浅谈借款费用的计量.doc

第十七章 借款费用第三节 借款费用的计量一、借款利息资本化金额的确定教材P380【例17-18】沿用【例1717】，假定ABC公司建造办公楼没有专门借款，占用的都是一般借款。ABC公司为建造办公楼占用的一般借款有两笔，具体如下：（1）向A银行长期贷款2 000万元，期限为206年12月1日至209年12月1日，年利率为6%，按年支付利息。（2）发行公司债券1亿元，于206年1月1日发行，期限为5年，年利率为8%，按年支付利息。假定这两笔一般借款除了用于办公楼建设外，没有用于其他符合资本化条件的资产的购建或者生产活动。假定全年按360天计算，其他资料沿用【例1717】。鉴于ABC公司建造办公楼没有占用专门借款，而占用了一般借款，因此，公司应当首先计算所占用一般借款的加权平均利率作为资本化率，然后计算建造办公楼的累计资产支出加权平均数，将其与资本化率相乘，计算求得当期应予资本化的借款利息金额。具体如下：（1）计算所占用一般借款资本化率：一般借款资本化率（年）=（2 0006%-10 0008%）（2 000+10 000）=7.67%（2）计算累计资产支出加权平均数：207年累计资产支出加权平均数=（1 500360+2 500180）360=2 750（万元）208年累计资产支出加权平均数=（4 000+1 500）180360=2 750（万元）（3）计算每期利息资本化金额：207年为建造办公楼的利息资本化金额=2 7507.67%=210.93（万元）207年实际发生的一般借款利息费用=2 0006%+10 0008%=920（万元）208年为建造办公楼的利息资本化金额=2 7507.67%=210.93（万元）208年1月1日6月30日实际发生的一般借款利息费用=（2 0006%+10 0008%）180360=460（万元）（4）根据上述计算结果，账务处理如下：207年12月31日：借：在建工程 2 109 300财务费用 7 090 700贷：应付利息 9 200 000208年6月30日：借：在建工程 2 109 300财务费用 2 490 700贷：应付利息 4 600 000教材P381【例17-19】沿用【例1717】、【例1718】，假定ABC公司为建造办公楼于207年1月1日专门借款2 000万元，借款期限为3年，年利率为6%。除此之外，没有其他专门借款。在办公楼建造过程中所占用的一般借款仍为两笔，一般借款有关资料沿用【例1718】。其他相关资料均同【例1717】和【例1718】。在这种情况下，公司应当首先计算专门借款利息的资本化金额，然后计算所占用一般借款利息的资本化金额。具体如下：（1）计算专门借款利息资本化金额：207年专门借款利息资本化金额=2 0006%-5000.5%6=105（万元） 208年专门借款利息资本化金额=2 0006%180/360=60（万元）（2）计算一般借款资本化金额：在建造办公楼过程中，自207年7月1日起已经有2 000万元占用了一般借款，另外，208年1月1日支出的1 500万元也占用了一般借款。计算这两笔资产支出的加权平均数如下：207年占用了一般借款的资产支出加权平均数=2 000180/360=1 000（万元）由于一般借款利息资本化率与【例1718】相同，即为7.67%。所以：207年应予资本化的一般借款利息金额=1 0007.67%=76.70（万元）208年占用了一般借款的资产支出平均数=（2 000+1 500）180/360=1 750（万元）则208年应予资本化的一般借款利息金额=1 7507.67%=134.23（万元）（3）根据上述计算结果，公司建造办公楼应予资本化的利息金额如下：207年利息资本化金额=105+76.70=181.70（万元）208年利息资本化金额=60+134.23=194.23（万元）（4）有关账务处理如下：207年12月31日： 借：在建工程 1 817 000财务费用 8 433 000应收利息（或银行存款） 150 000贷：应付利息 10 400 000注：207年实际借款利息=2 0006%+2 0006%+10 0008%=1 040（万元）208年6月30日：借：在建工程 1 942 300财务费用 3 257 700贷：应付利息 5 200 000注：208年1月1日至6月30日的实际借款利息=1 040/2=520（万元）教材P382【例17-20】MN公司拟在厂区内建造一幢新厂房，有关资料如下：（1）207年1月1日向银行专门借款5 000万元，期限为3年，年利率为6%，每年1月1日付息。