有利于消除建筑企业服务之间、产品和服务之间的双重征税，依据增值税税收中性的特性，将一部分增值税转嫁给下游企业和消费者，减轻建筑企业税收负担，促进其转型升级。二喜统筹协调货物销售和劳务输出领域的税收负担，解决建筑企业内部税负不公问题。对于建筑企业而言，虽然安装、装饰、修缮劳务与加工、修理修配劳务性质相似，但前者属于营业税应税范畴，而后者属于增值税应税范畴，二者遵循不同的税法规定计算税额，导致税负差距悬殊。首先，建筑业混合销售的税收政策导致税负不公。随着经济社会的发展，建筑业的经营活动从过去主要以劳务输出为主转变为现在的既有劳务输出，也涉及货物销售。在混合销售的情况下，自产货物可以抵扣而货物销售却不行，同属销售行为而税负不同。其次，不同建筑业劳务的税收政策导致税负不公。在实际的经济活动中，建筑企业提供劳务的范围很难按照营业税税法的规定加以界定，容易造成建筑企业通过人为操作达到逃税目的。通过“营改增”，可以统筹协调建筑企业货物和劳务领域的税收负担，减少税负不公。三喜规范建材市场供应，促进建筑行业、产业整合。由于中间抵扣链条的断裂，所购原材料的增值税额无法得到有效抵扣，建筑企业为节约成本，往往会选择价低的材料供应商，容易造成“劣材驱逐良材”的局面，建材的质量得不到有效保证。“营改增”后，建筑企业在选择材料供应商时就会充分考虑是否能够获得有效的可抵扣的增值税发票，大型材料供应商就不再会处于价格劣势，建材质量将得到有效的保障。买卖双方将形成一个完整的信用链条和抵扣链条，可以促进上下游企业的整合、同步发展。四喜促进建筑企业的转型发展，提升国际竞争力。“营改增”后，建筑企业增值税和营业税两税并存的局面将不再存在，由此所带来的服务生产内部化的问题也就不复存在了，企业可以重新制定发展战略，将更多的精力放在内部管理机制完善和做大做强上。同时，改革后，由于固定资产及设备的购买都能获得有效抵扣，企业可以通过加大对高科技设备的投入、提高企业的科技含量来完成企业由劳动密集型行业向资本密集型行业的转变，达到转型升级的目的。此外，现行增值税出口退税政策相比出口营业税免征政策力度较大，增值税在进出口方面优惠政策更多，对出口商品一般适用零税率，这更有利于建筑企业“走出去”，实现产业发展国际化，提升国际竞争力。在喜的同时，建筑企业对“营改增”还有一些担忧。一忧抵扣不足税负增加。首先，“营改增”以后，建筑业和房地产业适用的增值税率为11%，钢材适用的增值税率为17%，受利益驱使，房地产企业“甲供材料”，即甲方提供建设工程所需的材料与设备的现象将会增加，建筑企业将因为无法获取“甲供材料”发票而造成抵扣不足。其次，对商品混凝土增值税简易征收增加建筑企业税负。财政部、国家税务总局关于简并增值税征收率政策的通知（财税201457号）规定，从2014年7月1日起，将商品混凝土增值税简易计征率由原来的6%合并调整为3%简易计征率，这意味着建筑企业可抵扣的进项税额减少，混凝土行业减少的税收负担实际上转嫁给了建筑企业。最后，由于建筑业机械设备租赁现象普遍，而动产租赁业由于没有多少可抵扣增值税进项税额，因此往往放弃一般纳税人而转为小规模纳税人，只缴纳3%增值税，建筑业可抵扣进项税随之减少，税负增加。二忧老项目税负增加。无论在哪个时点上实施“营改增”，建筑企业都会存在一批老项目，这些老项目可分为已竣工已结算、已竣工未结算、未竣工未结算三种情形。“营改增”后，新项目可通过增加工程预算的方式化解矛盾，但老项目会存在抵扣问题。一是进项税无法抵扣。建筑企业收取工程款时需向甲方开具发票，按11%的税率承担税款，但“营改增”前已完工的部分没有进项税可抵扣。二是存量资产无法抵扣。建筑企业生产用存量资产，如固定资产、周转材料和临时设施等，其净值或摊余价值在“营改增”后转化为施工产值，产生了销项税，但此时进项税却无法抵扣，造成销项税和进项税不匹配。三是BT（建设转让）工程利息收入的计征问题。原来BT工程项目业务中的利息收入是并入工程结算款按3%的税率计征营业税的，改征增值税以后将按11%的税率计征，明显增加了企业的税收负担。三忧纳税方式和核算方式的调整增加企业负担。