税务会计学-盖地-第3章.ppt

1,第一节增值税概述第二节增值税的确认计量与申报第三节增值税进项税额及其转出的会计处理第四节增值税销项税额的会计处理第五节增值税结转及上缴的会计处理,第三章增值税会计,2,第一节增值税概述,一、增值税的基本含义（一）增值税的概念按照我国现行增值税税法，增值税是对在我国境内销售货物、进口货物以及提供加工、修理修配劳务的单位和个人，就其取得货物的销售额、进口货物金额、应税劳务销售额计算税款，并实行税款抵扣制的一种流转税。,3,（二）增值税的类型1.生产型增值税（Production-typeVAT）在计税时,不允许扣除外购固定资产价值中所含增值税款2.收入型增值税（Income-typeVAT）允许扣除外购固定资产价值中所含增值税款，但不允许在固定资产购入时一次性扣除。3.消费型增值税（Consumption-typeVAT）允许一次性扣除当期外购固定资产价值中所含全部增值税款。我国自2009年起，转为消费型增值税。,4,（三）增值税的特点1.不重复征税2.既普遍征收又多环节征收3.若同种产品最终售价相同，其税负相同在增值税下，同一种产品，不论经过多少流转环节，只要其最终售价相同，其总体税负就相同，如表31所示。,5,表31增值税额与增值税假定税率：10%,流转环节销售额增值额增值税额生产原材料20020020生产半成品40020020生产产成品70030030批发90020020零售100010010合计1000100生产原材料至半成品40040040生产产成品并零售100060060合计1000100,6,（四）增值税的优点1.能够较好地体现公平税负的原则；2.有利于促进企业生产经营结构的合理化；3.有利于国家普遍、及时、稳定地取得财政收入；4.有利于制定合理的价格政策；5.有利于扩大出口；6.平衡进口产品与国内产品的税收负担，有利于维护国家利益。,7,二、增值税的纳税人（一）增值税的纳税人增值税的纳税人是在我国境内销售货物或者提供加工、修理修配劳务以及进口货物的单位和个人。1.单位2.个人3.承租人和承包人4.扣缴义务人,8,（二）小规模纳税人若小规模纳税人的会计核算健全，可申请为一般纳税人。（三）一般纳税人一般纳税人是指年应纳增值税销售额超过增值税税法规定的小规模纳税人标准的企业和企业性单位。年应纳增值税销售额未超过小规模纳税人标准的企业、个人、非企业性单位以及不经常发生增值税应税行为的企业，一般不认定为一般纳税人。,9,三、增值税的纳税范围（一）纳税范围的一般规定凡在我国境内销售货物或者提供加工、修理修配劳务以及进口货物的，都属增值税的纳税范围。货物是指有形动产，包括电力、热力、气体。（二）纳税范围的特殊项目1.销售废品、下脚料2.基建和建筑安装企业用于本单位的预制件等,10,3.销售自产货物并提供建筑业劳务4.纳税人在资产重组过程中，通过合并、分立、出售、置换等方式，将全部或者部分实物资产以及与其相关联的债权、负债和劳动力一并转让给其他单位和个人，不属于增值税的征税范围，其中涉及的货物转让，不征收增值税。5.集邮商品6.修理费和“三包”收入7.报刊发行,11,8.罚没物品9.特定货物销售10.代行政收费、代办证照收费11.对从事公共事业的纳税人收取的一次性费用12.会员费,12,（三）纳税范围的特殊行为1.视同销售行为（1）将货物交付他人代销；（2）销售代销货物；（3）设有两个以上机构并实行统一核算的纳税人，将货物从一个机构移送其他机构用于销售，但相关机构在同一县（市）的除外；（4）将自产或委托加工的货物用于非应税项目；,13,（5）将自产、委托加工或购买的货物作为投资，提供给其他单位或个体经营者；（6）将自产、委托加工或购买的货物分配给股东或投资者；（7）将自产、委托加工的货物用于集体福利或个人消费；（8）将自产、委托加工或购买的货物无偿赠送他人。2.混合销售行为3.兼营非应税劳务、兼营不同税率货物或应税劳务,14,4.代购货物行为凡代购行为，如果同时具备以下条件的不征收增税，仅按其手续费收入计缴营业税；如果不同时具备以下条件，无论会计制度规定如何处理，均应缴纳增值税。(1）受托方不垫付资金；(2）销货方将发票开具给委托方，并由受托方将该项发票转交给委托方；(3）受托方按销售方实际收取的销售额与委托方结算货款，并另外收取手续费。代理进口货物的行为，属于代购货物行为，应按增值税代购货物的征税规定执行。