事业单位会计规范体系完善思考.doc

事业单位财务管理的思考随着事业单位改革的不断深入，使得部分事业单位完全推向市场，部分事业单位由国家赋予了一定的管理社会公共事务的职能。政府新公共财政体系框架的建立，政府经济职能的“市场化”倾向加强，作为完善政府职能的辅助部门事业单位的内外环境发生了显著变化，它正从单纯的“公益性”向“综合性”逐渐改变，其市场性也得到进一步加强，其服务对象、服务方法以及取得资金的来源等，与以往相比都发生了较大的改变。2006年新企业会计准则的颁布进一步完善了与我国国情相适应并与国际惯例相协调的企业会计法规体系。而我国的事业单位财务管理，仍然沿用的是上世纪90年代的事业单位财务规则，财务管理滞后且明显带有计划经济体制的遗留痕迹。财务管理相对单调与简单的常规做法与其实际发展的复杂性之间产生了较大的矛盾，造成了事业单位财务管理方面的种种问题。一、事业单位改革进程中财务管理存在的问题 1.事业单位资金来源多渠道，财务管理难度加大。 完全推向市场的事业单位财务管理，已经脱离了事业单位财务管理的范畴。而尚未被推向市场的事业单位，仍保留计划经济时期的痕迹。即，财政低层次的保障，允许事业单位开展一些收费或者经营服务，甚至有些事业单位成立下属企业进行经营，以弥补经费的不足。这样使得事业单位的资金来源更加广泛，财政拨入资金、事业收入、经营收入、附属单位上缴收入等多渠道，使得资金管理难度越来越大。 2.国家对事业单位财务管理实行的是预算绩效考核，强调的是预算管理，从而使得资金使用效益低下。 在计划经济下，我国的财政是一种大包大揽的财政，政府统揽一切，财政通过直接分配来实现政府目标。事业单位对于资金的来源与使用缺乏足够的自主决策权，它只是政府目标的执行工具，无需对资金使用产生的效益负责，财务管理相对简单，主要就是预算编制、预算执行和预算监督。 但是在市场经济条件下，事业单位作为独立的法人，拥有更多的资金来源渠道、经营收入和有权进行相应的投资，无疑也会参与到市场竞争的过程中，使得事业单位的财务管理不再局限于预算管理。但是，现行的财务管理体制围绕的仍然是预算资金的使用，一方面给事业单位开了创收的口子，另一方面又不能真正按照企业模式运作，迫使各事业单位更加注重的是预算执行，而非经济效益，很少考虑行政成本，成本核算粗放，也使其很少进行相关的财务决策，导致资金效益显然低下。 3.财政收支两条线的改革力度不够。 事业单位收支两条线是改革的必然要求。财政体制改革提出事业单位实行收支两条线，部分事业单位由于在税收和非税收入定位不明确，仍有一些单位出现自收自支的现象，事业单位的部分资金尤其是经营性收入游离于财政监管之外，非税收入管理制度尚待进一步完善。 4.资金来源多渠道，综合预算编制不完善。 由于预算编制是从基层由下而上进行编制，编制上的不科学性使得一些事业单位人为地将有些经营性资金不纳入预算管理，游离预算管理之外从而可能引发小金库。 5.事业单位人员经费、部分业务运行。 经费不足，造成资金使用上的不规范。 在我国部分事业单位国家只从政策上给予保障，财政预算经费如人员经费、部分业务项目经费等是严重不足的，从预算的角度上看，得先保证人员经费的支出，经费的不足，导致资金的滥用，有些单位因没有或者经营性收入不足，从维护稳定的角度出发，用项目经费、基本建设经费发放人员津补贴。 6.固定资产管理不规范。 由于事业单位未对国有资产进行经营性和非经营性的有效划分，事业单位的经营创收正是利用了这部分资源进行科技服务，创造了一定的财富，弥补事业经费的不足。从国有资产的构成来看是不均衡的，资产的购置者、使用和维护者不一致，势必会造成国有资产的流失，对单位资产的运作以及资产的保值增值情况缺乏有效的监督，同时也造成成本费用支出的不合理。 7.财务人员的财务管理意识薄弱、财务岗位权责弱化。 计划经济体制下的职能实现工具弱化了事业单位财务人员的主动财务管理意识，再加上财务人员素质的参差不齐，让事业单位的财务管理水平低下，从而使得本应发挥财务控制和监督职能的财务机构基本上作为一个会计核算单位或报账机构存在。