营业税与增值税之间的税制差异，将使企业面临纳税方式和核算方式的重大调整，也会增加企业负担。一是纳税地点变化将增加异地承接工程难度。由于营业税是在工程所在地缴纳，增值税是回机构所在地缴纳，直接关乎地方财力，企业担心地方政府会限制外地企业承接本地工程。二是财务核算方式变化将增加企业管理成本。建筑企业一般都是异地施工，改征增值税后，财务人员收集、审核、传输抵扣票据的业务量将激增。建筑业等四大行业“营改增”启动延后财政部部长楼继伟对四大行业营业税改增值税（下称“营改增”）的表述有了细微变化，这让业内人士预测今年营改增难以收官。楼继伟8月底受国务院委托，向全国人大常委会作今年以来预算执行情况的报告，谈到下一步财政工作时表示，适时将建筑业、房地产业、金融业和生活服务业纳入营改增试点。普华永道中国中区流转税业务主管合伙人李军告诉第一财经日报记者，四大行业营改增从以前“今年力争完成”的表述转为“适时纳入”，这意味着这些行业今年营改增不大可能实施，预计明年完成的可能性高。上海财经大学公共政策与治理研究院院长胡怡建告诉本报记者，“适时”的最新表述意味着营改增完成没有具体时间表，最终需要看国内外环境和营改增方案设计的情况再做决定。接受采访的上述两位专家认为，在经济下行压力和财政收入低增长的背景下，四大行业营改增延期或受减税对税收收入冲击、制度设计复杂性和利益调整复杂等多重因素影响。营改增或2016年完成营改增自2012年1月试点以来，试点地区由点扩面再到全国，试点行业也陆续增加到“3+7”（交通运输业、邮政业、电信业和7个现代服务业），目前仅剩建筑业、房地产业、金融业和生活服务业四大行业尚未纳入营改增试点。营改增是“十二五”时期我国财税体制改革的一项重要任务，2015年是“十二五”收官之年，官方力争“十二五”期间全面完成营改增的改革目标。今年6月28日，楼继伟作的关于2014年中央决算的报告中提出，今年力争全面完成营改增。当时不少机构和市场人士预计四大行业营改增方案或7月推出。李军告诉第一财经日报记者，当时他们了解到营改增的方案已经上报给国务院，等待国务院常务会议审阅，因此判断进展顺利的话方案最快有可能7月底出台，不过最终方案并未出台。按惯例，如果国务院常务会议批准营改增方案，财政部可以适时付诸实施。不过，相比6月底时的表述，楼继伟最近两次营改增表述有些变化。7月底，在全国财政工作视频会议上，楼继伟表示“抓紧推进营改增改革”。前述8月底的报告中，楼继伟的表态则是“适时将建筑业、房地产业、金融业和生活服务业纳入营改增试点”。胡怡建表示，从字面意义来看，6月底的表述意味着“今年争取完成营改增”，7月底的表述透露出“今年可能完不成营改增，但是要抓紧推进”，而8月底的表述则透露出“完成营改增需要看国内外环境和制度本身的情况，再最后确定具体时间表”。李军表示，如果今年确定完成营改增的话，按常理就不大可能用“适时”这个词来表述，而是直接给出时间表。综合各种因素，预计明年完成的可能性相当高，如果经济增速在未来半年重拾升势的话，明年上半年很有可能出台几大行业的营改增政策，并且在政策出台之后几个月内正式实施。营改增也是新一轮财税体制改革中税制改革的重点工作，而根据财税体制改革的时间表，2016年要基本完成财税改革的重点工作和任务，这意味着营改增最晚或在2016年收官。减税力度或超预期胡怡建称，营改增推进表述的变化，实际上表明剩下的四个行业是否马上纳入营改增试点还有争议。首先要考虑的是，在目前税收不稳定的情形下，推进营改增是不是一个好时机？营改增推出的一大初衷在于减轻重复征税。国税总局数据显示，从2012年试点到今年上半年，营改增累计减税4848亿元。中国社科院财经战略研究院院长高培勇曾估算，营改增覆盖至所有行业且税率调整完善后，将有9000亿元到1万亿元的减税空间。李军对本报记者表示，刚提出营改增总体方案的2011年，全国税收收入增幅约22.6%，而此后几年税收收入增速一路下滑，今年前7个月税收收入增幅实际只有5.4%。在税收增长放缓的情形下，营改增带来的大规模减税的影响让官方更加重视。而且下半年宏观经济看起来并不乐观，这就需要一个稳定的税收收入来保证财政支出、支持经济发展，这也是营改增推进速度放慢的一大原因。