会计准则讲解 PPT课件

新准则 新视野 新思维 国际趋同的新会计准则讲解 包含指南内容 2007 2 新38项具体企业会计准则 1 AccountingStandardsforBusinessEnterprises 一般业务No 1 存货InventoriesNo 2 长期股权投资Long termequityinvestmentsNo 3 投资性房地产InvestmentpropertiesNo 4 固定资产FixedassetsNo 6 无形资产IntangibleassetsNo 7 非货币性资产交换Exchangeofnon monetaryassetsNo 8 资产减值ImpairmentofassetsNo 9 职工薪酬EmployeecompensationNo 11 股份支付Share basedpaymentNo 12 债务重组DebtrestructuringsNo 13 或有事项ContingenciesNo 14 收入RevenueNo 15建造合同ConstructioncontractsNo 16 政府补助GovernmentgrantsNo 17 借款费用Borrowingcosts 3 新38项具体企业会计准则 2 AccountingStandardforBusinessEnterprises No 18 所得税IncometaxesNo 19 外币折算ForeigncurrencytranslationNo 20 企业合并BusinessCombinationsNo 21 租赁Leases金融工具业务No 22 金融工具确认和计量RecognitionandmeasurementoffinancialinstrumentsNo 23 金融资产转移TransferoffinancialassetsNo 24 套期保值Hedging特殊行业业务No 5 生物资产BiologicalassetsNo 10 企业年金基金EnterpriseannuityfundNo 25原保险合同DirectinsurancecontractsNo 26再保险合同Re insurancecontractsNo 27 石油天然气开采Extractionofpetroleumandnaturalgas 4 新38项具体企业会计准则 3 AccountingStandardforBusinessEnterprises 报表调整业务No 28 会计政策 会计估计变更和差错更正ChangesinaccountingpoliciesandestimatesandcorrectionoferrorsNo 29资产负债表日后事项Eventsoccurringafterthebalancesheetdate报表编制和披露业务No 30 财务报表列报PresentationoffinancialstatementsNo 31 现金流量表CashflowstatementsNo 32中期财务报告InterimfinancialreportingNo 33 合并财务报表ConsolidatedfinancialstatementsNo 34 每股收益EarningspershareNo 35 分部报告SegmentreportingNo 36关联方披露RelatedpartydisclosureNo 37 金融工具列报Presentationoffinancialinstruments新旧准则使用衔接No 38 首次执行企业会计准则FirsttimeadoptionofAccountingStandardsforBusinessEnterprises 5 新会计准则的重要变化 会计核算上的七大变化领域 一 投资与合并 包括投资性房地产 二 金融工具业务 股份支付和每股收益三 固定资产 无形资产等折旧 折耗 性资产的核算 包括借款费用资本化的处理 四 所得税五 资产减值六 特殊交易 非货币性资产交换 债务重组 政府补助七 特殊行业 生物资产 保险 石油天然气会计信息披露的重大变化 对于披露的要求明显提高 金融工具列报以及其他相关准则 6 旧准则 以遏制盈余管理为核心 会计计量属性混乱 信息披露薄弱 新准则 连贯的逻辑 进行了更加清晰的梳理 交易 尽可能采用公允价值计量自用 采用成本计量 交易目的自用目的 新旧准则确认计量的精神实质差异 与IFRSs趋同 如何克服机会主义的盈余管理 1 准则体系首尾相顾 系统规范 减少漏洞2 采用审慎原则2 充分披露 配合 7 我们的学习方法 新视野 保持开放的心态 openview 很多习以为常的内容将被改变土地使用权一定是无形资产吗 主营业务收入 怎么不见了 生物资产是流动资产还是长期资产 持有至到期投资 也可以作为报表项目吗 购买上市公司3 的股票并准备长期持有 应当作为 长期股权投资 核算吗 坚持20 80原则 抓住问题的主要矛盾20 的努力即可以获得80 的收获剩下20 的内容在工作中逐渐体会与增强不断增强管理 经济 金融等经济业务背景知识的更新 吸收与掌握 8 研读新准则前的预备提要 新准则的基本结构一 确认 时点和帐户归属 recognition二 初始计量 金额 initialmeasurement三 后续计量 金额 subsequentmeasurement四 披露 财务报告中的列示 