第71讲_长期股权投资取得的核算（2）成本法核算权益法核算（1）

1、第 3 节长期股权投资的核算一、长期股权投资取得的核算（三）公司制改造企业进行公司制改造，对资产、负债的账面价值按照评估价值调整的，被投资单位的评估价值与原账面价值的差额应计入“资本公积（资本溢价或股本溢价）”科目。投资方长期股权投资应以评估价值作为改制时的认定成本，并将其与原账面价值的差额计入“资本公积其他资本公积”科目。（四）国有独资或全资企业之间无偿划拨子公司1.划入企业的会计处理（1）被划拨企业按照国有产权无偿划拨的有关规定开展审计等，上报国资监管部门作为无偿划拨依据的，划入企业在取得被划拨企业的控制权之日借：长期股权投资贷：资本公积资本溢价（国资监管部门批复的有关金额） 实收资本（若

2、批复明确作为资本金投入的）（2）在划入当期期末划入企业应当以被划拨企业经审计等确定并经国资监管部门批复的资产和负债的账面 价值及其在被划拨企业控制权转移之前发生的变动为基础，对被划拨企业的资产负债表进 行调整，调整后应享有的被划拨企业资产和负债之间的差额，计入资本公积资本溢价。2.划出企业的会计处理划出企业在丧失对被划拨企业的控制权之日：借：资本公积资本溢价（按照对被划拨企业的长期股权投资的账面价值） 盈余公积（资本公积资本溢价不足冲减的）利润分配未分配利润（盈余公积不足冲减的）实收资本（若批复明确冲减资本金的） 贷：长期股权投资被划拨企业二、长期股权投资的成本法核算（一）成本法的适用范围成本

3、法，是指投资按初始投资成本计价的方法。长期股权投资的成本法适用于投资方能够对被投资单位实施控制的长期股权投资。控制，是指投资方拥有对被投资方的权力，通过参与被投资方的相关活动而享有可变回报，并且有能力运用对被投资方的权力影响其回报金额。（掌握）投资企业能够对被投资单位实施控制的具体情形包括以下两种：1.投资企业直接或通过子公司间接拥有被投资单位半数以上表决权。2.投资企业拥有被投资单位半数或以下的表决权，但能满足下列条件之一的，也视为投资企业能够控制被投资单位：（1）通过与被投资单位其他投资者之间的协议，拥有被投资单位半数以上的表决权；（2）根据公司章程或协议，有权决定被投资单位的财务和经营政

4、策；（3）有权任免被投资单位的董事会或类似机构的多数成员；【提示】投资方能够对被投资单位实施控制的，被投资单位为其子公司。投资方应当将子公司纳入合并财务报表的合并范围。投资方在判断对被投资单位是否具有控制时，应综合考虑直接持有的股权和通过子公司间接持有的股权。在个别财务报表中，投资方进行成本法核算时，应仅考虑直接持有的股权份额。【例题单选题】在确定对被投资单位能够实施控制时，不应考虑的因素是（）。A拥有对被投资方的权力B通过参与被投资方的相关活动而享有可变回报C有能力运用对被投资方的权力影响其回报金额D从被投资单位获得固定回报【答案】D【解析】控制，是指投资方拥有对被投资方的权力，通过参与被投

5、资方的相关活动而享有可变回报，并且有能力运用对被投资方的权力影响其回报金额。（二）成本法下的账务处理1.初始投资时，长期股权投资按照初始投资成本计量，除追加投资和收回投资外不得调整长期股权投资的账面价值。2.追加投资时，按照确认初始投资成本的方法确定追加投资的成本，并相应地调增长期股权投资的账面价值。3.企业应按被投资单位宣告发放的现金股利或利润中属于本企业的部分： 借：应收股利贷：投资收益【提示 1】长期股权投资持有期间被投资单位宣告发放股票股利，投资企业无需做账务处理，只需对增加的股数做备查登记。【提示 2】长期股权投资持有期间被投资单位实现净利润或发生亏损，在成本法下，投资企业无需做账务

6、处理，不会影响长期股权投资的账面价值。【提示 3】子公司将未分配利润或盈余公积转增股本（实收资本），且未向投资方提供等值现金股利或利润的选择权时，投资方并没有获得收取现金股利或利润的权力，该项交易通常属于子公司自身权益结构的重分类，投资方不应确认相应的投资收益。【例题单选题】A 公司 2016 年 4 月 1 日购入 B 公司股权进行投资，占 B 公司 65%的股权，支付价款 500 万元，取得该项投资后，A 公司能够控制 B 公司。B 公司于 2016 年 4 月20 日宣告分派 2015 年现金股利 100 万元，B 公司 2016 年实现净利润 200 万元（其中 13 月份实现净利润