其主要表现有：财务人员没有参加重大经济决策的过程；财务控制流于形式，如一些财务人员仅仅从会计的角度对发票、报销单等资金划拨手续进行审批，而没有按照相关合同或文件对支出金额的正确性、合理性进行核对；财务人员没有对会计信息进行相关的整理、提炼和加工，有些单位甚至全年都没有编制过基本的财务报表，其直接后果就是既不能为相关的经济决策提供有用信息，又没有及时掌握本单位的财务状况和经营情况。二、事业单位会计也面临新环境争取整体性的解决 事业单位会计也面临新环境，也需要注入新的会计理念，对于当前事业单位会计改革发展中的种种矛盾和问题，应当结合环境变化运用新的观念仔细分析，争取整体性的解决。1、对现行事业会计制度的积极作用应该做出科学评价改革需要一定的条件和步骤，而理性的分析和评价尤为重要，改革顺利进行的前提是对现行制度体系的合理性进行分析，保持其中符合客观需要的部分，变革其不合理部分，自1997年的预算会计制度改革以来，从运行情况来看，事业单位会计制度至少满足了会计工作和财务管理制度化规范化的基本需要，这主要体现在以下几点： 一是通过对事业单位所用会计方法的规范，进一步缩短了和企业会计的差别。比如采用借贷记账法以取代收付记帐法，引入了会计假设、会计原则等企业会计理论的基本概念，为进一步借鉴企业会计改革的成果提供了理论平台；事业单位会计的特点主要体现在基金和支出控制方面，其对财产管理资产计价等方面，甚至对外投资、租赁资产等方面,和企业会计的核算方法有许多共同之处，现行事业单位会计制度借鉴了当时的企业会计制度，涵盖了这些内容，使其会计系统性更强，内容更为完整，为进一步在此基础上深化改革提供了很好的基础。 二是通过制定事业单位会计准则和通用的事业单位会计制度，协调了同属事业单位的不同行业的基本会计指标和财务报表项目，使得会计信息更具有可比性，准则和制度对事业单位面对的基本业务和重要会计政策选择给出了比较符合实际的规定，为不同行业的事业单位会计的统一奠定了基础，也为进一步制定具体的事业单位会计准则具体准则提供了思想和知识准备。 三是现行事业单位会计制度充分考虑了政府预算管理的需要，对于近年来陆续进行的相关政府财政管理制度的多项改革，如结算制度的改革，政府收支分类改革等，体现了其较强的适应性。与其他制度的良好配套性也是制度改革需要格外重视的一个方面，尤其是事业单位会计同政府与预算管理制度方面的融合，体现了事业单位会计管理特殊的需要，不可忽视。 四是现行事业单位会计制度在财产管理、收支控制和反映以及事业单位财务管理工作中的规范作用也十分明显，事业单位会计制度相关部分与财政部制定的同样适用于事业单位的内部会计控制规范配合较好，作用明显。 五是从制度运行成本来看，由于制度简明清楚，学习成本、培训成本和执行障碍都比较少，满足了各个基层事业单位基本财务管理的需要；对事业单位会计制度的学习也提高了事业单位财务会计人员的业务素质和财务会计理论水平，为进一步的改革提供了人才和知识准备。 当然现行制度的合理性和优点不止如此，应该指出的是，在现行制度基础上完善而不是全面否定现行制度应该是一个基本原则，是毋庸置疑的。任何制度和理论一样，都存在着一定的优势和弊端，都存在着其合理因素和不适应环境的要素，需要认真分析和判断。对事业单位会计制度需要做的种种变革也应当持相对比较谨慎的态度；改革应当充分考虑改革的实际条件和步骤，应该历史地考虑与相关制度规范的配套和衔接，而现行事业单位会计制度的经验值得借鉴。 2、更新观念，重新审视事业单位会计的环境和定位 事业单位会计的改革环境总的来说主要受两个大环境的影响，一是我国财政管理体制改革引起的管理环境和管理模式的变革，二是企业会计改革所掀起的现代会计和财务管理理论的改革热潮；前者是环境需要的变化，后者是会计本身的进步的影响，是工具性的发展。