美英法德荷兰各国会计准则及规范的比较分析

美英法德荷兰各国会计准则及规范的比较分析 会计准则是在 20 世纪特定的环境背景下形成的一种特 殊的统一会计制度实现形式 而不同的会计环境必然形成 不同的会计准则及规范 各国的会计准则模式也必然不同 目前 从世界各国会计准则及规范上看 比较典型的会计 准则模式有 1 美国会计准则 GAAP 美国公认会计原则是会计准则的代表性形式 是由民 间机构在获得一定权威性授权的情况下 独立自主地制定 的一系列用以规范公司 主要为上市公司 财务报表 报 告 披露的惯例 规则 原则和程序的集合 美国会计准则的制定经历了由惯例 规则到原则和概 念基础公告的发展演进 美国是会计准则的始作俑者 大约在 20 世纪三十年代 会计领域中许多积极的先行者意识到 会计界必须采取措 施以厘清理论与实务相互冲突的混乱状况 从那时起 对 这一主题感兴趣的活跃团体便集中而持续地致力于建立会 计准则 从而为报告企业事务的会计实务与程序提供可接 受的指引 正是这些观念 即强调 会计实务和程序 可接受 和 指引 决定了随后做为美国会计基本规范的会计准则 体系的根本特征 也决定了这种由职业界以民间身份制定 的会计规制 虽然有经由证券交易委员会 SEC 所赋予的 一定程度的权威性 做为一种行业规范 却始终处于较低 层次 与大陆法系国家从一开始就特别注重在商法中对基本 会计关系进行严格规范不同 美国会计在很长时期内一直 缺乏统一的法律制度约束 直至 20 世纪三十年代 美国会 计依然处在自由放任状态 会计 审计处理多以经验判断 为主 缺乏统一规范 不但在法 德等欧洲大陆国家做为 会计规范重要基础的 商法典 付诸阙如 即便做为会计 规范另一重要来源的 公司法 从制定之初起就处于各州 各自为政的分散状态 不仅无法通过它达到统一规范全国 会计的目的 其中所确定的会计规范的内容 较之英国 公司法 既缺乏规制的切实性 又缺乏规制的系统性 事实上 早在 20 世纪初 一些机构和民间人士即已认识到 统一会计规范的必要性 并在这方面做了一定努力 但因 各方面习惯势力的抵制 公司会计实务始终存在严重的多 样性 而公共会计师对审计实务的处理也一直处于松散与 不一致的状态 造成会计与审计工作失控 成为导致 1929 1933 经济大危机的重要原因 2 英国会计准则 英国作为海洋法系国家 其法律渊源与美国类同 英 国会计准则是由民间机构制定的一整套会计文稿构成的公 认会计原则 而非法律条文 因此本身并不具有法律地位 在历史上 英国会计准则始终未曾获得权威的认可和实务 界的广泛接受 直到 1989 年 公司法 修订中首次引入会计准则定义 要求公司董事会说明会计报表是否根据 适用的会计准则 编制 规定国务大臣可授权有关机构追查任何偏离会计准 则或该法报表要求的行为 并采取措施保证这些准则和要 求得到遵守 才赋予了会计准则一定法律地位 从二十世 纪的整体情况来看 英国会计在法律规范及会计准则的运 用方面具有三方面较为突出的特点 公司法 对公司 财务报告体系有着最重要且最为持久的影响 是会计规范 最重要的来源 会计职业界有着悠久的历史 规模大 影响广 但迄今没有全国性的统一组织 其在制定会计准 则方面的努力一直缺乏权威支持 会计准则由 财务报 告原则公告 具体会计准则 小型报告主体财务报告 准则 和 紧急问题工作小组 摘要 四部分组成 大部 分内容主要是二十世纪九十年代后发布 形式上更多地借 鉴或参照了美国会计准则体系 而其早期由英格兰和威尔 士特许会计师协会 ICAEW 于 1942 年起开始制定和发布 的 会计原则推荐书 及会计标准筹划指导委员会于 1971 年开始发布的 标准会计实务公告 并无实质性权威和影 响 3 法国会计准则 法国会计被称为 以税务为导向的会计 税法对会计 有决定性影响 在西方世界中 法国由政府制定颁布的 会计总方案 作为一种由国家进行集中统一的会计规范 的典范 是独树一帜的 会计总方案 适用于法国商法要 求注册的所有公司制和非公司制企业 详尽地规定了标准 化的会计科目 科目表中账户使用的指导和指南 以及标 准财务报表格式和报表注释 会计总方案 与其税务和法 律导向相结合 体现出了政府在会计规范中强有力的地位 成为普遍强调职业界自定规范 自我规范 的世界会计规 制体系中一种极具个性特色的选择 与此相应 法国会计 职业界的力量和职业会计师协会的威望远不如英美同行 即便是 1996 至 2000 年的会计改革 也只是进一步增强了 原有制度的适应性 其会计体系依然保留了强烈的法国特 色 并未放弃或改变原来的制度体系和选择 4 德国会计准则 德国会计属于典型的立法或法规会计 其会计规范分 散在公司法 商法和税法的有关法律条文之中 其中尤以 商法的作用最为巨大 1985 年的德国 商法 详细规定了 簿记 财产清单 会计核算的一般原则 计价规定 会计 资料的保管与提交等 并对公司的会计义务 资产负债表 格式与项目 损益表的结构与项目 会计报表附注 合并 报表等作了补充规定 纳入了欧共体第 4 第 7 和第 8 号指 令中有关会计 审计的内容 对德国会计有强制性影响 这种会计规制形式体现了德国深厚的法律基础 并通过对 会计的全面规范构成一个具有坚实法律根基的完整的会计 规制体系 而且从接纳欧共体指令和有关合并报表等的补 充性规定中 可以看出其极强的可扩展性 正是因为这些 特性 使得德国会计具有坚实的现实基础 并可以始终坚 持其公司利益导向 坚持极端的稳健 以及不要求充分披 露这样个性十足的选择 德国会计职业界及其组织 德国 注册会计师协会 的力量都不强大 德国注册会计师协会 也制定会计准则建议 但这些建议不过是对 股份公司法 相应规定的解释 并无独立的规范和指导作用 从而也就 缺乏权威性 5 荷兰会计准则 荷兰会计有着至为突出的个性特点 其会计惯例总体 上以法律规定为基础 但细究起来 却有许多独特之处 以 年度报表法 实施对公司财务报告的管辖 1970 年 颁布的该法 对荷兰公司的财务报告作出了详细规定 其 中所确定的一些法定原则 构成荷兰会计准则的基础 不 仅如此 荷兰政府还明确规定对 年度报表法 的实施进 行法定检查 在民法中做出了一些有关会计的规定 包 括 会计原则和会计政策 合并实务和外币折算 会计报 表体系 会计准则由 荷兰三方会计准则委员会 政府 公司和第三者 职业会计师和工会代表 制定 荷兰的 注册会计师协会不直接发布会计准则或建议 而是通过其 在三方委员会中的成员发挥作用 除此而外 荷兰会计界 还因为坚持企业经济学的会计方法 强调经济学理论对会 计的指导作用 以及在会计方法上强调重置价值或重置成 本的重要性而在世界上享有盛誉 荷兰大型企业通常提供 10 年的比较会