disclosure 9 企业会计准则第1号AccountingStandardsforBusinessEnterprisesNo 1存货Inventories 参考国际会计准则2号 存货 10 要点提示 1 存货的初始计量存货应当按照成本计量 包括初始计量和后续计量 存货成本包括采购成本 加工成本和其他成本不能计入存货成本 直接计入当期损益的项目非正常消耗的直接材料 直接人工和制造费用 仓储费用 不包括在生产过程中为达到下一个生产阶段所必需的费用 不能归属于使存货达到目前场所和状态的其他支出符合条件的借款费用可以计入存货成本 如建筑物 技术 轮船等 这些存货需要经过相当长时间的建造或者生产活动 才能达到预定可使用或者可销售状态应用指南 相当长时间 是指为资产的购建或者生产所必要的时间 通常为1年以上企业提供劳务的 所发生的从事劳务提供人员的直接人工和其他直接费用以及可归属的间接费用 计入存货成本 11 要点提示 2 特殊方式取得的存货成本确定 小问题 发行股票获得存货 是否适用于非货币性资产交换 投资者投入的存货的成本 应当按照投资合同或协议约定的价值确定合同或协议约定价值不公允的 按照公允价值计量 12 要点提示 3 存货的后续计量存货的后进先出法予以取消应当采用先进先出法 加权平均法或者个别计价法确定发出存货的实际成本低值易耗品核算应当采用一次转销法或者五五摊销法对低值易耗品和包装物进行摊销 计入相关资产的成本或者当期损益存货毁损应当将处置收入扣除账面价值和相关税费后的金额计入当期损益存货的账面价值是存货成本扣减累计跌价准备后的金额存货盘亏造成的损失 应当计入当期损益 13 要点提示 4 资产负债表日 存货应当按照成本与可变现净值孰低计量企业应当按照单个存货项目计提存货跌价准备对于数量繁多 单价较低的存货 可以按照存货类别计提存货跌价准备与在同一地区生产和销售的产品系列相关 具有相同或类似最终用途或目的 且难以与其他项目分开计量的存货 可以合并计提存货跌价准备可变现净值 是指在日常活动中 存货的估计售价减去至完工时估计将要发生的成本 估计的销售费用以及相关税费后的金额以前减记存货价值的影响因素已经消失的 减记的金额应当予以恢复 并在原已计提的存货跌价准备的金额内转回 转回的金额计入当期损益 资产减值损失 科目核算企业根据资产减值等准则计提各项资产减值准备所形成的损失 14 存货减值的例题 1 康熙公司生产微型汽车 主要原材料为钢材 2007年3月1日康熙公司买入钢材5000吨 买价为3000元 吨 2007年12月31日尚有1000吨库存 此时钢材市场价格为2200元 吨 该公司生产的微型汽车十分畅销 成本为2 5万 辆 2007年初汽车价格3 1万 辆 年末汽车价格3 2万 辆分析 准则第十六条 企业确定存货的可变现净值 应当以取得的确凿证据为基础 并且考虑持有存货的目的 资产负债表日后事项的影响等因素为生产而持有的材料等 用其生产的产成品的可变现净值高于成本的 该材料仍然应当按照成本计量 材料价格的下降表明产成品的可变现净值低于成本的 该材料应当按照可变现净值计量结论 康熙公司在2007年12月31日无需计提存货跌价准备 15 存货减值的例题 2 2007年3月6日 康熙公司和顺治公司签订供货协议 由康熙公司在2008年5月8日按照5万元 辆的价格提供给顺治公司100辆微型汽车 康熙公司在2007年11月30日生产完成130辆 单位生产成本为4万元 辆 2007年12月31日该种汽车的市场价格跌至3 8万 辆分析 准则第十七条 为执行销售合同或者劳务合同而持有的存货 其可变现净值通常应当以合同价格为基础计算 企业持有存货的数量多于销售合同订购数量的 超出部分的存货可变现净值应当以一般销售价格为基础计算康熙公司应当在2007年12月31日计提存货跌价准备 30 4 3 8 6万 16 企业会计准则第2号AccountingStandardsforBusinessEnterprisesNo 2长期股权投资Long termequityinvestments 17 参考的国际会计准则包括 18 基本术语的理解和本准则未涉及的内容 控制Control 母公司和子公司parentandsubsidiary 同一控制undercommoncontrol非同一控制notundercommoncontrol需要进行企业合并businesscombination共同控制jointcontrol 合营jointventures 重大影响significantinfluence 联营associates 本准则未予涉及的内容 具有如下特征的长期股权投资投资企业对被投资单位不具有共同控制或重大影响 并且在活跃市场中有报价 公允价值可以可靠计量的长期股权投资例如 A公司购买一家交易活跃的上市公司3 的股份 并准备长期持有适用于22号准则 金融工具确认和计量 中的 可供出售金融资产 19 投资的关系 投资企业对被投资单位不具有共同控制或重大影响 并且在活跃市场中没有报价 公允价值不能可靠计量的长期股权投资 20 要点提示 1 准则涵盖内容的重大变化在22号准则 金融工具确认和计量 中规范短期投资 长期债权投资和其他投资的确认和计量在23号准则 金融资产转移 中规范短期投资 长期债权投资和其他投资的转让长期股权投资核算的主要变化概述分类企业合并形成的长期股权投资 