研发费用加计扣除总结（下）张贞江.doc

研究开发费用加计扣除之总结（下）张贞江2010年6月5日通过上篇与旧政策、高新技术企业政策、会计规定的对比分析，我们对研发开发费用有了一个较为准确的理解，下面，我们继续对研究开发费用作进一步的总结。四、研究开发费的范围1、可以加计扣除的研发费用范围按规定，能够享受加计扣除优惠的研发费用，必须是属于从事国家重点支持的高新技术领域和国家发展改革委员会等部门公布的当前优先发展的高技术产业化重点领域指南（2007年度）规定的项目研发活动而实际发生的费用，具体包括8个类别：（1）新产品设计费、新工艺规程制定费以及与研发活动直接相关的技术图书资料费、资料翻译费。（2）从事研发活动直接消耗的材料、燃料和动力费用。（3）在职直接从事研发活动人员的工资、薪金、奖金、津贴、补贴。（4）专门用于研发活动的仪器、设备的折旧费或租赁费。（5）专门用于研发活动的软件、专利权、非专利技术等无形资产的摊销费用。（6）专门用于中间试验和产品试制的模具、工艺装备开发及制造费。（7）勘探开发技术的现场试验费。（8）研发成果的论证、评审、验收费用。研究开发活动一般为自主研发，另外还有委托研发、合作研发、集团集中研发三种特殊方式。税法对这三种特殊形式的研发费用加计扣除也有具体的规定。（1）合作研发项目对企业共同合作开发的项目，由合作各方就自身承担的研发费用分别按照规定计算加计扣除。（2）委托研发项目对企业委托给外单位进行开发的研发费用，由委托方按照规定计算加计扣除，受托方不得再进行加计扣除。对委托开发的项目，受托方应向委托方提供该研发项目的费用支出明细情况，否则，该委托开发项目的费用支出不能享受加计扣除。委托外部研究开发的项目成果应为委托方企业拥有，且与其的主要经营业务紧密相关。委托外部研究开发费用的发生金额应按照独立交易原则确定。（3）企业集团集中研发项目企业集团根据生产经营和科技开发的实际情况，对技术要求高、投资数额大，需要由集团公司进行集中开发的研究开发项目，其实际发生的研究开发费，可以按照合理的分摊方法在受益集团成员公司间进行分摊。企业集团应将集中研究开发项目的协议或合同提供给主管税务机关，且该协议或合同中应明确规定参与各方在该研究开发项目中的权利和义务、费用分摊方法等内容。如不将协议或合同提供给主管税务机关，研究开发费不能享受加计扣除。2、不可以加计的范围：税法只正列举了8类可以加计扣除的研发费用，没有明确说哪些研发费用不可以加计扣除，笔者通过研究税收政策提炼出下列费用不能享受加计扣除政策。（1）非居民企业以及财务核算不健全或不能准确归集研究开发费用的居民企业发生的研究开发费用不得加计扣除。（2）企业产品（服务）的常规性升级或对公开的科研成果直接应用等活动所发生的支出不得加计扣除。 （3）不属于专门或直接用于研发活动的研究开发费用不得加计扣除。如：非研发活动直接消耗的材料、单位为研发人员缴纳的社会保险费与住房公积金、研发人员的差旅费与业务招待费用等项目，都不符合加计扣除的要求。（4）委托外单位进行开发，委托方已按规定加计扣除的，受托方不得再加计扣除。也就是说，委托方、受托方不得重复享受税法规定的加计扣除政策。（5）未按规定报备的研究开发费用不得加计扣除。也就是说，研究开发费用的减免属于备案式减免，纳税人未按规定报备不得享受加计扣除的优惠政策。 （6）企业集中研究开发所发生的研究开发费用未提供项目协议或合同的，不得加计扣除。 （7）研究开发费用划分不清的，不得享受加计扣除。实际工作中，有些企业的研发活动并不是由专门的内部研发机构承担，或者即使成立专门的研发机构，但该机构同时承担生产经营任务。对这种情况下发生的研究开发费用能否加计扣除，税法也作出了明确规定，即对企业未设立专门的研发机构或企业研发机构同时承担生产经营任务的，企业应对研发费用和生产经营费用分开进行核算，准确、合理地计算各项研究开发费用支出，对划分不清的，一律不得实行加计扣除。（8）企业将财政拨款用于研究开发费用的支出，不得享受加计扣除优惠政策。