国际会计(第八章国际财务报表) PPT课件

2020 4 18 国际会计 第八章国际财务报表 1 2020 4 18 国际会计 第八章国际财务报表 2 国际会计 幻灯片制作人 周继华 2020 4 18 国际会计 第八章国际财务报表 3 参考资料 1 21世纪会计学系列教材 国际会计 常勋编著厦门大学出版社2001年9月2 国际会计学 弗雷德里克 D S 乔伊 卡罗尔 安 弗罗斯特 加利 K 米克李荣林译上海财务大学出版社2003年5月出版3 财务会计的四大难题 常勋著立信会计出版社2002 44 国际会计准则 国际会计准则委员会制定中国财政经济出版社20035 会计研究前沿丛书 国际会计前沿 王松年主编上海财经大学出版社20016 美国财务会计准则 美国财务会计准则委员会制定经济科学出版社2002 2020 4 18 国际会计 第八章国际财务报表 4 2020 4 18 国际会计 第八章国际财务报表 5 目录第一章国际会计的形成与发展第二章会计模式通论 比较 第三章比较会计模式 国别会计 上 第四章比较会计模式 国别会计 下 第五章国际会计协调化第六章国际会计准则委员会第七章会计惯例的国际比较第八章国际财务报表 2020 4 18 国际会计 第八章国际财务报表 6 第八章国际财务报表 第一节三种基本财务报表的国际差异第二节对外国公司财务报表的披露要求和调整方法第三节财务业绩报告的改革 列报全面收益第四节增值表 一种在西方流行的报表第五节在财务报告中披露企业的社会责任第六节合并财务报表实务的重大改革趋向 2020 4 18 国际会计 第八章国际财务报表 7 第一节三种基本财务报表的国际差异 一 资产负债表和收益表格式的国际差异二 财务状况变动表或现金流量表 变动的情况 三 报表项目分类和术语差异 2020 4 18 国际会计 第八章国际财务报表 8 一 资产负债表和收益表格式的国际差异 一 资产负债表 1 格式 1 账户式 2 报告式 3 财务状况式 营运资本式 流行于英国和欧洲大陆 2020 4 18 国际会计 第八章国际财务报表 9 2 资产 负债和所有者权益列示的方式 2 资产列在右方 负债及所有者权益列在左方 英联邦国家 1 资产列在左方 负债及所有者权益列在右方 美国及受美国会计模式影响的国家 2020 4 18 国际会计 第八章国际财务报表 10 3 项目排列顺序 1 流动性强在前 流动性弱在后 重视短期偿债能力 如美国 2 流动性弱在前 流动性强在后 重视长期财务实力 多见于欧洲大陆国家 2020 4 18 国际会计 第八章国际财务报表 11 二 收益表 1 一步式与多步式 不是国际差异的标志 2 按销售成本法编制的格式与按总费用法编制的格式 重大国际差异的体现 1 按销售成本法编制的格式销售成本法 面向销售 2 按总费用法编制的格式总费用法 面向生产 以德国为代表 2020 4 18 国际会计 第八章国际财务报表 12 二 财务状况变动表或现金流量表 变动的情况 一 美国 1 1971年 美国会计原则委员会第19号意见书 将以 营运资本 为基础的财务状况变动表列为第三基本财务报表 2 1987年 美国财务会计准则委员会第95号财务会计准则 以现金流量表取代财务状况变动表 2020 4 18 国际会计 第八章国际财务报表 13 二 IASC 1 1977年 IASC7 财务状况变动表 2 1992年 IASC7 现金流量表 取代1977年的IASC7 总之 在国际范围内 现金流量表已基本上奠定了作为对外通用财务报表中的 第三报表 的地位 2020 4 18 国际会计 第八章国际财务报表 14 三 我国 1 1992年 企业会计准则 基本原则 财务状况变动表 或现金流量表 行业财务制度和行业会计制度 如 工业企业财务制度 和 工业企业会计制度 