控制 同一控制下的合并非同一控制下的合并非企业合并形成的长期股权投资控制的情况下用成本法核算投资收益 编制合并财务报表时按照权益法调整计提减值准备不能冲回 21 要点提示 2 同一控制下的企业合并情况下的长期股权投资核算应当在合并日按照取得被合并方所有者权益账面价值的份额作为长期股权投资的初始投资成本合并方支付的对价与初始投资成本之间的差额应当调整资本公积 资本公积不足冲减的 调整留存收益例 顺治公司和康熙公司为同一控制下的企业 顺治公司2007年4月8日用98万元现金购买了康熙公司60 的股份 这一天康熙公司的所有者权益帐面价值为100万 那么顺治公司应该做会计分录Dr 长期股权投资 康熙 投资成本 60 100 60 资本公积 股本溢价38Cr 银行存款98 同一控制的概念 参与合并的企业在合并前后均受同一方或相同的多方最终控制且该控制并非暂时性的 应用指南 1年及以上 为同一控制下的企业合并 20号准则 企业合并 22 要点提示 3 非同一控制下的企业合并情况下的长期股权投资核算按照20号准则 企业合并 规定的合并成本确认为初始投资成本合并成本为购买方在购买日为取得对被购买方的控制权而付出的对价的公允价值购买方作为对价付出的资产 发生或承担的负债应当按照公允价值计量 公允价值与其账面价值的差额 计入当期损益例 顺治公司和康熙公司为非同一控制下的企业 顺治公司2007年4月8日用一批存货购买了康熙公司60 的股份 这批存货的帐面成本为30万 公允价值为87万 那么顺治公司应该做会计分录Dr 长期股权投资 康熙 投资成本 87Cr 原材料30当期损益57 按照指南的精神 存货应当确认为销售 固定资产等应当确认为营业外收入 23 要点提示 4 企业合并以外的其他方式取得的长期股权投资基本原则 以支付的对价的公允价值确认为初始投资成本具体对价形式包括 支付现金 发行权益性证券 非货币性资产交换 资产重组等例 顺治公司2007年4月8日发行股票10万股 公允价值9 6元 股 从康熙公司的股东手中换到了康熙公司5 的股份 那么顺治公司应该做会计分录Dr 长期股权投资 康熙 投资成本 96Cr 股本10资本公积 股本溢价86 24 要点提示 5 投资日以后的后续计量 成本法 costmethod 适用 控制和不具有共同控制或重大影响采用成本法核算的长期股权投资应当按照初始投资成本计价 追加或收回投资应当调整长期股权投资的成本例 顺治公司2007年开始持有康熙公司60 的股份 2008年度康熙公司净利润为100万 分配现金股利70万 那么顺治公司应该做会计分录Dr 应收股利42 70 60 Cr 投资收益42 25 要点提示 6 投资日以后的后续计量 权益法 equitymethod 适用 共同控制或重大影响例 顺治公司2007年开始持有康熙公司20 的股份 拥有重大影响 2008年度康熙公司净利润为100万 分配现金股利70万 那么顺治公司应该做会计分录Dr 长期股权投资 损益调整 20 100 20 Cr 投资收益20Dr 应收股利14 70 20 Cr 长期股权投资 损益调整 14 26 要点提示 7 权益法的应用要点注意 新 权益法 一 价差摊销问题权益法下 如果长期股权投资的初始投资成本与投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额不一样初始投资成本高 不调整 初始投资成本低 二者差额计入当期损益 同时调高长期股权投资的成本 二 直接计入所有者权益的部分投资企业对于被投资单位除净损益以外所有者权益的其他变动 应当调整长期股权投资的账面价值并计入所有者权益 三 投资收益确认和计量 新权益法与原权益法的区别投资企业在确认应享有被投资单位净损益的份额时 应当以取得投资时被投资单位各项可辨认资产等的公允价值为基础 对被投资单位的净利润进行适当调整后确认新权益法 不抵销内部交易的 准完全权益法 27 背景知识 权益法的种类 完全权益法 completeequitymethod 与不完全权益法 incompleteequitymethod 的区别 在计算投资收益的时候 1 内部交易予以抵销 2 随着实物流而转销被投资公司净资产的公允价值和帐面价值的差额 28 新 权益法例示 例 顺治公司2007年1月1日用现金25万元购买了康熙公司20 的股权 康熙公司净资产帐面价值为100万元 公允价值140万元 2007年度康熙公司获得净利润50万元 另外9月30日获得其他公司捐赠8万元 那么顺治公司应该做会计分录 1 1Dr 长期股权投资 投资成本 25Cr 银行存款251 1后Dr 长期股权投资 投资成本 3 140 20 25 Cr 营业外收入39 30Dr 长期股权投资 所有者权益其他变动 1 6 8 20 Cr 资本公积 其他资本公积 1 6调整康熙公司净利润 假设康熙公司公允价值比帐面价值高的40万元系存货的增值 该存货在2007年卖出60 那么2007年的利润应当减少24万元 40 60 则2007年度康熙公司净利润应为26万 50 24 则有 12 31Dr 长期股权投资 损益调整 5 2 26 20 Cr 投资收益5 2 29 要点提示 8 企业合并 不论是否同一控制下的 情况下长期股权投资的成本和收益核算投资企业对子公司的长期股权投资应当采用成本法核算编制合并财务报表时 