财政拨款属于不征税收入，不征税收入对应的支出不能税前扣除，更不用说加计扣除了。五、研究开发费用加计扣除的程序1、需要提报的基本资料根据国税发2008116号第十一条规定，企业申请研究开发费加计扣除时，应向主管税务机关报送如下资料：（1）自主、委托、合作研究开发项目计划书和研究开发费预算。（2）自主、委托、合作研究开发专门机构或项目组的编制情况和专业人员名单。（3）自主、委托、合作研究开发项目当年研究开发费用发生情况归集表。（4）企业总经理办公会或董事会关于自主、委托、合作研究开发项目立项的决议文件。（5）委托、合作研究开发项目的合同或协议。（6）研究开发项目的效用情况说明、研究成果报告等资料。2、是否需要外部立项？从国税发2008116号文件来看，国家并未明确要求提供外部立项证明文件，也就是说企业内部立项也可以享受研发费用加计扣除，那么在实际执行中如何掌握的呢？国税发2008116号文件下发后，山东省国税、地税机关分别对该文件进行了转发并提出具体意见。其中：山东省地税局鲁地税发200916号文件规定，企业申请研发费用加计扣除时，应同时提供省及省以上经贸、科技相关部门文件、计划或建议书。山东省国税局鲁国税函20094号并未对此作出要求。也就是说，山东省内的企业，主管税务机关在国税局的企业其研发费用加计扣除并不需要省级经贸、科技部门的立项，只需要企业内董事会或总经理办公会内部立项即可；而主管税务机关在地税的企业，其研发项目必须取得省经贸、科技部门的外部立项才能实行加计扣除。3、研发费用加计扣除需要经税务部门批准吗？根据国家税务总局关于企业所得税减免税管理问题的通知（国税发2008111号）及国家税务总局关于企业所得税税收优惠管理问题的补充通知（国税函2009255号）的相关规定，企业享受税法给予的税收优惠政策，须经税务机关审批或报税务机关登记备案后才可享受。未经审批或备案的不得享受税收优惠政策。研究开发费的加计扣除，属于备案类事项，纳税人应在年度企业所得税汇算清缴申报前，提供资料到主管税务机关办理备案手续。因此，研发费用加计扣除不需要审批，只需要备案。4、税务机关对研发项目有异议的情况的处理国税发2008116号文规定，主管税务机关对企业申报的研究开发项目有异议的，可要求企业提供政府科技部门的鉴定意见书。根据上述规定可以看出，虽然加计扣除不要求审批，但并不等于没有管理，如果税务机关对企业申报的研究开发项目备案资料有异议的，可要求企业提供政府科技部门的鉴定意见书。5、是否需要出具鉴证报告？研发费用加计扣除属于事前备案类项目，国税发2008116号文规定向税务机关报送材料时并未明确要求提供中介机构出具的鉴证报告，但是，在实际执行过程中，各地税务机关要求不一，有的税务机关要求中介机构对企业的研发费用加计扣除备案资料出具鉴证报告。6、备案时间要求目前，国家级的税收文件没有对备案资料的时间作出明确规定。山东省国税局也没有相应的规定，在实际执行过程中，以汇算清缴结束时间即5月31日为备案的最后截止日期。山东省鲁地税发200916号文件规定，企业申请研究开发费用加计扣除时，应在年度终了后2个月内，向主管税务机关报送相应资料，同时还应提供省及省以上经贸、科技相关部门文件、计划或建议书，经主管税务机关审核准予加计扣除后，在企业所得税汇缴申报时做相应的纳税调整。因为地税机关有文件明确规定，因此，主管税务机关在地税的企业，备案的最后截止时间为2月29日。六、企业注意事项1、会计科目的设置税法规定，企业享受研究开发费用加计扣除必须对研发开发费用实行专账管理。目前，满足税务机关专账管理的会计核算模式有：执行企业会计制度的企业可在“管理费用”科目下专设“研究开发费用”二级科目，在“研究开发费用”二级科目下按照研究开发项目和费用种类分别核算；执行新会计准则的企业应在成本类会计科目中专设“研发支出”科目，在“研发支出”科目下专设“费用化支出”和“资本化支出”二级科目，按照研究开发项目和费用种类分别核算。 