只有财务状况变动表的说明 2 1998年 企业会计准则 现金流量表 具体准则 以现金流量表取代财务状况变动表 2020 4 18 国际会计 第八章国际财务报表 15 三 报表项目分类和术语差异 一 报表项目分类的差异 1 区分流动与非流动项目标准的差异 1 德国 以4年为界限来划分 2 美 英会计模式影响的世界大多数国家 以1年为界限 2 库藏股份的列示 1 美 加等 将 库藏股份 列为 股东权益 的减项 2 德 意 葡等 将 库藏股份 列为资产项目 2020 4 18 国际会计 第八章国际财务报表 16 3 其他项目的列示 1 递延费用区分为a 1年内摊销的部分 列作流动资产b 1年以上摊销的部分 列作非流动资产 2 长期负债区分为a 1年内到期的部分 列作流动负债b 1年以上到期的部分 列作非流动负债 3 合并商誉a 列为无形资产b 直接冲减股东权益c 作为商誉入账 永久保留 当有证据证明已不存在的时候予以注销 2020 4 18 国际会计 第八章国际财务报表 17 二 报表项目在使用术语上的语言差异 1 语言不同造成的差异 2 相同语言 会计术语含义的差异a 同一名词表示不同的概念b 同一概念采用不同的名词 表现在 2020 4 18 国际会计 第八章国际财务报表 18 3 相同语言 相同术语 但具体内容上的差异 如 前期调整 一词 美国指前期财务报表差错的更正以及主购企业在购并前的亏损所带来的纳税抵减的实现 英国则指前期财务报表差错更正以及会计政策的变更所产生的影响 由以上可知 如果忽视各国财务报表术语的差别完全有可能在使用财务报表提供的信息时导致误解 并作出错误的判断 2020 4 18 国际会计 第八章国际财务报表 19 第二节对外国公司财务报表的披露要求和调整方法 一 披露和调整差异的必要性二 披露和调整方法三 关键还是实现国际会计准则和国家会计准则的协调 2020 4 18 国际会计 第八章国际财务报表 20 一 披露和调整差异的必要性 一 本国报表使用者充分理解外国公司的财务报表 二 外国报表使用者充分理解本国公司的财务报表 2020 4 18 国际会计 第八章国际财务报表 21 二 披露和调整方法 一 表下注释 二 翻译和折算 1 翻译 把财务报表的语言部分译成各主要读者的语言 2 折算 在语言翻译的基础上 将货币金额折算以报表使用者所在国的货币为计价单位 2020 4 18 国际会计 第八章国际财务报表 22 三 增加专用信息 如 以瑞典为本土的公司 在寄给非瑞典读者的财务报表中 都附的附有 理解瑞典财务报表入门 的资料性小册子 四 重新表述 按使用者所在国的准则或IASs对报表数字重新表述 2020 4 18 国际会计 第八章国际财务报表 23 五 增加辅助财务报表 辅助报表是相对基本报表而言的 基本财务报表是指一般意义上的财务报表 即按公司原国的公认准则 以该国文字和货币编制的财务报表 辅助财务报表则是专门为其他国家的财务报告组织编制的 它一般具有以下特征 1 遵从某一外国的财务报告准则或国际会计准则 2 全部报表金额折算为某一外国货币额 3 报表的语言部分翻译为某一外国文字 2020 4 18 国际会计 第八章国际财务报表 24 采用基本报表和辅助报表的优点是 增加了信息的数量 提高了信息的质量 这种报告形式对外国读者更具有相关性 但采用这种形式将使编制成本增加和报告对外发布时间延迟 2020 4 18 国际会计 第八章国际财务报表 25 三 关键还是实现国际会计准则和国家会计准则的协调 2020 4 18 国际会计 第八章国际财务报表 26 第三节财务业绩报告的改革 列报全面收益 1 关于收益的概念 20世纪初 费雪 Fisher 提出了不同的收益概念 1 精神收益 PsychicalIncome 指人的心理需要的满足程度 2 真实收益 