应当按照权益法进行调整实质 投资公司应该编制两张利润表 一张表中用成本法确认投资收益 一张表用权益法确认投资收益成本法的报表对外披露作为 母公司报表 权益法的报表不对外披露 仅用于企业内部编制合并报表供抵销用目的 与IFRS趋同在中国特有的效果 遏制大股东控制上市公司不发放现金股利 30 要点提示 9 成本法和权益法之间的转换权益法转成本法 以权益法下长期股权投资的账面价值作为按照成本法核算的初始投资成本成本法转权益法 以成本法下长期股权投资的账面价值或按照22号准则 金融工具确认和计量 确定的投资账面价值作为按照权益法核算的初始投资成本减值准备计提 非控制 共同控制和重大影响 同时在活跃市场中有报价 公允价值能够可靠计量的长期股权投资 减值应当按照22号准则 金融工具确认和计量 的规定处理其他按照本准则核算的长期股权投资 减值应当按照8号准则 资产减值 的规定处理 已计提减值准备不得转回 31 要点提示 10 处置长期股权投资长期股权投资的账面价值与实际取得价款的差额 应当计入当期损益采用权益法核算的长期股权投资 因被投资单位除净损益以外所有者权益的其他变动而计入所有者权益的 处置该项投资时应当将原计入所有者权益的部分按相应比例转入当期损益披露投资企业应当在附注中披露与长期股权投资有关的下列信息 一 子公司 合营企业和联营企业清单 包括企业名称 注册地 业务性质 投资企业的持股比例和表决权比例 二 合营企业和联营企业当期的主要财务信息 包括资产 负债 收入 费用等合计金额 三 被投资单位向投资企业转移资金的能力受到严格限制的情况 四 当期及累计未确认的投资损失金额 五 与对子公司 合营企业及联营企业投资相关的或有负债 32 对长期股权投资的一个总结 注 投资企业对被投资单位不具有共同控制或重大影响 并且在活跃市场中有报价 公允价值可以可靠计量的长期股权投资在22号准则 金融工具确认和计量 中规范 33 长期股权投资的新旧衔接 企业会计准则第38号 首次执行企业会计准则同一控制下企业合并产生的长期股权投资尚未摊销完毕的股权投资差额应全额冲销 并调整留存收益 以冲销股权投资差额后的长期股权投资账面余额作为首次执行日的认定成本上述以外其他采用权益法核算的长期股权投资存在股权投资贷方差额的 应冲销贷方差额 调整留存收益 并以冲销贷方差额后的长期股权投资账面余额作为首次执行日的认定成本 存在股权投资借方差额的 应当将长期股权投资的账面余额作为首次执行日的认定成本应用指南 首份中期财务报告至少应当包括按照新准则编制的上年度资产负债表 上年度可比中期的利润表 上年度至可比本中期末的现金流量表 34 企业会计准则第3号AccountingStandardsforBusinessEnterprisesNo 3投资性房地产Investmentproperties 参考国际会计准则40号 投资性房地产 35 要点提示 1 包含的范围仅限于 已出租的土地使用权 长期持有并准备增值后转让的土地使用权 企业拥有并已出租的建筑物 写字楼 理解 企业获得一项房地产后可能的三种处置目的自用 进入固定资产 或无形资产 科目出租 进入投资性房地产销售 进入存货一些不是投资性房地产的例子为了在不久的将来处置或为开发和零售而专门取得的房地产雇员占用的房地产 无论雇员是否按市场价支付租金 提供的服务构成相对重要的组成部分 例如 如果一家企业拥有并经营一家旅馆 则向客人提供的服务就是整个协议的一个重要组成部分 因此 自营旅馆是自用房地产 不是投资性房地产但是为供出租的写字楼提供的物业管理 不影响写字楼作为投资性房地产 36 要点提示 2 初始计量 企业取得的投资性房地产 应当按照取得时的成本进行例如外购 包括购买价款和可直接归属于该资产的相关税费 例如自行建造 由建造该项资产达到预定可使用状态前所发生的必要支出构成后续计量选择一 成本模式costmodel 鼓励 建筑物 适用4号准则 固定资产 折旧土地使用权 适用6号准则 无形资产 摊销选择二 公允价值模式fairvaluemodel 使用条件较为苛刻 满足条件投资性房地产所在地有活跃的房地产交易市场 能够从房地产交易市场上取得同类或类似房地产的市场价格及其他相关信息 从而对投资性房地产的公允价值做出合理的估计会计处理不对投资性房地产计提折旧或进行摊销期末以资产负债表日投资性房地产的公允价值为基础调整其账面价值 公允价值与原账面价值之间的差额计入当期损益 37 要点提示 3 计量模式一经确定 不得随意变更从成本模式转为公允价值模式 视为会计政策变更适用于追溯调整法 调整期初留存收益已采用公允价值模式计量的投资性房地产 不得转为成本模式转换 投资性房地产转换为自用原来采用成本模式 那么将房地产转换前的账面价值作为转换后的入账价值原来采用公允价值模式 应当以其转换当日的公允价值作为自用房地产的账面价值 公允价值与原账面价值的差额计入当期损益自用转为投资性房地产投资性房地产按照转换当日的公允价值计价 转换当日的公允价值小于原账面价值的 其差额计入当期损益 转换当日的公允价值大于原账面价值的 其差额计入所有者权益 38 对投资性房地产的一个总结 39 投资性房地产例示 顺治公司在2007年2月28日用5000万购买了一栋写字楼 一半自用 一半出租 顺治公司对投资性房地产采用公允价值模式计量 