（2）除专门借款外，公司只有一笔其他借款，为公司于206年12月1日借入的长期借款6 000万元，期限为5年，年利率为8%，每年12月1日付息。（3）由于审批、办手续等原因，厂房于207年4月1日才开始动工兴建，当日支付工程款2 000万元。工程建设期间的支出情况如下：207年6月1日：1 000万元；207年7月1日：3 000万元；208年1月1日：1 000万元；208年4月1日：500万元；208年7月1日：500万元。工程于208年9月30日完工，达到预定可使用状态。其中，由于施工质量问题工程于207年9月1日12月31日停工4个月。（4）专门借款中未支出部分全部存入银行，假定月利率为0.25%。假定全年按照360天算，每月按照30天算。根据上述资料，有关利息资本化金额的计算和利息账务处理如下：（1）计算207年、208年全年发生的专门借款和一般借款利息费用：207年专门借款发生的利息金额=5 0006%=300（万元）；207年一般借款发生的利息金额=6 0008%=480（万元）；208年专门借款发生的利息金额=5 0006%=300（万元）；208年一般借款发生的利息金额=6 0008%=480（万元）。（2）在本例中，尽管专门借款于207年1月1日借入，但是厂房建设于4月1日方才开工。因此，借款利息费用只有在4月1日起开始资本化（符合开始资本化的条件），计入在建工程成本。同时由于厂房建设在207年9月1日12月31日期间发生非正常中断4个月，该期间发生的利息费用应当暂停资本化，计入当期损益。（3）计算207年借款利息资本化金额和应计入当期损益金额及其账务处理：计算207年专门借款应予资本化的利息金额。 207年13月和912月专门借款发生的利息费用=5 0006%210360=175（万元）207年专门借款转存入银行取得的利息收入=5 0000.25%3+3 0000.25%2+2 0000.25%1=57.5（万元）。其中在资本化期间内取得的利息收入=3 0000.25%2+2 0000.25%1=20（万元）。公司在207年应予资本化的专门借款利息金额=300-175-20=105（万元）公司在207年应当计入当期损益（财务费用）的专门借款利息金额（减利息收入）=300-105-57.5=137.5（万元）计算207年一般借款应予资本化的利息金额。公司在207年占用了一般借款资金的资产支出加权平均数=1 00060/360=166.67（万元）公司在207年一般借款应予资本化的利息金额=166.678%=13.33（万元）公司在207年应当计入当期损益的一般借款利息金额=480-13.33=466.67（万元）计算207年应予资本化和应计入当期损益的利息金额。公司在207年应予资本化的借款利息金额=105+13.33=118.33（万元）公司在207年应当计入当期损益的借款利息金额：137.5+466.67=604.17（万元）207年有关会计分录如下：借：在建工程 1 183 300财务费用 6 041 700应收利息或银行存款 575 000贷：应付利息 7 800 000在实务中，企业也可以现将符合资本化条件的专门借款发生的利息费用全额计入财务费用，然后在确认闲置专门借款资金所取得的利息收入或投资收益时，相应冲减财务费用。（4）计算208年借款利息资本化金额和应计入当期损益金额及其账务处理：计算208年专门借款应予资本化的利息金额：计算208年应予资本化的专门借款利息金额=5 0006%270/360=225（万元）公司在208年应当计入当期损益的专门借款利息金额=300-225=75（万元）计算208年一般借款应予资本化的利息金额：公司在208年占用了一般借款资金的资产支出加权平均数：2 000270/360+500180/360+50090/360=1 875（万元）公司在208年一般借款应予资本化的利息金额=1 8758%=150（万元）公司在208年应当计入当期损益的一般借款利息金额=480-150=330（万元）计算208年应予资本化和应计入当期损益的利息金额：公司在208年应予资本化的借款利息金额=150+225=375（万元）公司在208年应当计入当期损益的借款利息金额=75+330=405（万元）208年有关会计分录如下：借：在建工程 3 750 000财务费用 4 050 000贷：应付利息 7 800 000【例题10单选题】2010年1月1日，甲公司取得专门借款2 000万元直接用于当日开工建造的厂房，2010年累计发生建造支出1800万元。2011年1月1日，该企业又取得一般借款500万元，年利率为6%，当天发生建造支出300万元，以借入款项支付（甲企业无其他一般借款）。