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第四章成本性态分析与变动成本法 1 学习目标 掌握固定成本的特点及其常见的内容掌握变动成本的特点及其常见的内容掌握混合成本的分解方法了解完全成本法与变动成本法的区别掌握两种成本计算法下损益表的编制掌握两种成本计算法对利润计算的影响掌握变动成本法的优点 2 第一节成本性态分析 3 成本性态的含义 成本性态 costbehavior 是指成本总额与业务活动之间的依存关系 影响成本的业务活动称为成本动因 costdrivers 最常见的成本动因是业务量 volume 4 业务量 业务量是指企业在一定的生产经营期内投入的经营工作量 5 通话时间 分钟 超包月通话费总额 变动成本 变动成本 Variablecost 是指在一定条件下 总额随业务量的变动而成正比例变动的成本 例如 超过包月规定时间的手机通话费 业务量是超过规定时间的通话分钟 6 单位变动成本 单位变动成本保持不变 例如 超包月时间的每分钟手机通话费保持不变 设总成本为y 业务量为x 单位变动成本为b总变动成本为y bx单位变动成本为y b 7 成本性态的类型 8 变动成本的比重 在不同的企业 变动成本所占比重不同 在设备投资占很大比重的公用事业单位 有较少的变动成本 在制造企业通常有很多的变动成本 商业企业通常有高比例的变动成本 例如 销货成本 服务企业有的变动成本高 有的固定成本高 9 变动成本实例 1 商业企业 销售成本2 制造企业 直接材料 直接人工 变动制造费用 燃料费 动力费等 3 商业和制造企业共同 销售佣金 运输费 包装费 某些办公费如开发票 4 服务企业 物料 差旅费 某些办公费 10 变动成本的分类 变动成本的进一步分类 设计变动成本 由工艺设计决定 一般不受管理层决策影响 酌量性变动成本 受管理层决策影响的变动成本 如材料采购成本 11 业务量 总成本 经济学家的曲线成本函数 线性假设和相关范围 12 规定的通话时间 每月包月话费 固定成本 固定成本 Fixedcost 是指在一定条件下 当业务量发生变动时总额保持固定不变的成本 例如 手机包月话费在规定的合同时间范围内是固定的 不随通话时间而变动 13 每分钟话费 单位固定成本 单位固定成本随业务量的增减变动成反比例变动 设总成本为y 业务量为x 固定成本为a总固定成本为y a单位固定成本为y a x 规定的通话时间 14 成本性态的类型 15 常见的固定成本项目 房屋设备租赁费财产保险费财产税固定资产折旧费管理人员薪金研究开发费劳动保护费广告费职工培训费及某些办公费等 16 实例广告 研发支出 管理者薪金 职工培训 实例机器设备的折旧 不动产税 租赁支出 固定成本的分类 酌量性 Discretionary 受管理人员当前决策的影响 可以在短期内改变金额的支出 约束性 Committed 短期内不能变动 提供和维持生产经营能力所需设施 机构的支出 17 固定成本的趋势 在许多行业 相对于变动成本来说 固定成本有越来越大的趋势 在过去的十几年里 随着计算机 机器人代替了许多由人工操作的普通工作 要求 知识化工人 的经验知识 而不是他们的肌肉 知识化工人 的趋向导致支付薪金 高质量的培训以及难以替代 这些有价值的雇员的报酬成本趋向固定而不是变动 18 人工到底是变动还是固定成本 工资或薪金成本的性态在不同国家可能有很大不同 取决于用工制度 劳动合同和惯例 在法国 德国 中国和日本等国家 管理层在控制劳动力规模方面有较小的弹性 人工成本更趋向固定 近年有些变化 在美国和英国等国家 管理层在控制劳动力规模方面有较大的自由度 人工成本更趋向变动 美国大多数公司一直将直接人工视为变动成本 19 固定成本和相关范围 举例 办公场地的租金以1000平方米面积年租金30000元的固定比率递增 随着业务的增长 需要租入更多的场地 则总租金将会递增 固定成本总额在较大的业务量范围内保持不变 当调整到下一个较高的业务量范围时 固定成本又上升到更大的金额 20 租金成本 千元 0100020003000场地租入面积 平方米 30 60 固定成本和相关范围 90 相关范围 固定成本的相关范围就是在图中成本保持平直的业务量范围 21 练习 下列有关成本性态的陈述中哪些是正确的 A 单位固定成本随业务量水平而变动B 单位变动成本在相关范围内保持不变C 固定成本总额在相关范围内保持不变D 变动成本总额在相关范围内保持不变 22 混合成本 