这里面临许多新的认识上的问题，其中最为关键的是，事业单位会计的目标和基本职能是什么，以往的事业单位会计功能十分强调为政府预算管理和单位预算管理服务，对财政性资金的去向和控制是理所当然的重点，这一点目前仍然不能放松，因为事业单位的业务资金的用途应当受到政府监管，会计改革不能削弱这个控制要求反而应当为其提供更有效的信息；问题在于目前有一些事业单位的理财行为已经超出了这个范围，有的事业单位有许多市场行为(不仅仅局限为经营活动，比如有些为了使单位资金保值增值进行投机型投资，受资金市场的风险影响就很大），面临一些更为复杂的财务决策问题，有的事业单位由于决策失误而存在较大的财务风险，如何合理引入更多的财务指标，提供更丰富的会计信息给包括政府在内的信息使用者，以实现更全面有效的监督管理，值得深思。因此，树立更新的财务和会计和财务理念，对事业单位财务会计工作的目标和定位提出更系统的规划，应当是制度改革和创新的认识出发点。 我们认为，通过建立完善系统的事业单位财务和会计制度体系，使得会计行为、内部控制、审计行为、财务分析等均得到有效规范，完成更广义的受托责任，提供更详尽的财务会计信息，获得更高的会计信息质量，实行更严格的会计监督和审计监督，应该是事业单位会计制度改革的目标。为实现这一目标，应该将制度改革的全面性系统性和配套性放在重要位置，充分吸收和借鉴企业财务和会计改革的新成果，凡是事业单位适于运用的尽量引入，尤其是先进的管理方法手段方面更要明确支持和指导事业单位运用。为此，如何通过认真研究，建立完善符合事业单位特色的财务和会计理论框架，解决包括会计要素确认、会计属性的选择等一系列问题，是急需解决的课题。 3、统筹安排，进一步完善事业单位会计规范体系 现行事业单位会计规范主要包括事业单位会计准则和会计制度，其中适用现行事业单位会计制度的会计主体主要体现三个特点,一是国有性,即民间非营利组织会计单独执行其他制度，二是非营利性管理模式非企业性, ,三是多行业通用性，包括医疗卫生等多个行业事业单位,甚至包括具有一定行政单位色彩的事业单位都遵循这个制度。 笔者认为,这种划分更多的是体现了管理体制和统计的要求,而对于会计管理本身的要求考虑不够,尤其现在事业单位的经济行为日益丰富,各类事业单位的经济活动差异日益复杂,仅仅依靠一个基本准则和一套通用的会计制度是不够的,如果事业单位出现了新的业务,其结果是不断增加新的会计科目和内容,制度的稳定性就会很差；另外,同是事业单位，仅仅因为管理模式的不同执行不同的制度也并不可取；民间非营利组织会计制度也有必要和事业单位会计制度统一。所以我们认为理想的制度设计可能是制定统一的非营利组织会计准则，包括基本 准则和具体准则，其中具体准则规范各类业务的会计政策和基本方法，包括不同行业的特殊业务，包括民间非营利组织的特殊业务，均可以以明确规定；各类事业单位（包括民间非营利组织）可以根据具体情况选择执行，各行业（或部门）可根据相应的行业特色，根据准则要求制定行业会计制度。鉴于财政管理对事业单位本身的特殊意义,可以制定相应的报告条例，严格规范其报出程序和基本格式，甚至包括报表项目和附注要求，对其会计结果进行统一性要求。 这里需要解决的一个问题是预算管理指标和会计核算指标的口径协调问题，在对财政资金严格监控的条件下，我们认为在一般会计资料基础上为财政预算管理提供特殊格式的报表是更为妥贴的解决方式。应当承认，会计有自身的理论框架和方法体系，对于特定的业务，应当允许事业单位在日常核算过程中适当的引入会计执业判断和会计估计，只要在制度中充分保障了这类会计行为和合理性，应当适度放宽限制。比如对于资产减值带来的财务风险，除了坏账准备之外，应该考虑其他资产的风险；再如，会计基础应采用权责发生制，在日常收入确认时，充分判断是否符合收入确认的条件，期末通过对报表调整反映某一会计期间资金的流入流出，满足预算管理信息的需要；再如关于折旧问题，事业单位不提折旧，资产的新旧程度、为事业单位服务的质量和能力就不能充分反映，这里提取折旧的方法可以灵活一些，对于通过列支取得的资产，一方面可以列支，对于这就可以通过设置辅助帐户处理，比如设置折旧科目和累计折旧两个科目，反映本期提取的折旧，前者计入借方，后者计入贷方，可以累积，资产存续期间，两个账户并存，资产转出注销时一并对冲，在资产负债表中，对累计的折旧数字在报表附注中说明即可。