,15,四、增值税的税率、征收率（一）增值税税率一般纳税人销售或进口适用低税率（13%）以外的货物及提供加工、修理修配劳务，税率为17%。（二）增值税征收率征收率有这样几个：2%，3%，4%，6%,16,（三）增值税抵扣率（扣除率）对企业从非增值税纳税人购进免税农产品、接受运输劳务、得不到增值税专用发票，为了不增加企业的增值税税负，税法规定按抵扣率计算抵扣进项税额。五.增值税的纳税期限和纳税地点（一）纳税期限（二）纳税地点六、增值税的优惠政策,17,（一）免税规定免税是指对货物或应税劳务在本生产环节的应纳税额全部免缴增值税。免税只免征本环节的应纳税额，对货物在以前生产流通环节所缴纳的税款不予退还，因此，免税货物仍然负担一定的增值税负。（二）增值税即征即退、先征后退1.销售软件产品2.资源综合利用企业3.废旧物资回收企业,18,4.民政福利企业5.安置残疾人企业6.文化企业7.符合规定条件的学校、科研机构和技术开发机构、外资研发中心。8.其他（三）增值税的减征1.一般纳税人销售自己使用过的固定资产2.纳税人（一般指旧货经营单位）销售旧货,19,（四）增值税的起征点销售货物、提供应税劳务的，为月销售额5000元20000元；按次纳税的，为每次（日）销售额300元500元。,20,七、增值税专用发票的管理（一）增值税专用发票的意义（二）增值税专用发票的使用（三）增值税专用发票的领购和开具（四）增值税专用发票的开具要求（五）增值税专用发票开具后，发生销货退回、开票有误等情形（六）不得作为增值税进项税额的抵扣凭证,21,1.经认证，有下列情形之一的，不得作为增值税进项税额的抵扣凭证，税务机关退还原件，购买方可要求销售方重新开具专用发票：无法认证；纳税人识别号认证不符；专用发票代码、号码认证不符。2.经认证，有下列情形之一的，暂不得作为增值税进项税额的抵扣凭证，税务机关扣留原件，查明原因，分别情况进行处理：重复认证、密文有误、认证不符、列为失控专用发票。3.专用发票抵扣联无法认证的，可使用专用发票发票联到主管税务机关认证。专用发票发票联复印件留存备查。,22,（七）增值税专用发票的丢失一般纳税人丢失已开具专用发票的发票联和抵扣联已认证未认证已认证一般纳税人丢失已开具专用发票的抵扣联未认证一般纳税人丢失已开具专用发票的发票联,23,（八）一般纳税人注销税务登记一般纳税人注销税务登记或者转为小规模纳税人，应将专用设备和结存未用的纸质专用发票送交主管税务机关。主管税务机关应缴销其专用发票，并按有关安全管理的要求处理专用设备。（九）一般纳税人纳税辅导期管理,24,第二节增值税的确认计量与申报,一.增值税纳税义务的确认二.增值税销项税额的计算（一）销项税额及其计算销项税额销售额税率一般纳税人因销货退回或折让而退还给购买方的增值税税额，应从发生销货退回或折让当期的销项税额中扣减,25,出口企业出口国家规定不予退（免）税的货物，其销项税额的计算公式如下：一般纳税人：销项税额=（出口货物离岸价格外汇人民币牌价）（1+法定增值税税率）法定增值税税率小规模纳税人：应纳税额=（出口货物离岸价格外汇人民币牌价）（1+征收率）征收率出口企业以进料加工贸易方式出口的不予退（免）税的货物，须按照复出口货物的离岸价格与所耗用进口料件的差额计提销项税额或计算应纳税额。,26,（二）销售额的确认、计量销售额为纳税人销售货物或者提供应税劳务而向购买方收取的全部价款和价外费用。如果纳税人销售货物或应税劳务的价格明显偏低，又无正当理由，或者发生视同销售行为，应由主管税务机关核定其销售额。依次按以下顺序确认、计量：（1）按纳税人当月同类货物的平均销售价格确定；（2）按纳税人近期同类货物的平均销售价格确定；（3）按组成计税价格确定，其计算公式如下：组成计税价格成本（1成本利润率）,27,（三）含税销售额的换算一般纳税人销售额换算公式如下：销售额含税销售额1+增值税税率小规模纳税人销售额换算公式如下：销售额含税销售额1+增值税征税率,28,【例3-2】某企业（一般纳税人）向某个体商店（小规模纳税人）销售商品，开具普通发票。发票上采用销售额和销项税额合并定价方法，注明交易额为100000元。该企业在计算应纳税额时，就要进行以下换算和计算：换算为不含税价格10000(117%)8547（元）计算销项税额8547l7%1453（元）或1000084571453（元）,29,三、增值税进项税额的计算（一）进项税额的含义纳税人购进货物或者接受应税劳务所支付或者所负担的增值税额，称为进项税额。