7、50 万元），假定无其他影响 B 公司所有者权益变动的事项。该项投资2016 年 12 月 31 日的账面价值为（）万元。A502 B500 C497 D504.5【答案】B【解析】因取得该项投资后 A 公司能够控制 B 公司，所以 A 公司对此投资作为长期股权投资核算，并采用成本法进行后续计量。B 公司宣告分配现金股利和实现净利润对长期股权投资的账面价值没有影响，因此该项投资 2016 年 12 月 31 日的账面价值为 500 万元。三、长期股权投资的权益法核算（一）适用范围权益法，是指投资最初以初始投资成本计量，在投资持有期间根据投资方享有被投资单位所有者权益的份额的变动对投资的账面价值

8、进行调整的方法。长期股权投资的权益法适用于投资方对联营企业和合营企业的长期股权投资。在权益法下，长期股权投资的账面价值随着被投资单位所有者权益的变动而变动，包 括被投资单位实现的净利润或发生的净亏损以及其他权益项目的变动。追加投资时，若不涉及核算方法转换的，应当相应地调整长期股权投资成本，并综合考虑与原持有投资和追加投资相关的商誉或计入损益的金额。【提示 1】联营企业，是指投资方能够对其施加重大影响的被投资单位。重大影响，是指投资方对被投资单位的财务和经营政策有参与决策的权力，但并不能够控制或者与其他方一起共同控制这些政策的制定。投资方通常可以通过以下一种或几种情形来判断是否对被投资单位具有重

9、大影响：1.在被投资单位的董事会或类似权力机构中派有代表。2.参与被投资单位的财务和经营政策制定过程，包括股利分配政策等的制定。3.与被投资单位之间发生重要交易。4.向被投资单位派出管理人员。5.向被投资单位提供关键技术资料。存在上述一种或多种情形并不意味着投资方一定对被投资单位具有重大影响，投资方需要综合考虑所有事实和情况来做出恰当的判断。投资方直接或通过子公司间接持有被投资单位 20%及以上但低于 50%的表决权股份时， 一般认为对被投资单位具有重大影响；低于 20%的，一般认为对被投资单位不具有重大影响。【提示 2】合营企业，是指合营方仅对合营安排的净资产享有权利的合营安排。合营安排是指

10、一项由两个或两个以上的参与方共同控制的安排。共同控制，是指按照相关约定对某项安排所共同的控制，并且该安排的相关活动必须经过分享控制权的参与方一致同意后才能决策。在判断是否存在共同控制时，应当首先判断所有参与方或参与方组合是否集体控制该安排，其次再判断该安排相关活动的决策是否必须通过这些集团控制该安排的参与方一致同意。关于对于共同控制和合营企业的理解及具体判断，应当按照企业会计准则第 40 号合营安排的有关规定进行。【提示 3】投资方在判断对被投资单位是否具有共同控制、重大影响时，应综合考虑直接持有的股权和通过子公司间接持有的股权。在综合考虑直接持有的股权和通过子公司间接持有的股权后，如果认定投

11、资方在被投单位拥有共同控制或重大影响，在个别财务报表中，投资方进行权益法核算时，应仅考虑直接持有的股权份额并按权益法核算；在合并财务报表中，投资方进行权益法核算时，应同时考虑直接持有和间接持有的份额。【例题多选题】采用权益法核算的情况下，根据现行会计准则的规定，下列各项中不会引起长期股权投资账面价值发生增减变动的有（ ）。A被投资企业其他综合收益变动B被投资企业提取盈余公积C被投资企业宣告分派现金股利D被投资企业宣告分派股票股利E被投资企业以盈余公积转增资本【答案】BDE【解析】选项 A，被投资企业其他综合收益变动，投资方应确认其他综合收益，同时调整长期股权投资账面价值；选项 BD 和 E 三

12、项都属于被投资方所有者权益内部的增减变动，投资方不需要作账务处理，不影响投资方长期股权投资的账面价值；选项 C，被投资企业宣告发放现金股利时，投资方应确认应收股利，同时贷记“长期股权投资损益调整” 科目，因此，引起长期股权投资账面价值发生变动。（二）权益法下的账务处理1.初始投资成本的调整采用权益法核算长期股权投资时，对于取得投资时投资成本与应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额之间的差额，应区别以下情况分别处理。（1）长期股权投资的初始投资成本大于投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额的，不调整已确认的初始投资成本。（2）长期股权投资的初始投资成本小于投资时应享有被投资单位可辨认净