混合成本 mixedcost 是指同时拥有固定成本和变动成本两种成份的成本 常见 阶梯成本 半变动成本 阶梯成本 Stepcost 的发生额在一定的业务量范围内是固定的 当业务量超过这一范围 其发生额就会跳跃上升到一个新的水平 并在新的业务量范围内固定不变 直到出现另一个新的跳跃为止 如阶梯式变动成本 23 阶梯式变动成本 在一个较小的业务量范围内该成本保持不变 只有在较宽的业务量范围内 成本才发生增减变动 例如维修人工成本 24 每月固定支出 按每度电计算的变动成本 业务量 用电度数 总用电成本 半变动成本 半变动成本 Semi variablecost 是由明显的固定和变动两部分成本组成 例如 公用事业费用 我国座机电话费 半变动成本 25 每月固定支出 按每度电计算的变动成本 业务量 用电度数 总用电成本 混合成本 半变动成本 26 混合成本举例 如果每月固定事业费支出是40元 变动成本是每度电0 03元 每月的用电量 业务量 水平是2000度电 每月事业费支出总额是多少 27 第二节混合成本分解和成本预测 28 混合成本的分解方法 账户分析法 基于分析人员对成本明细账户性态的了解和分析 将每个账户或者划分为变动成本或者划分为固定成本的方法 工程分析法 基于对生产工艺 以及原材料 人工和间接费用的需求进行技术测定而估计变动成本或固定成本的方法 合同确认法 29 账户分析法 1月份实际维修370小时每小时变动成本 27750 370 75元维修成本为 y 9673 75x 30 历史成本分析法 包括 散布图法高低点法最小平方回归法 根据一定期间成本与业务量的历史资料 用数学方法进行分解 31 在图中标出每个数据点 总成本与业务量 散布图法 scatterdiagrammethod 32 散布图法 画一条通过数据点的直线 让直线上下的点相等 33 散布图法 在直线上选一点估计业务量和成本 34 散布图法 估计单位变动成本并确定成本公式 y 10000 1 25x 35 高低点法 高低点法 Thehigh lowmethod 从一系列历史资料中选出最高业务量和最低业务量两点 通过该两点做一直线 即为该混合成本函数 36 高低点法 设 高点成本性态为y1 a bx1 1 低点成本性态为y2 a bx2 2 1 2 得 y1 y2 b x1 x2 将b代入 1 式或 2 式 可求出aa y1 bx1 y2 bx2 37 高低点法 假定选取6个月的维修小时和维修成本资料 38 高低点法 每小时变动维修成本等于高低点成本差额除以高低点维修小时差额 39 高低点法 固定成本总额a 总成本 变动成本总额 a 9800 6元 小时 850小时 40 高低点法 41 练习 当销售量为80000件时销售人员的薪金和佣金为10000元 当销售量为120000件时销售人员的薪金和佣金为14000元 使用高低点法 计算的销售人员薪金和佣金的变动部分是多少 a 每件0 08元b 每件0 10元c 每件0 12元d 每件0 125元 42 练习 当销售量为80000件时销售人员的薪金和佣金为10000元 当销售量为120000件时销售人员的薪金和佣金为14000元 使用高低点法 计算的销售人员薪金和佣金的固定部分是多少 a 2000元b 4000元c 10000元d 12000元 43 最小平方法 如果在x和y变动之间 散布点表现为接近线性关系 则可用来分解混合成本的方法 Least squaresregressionmethod 这种方法利用全部数据点来估计混合成本中的固定和变动部分 此方法的目标是确定适应所有数据的一条直线 回归直线 使所有点到直线差额的平方和最小 44 最小平方法 可使用计算机软件来确定通过所有点的回归直线 成本分解目标是相同的 y a bx 该方法可提供一项统计指标r 用于确定回归直线与所有数据点的拟合程度 45 最小平方法 01234 总成本 10 20 0 业务量 r 相关系数 代表由业务量确定的总成本的变异百分比 r从0到1变化 越大就越接近该直线 X Y 46 各种方法结果的比较 47 成本预测 通过成本性态分析和混合成本的分解 企业的全部成本就都可以划入固定成本和变动成本两大类 从而建立成本函数模型 在此基础上便可以对未来期间的成本进行预测 由于成本模型是建立在历史资料基础之上的 而成本预测着眼于企业的未来 因此 在进行成本预测时 还应对有关因素加以调整 例 94页 48 让我们用成本性态知识编制一张贡献式损益表 