（二）准予抵扣进项税额的确认1防伪税控专用发票进项税额的抵扣。2海关完税凭证进项税额的抵扣。3.购进农产品进项税额的抵扣。4货物运输发票进项税额的抵扣。5混合销售行为按规定应当缴纳增值税的。6固定资产（2009年1月1日起新执行的规定）,30,（三）准予抵扣进项税额的申报（四）不得抵扣的进项税额1.用于非增值税应税项目和免征增值税项目、集体福利或者个人消费的购进货物或者应税劳务。2.非正常损失（因管理不善造成被盗、丢失、霉烂变质的损失）的购进货物集相关的应税劳务。3.非正常损失的在产品、产成品所耗用的购进货物或者应税劳务不得从销项税额中抵扣。4.纳税人已抵扣进项税额的固定资产发生上述情形的，应按下列公式计算不得抵扣的进项税额,31,不得抵扣的进项税额=固定资产净值*适用税率5.纳税人购入的自用应征消费税的摩托车、汽车、游艇6.一般纳税人购买或销售免税货物所发生的运输费用，不得计算、抵扣进项税额；如属于应税与免税货物共同耗用的运费，应按一定方法分摊。共11项具体要求，另外5项见教材。,32,四、增值税应纳税额的计算,（一）一般纳税人应纳税额的计算一般纳税人销售货物或者提供应税劳务，其应纳税额在一般情况下为当期销项税额减去同期准予抵扣的进项税额后的余额，计算公式如下：应纳税额当期销项税额同期准予抵扣的进项税额若当期销项税额小于同期准予抵扣的进项税额而不足抵扣时，其不足部分结转下期继续抵扣。,33,（二）小规模纳税人应纳税额的计算（三）进口货物应纳税额的计算纳税人进口货物，按照组成计税价格和规定的税率计算应纳税额，其组成计税价格和应纳税额的计算公式如下：组成计税价格关税完税价格关税消费税应纳税额组成计税价格增值税税率,34,五、增值税的申报与缴纳（一）一般纳税人的纳税申报凡增值税一般纳税人(以下简称纳税人)不论当期是否发生应税行为，均应按规定进行纳税申报。1纳税申报资料(1)必报资料(2)备查资料2增值税纳税申报资料的管理,35,(1)增值税纳税申报必报资料(2)增值税纳税申报备查资料3增值税纳税申报表(适用于增值税一般纳税人)（主表及附表）由纳税人向主管税务机关购领。4申报期限5罚则6增值税纳税申报表（见表3-2）的填列方法,36,（二）小规模纳税人的纳税申报（三）应纳增值税款的解缴企业除了应按规定纳税期限进行纳税申报外，还应在规定的缴库期内足额上缴税款。税额的解缴方式有两种：1.自行计算解缴2.税务机关查定后解缴,37,第三节增值税进项税额及其转出的会计处理一、增值税会计账表的设置（一）一般纳税人增值税会计账户的设置,一般纳税人应在“应交税费”账户下设置“应交增值税”二级账户。在“应交税费应交增值税”二级账户下，可设置以下明细账户：（1）“进项税额”账户（2）“已交税金”账户（3）“出口抵减内销产品应纳税额”账户（4）“销项税额”账户（5）“出口退税”账户（6）“进项税额转出”账户,38,（二）小规模纳税人增值税会计账户设置（三）增值税会计账表的设置1.一般纳税人增值税账簿的设置企业应设置“应交税费应交增值税”二级账户，其账页格式，有以下两种方法：（1）按“应交增值税”的明细项目设置多栏式明细账。（2）将“进项税额”、“销项税额”等明细项目在“应交税费”账户下分别设置明细账进行核算。2.小规模纳税人增值税账簿的设置因小规模纳税人采用简易计税方法，其“应交税费应交增值税”账户，可设借、贷、余三栏式明细账页。,39,二、增值税进项税额的会计处理对不准抵扣的进项税额，应将专用发票上注明的增值税额记入采购货物的成本中去。对准予抵扣的进项税额，如果采购业务发生时就符合抵扣条件，则可直接将进项税额借记“应交税费应交增值税（进项税额）”；,40,若当时还不具备抵扣条件，其进项税额虽然符合抵扣范围，但尚不具备抵扣条件，为避免提前抵扣而被罚款，企业可增设“待扣税金待扣增值税”或“待抵扣进项税额”账户，取得专用发票时，按注明的增值税额，先借记“待扣税金待扣增值税”；待符合抵扣条件时，再借记“应交税费应交增值税（进项税额）”，贷记“待扣税金待扣增值税”。,41,（一）国内采购货物进项税额的会计处理企业外购应税货物，应按货物的实际采购成本借记“材料采购”、“原材料”、“库存商品”等，按应预交或垫支的增值税额借记“应交税费应交增值税（进项税额）”，按货物的实际成本和增值税进项税额之和贷记“银行存款”、“其他货币资金”、“应付票据”、“应付账款”等。