审计学-第九章-财务报表审计PPT课件

,财务报表审计的组织方式,账户法(AccountApproach),循环法(CycleApproach),2015/11/24,1,1,.,账户法(分项审计)对每个账户的余额单独进行审计循环法(切块审计)按业务循环组织实施审计,2015/11/24,2,2,.,分项审计与切块审计的关系业务循环与财务报表主要项目对照表,3,3,.,业务循环采用抽样审计的,内部控制测试通常按业务循环方法进行,4,4,.,各循环之间的关系,货币资金循环投资与筹资循环,销售与收款循环,购货与付款循环,生产存货循环人力工薪循环,2015/11/24,5,5,.,但由于控制测试通常按循环法实施，,对交易和账户余额的实质性程序，既可采用账户法实施，也可采用循环法实施。但由于控制测试通常按循环法实施为有利于实质性程序与控制测试的衔接，提倡采用循环法,2015/11/24,6,6,.,实质性程序：按业务循环组织实施实质性分析程序交易的细节测试循环中的重要财务报表项目的实质性程序2015/11/24,7,7,.,上市公司十大典型财务造假案,8,8,.,第9章,销售与收款循环审计,1.销售与收款循环的特征2.销售与收款循环的内部控制和控制测试3.销售与收款循环的实质性程序,9,.,1.销售与收款循环的特征销售与收款循环的交易种类销售与收款循环中的主要业务活动销售与收款循环中主要凭证和会计记录2015/11/2410,10,.,不同行业类型的收入来源,11,11,.,2.现金收入交易,3.销售调整交易,销售与收款循环的交易种类1.赊销交易现金收入交易(包括现销和应收帐款收回)销售调整交易(包括销售折扣、退回和折让，坏帐准备的计提和冲销)2015/11/2412,12,.,销售与收款循环中的主要业务活动销售部门接受客户订购单、编制销售单,收到订购单订购单上签字批准编制销售单,销售单1销售单2销售单3销售单4,信用部门仓储部门运输部门财会部门,2015/11/2413,13,.,2015/11/2414,14,.,信用,部门,部门,部门,部门,销售单传递过程图2015/11/2415,15,.,2015/11/2416,16,.,信用部门批准赊销信用,赊销政策授权,决定,销售单,销售部门,2015/11/24,17,.,仓储部门按销售单供货发货批准的销售单,2015/11/2418,18,.,运输部门按销售单装运货物装运货物,批准的销货通知单,验证,从仓库提取的货物必须附有经批准的销货通知单；装运的货物与批准的货物一致,填制提货单,会计部门开票2015/11/2419,19,.,2015/11/2420,20,.,销售单,开单部门向客户开具销售发票订购单提货单核对商品价目表销售发票2015/11/2421,21,.,2015/11/2422,22,.,销售单,销售发票,会计部门记录销售业务、收款业务,订购单提货单编制记账凭证应收帐款帐销售收入帐,汇款通知书编制收款凭证现金银行存款日记帐应收帐款帐,2015/11/2423,23,.,汇款通知书-是一种与销售发票一起寄给顾客。由顾客在付款时再寄回销售单位的凭证。-这种凭证注明顾客的姓名、销售发票号码、销售单位开户银行账号以及金额等内容。2015/11/2424,24,.,25,25,.,2015/11/2426,26,.,27,27,.,28,28,.,2015/11/2429,29,.,办理和记录销售退回、销售折扣与折让退货,销货折让,批准,签发,核对,贷项通知单退货验收报告,销货折扣,记录应收帐款明细帐折扣折让明细帐相关明细帐2015/11/2430,30,.,贷项通知单-是一种用来表示由于销货退回或经批准的折让而引起的应收销货款减少的凭证-这种凭证的格式通常与销售发票的格式相同，是用来证明应收账款的减少。2015/11/2431,31,.,2015/11/2432,32,.,坏账处理符合条件审批会计处理2015/11/2433,33,.,1.