2007年12月31日该写字楼的公允价值为6000万 2008年2月1日顺治公司将该写字楼原出租部分转为自用 原自用部分转为出租 当日该写字楼的公允价值为5800万元2007 3 1Dr 固定资产2500投资性房地产 成本 2500Cr 银行存款50002007 12 31对自用部分计提折旧 无预计净残值 折旧期为10年 对投资性房地产用公允价值计量Dr 管理费用2500 10 120 Cr 累计折旧2500 10 120 Dr 投资性房地产 公允价值变动 500Cr 公允价值变动损益5002008 2 1Dr 固定资产2900营业外支出100Cr 投资性房地产3000Dr 投资性房地产2900累计折旧2500 11 120 Cr 固定资产2500资本公积 其他资本公积 665 83 40 要点提示 4 处置处置收入扣除其账面价值和相关税费后的金额计入当期损益披露 一 投资性房地产的种类 金额和计量模式 二 采用成本模式的 投资性房地产的折旧或摊销 以及减值准备的计提情况 三 采用公允价值模式的 公允价值的确定依据和方法 以及公允价值变动对损益的影响 四 房地产转换情况 理由 以及对损益或所有者权益的影响 五 当期处置的投资性房地产及其对损益的影响 41 企业会计准则第4号AccountingStandardsforBusinessEnterprisesNo 4固定资产Fixedassets 参考国际会计准则16号 不动产 厂场和设备Property PlantandEquipment 42 要点提示 1 固定资产的初始确认 组成部分折旧法 componentdepreciationmethod 固定资产的各组成部分具有不同使用寿命或者以不同方式为企业提供经济利益 适用不同折旧率或折旧方法的 应当分别将各组成部分确认为单项固定资产例如飞机的发动机和飞机的其他部分具有不同的使用年限 IAS16 固定资产的后续确认与固定资产有关的后续支出 符合本准则第四条规定的确认条件的 应当计入固定资产成本 不符合本准则第四条规定的确认条件的 应当在发生时计入当期损益第四条 固定资产同时满足下列条件的 才能予以确认 一 与该固定资产有关的经济利益很可能流入企业 二 该固定资产的成本能够可靠地计量 43 固定资产初始按组成部分确认的相关问题 疑问 房屋的地上部分和土地使用权是否分别确认 例 土地使用权价值1000万 有效期50年 地面建筑物建造 或购置 成本4000万 预计使用10年 假定均无预计净残值准则的做法 在条件允许的情况下 将地面建筑物和土地使用权分开处理土地使用权按照50年摊销 与地面建筑相关的固定资产按照10年折旧这样1 10年 土地使用权每年摊销20万 地面建筑折旧400万 同时借方进入相应的损益类或成本类科目 11 50年 土地使用权每年摊销20万应用指南 分自建和外购 参看无形资产准则的指南 土地使用权用于自行开发建造厂房等地上建筑物时 土地使用权与地上建筑物分别进行摊销和提取折旧房地产开发企业取得的土地使用权用于建造对外出售的房屋建筑物 相关的土地使用权应当计入所建造的房屋建筑物成本企业外购的房屋建筑物支付的价款无法在地上建筑物与土地使用权之间分配的 应当整体确认为固定资产原价 44 固定资产后续支出确认的相关问题 后续支出如果能确定为是资产的独立部分 则可予以资本化固定资产发生的更新改造支出 房屋装修费用等 符合本准则第四条规定的确认条件的 应当计入固定资产成本 同时将被替换部分的账面价值扣除 不符合本准则第四条规定的确认条件的 应当在发生时应计入当期管理费用固定资产的大修理费用和日常修理费用 通常不符合本准则第四条规定的确认条件 应当在发生时计入当期管理费用 不得采用预提或待摊方式处理IAS16的观点 只有当后续支出能改善资产的状况 并超过其原先确定的业绩标准时 才能被确认为一项资产 例如改进机器部件 以大大改善产品质量维修或维护方面的支出 是用来恢复维持一个企业预期从原先确定的资产的业绩标准中获得的经济利益的 它通常在发生时被确认为费用 举例来说 厂房和设备的维修或检修费用通常被确认为是费用后续开支在它能从该资产的未来使用中可收回的限度内增加该资产的帐面金额 45 要点提示 2 初始计量 固定资产应当按照成本计量主要规定未变化的 外购 自建新变化 购买固定资产的价款超过正常信用条件延期支付 实质上具有融资性质的 固定资产的成本以购买价款的现值为基础确定 实际支付的价款与购买价款的现值之间的差额 除按照 企业会计准则第17号 借款费用 应予资本化的以外 应当在信用期间内计入当期损益投资者投入固定资产的成本 应当按照投资合同或协议约定的价值确定 但合同或协议约定价值不公允的除外尚未规定 1 受赠或 2 以明显非公允价值购买固定资产情况下的会计处理 46 固定资产价款超过正常信用条件延期支付的例题 顺治公司在2007年3月31日购买一辆汽车 经销商规定一周为正常信用期 汽车价格为100万 顺治公司要求半年后付款 经销商经过计算 要求顺治公司在半年后支付112万元2007 3 31Dr 固定资产100未确认融资费用12Cr 其他应付款112每个月末Dr 财务费用anCr 未确认融资费用an说明 该 未确认融资费用 转 财务费用 的an应当采用实际利率法2007 9 31Dr 其他应付款112Cr 银行存款112 47 实际利率的计算 实际利率的计算 