（二）国外进口货物进项税额的会计处理进项税额组成计税价格增值税税率（关税完税价格关税消费税）增值税税率,42,（三）投资转入货物进项税额的会计处理（四）委托加工材料、接受应税劳务进项税额的会计处理（五）构建固定资产进项税额的会计处理（六）接受捐赠货物颈项税额的会计处理（七）小规模纳税人购进货物的会计处理,43,三、增值税进项税额转出的会计处理（一）购进货物改变用途转出进项税额的会计处理若企业购进的生产、经营用货物日后被用于非应税项目、集体福利、个人消费（不开具发票，只填开出库单），即改变其用途时，应将其相应的增值税额从“进项税额”中转出，随同货物成本记入有关账户。,44,【例3-18】某企业8月份购进一批钢材112吨，3500元/吨，增值税专用发票上注明钢材进价392000元，进项税额66640元，款已支付，货物已验收入库，已作相应会计处理。9月份因改建扩建工程需要，从仓库中领用上月购入生产用钢材28吨。工程领用时作会计分录如下：借：在建工程114660贷：原材料钢材98000应交税费应交增值税（进项税额转出）16660,45,（二）用于免税项目的进项税额转出的会计处理如果企业生产的产品全部是免税项目，其购进货物的进项税额应计入采购成本。如果企业购进的货物既用于应税项目、又用于免税项目而进项税额又不能单独核算时，月末应按免税项目销售额与全部销售总额之比计算免税项目不予抵扣的进项税额，然后作“进项税额转出”的会计处理。,46,【例3-19】某塑料制品厂生产农用薄膜和塑料餐具产品，前者属免税产品，后者正常计税。9月份该厂购入聚氯乙烯原料一批，专用发票列明价款265000元、增值税额45050元，已付款并验收入库，购进包装物、低值易耗品，专用发票列明价款24000元、增值税额4080元，已付款并验收入库；当月支付电费5820元，进项税额989.40元。9月份全部产品销售额806000元，其中农用薄膜销售额526000元。,47,首先，计算当月全部进项税额：4505040809894050119.40（元）然后，计算当月不得抵扣的进项税额：50119.4052600080600032708.19（元）最后，计算当月准予抵扣的进项税额：50119.4032708.1917411.21（元）,48,根据上述计算，将当月不准抵扣的进项税额作“进项税额转出”的会计处理：借：主营业务成本（农用薄膜）32708.19贷：应交税费应交增值税（进项税额转出）32708.19（三）非正常损失货物进项税额转出的会计处理企业应正确界定正常损失与非正常损失。对正常损失，不作“进项税额转出”处理。,49,第四节增值税销项税额的会计处理一、现销方式销售货物销项税额的会计处理,（一）一般销售方式销项税额的会计处理【例3-22】天华工厂采用汇兑结算方式向光明厂销售甲产品360件，600元/件，增值税额36720元，开出转账支票，支付代垫运杂费1000元。货款尚未收到。借：应收账款光明工厂253720贷：主营业务收入216000应交税费应交增值税（销项税额)36720银行存款1000,50,若该笔业务不完全符合财务会计中的收入确认条件，企业可按销售产品成本转账，并确认销项税额，即借记“发出商品”，贷记“产成品”或“库存商品”；同时：借：应收账款光明工厂36720贷：应交税费应交增值税（销项税额）36720,51,（二）特殊销售方式销项税额的会计处理平销行为销项税额的会计处理对商业企业向供货方收取的与商品销售量、销售额挂钩的各种返还收入，均应按照平销返利行为的有关规定冲减当期增值税进项税金。商业企业向供货方收取的各种收入，一律不得开具增值税专用发票。当期取得的返还资金为含税收入，应按下式换算并计算其应冲减的进项税额：当期应冲减当期取得的返还资金所购货物适用的进项税额1所购货物适用的增值税税率的增值税税率,52,二、赊销、分期收款方式销售货物销项税额的会计处理企业采用赊销、分期收款方式销售货物，其纳税义务的发生时间为“按合同约定的收款日期的当天。”如果收款期较短（一般通常在3年以下），以合同金额确认收入，其会计处理与税法规定基本相同。如果收款期较长（一般通常在3年以上），实质上是具有融资性质的销售商品。,53,【例3-28】大华工厂按销售合同向N公司销售A产品300件，售价1000元/件，产品成本800元/件，税率17%。