顾客订单,10.汇款通知书,11.现金和银行存款日,记帐,12.坏帐审批表,13.顾客月末对帐单,14.转帐凭证,销售与收款循环中主要凭证和记录15.收款凭证2015/11/2434,34,.,订购单,销售单,信用部门,仓库,主营业务,出纳人员,贷项通知单,授权批准,销售与收款循环中的主要业务活动、凭证和记录销售部门,收入总账现金日记帐,货运部门开票人员会计人员,发运凭证销售发票商品价目表汇款通知书收款凭证,经过批准,转帐凭证坏账审批表对帐单35,35,.,2.销售与收款循环的内部控制和控制测试销售交易的内部控制控制测试2015/11/2436,36,.,常用的交易的实质性程序,登记入帐的销货,业务确系已经发,货给真实的顾客,（发生）,现有销货业务均,已登记入帐,销售交易的内部控制和测试概述,37,37,.,常用的交易的实质性程序,销货业务已正确,将主营业务收入明细帐加总，,地记入明细帐，,并经正确汇总。,（准确性、计价,和分摊）,38,38,.,销售交易的内部控制（一）适当的职责分离（二）适当的授权审批（三）充分的凭证和记录（四）凭证的预先编号（五）按月寄出对帐单（六）内部核查程序2015/11/2439,39,.,虚构销售业务，第二年作退货处理，虚构收入,企业虚增或提前确认收入的途径把没有实现的销售收入提前确认收入。虚构销售业务，第二年作退货处理，虚构收入；母子公司或关联企业之间在年底互开发票，虚构收入。详见中国注册会计师审计准则问题解答第4号收入确认,2015/11/24,40,40,.,已实现的销售收入，不确认或延期确认,“产品销售收入”、“应交税金,企业少记销售收入的途径将正常的销售收入反映在“应付账款”中，作为其他企业的暂存款处理，将记账联单独存放，造成当期收入减少，达到少交税。已实现的销售收入，不确认或延期确认；以“应收账款”或“银行存款”帐户与“库存商品”或“产成品”相对应，直接抵减“库存商品”或“产成品”，少记收入。虚增销售退回，即销售退回仅用红字借记“应收账款”，贷记、“应交税金应交增值税”（销项税额）的会计分录，记账凭证未附有红联销售发票、“销售退回单”、“商品验收单”等原始凭证。41,41,.,举例：针对职责分离,控制测试,分类1）以内控目标为起点的控制测试被审单位内控目标被审单位内部控制措施注会控制测试职责分离，注会通常通过观察被审计单位有关人员的活动，以及与这些人员进行讨论，来实现职责分离的控制测试2015/11/2442,42,.,订单,以被审计单位的内部控制措施为起点的控制测试,2015/11/2443,43,.,批准赊销,（一）职责分离控制接受订单不同部门开票不同人员收款记录核对,测试方法察,2015/11/2444,44,.,授,凭,证,审,批,（二）授权审批控制赊销批准（信用部门）销售退回、折让与折扣审批无法收回应收帐款的审批,测试方法批,2015/11/2445,45,.,批准赊销,（三）会计记录控制,发运凭证（连续编号）销售发票（连续编号）,审批发货记录发货数量向顾客开具帐单,专门人员定期清点和检查，防止漏记和重记2015/11/2446,46,.,主营业务收入明细帐,销售发票,测试方法：,清点销售发票内连续编号,2015/11/2447,47,.,（四）寄收对帐单控制寄发对帐单独立人员收回对帐单观察是否寄送对账单测试方法检查顾客复函案,处理不符事项,2015/11/2448,48,.,（五）内部核查程序应收帐款总帐、明细帐定期核对主营业务收入总帐、明细帐测试方法检查检查报告、凭证的签字2015/11/2449,49,.,分类2）以风险为起点的控制测试循环中存在的相关风险旨在降低这些风险可能采取的控制措施注会控制测试举例,2015/11/2450,50,.,收款交易的控制目标、关键内部控制和测试2015/11/2451,51,.,3.