112 P F i 6 100 i 1 91 48 要点提示 3 确定固定资产成本时 同时应当考虑弃置费用 costsofdisposal 因素例如建设一个油库 建设成本为3000万 同时考虑到弃置费用的现值估计为50万元 那么就应当做分录为 Dr 固定资产3050Cr 在建工程3000预计负债50基本目的 将弃置费用在固定资产的整个使用年限内摊销 弃置费用的金额通常较大 企业应当按照现值计算确定 如果预计未来处置收入为120万元 那么预计净残值为70万 企业应当对2930 3000 70 万元计提折旧特别说明 弃置费用仅适用于特定行业的特定固定资产 比如 石油天然气企业油气水井及相关设施的弃置 核电站核废料的处置等一般企业固定资产成本不应预计弃置费用 一般企业固定资产的报废清理费 应在实际发生时作为固定资产清理费用处理 不属于本准则规范的弃置费用 49 要点提示 4 折旧企业应当对所有固定资产计提折旧 但是 已提足折旧仍继续使用的固定资产等除外可选的折旧方法包括年限平均法 工作量法 双倍余额递减法和年数总和法等企业应当根据固定资产的性质和使用情况 合理确定固定资产的使用寿命和预计净残值预计净残值 residualvalue 是指假定固定资产预计使用寿命已满并处于使用寿命终了时的预期状态 目前从该项资产处置中获得的扣除预计处置费用后的金额企业应当至少于每年年度终了 对固定资产的使用寿命 预计净残值和折旧方法进行复核固定资产使用寿命 预计净残值和折旧方法的改变应当作为会计估计变更未来适用法 50 应用指南 何时开始提折旧以及折旧年限的确定 已达到预定可使用状态的固定资产无论是否交付使用 尚未办理竣工决算的 应当按照估计价值确认为固定资产 并计提折旧 待办理了竣工决算手续后 再按实际成本调整原来的暂估价值 但不需要调整原已计提的折旧额符合本准则第四条规定的确认条件的固定资产装修费用应当在两次装修期间与固定资产剩余使用寿命两者中较短的期间内计提折旧融资租赁方式租入的固定资产发生的装修费用 符合本准则第四条规定的确认条件的应当在两次装修期间 剩余租赁期与固定资产剩余使用寿命三者中较短的期间内计提折旧处于修理 更新改造过程而停止使用的固定资产 符合本准则第四条规定的确认条件的 应当转入在建工程 停止计提折旧 不符合本准则第四条规定的确认条件的 不应转入在建工程 照提折旧固定资产提足折旧后 不管能否继续使用 均不再计提折旧提前报废的固定资产 不再补提折旧 51 要点提示 5 减值 按照8号准则 资产减值 处理 已提减值准备不得转回处置和更换企业持有待售的固定资产 应当对其预计净残值进行调整应用指南 调整后的预计净残值能够反映其公允价值减去处置费用后的金额 但不得超过符合持有待售条件时该项固定资产的原账面价值原账面价值高于预计净残值的差额 应作为资产减值损失计入当期损益持有待售的固定资产从划归为持有待售之日起停止计提折旧和减值测试企业出售 转让 报废固定资产或发生固定资产毁损 应当将处置收入扣除账面价值和相关税费后的金额计入当期损益固定资产的账面价值是固定资产成本扣减累计折旧和累计减值准备后的金额固定资产盘亏造成的损失 应当计入当期损益将发生的固定资产后续支出计入固定资产成本的 应当终止确认被替换部分的账面价值 52 企业会计准则第6号AccountingStandardsforBusinessEnterprisesNo 6无形资产Intangibleassets 参考国际会计准则38号 无形资产 53 要点提示 1 无形资产的定义无形资产 是指企业拥有或者控制的没有实物形态的可辨认非货币性资产资产满足下列条件之一的 符合无形资产定义中的可辨认性标准 identifiability 一 能够从企业中分离或者划分出来 并能单独或者与相关合同 资产或负债一起 用于出售 转移 授予许可 租赁或者交换 二 源自合同性权利或其他法定权利 无论这些权利是否可以从企业或其他权利和义务中转移或者分离企业自创商誉以及内部产生的品牌 报刊名等 不应确认为无形资产 54 要点提示 2 企业内部研究开发项目的支出 R D 的资本化问题研究阶段 应当于发生时计入当期损益为获取新的科学或技术知识并理解它们而进行的独创性的有计划调查开发阶段的支出 能够证明下列各项时 应当确认为无形资产 从技术上来讲 完成该无形资产以使其能够使用或出售具有可行性 具有完成该无形资产并使用或出售的意图 无形资产产生未来经济利益的方式 包括能够证明运用该无形资产生产的产品存在市场或无形资产自身存在市场 无形资产将在内部使用时 应当证明其有用性 有足够的技术 财务资源和其他资源支持 以完成该无形资产的开发 并有能力使用或出售该无形资产 归属于该无形资产开发阶段的支出能够可靠计量 55 研究和开发举例 有关研究活动的举例意于获取知识而进行的活动 研究成果或其他知识的应用研究 评价和最终选择 材料 设备 产品 工序 系统或服务替代品的研究 新的或经改进的材料 设备 产品 工序 系统或服务的可能替代品的配制 设计 评价和最终选择等有关开发活动的举例生产前或使用前的原型和模型的设计 建造和测试 含新技术的工具 夹具 模具和冲模的设计 不具有商业性生产经济规模的试生产设施的设计 建造和运营 新的或经改造的材料 设备 产品 工序 系统或服务所选定的替代品的设计 建造和测试等 56 研究与开发 R D 