按合同规定付款期限为6个月，货款分3次平均支付。本月为第1期产品销售实现月，开出增值税专用发票：价款100000元、增值税17000元，款已如数收到。假定不计息。作会计分录如下：（1）确认销售时：借：长期应收款300000贷：主营业务收入300000,54,同时，借：主营业务成本240000贷：库存商品240000（2）每次收到款项时：借：银行存款1170000贷：长期应收款100000应交税费应交增值税（销项税额)17000,55,【例3-29】某装备制造企业出售大型设备多套，合同约定采用分期收款方式，从销售的当年末按5年分期收款，每年收取货款200万元（含税，下同），合计1000万元。如果购货方在收到设备后一次付款，只需付800万元。未实现融资收益按实际利率法摊销。查1元年金现值系数表，得知其折现率为7.93%。,56,该设备销售具有融资性质，其会计处理既应符合税法要求，又应符合会计准则的规范。企业应按800万元确认收入实现金额，未实现融资收益200万元（系合同价1000万元与800万元的差额）。,57,销售实现时，记：借：长期应收款10000000银行存款1360000贷：主营业务收入8000000应交税费应交增值税（销项税额）1360000未实现融资收益2000000第1年年末收款时，记：借：银行存款2000000贷：长期应收款2000000借：未实现融资收益(80000007.93%)634400贷：财务费用634400,58,第1年年末，长期应收款账面价值800万元，其计税基础为0，应确认递延所得税负债200万元（80025%），记：借：所得税费用2000000贷：递延所得税负债2000000当年企业所得税纳税申报时，应调减主营业务收入600万元，并相应调减营业成本。以后各年的会计处理略。,59,三、销售退回及折让、折扣的销项税额的会计处理四、包装物销售及没收押金销项税额的会计处理五、以物易物、以旧换新销项税额的会计处理六、视同销售销项税额的会计处理七、转出、售出固定资产销项税额的会计处理八、小规模纳税人销售货物及上交增值税的会计处理会计处理的例子详见教材,60,第五节增值税结转及上缴的会计处理一、上缴增值税的会计处理（一）按月缴纳增值税的会计处理平时，企业通过“应交税费应交增值税”明细账核算增值税涉税业务；月末，结出借、贷方发生额合计和差额（余额，下同）。（二）按日缴纳增值税的会计处理平时，企业在“应交税费应交增值税”明细账中核算增值税涉税业务。其中，当月上缴当月应交增值税额时，作会计分录如下：,61,借：应交税费应交增值税（已交税金）贷：银行存款月末，结出该账户借方、贷方合计和差额。若“应交税费应交增值税”账户为贷方差额，表示本月应交未交的增值税额。若“应交税费应交增值税”账户为借方差额，由于月中有预缴税款的情况，故该借方差额不仅可能是尚未抵扣完的进项税额，而且还可能包含了多交的部分。,62,（三）实际上缴增值税的会计处理当月预缴、上缴当月应缴增值税或以前未缴增值税时，作会计分录如下：借：应交税费应交增值税（已交税金）贷：银行存款二、减免增值税的会计处理（一）直接免征的会计处理企业销售直接免征增值税的货物时，不能开具增值税专用发票，其销售收入不能价税分离。,63,【例3-55】某厂7月份销售免税产品一批，价款12.87万元，以托收承付的方式结算。作会计分录如下：借：应收账款140400贷：主营业务收入120000应交税费应交增值税（销项税额）20400结转免税缴增值税款：借：应交税费应交增值税（减免税额）20400贷：营业外收入政府补助20400,64,（二）即征即退增值税的会计处理1反映上缴：借记“应交税费应交增值税（已交税金）”或“应交税费未交增值税”，贷记“银行存款”；2同时，按即退税额，借记“银行存款”，贷记“应交税费应交增值税（已交税金）”。,65,【例3-56】某外贸企业进口原棉一批，进口棉花征增值税实行即征即退办法。该批棉花价值折合人民币500000元，应交增值税8.5万元，作会计分录如下：外贸企业入账时：借：材料采购500000应交税费应交增值税（进项税额）85000贷：应付账款或银行存款等585000收到进口商品退税款时：借：银行存款85000贷：应付账款待转销进口退税单85000,66,外贸企业将进口商品销售给生产企业时（假设销售价格为600000元，增值税为10200