销售与收款循环的实质性程序实质性分析程序销售交易的细节测试营业收入的实质性程序应收帐款的实质性程序2015/11/2452,52,.,将本期与上期,，并查明异常现象和重大波动的原因；,计算本期重要产品,或者同行业公司的相关指标比较。,实质性分析程序本期与上期的销售进行比较，分析产品销售的结构和价格的变动是否正常，并分析异常变动的原因。比较本期各月各月的销售波动情况，分析其变动趋势是否正常重要产品的毛利率，分析比较本期与上期同类产品或行业毛利率变化情况，注意收入和成本是否配比，并查清重大波动和异常情况的原因。计算应收账款周转率和存货周转率，并与以前年度或预算检查异常项目的销售。大额、临近年末的异常销售等2015/11/2453,53,.,销售交易的细节测试目标一：指登记入账的销售交易已发生。一般关注三类错误：1、未曾发货却将销售交易登记入账。2、销售交易重复入账。3、向虚构的顾客发货，作为销售交易入账。2015/11/2454,54,.,1.未曾发货却已将销售交易登记入帐,主营业务收入明细帐,核证（从会计记录至凭证文件）用来测试不真实的业务,追查,发运凭证,追查,存货永续盘存记录,2015/11/2455,55,.,2.销售交易重复记帐检查有序号的销售交易记录清单核对,主营业务收入明细帐2015/11/2456,56,.,赊销批准（信用部门）,3.向虚构的顾客发货，并作为销售交易登记入帐,业务明细帐,审查,销售单,发货审批（销售部门）,2015/11/2457,57,.,详细追查,检查三类错误有效的方法：收到货款,开始入帐的,收到退货,销售交易真实,追查,应收帐款明细帐贷方发生额,订货单,的销售交易,2015/11/2458,58,.,销售交易均已登记入账。,目标二：已发生的销售交易发运凭证追查发票副本,追查,主营业务收入明细帐,追查（从凭证文件至会计记录）用来测试“遗漏”的业务2015/11/2459,59,.,核对核对,销售交易均经正确计价。,对,对,目标三：登记入账的销售交易均经正确计估价准确包括：1、按订货数量发货；2、按发货数量准确开具账单；3、将账单上的数额准确地记入会计账簿。发运凭证销售单,订货单,收入明细帐测试方法：复算,明细帐,（单价、规格、数量、代号）核商品价目表（复算金额小计和合计数）60,60,.,销售交易分类正确,目标四：登记入帐的销售交易销售交易分类正确的测试可与计价测试同时进行。,审核原始凭证确定交易类别,比较,帐簿实际记录,2015/11/2461,61,.,核对核对,明细帐,对,对,目标五：销售交易的记录及时,（日期）,（日期）,核发运凭证（日期）2015/11/2462,62,.,目标六：销售交易已正确地记入明细账并正确地汇总主营业务收入明细帐主营业务收入总帐2015/11/2463,63,.,营业收入审计的实质性程序实质性分析细节测试2015/11/2464,64,.,营业,收入的,实质性分析程序,业收入的实质性分析将收入、成本及毛利率与同行业数据对比分析，分析差异的合理性。比较当年度及以前年度按不同品种的主要产品的收入和毛利率，并查明异常情况的原因。比较当年度及以前年度按销售区域的主要产品的主营业务收入、毛利率，并查明异常情况的原因。比较当年度及以前年度销售退回、销售折扣与折让的总额及其与主营业务收入的比率，并查明异常情况的原因。2015/11/2465,65,.,营业,收入的,实质性分析程序,业收入的实质性分析比较当年度及以前年度截止日前后两个月的主营业务收入、毛利率，销售退回、销售折扣与折让的总额及其与主营业务收入的比率，并查明异常情况的原因。比较当年度及以前年度各月主营业务收入，并查明异常波动的原因。比较当年度及以前年度现销与赊销的比例，并查明异常情况的原因。2015/11/2466,66,.,营业,收入的,实质性分析程序,业收入的实质性分析比较当年度及以前年度销售佣金率、销售折扣率、销售运费率和其他销售费用率，并查明异常情况的原因。