总之，只要会计业务处理的方法不影响财政资金的有效控制和管理，事业单位就可以合理采用。三、对事业单位改革进程中财务管理的建议 市场经济的实质就是在一定规则约束下的市场主体的相互独立和产权清晰，在新公共财政与新公共管理主义的改革浪潮中，为了适应与促进市场经济的进一步发展，服务型政府已经成为了政府改革的必然趋势，这势必要强化政府在公共事务中的“市场化”地位，让其与市场经济的发展更加和谐与融洽。因而，加强自身的“市场化”地位也成为了改善作为完善政府职能而存在的事业单位的财务管理改革的一个必然趋势，为了更好的加强事业单位的“市场化”地位，主要应该从以下几个方面入手： （一）继续深化事业单位财务管理体制改革。 计划经济体制下一刀切的财务管理体制已经很难再适应市场经济条件下的事业单位发展，我们应该继续深化事业单位的财务管理体制改革，增强其“市场化”地位。 1.继续完善事业单位的分类改革，确定不同的市场主体地位。 事业单位的存在具有历史特殊性，在市场经济发展的改革浪潮中，有加强“市场化”的趋势。但是，也并不是所有的事业单位都需要关注其资金使用的经济效益，所以，改革的首要目标是完善事业单位的分类改革，从而确立相应的财务管理目标。 具体来说，准政府类型和纯公益类事业单位财务管理的主要目标是追求财政资金使用效益的最大化，重点在资金使用上而非其资金盈利性；准公益性事业单位的目标是追求财政资金和社会资金使用的综合效益最大化，关注的重点除了资金使用以外还有财政资金与社会资金的保值、增值以及盈利；纯经营类的事业单位就应当与市场中的企业定位一致，追求的财务管理目标是盈利最大化，但其前提条件是其追逐盈利的过程中不能对公共服务和公共事业产生负的外部效应。 2.引入权责发生制，增强事业单位会计信息的财务决策权。 对于准政府类和纯公益类的事业单位，其主要定位还是在于其政府职能的实现，无需关注财政资金的盈利性，需要的相关信息比较少，所以可以仍然适用收付实现制的会计核算；对于纯经营性的事业单位而言，企业的市场地位需要更加全面和相关的会计信息来支持其财务决策的做出，因此应当引入权责发生制的会计核算体制，增强会计信息的决策有用性；准公益性事业单位的财务管理目标相对比较复杂，既要考虑财政资金的使用，又要兼顾社会资金的盈利性，单纯的用某一单一的会计核算体制都难以满足其财务要求。所以，相应的解决方法有两种：严格区分事业单位的资金使用途径，对于公益性的资金使用，沿用收付实现制的会计核算体制，而对于经营性资金使用，引入权责发生制。 对于难以具体区分资金使用的，在用收付实现制核算的基础上，再用权责发生制核算一遍，从而满足事业单位参与市场竞争的信息需求。 （二）进一步完善事业单位财务管理制度。 事业单位财务管理应从只注重财政资金的预算编制、预算执行和预算监督转到对单位全部资金的来源、使用以及所产生的经济效益和社会效益的全过程进行核算和监督： 1.加强综合预算管理。事业单位预算是根据各单位职责、工作任务和事业发展计划，编制的年度财务收支计划，反映单位资金收支、业务活动和事业发展的规模和方向，是部门预算编制的基础，也是单位财务工作的基本依据，所以各单位的预算外收入、经营收入也应全部纳入预算管理，编制年度综合预算，全面反映部门及所属单位预算内外资金收支状况，不得“坐收”、“坐支”。 2.深化和完善事业单位国库集中支付系统，运用国库集中支付系统软件对财政数据进行分析，加强财政与经济联系的分析，同时完善和利用各部门的财务软件系统对预算外、经营性资金全面剖析、把握资金的走向，关注资金的使用效率，发现问题，查找原因，提出对策，提高预、决算分析水平，更好地为领导决策服务。 3.加强事业单位的资产管理，防止国有资产流失。事业单位资产管理部门要会同有关部门做好固定资产产权登记、变动和纠纷的调处，尽可能地将经营性资产和非经营性资产区分开来，对单位资产的运作以及资产保值增值情况进行有效的审计监