的会计处理 顺治公司分别在2007年1月1日 3月1日 4月1日开始了编号分别为01 02 03的科研项目 其中01号被判定为研究 02和03被判定为开发 在2007年12月1日 02号项目完成 01和03号项目到年底尚未完成对01号项目Dr 研发支出 费用化支出Cr 银行存款 应付职工薪酬等 Dr 管理费用Cr 研发支出 费用化支出对02号项目Dr 研发支出 资本化支出Cr 银行存款 应付职工薪酬等 在完成日Dr 无形资产Cr 研发支出 资本化支出对03号项目Dr 研发支出 资本化支出Cr 银行存款 应付职工薪酬等 57 要点提示 3 无形资产应当按照成本计量主要规定未变化的 外购新变化 购买无形资产的价款超过正常信用条件延期支付 实质上具有融资性质的 无形资产的成本以购买价款的现值为基础确定 实际支付的价款与购买价款的现值之间的差额 除按照 企业会计准则第17号 借款费用 应予资本化的以外 应当在信用期间内计入当期损益自行开发的无形资产 其成本包括自满足本准则第四条和第九条规定后至达到预定用途前所发生的支出总额 但是对于以前期间已经费用化的支出不再调整投资者投入无形资产的成本 应当按照投资合同或协议约定的价值确定 但合同或协议约定价值不公允的除外 58 要点提示 4 无形资产的摊销使用寿命有限 finiteusefullives 的无形资产 其应摊销金额应当在使用寿命内系统合理摊销无形资产的应摊销金额为其成本扣除预计残值后的金额其残值应当视为零 但下列情况除外 一 有第三方承诺在无形资产使用寿命结束时购买该无形资产 二 可以根据活跃市场得到预计残值信息 并且该市场在无形资产使用寿命结束时很可能存在无形资产摊销方法 应当反映企业预期消耗该项无形资产所产生的未来经济利益的方式 无法可靠确定消耗方式的 应当采用直线法摊销无形资产的摊销金额一般应当计入当期损益 其他会计准则另有规定的除外使用寿命不确定 indefiniteusefullives 的无形资产不应摊销例如外购可以一直使用下去的商标权 技术诀窍knowhow等计提的减值准备不得转回 59 应用指南 无形资产的摊销 新增科目 累计摊销企业按月计提无形资产摊销 借记 管理费用 其他业务支出 等科目 贷记 累计摊销 累计摊销 期末贷方余额 反映企业无形资产累计摊销额 无形资产 期末列报无形资产原值减 累计摊销减 提取的减值准备无形资产净额 填列 60 要点提示 5 企业应当按照无形资产的类别在附注中披露与无形资产有关的下列信息 一 无形资产的期初和期末账面余额 累计摊销额及减值准备累计金额 二 使用寿命有限的无形资产 其使用寿命的估计情况 使用寿命不确定的无形资产 其使用寿命不确定的判断依据 三 无形资产的摊销方法 四 用于担保的无形资产账面价值 当期摊销额等情况 五 计入当期损益和确认为无形资产的研究开发支出金额 61 企业会计准则第7号AccountingStandardsforBusinessEnterprisesNo 7非货币性资产交换Exchangeofnon monetaryassets 62 参考的国际会计准则包括 63 要点提示 1 货币性资产 monetaryassets 指企业将以固定或可确定金额的货币收取的资产 包括现金 银行存款 应收账款和应收票据以及准备持有至到期的债券投资等不要与金融资产相混淆非货币性资产交换指交易双方主要以存货 固定资产 无形资产和长期股权投资等非货币性资产进行的交换 该交换不涉及或只涉及少量的货币性资产 即补价 两种计量模式选择一 公允价值计量选择二 成本计量 64 要点提示 2 公允价值计量模式采用公允价值计量模式的条件 该项交换具有商业实质商业实质 commercialsubstance 1 换入资产 assetsreceived 的未来现金流量在风险 时间和金额方面与换出资产 assetssurrendered 显著不同2 换入资产与换出资产的预计未来现金流量现值不同 且其差额与换入资产和换出资产的公允价值相比是重大的 换入资产或换出资产的公允价值能够可靠计量计量方法以换出资产的公允价值作为确认换入资产成本的基础 除非有确凿证据表明换入资产的公允价值更加可靠 公允价值与换出资产账面价值的差额计入当期损益 65 要点提示 3 成本计量模式采用成本计量模式的条件不满足前述条件 采用成本计量计量方法换出资产的账面价值和应支付的相关税费作为换入资产的成本 不确认损益换入多项资产时如何确定换入资产的单项成本 公允价值计量模式下 按照公允价值比例分配成本计量模式下 按照帐面价值比例分配 66 非货币性资产交换采用公允价值模式和成本模式比较 67 要点提示 3 补价 boot monetaryassetstransferred 25 作为参考企业在按照公允价值和应支付的相关税费作为换入资产成本的情况下 发生补价的 应当分别下列情况处理 一 支付补价的 换入资产成本与换出资产账面价值加支付的补价 应支付的相关税费之和的差额 应当计入当期损益换入资产成本 换出资产的公允价值 支付的补价 二 收到补价的 换入资产成本加收到的补价之和与换出资产账面价值加应支付的相关税费之和的差额 应当计入当期损益换入资产成本 换出资产的公允价值 收到的补价说明 计入当期损益的主体金额始终是公允价值与换出资产账面价值的差额企业在按照换出资产的账面价值和应支付的相关税费作为换入资产成本的情况下 