根据产品生产能力、仓储能力和运输能力，原材料采购数量及单位产品材料耗用定额，生产工人数量、生产工时及劳动生产率分析产品生产量和销售量的合理性，并查明异常情况的原因。2015/11/2467,67,.,营业,收入的,的实质性分析,实质性分析程序,对营业收入进行实质性分析的思路了解下游企业产品同期销售情况，分析被审计单位产品销售量的合理性，并查明异常情况的原因。将营业收入、主营业务利润与经营活动产生的现金流量、净利润进行对比分析，判断营业收入、主营业务利润的合理性。将营业收入与收入相关的税金如营业税、增值税等进行对比分析，判断其比例关系是否合理。将营业收入与成本、销售佣金、广告费用、运输费用、保险费用等进行对比分析，判断营业收入的合理性。2015/11/2468,68,.,（主营业务收入主营业务成本）,常用比率：毛利率毛利率=主营业务成本）/主营业务收入100%毛利率的波动可能意味着被审计单位：销售价格发生变动；销售产品总体结构发生变动；单位产品成本发生变动；固定资产制造费用比重较大的产品销售数量发生变动等。2015/11/2469,69,.,毛利率的实际运用举例,毛利率的实际运用注册会计师审计ABC木材加工批发公司年度会计报表时，采用了毛利率法分析。其具体程序如下：第一步：计算三种产品的毛利率，并取得相关资料如下：,2015/11/2470,70,.,毛利率的实际运用举例,毛利率的实际运用2第二步：向有关人员如会计主任等询问有关事宜。得到的解释是：本公司硬木产品的毛利率一直高于同行业水平，因为在硬木产品销售上，公司重视那些他们可以制订较高售价而不强调销售量的市场。而在夹合板产品市场上，公司拥有顾客的数量比较少，由于单个客户的销售量很大，这些顾客都要求较低的售价。另外，在2001年和2002年，竞争压力导致同行业和公司的夹合板的毛利率都有所下降。软木市场上，2002年以前，公司的毛利率一直略低于同行业水平，而在2002年由于积极扩大销售，软木的毛利率有了大幅度的增长。2015/11/2471,71,.,毛利率的实际运用举例,3.在工作底稿中注明对软木销售收入和销售成本的怀疑，标明对与之,能是重要的。,等。,毛利率的实际运用3第三步：根据已知的事实，注册会计师确定被审计单位对硬木和和夹合板市场的解释与实际所获得的资料一致。而对于软木产品，注册会计师认为三年来软木毛利率的行业水平一直比较稳定，但ABC公司的软木毛利率却增长了较大数额，因而，决定将软木产品的毛利率作为一个关注点，为此，采取的措施为：1.计算潜在错报额并评价该金额的重要性。注册会计师认为该金额可潜在错报额等于=（23.9%-20.3%）软木的销售额2.确定该变化的可能原因。如销售收入的高估、商品销售成本的低估2015/11/24,72,72,.,收入的,的实质性分析,实质性分析程序,对营业收入进行实质性分析的思路,月份实际收入额,计划收入额上年度收入,计划完成%,收入增长%,1318769250000265380127.51120.122226430150000148750150.95152.223538667400000423880134.67127.084414239350000336526123.09123.09538388240000041389795.9792.756406391400000363571101.60111.787476558400000398275119.14119.668321676300000287643107.23111.83948743950000045278897.49107.6510619887550000534266112.71116.031122316445000043765949.5950.991218143535000033127251.8454.772015/11/247373,73,.,营业收入错报情形,2015/11/2474,74,.,营业收入的细节测试测试1：获取或编制营业收入明细表，复核加计正确，并与总账数和明细账合计数核对是否相符，结合其他业务收入科目与报表数核对是否相符。