在实际工作中，企业一般存在如下几种比较典型的不足：（1）有些企业将研究开发费用计入生产成本等科目，这不符合税法规定，因为计入生产成本，说明这已不是研发阶段，而是生产阶段发生的费用，当然不能加计扣除了。因此，企业未设立专门的研发机构或企业研发机构同时承担生产经营任务的，应对研发费用和生产经营费用分开核算，准确合理地计算各项研发费用支出。（2）有些企业没有分项目核算研发费用，所有项目的研发费用统统混在一起，这样，在填列研费费用归集表无法将研发费用在各项目之间准确划分。因此，企业必须作到：在一个纳税年度内进行多个研发活动时，应按照不同开发项目分别设置明细科目，归集可加计扣除的研发费用额。2、可加计扣除研发项目的确定企业理解的研发项目往往与税法规定的可加计扣除的研发项目不一致，税法规定，只有符合“两个领域”的研发项目所发生的支出才能加计扣除，而一些小改革等群众性研发项目所发生的支出不能享受加计扣除，因此，企业需要将小改小革等群众性研发项目所发生的费用予以剔除。其次，要确定研发项目的所属领域以及先进级别。符合加计扣除标准的创新包括国际先进、国内先进、省内先进、行业先进四个级别。对达不到上述级别先进性的研发项目应予以剔除。另外，研发支出分为资本化支出与费用化支出，税法规定，研发费用未形成无形资产的按照50%加计扣除，而形成无形资产的研发费用按照无形资产摊销金额的50%加计摊销。所以，企业应准确划分费用化研发支出与资本化研发支出。在申报加计扣除资料时，将资本化研发项目予以剔除，等到研发成功形成无形资产时再按照摊销金额加计摊销。3、研发合同的签订有些企业的研发项目是合作开发或委托外部研发的项目，在申报加计扣除备案资料时需要提报合作或委托开发合同。而这个合同的签订必须注意以下几点：（1）研发成果的所有权归属只有研发成果的所有权归企业，或归双方共有，企业才能享受加计扣除。即：合作开发的，合作双方按照各自发生的研发费用支出各自加计扣除；委托开发的，委托方加计扣除，受托方不能加计扣除。如果研发成果归受托方所有，则企业不能享受研发费用的加计扣除。（2）合同总金额与项目进度、付款进度实际工作中，税务机关要求只有实际发生的研发费用才能加计扣除，而实际发生的标准不是合同的总金额，而是按照合同规定的进度应该确定的付款金额。因此，在确定研发费用时，要对比研发费用发票金额与合同金额、合同约定进度、付款金额，以确定实际发生的研发费用。（3）合同中所含设备价款在实际执行过程中，税务机关认为，委托研发项目合同金额既包括研发支出金额，也有可能包括受托方向委托方移送的设备价款，而设备的使用时间非常长，只有在研究过程中的折旧才可以作为研发费用，而大部分价值是为未来经营服务的购建支出，不是研发支出，故需在研发费用中加以剔除。提醒企业将受托方移交设备清单加到备案资料中。（4）项目起止时间合同约定了项目的起止时间，也就是规定研究开发费的归集起止时间，企业一定要注意，不能将早于项目开始时间的费用纳入归集范围，否则极容易被税务机关认为企业人为加大研发费用金额，恶意享受税收优惠。4、可加计扣除研发费用归集表自主研发的项目由企业自己填写可加计扣除研发费用归集表，由企业自己盖章，这个比较简单。委托研发项目需要受托研发单位填写可加计扣除研发费用归集表，并由受托研发单位盖章，这个比较复杂。一是需要受托单位的配合，二是研发费用金额的确定比较麻烦，三是费用应符合实际。（1）利润税金要剔除在实际工作中，税务机关认为，可以加计扣除的研发费用并不是受托单位向企业开具发票的金额。因为发票金额既有受托单位实际发生的研发支出，又包含受托单位提供研发服务所实现的利润和税金，只有受托单位发生的研发支出可以扣除，其利润和税金不能扣除。因此，我们要求受托单位填写可加计扣除研究开发费用归集表时，务必提醒受托单位注意不能按照发票金额填写，而需将利润和税金从其中剔除。（2）人员费用不能反映成工资若受托研发单位为大学等事业单位，人工费用中只能填写奖金或补贴，而不填写工资，因为事业单位的工资纳入预算管理