发生补价的 应当分别下列情况处理 一 支付补价的 应当以换出资产的账面价值 加上支付的补价和应支付的相关税费 作为换入资产的成本 不确认损益 二 收到补价的 应当以换出资产的账面价值 减去收到的补价并加上应支付的相关税费 作为换入资产的成本 不确认损益 68 非货币性资产交换的例示 2007年5月8日 顺治公司用一批铁矿石 帐面净值8万 公允价值9万 和康熙公司的一批罐头 帐面净值10万 公允价值7 8万 进行交换 康熙公司支付补价1 2万元现金假设公允价值可取得假设公允价值无法取得顺治公司分录Dr 产成品7 8Dr 产成品6 8银行存款1 2银行存款1 2Cr 原材料8Cr 原材料8当期损益1康熙公司分录Dr 原材料9Dr 原材料11 2当期损益2 2Cr 产成品10Cr 产成品10银行存款1 2银行存款1 2 69 应用指南 换出资产公允价值与其账面价值的差额 换出资产公允价值与其账面价值的差额 应当分别情况处理 换出资产为存货的 应当视同销售处理 根据 企业会计准则第14号 收入 按其公允价值确认商品销售收入 同时结转商品销售成本换出资产为固定资产 无形资产的 换入资产公允价值和换出资产账面价值的差额 计入营业外收入或营业外支出换出资产为长期股权投资 可供出售金融资产的 换入资产公允价值和换出资产账面价值的差额 计入投资收益 70 企业会计准则第8号AccountingStandardsforBusinessEnterprisesNo 8资产减值Impairmentofassets 参考国际会计准则36号 资产减值 71 本准则未予涉及的内容 72 要点提示 1 减值的对象 现金流入是否独立于其他资产或者资产组产生的现金流入的最小单元 现金产生单元 CGU Cash generatingUnit 单项资产资产组 groupofassets 认定标准资产组的认定 应当以资产组产生的主要现金流入是否独立于其他资产或者资产组的现金流入为依据 同时 在认定资产组时 应当考虑企业管理层管理生产经营活动的方式 如是按照生产线 业务种类还是按照地区或者区域等 和对资产的持续使用或者处置的决策方式等几项资产的组合生产的产品 或者其他产出 存在活跃市场的 即使部分或者所有这些产品 或者其他产出 均供内部使用 也应当在符合前款规定的情况下 将这几项资产的组合认定为一个资产组如果该资产组的现金流入受内部转移价格的影响 应当按照企业管理层在公平交易中对未来价格的最佳估计数来确定资产组的未来现金流量资产组一经确定 各个会计期间应当保持一致 不得随意变更 如需变更 企业管理层应当证明该变更是合理的 并在附注中作相应说明 73 资产组辨别的例子 例1 一台企业仍在使用的尚未折旧完毕的PIII电脑 可能市场价值已经远远低于帐面价值 但是该电脑无法独立产生现金流 应当作为一个资产组的一部分 如果使用该电脑的生产部门现金流入状况非常棒 该电脑就无需计提减值准备例2 某矿山拥有一条专用铁路来支持采矿 铁路和矿山应当组成资产组例3 某公司生产一种产品 在A B C三地拥有分厂 A地分厂生产一种零件 由B地或C地的分厂组装后销往全国 如果A地分厂的产品不存在活跃市场 那么就应当将A B C三地的分厂看成一个资产组例4 公交公司在5条线路上营运 政府要求线路不得减少 即使其中一条线路发生重大亏损 也应该将5条线路作为一个资产组例5 公司购入一个有10000个客户地址的名单 作为无形资产 即使年底发现有2000个客户的地址已经发生变更 也不应该把该名单和整个销售部门作为资产组 因为该名单具有独自产生现金流的能力例6 常见的作为单项资产而无须进入资产组的资产应收票据 应收帐款 存货 股权和债权投资 企业外购的无形资产等 74 要点提示 2 企业应当在会计期末判断资产是否存在可能发生减值的迹象每一期需要判断是否可能发生减值 但并不一定要进行减值测试因企业合并所形成的商誉和使用寿命不确定的无形资产 无论是否存在减值迹象 每年都应当进行减值测试存在下列迹象的 表明资产可能发生了减值 1 资产的市价当期大幅度下跌 其跌幅明显高于因时间的推移或者正常使用而预计的下跌2 企业经营所处的经济 技术或法律等环境以及资产所处的市场在当期或将在近期发生重大变化 从而对企业产生不利影响3 市场利率或者其他市场投资回报率在当期已经提高 从而影响企业计算资产预计未来现金流量现值的折现率 导致资产可收回金额大幅度降低4 有证据表明资产已经陈旧过时或其实体已经损坏 5 资产已经或者将被闲置 终止使用或者计划提前处置 6 企业内部报告的证据表明资产的经济绩效已经低于或者将低于预期 如资产所创造的净现金流量或者实现的营业利润 或者损失 远远低于预计金额等 7 其他表明资产可能已经发生减值的迹象 75 计提减值准备的程序 76 要点提示 3 可收回金额 recoverableamount 应当根据资产的公允价值减去处置费用后的净额与资产预计未来现金流量的现值两者之间较高者确定 thehigherofitsfairvaluelesscoststosellanditsvalueinuse 例如一台机器可以独立产生现金流量 期末公允价值为5万 处置费用为0 1万 那么公允价值减去处置费用后的净额为4 9万预计未来现金流量的现值为4 6万根据孰高原则 可收回金额为4 9万如果无法可靠估