RealIncome 指一定期间经济财富的增加 3 货币收益 MoneyIncome 经济资源货币价格的增加 当前的收益反映的是货币收益 2020 4 18 国际会计 第八章国际财务报表 27 2 收益确定的会计问题 1 如何把经济交易的影响分配至各个会计期间 而不是仅仅分配在交易发生的当期 产生了 配比原则 2 所有的经济交易是否应包括在当期的净损益中 产生了两种观点 满计损益观 总括概念 和当期经营业绩观 当期经营概念 2020 4 18 国际会计 第八章国际财务报表 28 a 损益满计观 总括概念 认为净利润应包括影响净资产变动的所有交易 除了股利派和资本性交易 b 当期经营业绩观 当期经营概念 认为收益应以企业在当期反复发生的一般正常经营活动为重点 而非常项目或前期损益应计入资产负债表的权益部分 事实上 现行的收益表是建立在修正的损益满计观之上的 即将正常的利得和损失列在收益表上 而前期调整直接列在利润分配表上 即区分为正常经营活动的损益和非正常活动的利得或损失列示 2020 4 18 国际会计 第八章国际财务报表 29 3 现行收益表的不足 20世纪30年代以后 收益表逐渐成为财务报表的核心 对收益表信息的关注远远超过了其他信息 如 利特尔顿在 会计理论结构 1989 一书中多次强调了收益表的重要性 指出 收益表才能反映企业经营活动是成功还是失败这个主题 所有利益集团在大部分情况下最需要的重要信息只能由系列的收益表来提供 直至目前 许多上市公司在其年度报告中都把收益表放在首位 2020 4 18 国际会计 第八章国际财务报表 30 但是 现行的收益确定原则过分受制于实现原则 它只反映已经实现的收益 而排斥或忽视了其他未实现的价值增值 使得当期收益报告不够全面 没有提供对使用者进行经济决策有用的全部信息 因此 收益表的重要性逐渐被资产负债表所取代 目前 IASC FASB ASB以及G4 1集团都致力于研究企业财务业绩报告的改革问题 并先后采取了行动 ASB FASB和IASC已制定了相应的准则 以下作些介绍 2020 4 18 国际会计 第八章国际财务报表 31 一 英国会计准则委员会 ASB 率先创议编制 全面已确认利得和损失表 1992年10月 ASB发布了财务报告准则第3号 FRS3 报告财务业绩 通过损益表 ProfitandLossAccount 和全面已确认利得和损失表 StatementofTatalRecognizedGainsLosses 共同表述企业的全部财务业绩 即将全面已确认利得和损失表 StatementofTatalRecognizedGainsLosses 作为对外编报的主要报表 2020 4 18 国际会计 第八章国际财务报表 32 二 美国FASB 主张在收益表之外报告全面收益 一 全面收益概念的发展 1 1980年 FAC3 财务会计概念第3号 企业财务报表的要素 中 全面收益 的定义p209 2 1984年 FAC5 财务会计概念第5号 企业财务报表中的确认和计量 中指出应当报告 全面收益 3 1997年 FAS130 财务会计准则第13号 报告全面收益 ReportingComprehensive 将全面收益划分为 净收益 传统 和其他全面收益两部分 2020 4 18 国际会计 第八章国际财务报表 33 二 报告全面收益的 双表格式 和 单表格式 三 报告全面收益的权益变动表格式 四 列报时必须符合的要求 2020 4 18 国际会计 第八章国际财务报表 34 三 IASC 借鉴英 美经验提出的两种列报方法 1997年 IASC发布修订后的IAS1 财务报表的列报 中 也提出了改革业绩报告的要求 IASC认为 有两种可用于列报已确认利得和损失的方法 方法1 在权益变动表中列示 方法2 单独编制已确认利得和损失表 