在存在非记账本位币营业收入的情况下，检查以非记账本位币结算的营业收入的折算汇率及折算是否正确。测试2：检查主营业务收入的确认条件、方法是否符合企业会计准则，前后期是否一致；关注周期性、偶然性的收入是否符合既定的收入确认原则、方法。测试3：获取产品价格目录，抽查售价是否符合定价政策，并注意销售给关联方或关系密切的重要客户的产品价格是否合理，有无低价或高价结算以转移收入的现象。,2015/11/24,75,75,.,实施营业收入截止测试。,营业收入的细节测试测试4：抽取本期一定数量的发运凭证，审查存货出库日期、品名、数量等是否与销售发票、销售合同、记账凭证一致。测试5：抽取本期一定数量的记账凭证，审查入账日期、品名、数量等是否与销售发票、发运凭证、销售合同一致。测试6：结合对应收账款实施的函证程序，选择主要客户函证本期销售额。测试7：对于出口销售，应当将销售记录与出口报关单、货运提单、销售发票等出口销售单据进行核对，必要时向海关函证。测试8：实施营业收入截止测试测试9：存在销货退回的，检查相关手续是否符合规定，结合原始销售凭证检查其会计处理是否正确，结合存货项目审计关注其真实性。,2015/11/24,76,76,.,营业收入的细节测试测试10：检查销售折扣与折让。检查要点包括：（1）获取或编制销售折扣与折让明细表，复核加计正确，并与明细账合计数核对相符；（2）取得被审计单位有关折扣与折让的具体规定和其他文件资料，并抽查较大的折扣与折让发生额的授权批准情况，与实际执行情况进行核对，检查其是否经授权批准，是否合法、真实；（3）销售折扣与折让是否及时足额提交对方，有无虛设中介、转移收入、私设账外“小金库”等情况；（4）检查折扣与折让的会计处理是否正确。,2015/11/24,77,77,.,营业收入的细节测试测试11：检查有无特殊的销售行为。如附有销售退回条件的商品销售、委托代销、售后回购、以旧换新、商品需要安装和检验的销售、分期收款销售、出口销售、售后租回等，选择恰当的审计程序进行审核。测试12：调查向关联方销售的情况，记录其交易品种、价格、数量、金额以及占营业收入总额的比例。对于合并范围内的销售活动，记录应予合并抵销的金额。测试13：调查集团内部销售的情况，记录其交易价格、数量和金额，并追査在编制合并财务报表时是否已予以抵销。测试14：确定营业收入的列报是否恰当。,2015/11/24,78,78,.,主营业务收入的截止测试目的：确定被审计单位主营业务的会计记录归属期是否正确；确定是否存在本期的收入推迟至下期及下期的收入提前至本期。,属于同一会计期间79,79,.,销售截止测试路线,审计路线一：以账簿记录为起点。基本办法：从报表日前后若干天的账簿记录查至记账凭证，直至发票存根与发运凭证。优点：比较直观。由账簿追查至相关凭证记录，以确定是否应在本期确认收入，效率高。缺点：只能查多记，无法查漏记。审计路线二：以销售发票为起点。基本办法：从报表日前后若干天的发票存根查至发运凭证与账簿记录。优点：容易发现漏记的收入。缺点：费时费力，不易发现多计的收入。审计路线三：以发运凭证为起点。基本办法：从报表日前后若干天的发运凭证查至发票开具情况与账簿记录。,目的：主要为防止少计收入。2015/11/24,80,80,.,帐簿记录记帐凭证发票存根发运凭证（是否齐全）（是否齐全）发票存根发运凭证,发票存根发运凭证帐簿记录日前：作收入无发货日后：红字冲回无收货帐簿记录,2015/11/2481,81,.,应收账款审计实质性分析细节测试2015/11/2482,82,.,实质性分析程序,应收账款的实质性分析复核应收账款借方累计发生额与主营业务收入关系是否合理，并将当期借方发生额占销售收入净额的百分比与管理层考核指标和被审计单位相关赊销政策比较。计算应收账款周转率、应收账款周转天数等指标，并与被审计单位相关赊销政策、被审计单位以前年度指标、同行业同期相关指标对比分析。