胡怡建表示，2014年营改增减税是1918亿元，而剩下的四大行业营业税税收占营业税总税收比例约为67%（四大行业年营业税税额约1.6万亿元），若以此类推，四大行业纳入营改增减税规模大概在6000亿元。而且营改增减税更多地体现在产业减税，下游行业可以获得上游行业的进项抵扣，所以减税力度可能超出了政府的预期。“营改增的减税是普遍性减税，和政府预期不完全一样，政府更希望高新技术企业、中小企业、创新性企业获得减税。”胡怡建称。制度设计更为复杂据国税总局统计，目前尚未改革的建筑业、房地产业、金融业和生活服务业涉及近1000万户纳税人，是已纳入营改增纳税人的两倍。这些行业户数众多、业务形态丰富、利益调整复杂，特别是其中房地产（000736,股吧）业、金融业的增值税制度设计更是国际难题，因此税率、计税方法、抵扣方式、纳税地点等税制要素的科学设计以及过渡政策的合理安排，事关营改增试点的平稳推进。胡怡建告诉第一财经日报记者，最后四个行业的制度设计本身更为复杂，涉及的利益争议大。前一阶段的营改增可能是普遍性减税，而剩下的四大行业营改增则是结构性减税，四大行业税负有增有减。“减税大家喜欢，若增税则阻力大。从现在看，营改增肯定是要推的，只不过用什么方案来推。”胡怡建称。四大行业的增值税税率基本的倾向性意见已经形成。针对一般纳税人，建筑业和房地产业的增值税税率为11%，生活服务业和金融保险业则为6%。目前，建筑业实行3%的营业税税率，房地产业、生活性服务业和金融保险业实行5%的营业税税率。胡怡建表示，建筑业的税率提高比较明显，本行业的试点企业税负增加的概率较大，不过从行业间抵扣角度来看，下游的行业抵扣力度也更大，所以总体上还是减税，但是推行阻力比较大。李军认为，营改增的延后，给一些金融及房地产企业为应对营改增争取了充足的准备时间，特别是系统改造等工作，但也给一些有大宗采购需求的企业造成了困惑。“企业若在营改增政策前采购大宗物品，未来难以获得进项抵扣。原来可能等待营改增政策出台再采购，现在营改增延期的情况下，企业不得不首先考虑业务需要，采购不大可能拖太长时间。所以企业应综合考虑，在采购策略及税务处理上进行调整和优化。”李军称。另外，李军建议企业在新签合同时需要预先考虑未来纳入营改增后的影响并对有关条款做相应调整，同时对于本行业营改增具体事项的相关税务建议、诉求应尽快通过各种渠道向政策制定部门及时反映。房地产业即将实施“营改增” 风险管控成为企业头等大事专家称，房地产建筑业“营改增”之后，企业的税负轻重主要取决于进项抵扣环节“房地产业、建筑业有望率先同时推出营改增，最快今年3月份启动增值税时代。税率定为11%的可能性最大。”中央财经大学税务学院税务管理系主任蔡昌接受证券日报记者采访时表示。国务院此前明确提出，最快在“十二五”期间完成“营改增”，到目前为止尚有房地产建筑业、邮电通信业、生活性服务业还未纳入改革范围。著名税务筹划专家朱鹏祖认为，建筑业、房地产业迟迟未纳入增值税征税范围，主要问题在于抵扣项目。建筑业的抵扣项目分散，税收管理成本高，导致税收管理成本较大。而房地产业主要问题在于其抵扣项目的确定性及项目周期长，更重要的是房地产业与金融业类似，都是资本密集型行业，利息成本能否抵扣成为税款抵扣的难题之一。“必须对房地产业给出政策衔接的过程，让这些企业在模拟期内，根据增值税征收特点，调整其经济行为，抵消税制改革给企业带来的冲击。”朱鹏祖表示。蔡昌认为，每一次税收制度的调整都是利益格局的调整。房地产业虽然目前税负较高，但是实施“营改增”之后，实际税负会增加还是减少却不确定。影响税负增减的重要因素是存量资产和土地成本能否计算进项税额纳入税款抵扣链条。北京大学财经税法研究中心主任刘剑文在接受证券日报记者采访时表示，房地产建筑业“营改增”之后，企业的税负轻重主要取决于进项抵扣环节。有关专家表示，“营改增”后房地产业税收所出现的问题值得关注，税收筹划更需谨慎。目前普遍存在的房地产开发商利用建筑承包商虚开发票、虚增成本等行为将带来巨大风险，并有可能担负刑责。由于建筑企业无法取得足够发票抵充成本，从而催生了“代开”、“虚开”发票的行业链条。企业税收筹划的空间