2020 4 18 国际会计 第八章国际财务报表 35 四 G4 1集团 建议的财务业绩报告模型 1999年8月 G4 1集团发表了一份征求意见稿 报告财务业绩 一 报告全面业绩的重要性 G4 1认为 所有的财务报表使用者都需要关于某一主体全面的财务业绩信息 其原因有二 二 现行报表体系的缺陷 现行财务业绩报告存在的缺陷有三个方面 2020 4 18 国际会计 第八章国际财务报表 36 三 结论 G4 1总结和评价了英 美等准则对财务业绩报告的改革 得出三点结论 四 建议模型 2020 4 18 国际会计 第八章国际财务报表 37 四 财务业绩报告的发展趋势 ASB FASB IASB G4 1的共同趋向 2020 4 18 国际会计 第八章国际财务报表 38 总之 造成各国财务报表差异的主要原因 1 会计观念的差异 1 实质重于形式 还是 形式重于实质 2 对会计不确定性的态度 适度稳健与提取秘密准备 3 收益确定的观念 总括收益观与当期经营观 4 对资产的理解 计价及对商誉的处理 2 会计语言的差异3 财务报告的差异 1 格式的差异 2 信息披露要求的差异 2020 4 18 国际会计 第八章国际财务报表 39 跨国公司应对国际需求的措施 方法 1 不作为 2 提供简易的翻译信息 3 提供简易报表 4 在有限的基础上重新编报 5 提供两种财务报表 6 增加特别信息 7 在有限的基础上重新陈述 8 编制辅助财务报表 2020 4 18 国际会计 第八章国际财务报表 40 第四节增值表 一种在西方流行的报表 最先应用增值会计 编制增值表的国家是英国 年 英国会计标准委员会 ASC 建议企业在年度报告中编制增值表 由此 英国公司开始编制增值表 其后 荷兰 德国 丹麦 法国 意大利 挪威 瑞士和瑞典等亦纷纷编制 直接受英国会计影响的英联邦国家 如澳大利西亚 新西兰等也有公司编制 当时一位英国会计教授曾大胆估计 到 世纪末增值表可望取代利润表成为会计报表核心 从欧洲国家发展趁势看 增值表逐渐普及 当时有人认为 它将继号称第三报表的现金流量表或财务状况变动表之后 发展成为第四报表 但是 常勋 认为 在国际范围内 增值表还没有奠定它作为通用财务报表的 第四报表 的地位 不过 不少国家的会计界已对增值表产生了浓厚的兴趣 2020 4 18 国际会计 第八章国际财务报表 41 增值表 反映增值额的形成及分配情况的会计报表 增值表由两部分组成 表的上半部分的反映增值额的形成 增值额的计算 表的下半部分反映增值额在 其创造中作出贡献的 各方之间的分配状况 增值额的分配 包括政府所得 职工所得 投效者所得 等等 此外 企业的留存收益也是增值额分配的一种特殊形式 2020 4 18 国际会计 第八章国际财务报表 42 增值表与利润表的关系 二者都说明企业一定期间的经营成果 都是基于权责发生制 都依据基本的会计原则 如实现原则 配比原则等 但二者着眼点则不同 利润归投资人 即业主或股东所有 利润着眼于股东权益 视股东为最终的受益者 而增值额则完全从另外一个观点出发 它认为企业是一个合作体 是社会的组成部分 企业经营的目标是谋求参与企业活动的各个方面的共同利益 所以 受益者不限于股东 职工得工资薪金 贷款者得利息 政府得税金 正象股东之得股利一样 也是企业收入的受益者 增值额是为全体受益者计算的 而不只是为投资人计算的 2020 4 18 国际会计 第八章国际财务报表 43 如果不考虑留存收益的期初 期末余额 则本期留存收益 销售收入 耗用的材料和劳务费 工资薪金 利息支出 所得税 股利 折旧 公式 即 销售收入 耗用的材料和劳务费 工资薪金 利息支出 所得税 股利 折旧 本期留存收益 公式 也即 销售收入 耗用的材料和劳务费 折旧 工资薪金 利息支出 所得税 股利 本期留存收 公式 