将被审计年度超过一定限额的客户欠款余额合计与以前年度的数据进行比较，以寻找应收账款记录方面是否出现差错的可能性。2015/11/2483,83,.,实质性分析程序,应收账款的实质性分析将被审计年度的期末应收账款余额与上年同期数据进行比较，可查找被审计年度期末应收账款余额高估或低估的可能性。将被审计年度各类账龄账款占应收账款的百分比同以前年度比较，可查找被审计年度各种账龄的应收账款在财务报表中披露的适当性。将被审计年度发生坏账损失占全全部主营业务收入的比例同以前年度比较，以查找并确定期末坏账准备计提的适当性。将被审计年度计提坏账准备占应收账款的百分比同以前年度比较，也可查找是否高估或低估坏账准备。2015/11/2484,84,.,应收账款的细节测试测试1：核对应收账款。测试2：检查应收账款账龄分析是否正确。测试3：向债务人函证应收账款。测试4：确定已收回的应收账款金额。测试5：对未函证应收账款实施替代审计程序。测试6：检查坏账的确认和处理。测试7：抽查有无不属于结算业务的债权。测试8：检查应收账款的贴现、质押或出售。测试9：对应收账款实施关联方及其交易审计程序。测试10：确定应收账款的列报是否恰当。2015/11/2485,85,.,1：,测试1：核对应收账款取得或编制应收账款明细表，复核加计正确，并与总账数和明细账相符；结合坏账准备科目与报表数核对是否相符。检查非记账本位币应收账款的折算汇率及其折算是否正确。分析有贷方余额的项目，查明原因，必要时，建议作重分类调整。结合其他应收款、预收款项等往来项目的明细余额，调查有无同一客户多处挂账，异常余额或与销售无关的其他款项（如，代销账户、关联方账户或员工账户）。2015/11/2486,86,.,2：,测试2：检查应收账款账龄分析是否正确。应收账款账龄分析表年月日货币单位：,2015/11/2487,87,.,：向债务人函证应收账款,测试3：向债务人函证应收1.函证范围大小2.函证对象的选择3.两种函证方式4.函证时间的选择5.函证的控制6.对函证不符事项的处理7.函证结果的总结和评价2015/11/24,88,88,.,函证范围大小的确定除非有充分证据表明应收账款对财务报表不重要，或函证很可能无效，都必须对应收账款进行函证；否则应当在工作底稿中说明理由。函证数量多少、范围大小的决定因素有：1.应收账款在全部资产中所占的比重越大，函证的范围越大。2.被审计单位内部控制越有效，函证量可相对越少。3.以前期间函证中发现过重大差异，或欠款纠纷较多，则函证范围应相应扩大。2015/11/2489,89,.,函证对象,对象的选择选择函证对象时，应当足以代表总体，并包括：（一）大额或账龄较长的项目（二）与债务人发生纠纷的项目（三）重大关联项目（四）主要客户项目（五）交易频繁但期末余额较小甚至余额为零的项目（六）可能产生重大错报或舞弊的非正常项目2015/11/2490,90,.,积极式询证函和消极式询证函积极式函证（PositiveConfirmation）要求函证对象无论被函证内容正确与否均请回函，以确认询证函所列示信息是否正确，或填列询证函要求的信息。在一般情况下，应选择采用此种函证方式。2015/11/2491,91,.,积极式询证函和消极式询证函消极式函证（NegativeConfirmation）在消极式函证方式下，审计人员只要求被询证者仅在不同意询证函列示信息的情况下才予以回函。由于这种方式存在较大风险，只有当同时存在下列情况时，审计人员可考虑采用消极的函证方式：重大错报风险评估为低水平；涉及大量余额较小的账户；预期不存在大量的错误；没有理由相信被询证者不认真对待函证。2015/11/2492,92,.,函证时间的选择注册会计师通常以资产负债表日为截止日，在资产负债表日后适当时间内实施函证。如果重大错报风险评估为低水平，注册会计师可选择资产负债表日前适当日期为截止日实施函证，并对所函证项目自该截止日起至