该表用于内部管理目的 贡献式损益表 49 贡献式损益表 50 贡献式损益表的用途 主要作为企业内部规划和决策的工具 具体用途 本量利分析预算编制分部利润报告特殊决策 定价 自制还是外购等 51 贡献式和传统式比较 52 第三节完全成本法与变动成本法 53 完全成本法 完全成本法 fullcosting 又称吸收成本法 absorptioncosting 在计算产品成本时 把产品生产过程所消耗的直接材料 直接人工和全部制造费用 包括变动制造费用和固定制造费用 都计入产品成本 而将非生产成本作为期间费用处理 主要用于对外报告 54 完全成本法 产品完全成本 完全吸收成本 的内容 产品的直接成本 包括 直接材料直接人工分配的间接成本通常为分配的全部制造费用 55 采用完全成本法的原因 存货计价会计准则要求存货按全部生产成本计价 评估盈利能力收入扣除全部成本 可反映产品或服务的盈利能力 定价决策很多产品采用全部成本加成定价法 56 变动成本法 变动成本法 variablecosting 又称直接成本法 directcosting 在计算产品成本时 只包括产品生产过程所消耗的直接材料 直接人工和变动制造费用 不包括固定制造费用 所有固定成本均作为期间费用在发生的当期全额从收入中扣除 57 变动成本法 理由 业务量变动时只有变动成本在变 固定成本与期间相连 应作期间费用处理 目的 更准确地衡量经营业绩 美国学者哈里斯于1936年首先提出的 到了20世纪60年代风靡欧美 超过半数的美国大公司在编制内部报告时使用变动成本法 但对外报告不允许使用变动成本法 58 变动成本法 产品变动成本的内容 直接材料直接人工变动制造费用 59 两种成本计算法的比较 可见 两种成本计算方法的主要不同在于对固定制造费用的处理 变动成本法认为固定制造费用不应计入生产成本 完全成本法认为生产成本中应包括固定制造费用 60 成本类别及产品成本构成的区别 变动成本法 完全成本法 61 练习 哪种成本计算方法将导致在产品存货和产成品存货的成本最高 a 完全成本法b 变动成本法c 两种方法产生相同的存货成本d 这取决于 62 损益计算的区别 完全成本法销售收入 销售成本 销售毛利销售毛利 营业费用 营业利润其中 销售成本 期初存货成本 本期生产成本 期末存货成本营业费用 销售费用 管理费用 63 损益计算区别 变动成本法销售收入 变动成本 边际贡献边际贡献 固定成本 营业利润其中 变动成本 变动生产成本 变动销售和管理费用固定成本 固定生产成本 固定销售和管理费用 64 第四节两种成本计算法的损益表 65 66 单位产品成本的计算 某公司生产单一产品 下面是该产品的有关资料 67 单位产品成本的计算 单位产品成本计算如下 销售和管理费用在任何情况下都作为期间费用处理 其发生额从当期收入中全部扣除 68 两种成本计算方法的利润比较 假定该公司还有下面的其他资料 当年销售产品20000单位产品 售价每单位30元 期初产成品存货为零 现在 让我们使用完全成本法和变动成本法分别计算营业利润 69 完全成本法 70 变动成本法 71 两种成本计算方法的利润比较 72 营业利润的调节 我们可以通过下列方法调节完全成本法和变动成本法的营业利润差额 73 营业利润的调节 74 该公司第二年数据 75 单位产品成本的计算 单位产品成本计算如下 由于单位变动成本 固定成本总额和生产量保持不变 则单位产品成本也不变 76 完全成本法 77 变动成本法 78 营业利润的调节 我们可以通过下列方法调节完全成本法和变动成本法的营业利润差额 79 营业利润的比较 80 归纳营业利润差额的规律 81 生产量变动对营业利润的影响 让我们回到该公司的举例 在前面的举例中 两年生产量相同 都是25000单位 但销售量从第一年的20000单位升到第二年的30000单位 下面改变条件 两年生产量不同 但销售量相同 82 第一年 生产量变动的影响 83 第一年 单位产品成本的计算 单位产品成本计算如下 84 第一年 完全成本法 85 第一年 变动成本法 86 第二年数据 87 第二年 单位产品成本的计算 单位产品成本计算如下 88 第二年 完全成本法 89 第二年 变动成本法 90 营业利润的比较 91 对管理人员的影响 反对完全成本法的观点 在各个会计期间转移固定制造费用 可能会导致对利润的误解 即利润受生产量变动的影响 甚至会造成错误的决策 赞成变动成本法的观点 由于营业利润只受销售量变动的影响 使得损益表更容易理解 产生的利润