增值额的计算 2020 4 18 国际会计 第八章国际财务报表 44 以上公式说明了增值额的两种计算方法 方法 减法 以上两个公式左边的计算 用减法计算 结果表明公司在一定时期内所创造的增值额 说明增值的形成过程 它是利润以外 从另一个角度来考察企业经营成果的一个指标 方法 加法 又称分配法 即以上两公式右边的计算 用加法计算 结果表明增值额在有关方面之间的分配情况 即增值额归谁所得 2020 4 18 国际会计 第八章国际财务报表 45 很明显 在正常情况下 任何一个时期 增值额和它的分配总是相等的 所以 不管用第一种方法还是用第二种方法 计算的结果应当相同 当然 也可能会出现分配数大于增值额的情况 此时表明了用一部分投入资本或期初留存收益来支付工资薪金 支付利息 或甚至支付股利 其结果会导致所有者权益的减少 但这毕竟不是正常的情况 另外 以上公式 和公式 等号两边都表明增值额 只是其计算的方法不同而已 公式 即未减折旧 的增值额为增值额毛额 公式 即减折旧 的增值额为增值额净额 2020 4 18 国际会计 第八章国际财务报表 46 第五节在财务报告中披露企业的社会责任 背景 在财务报表中披露企业的社会责任 始于 0世纪 年代 其背景是 西方发达国家在发展经济的同时 也暴露出工业化的弊端 较突出的是环境污染事故和职工伤亡事故时有发生 一味追求高额利润的企业不仅受到社会舆论的批评 而且受到企业职工的抵制 在这种情况产生了两种后果 其一 社会对企业经营所造成的影响日益关注 其二 企业当局决策时不能不注意到企业的社会形象 这些变化体现在财务报告中 就是披露要企业的社会责任 2020 4 18 国际会计 第八章国际财务报表 47 一 社会责任披露的内容和方式 一 内容 总体上看 1 社会责任披露的发展还很不成熟 2 国与国之间 企业与企业之间在披露内容 程度上还存在很大差别 披露方式也有不同做法 但综合各国的实务 其内容大致包括 环境 就业机会 人事 参与社区活动 产品的性能和安全 企业行为 商业道德等 不过绝大部分企业只披露其中的部分内容 2020 4 18 国际会计 第八章国际财务报表 48 二 社会责任披露的方式 A 一般有三种方式 1 投入和文字的定性的方式表示 2 投入以定量的 货币计量的方式 如 投资等 表示 而产出以定性的 非货币计量的方式 如实物量 社会指标等 表示 3 投入和产出均以定量的 货币计量的方式表示 B 举例 以工伤事故的控制为例 按上述不同的方式表述如下 2020 4 18 国际会计 第八章国际财务报表 49 二 法国等主要西方国家的实际做法 2020 4 18 国际会计 第八章国际财务报表 50 三 国际组织在推动企业报告社会责任方面的努力 一 联合国跨国中心所属的国际会计与报告准则专家组的工作 二 经济合作与发展组织的建议 三 欧洲经济共同体的做法 2020 4 18 国际会计 第八章国际财务报表 51 第六节合并财务报表实务的重大改革趋向 注意 企业合并与合并会计报表的国际差异 2020 4 18 国际会计 第八章国际财务报表 52 一 企业合并和合并会计报表实务的国际差异的协调过程 一 20世纪70 80年代美 英的合并财务报表实务与欧洲大陆国家的显著差异与协调趋向 1 美国 有关企业合并与合并财务报表的准则 1 1959年 AICPA的CAP 会计程序委员会 发布的ARB51 第51号会计研究报告 合并财务报表 是最早的关于合并财务报表的准则 2020 4 18 国际会计 第八章国际财务报表 53 2 1970年 AICPA的APB 会计原则委员会 发布的APB第16号意见书 企业合并 是第一个比较全面和完整的会计准则 3 1987年 FASB在FAS94 合并所有多数股权子公司 中对ARB51 合并财务报表 进行了修订 4