不考虑其他因素，甲企业按季计算利息费用资本化金额。2011年第一季度该企业应予资本化的一般借款利息费用为（）万元。 A.1.5 B.3 C.4.5 D.7.5【答案】A【解析】2011年1月1日发生的资产支出300万元只占用一般借款100万元， 2011年第一季度该企业应予资本化的一般借款利息费用=1006%3/121.5（万元）。【例题11计算分析题】北方公司于2010年1月1日正式动工兴建一栋办公楼，工期预计为1年零6个月，工程采用出包方式，每月1日支付工程进度款。公司为建造办公楼于2010年1月1日取得专门借款本金2 000万元，借款期限为2年，票面年利率为6%，每年1月1日支付上年的利息，到期时归还本金和最后一次利息，实际收到款项1 992.69万元，实际利率为6.2%。2010年1月1日至4月30日期间发生的专门借款的利息收入为10万元。2010年4月30日至8月31日发生的专门借款的利息收入12万元。2010年9月1日至12月31日发生的专门借款的利息收入4万元。 公司按年计算应予资本化的利息金额。工程项目于2011年6月30日达到预定可使用状态。2011年没有发生专门借款的利息收入。2012年1月1日北方公司偿还上述专门借款并支付最后一次利息。因发生质量纠纷，该工程项目于2010年4月30日至2010年8月31日发生中断。要求：（1）计算2010年应予资本化的利息。（2）计算2011年应予资本化的利息。（3）编制从取得专门借款到归还专门借款有关业务的会计分录（假定按年计提利息，利息收入按年结算）。【答案】（1）2010年1月1日至4月30日利息资本化金额=1 992.696.2%4/12-10=31.18（万元）2010年4月30日至2010年8月31日应暂停资本化。2010年9月1日至12月31日专门借款利息资本化金额=1 992.696.2%4/12-4=37.18（万元）2010年利息资本化金额=31.18+37.18=68.36（万元）。（2）2010年1月1日“长期借款利息调整”的发生额=2 000-1 992.69=7.31（万元），2010年摊销=1 992.696.2%-2 0006%=3.55（万元），2011年应摊销的金额=7.31-3.55=3.76（万元）。2011年应确认的利息费用=2 0006%+3.76=123.76（万元），其中应计入在建工程的金额=123.766/12=61.88（万元），应计入财务费用的金额=123.766/12=61.88（万元）。（3）2010年1月1日取得专门借款借：银行存款 1 992.69长期借款利息调整 7.31 贷：长期借款本金 2 0002010年12月31日计提利息和取得利息收入借：银行存款 26（10+12+4）在建工程 68.36财务费用 29.19（差额） 贷：应付利息 120（2 0006%）长期借款利息调整 3.552011年1月1日支付利息借：应付利息 120贷：银行存款 1202011年12月31日计提利息和取得利息收入借：在建工程 61.88财务费用 61.88贷：应付利息 120（2 0006%）长期借款利息调整 3.762012年1月1日借：长期借款本金 2 000应付利息 120（2 0006%）贷：银行存款 2120 二、借款辅助费用资本化金额的确定辅助费用是企业为了安排借款而发生的必要费用，包括借款手续费（如发行债券的手续费）、佣金等。按企业会计准则第22号金融工具确认和计量执行，将辅助费用计入负债的初始确认金额。以后摊销时，资本化期间资本化，费用化期间费用化。三、外币专门借款汇兑差额资本化金额的确定在资本化期间内，外币专门借款本金及利息的汇兑差额，应当予以资本化，计入符合资本化条件的资产的成本。 教材P385【例17-21】 甲公司于201年1月1日，为建造某工程项目专门以面值发行美元公司债券1 000万元，年利率为8%，期限为3年，假定不考虑与发行债券有关的辅助费用、未支出专门借款的利息收入或投资收益。合同约定，每年1月1日支付上年利息，到期还本。注：教材P385【例17-21】“每年1月1日支付当年利息”错误，应为：“每年1月1日支付上年利息”。工程于201年1月1日开始实体建造，202年6月30日完工，达到预定可使用状态，期间发生的资产支出如下：201年1月1日，支出200万美元；20l年7月1日，支出500万美元；202年1月1日，支出300万美元。公司的记账本位币为人民币，外币业务采用外币业务发生时当日的市场汇率折算。相关汇率如下：201年1月1日市场汇率为1美元=7.70元人民币；201年12月31日，市场汇率为1美元=7.75元人民币；202年1月1日，市场汇率为1美元=7.77元人民币；