13、资产公允价值份额的，调整增加长期股权投资的初始投资成本，并将其差额计入当期损益（营业外收入）。会计分录：借：长期股权投资投资成本贷：营业外收入上述被投资单位可辨认净资产的公允价值，是指被投资单位可辨认资产的公允价值减去负债及或有负债公允价值的余额，应当比照企业会计准则第 20 号企业合并的有关规定确定。教材【例 12-12】华通公司于 217 年 6 月 1 日以银行存款 1450000 元投资华联公司普通股，占华联公司普通股的 40%，华通公司按权益法核算对华联公司的投资。华联公司217 年 5 月 31 日的可辨认净资产公允价值为 4000000 元。则华通公司 6 月 1 日长期股权投资

14、入账时的会计分录：借：长期股权投资投资成本（华联公司）1450000贷：银行存款1450000借：长期股权投资投资成本（华联公司）150000贷：营业外收入150000注：长期股权投资初始投资成本=1450000（元）长期股权投资入账价值=1450000+150000=1600000（元）【例题单选题】2015 年 10 月 1 日，甲公司以银行存款 900 万元取得 B 公司 40%股权， 能够对 B 公司施加重大影响，为取得股权发生相关税费 25 万元，以银行存款支付。当日， B 公司所有者权益的账面价值为 2100 万元，可辩认净资产的公允价值为 2500 万元。不考虑其他因素，则甲公司

15、长期股权投资的入账价值为（）万元。A840 B900 C925 D1000【答案】D【解析】甲公司对 B 公司具有重大影响，应当采用权益法核算，长期股权投资的初始投资成本=900+25=925（万元），投资时应享有被投资单位可辩认净资产公允价值份额=250040%=1000（万元），应当调整其初始投资成本，计入投资当期的营业外收入，同时调整增加长期股权投资的账面价值，调整后长期股权投资入账价值为 1000 万元，选项 D 正确。2.投资损益的确认投资企业取得长期股权投资后，应当按照应享有或应分担的被投资单位实现的净损益的份额，确认为当期投资收益，同时调整长期股权投资的账面价值。被投资单位实现净

16、利润：借：长期股权投资损益调整贷：投资收益被投资单位发生净亏损： 借：投资收益贷：长期股权投资损益调整投资企业在确认应享有被投资单位净损益的份额时，在被投资单位账面净利润的基础上，应考虑以下因素的影响并进行适当调整：（1）被投资单位采用的会计政策及会计期间与投资方不一致的，应当按照投资方的会 计政策及会计期间对被投资单位的财务报表进行调整，在此基础上确定被投资单位的损益。（2）以取得投资时被投资单位固定资产、无形资产等的公允价值为基础计提的折旧额或摊销额，以及有关资产以取得时的公允价值为基础计算的资产减值准备金额等对被投资单位净利润的影响进行调整后确认。教材【例 12-13】甲公司于 2017

17、 年 1 月 1 日取得对联营企业 30%的股权，取得投资时被投资单位的固定资产公允价值为 1000 万元，账面价值为 600 万元，固定资产的预计使用年限为 10 年，净残值为零，按照直线法计提折旧。被投资单位 2017 年度利润表中净利润为 500 万元，其中被投资单位当期利润表中已按其账面价值计算扣除的固定资产折旧费用为 60 万元。甲公司采用权益法核算该项长期股权投资。假设不考虑所得税影响。要求：计算 2017 年甲公司应确认的投资收益。【答案】按照取得投资时固定资产的公允价值计算确定的折旧费用为 100 万元（1000/10），甲公司应确认的投资收益=500-（100-60）30%=138（万元）。【提示】在进行有关调整时，应考虑重要性原则，不具有重要性的项目可不予调整。符合下列条件之一的，投资方可以以被投资单位的账面净利润为基础，计算确认投资损益， 同时应在财务报表附注中说明不能按照企业会计准则规定进行核算的原因：投资方无法合理确定取得投资时被投资单位各项可辨认资产等的公允价值；投资时被投资单位可辨认资产的公允价值与其账面价值相比，两者之间的差额不具重要的。其他原因导致无法取得被投资单位的有关资料，不能按照