企业合并及合并报表理论与实务ppt课件

1、企业合并及合并报表企业合并及合并报表实际与实务实际与实务财政部会计司财政部会计司焦晓宁焦晓宁企业合并企业合并对子公司长期股权投资对子公司长期股权投资合并财务报表合并财务报表1.1.企业会计准那么企业合并企业会计准那么企业合并企业合并的缘由：企业合并的缘由：加速生长、降低本钱及风险加速生长、降低本钱及风险 同行业、上下游企业、运营多元化等同行业、上下游企业、运营多元化等税收要素思索税收要素思索 被合并方被合并方 合并方合并方1.1.企业会计准那么企业合并企业会计准那么企业合并一、企业合并的界定、类型及方式一、企业合并的界定、类型及方式二、同一控制下企业合并的处置二、同一控制下企业合并的处置三、非

2、同一控制下企业合并的处置三、非同一控制下企业合并的处置四、两种方法的比较四、两种方法的比较五、购买少数股权的处置五、购买少数股权的处置六、企业合并的衔接六、企业合并的衔接1.1.企业会计准那么企业合并企业会计准那么企业合并一、企业合并的界定、类型及方式一、企业合并的界定、类型及方式企业合并指将两个或两个以上的企业合并构成一企业合并指将两个或两个以上的企业合并构成一个报告主体的买卖或事项个报告主体的买卖或事项前提：有关企业要构成业务前提：有关企业要构成业务报告主体报告主体 个别报表个别报表 合并报表合并报表 控制自非控制至控制为企业合并控制自非控制至控制为企业合并1.1.企业会计准那么企业合并企

3、业会计准那么企业合并一、企业合并的界定、类型及方式一、企业合并的界定、类型及方式控制权的转移包括两种情况：控制权的转移包括两种情况： 1.1.对另外一个企业净资产的控制权对另外一个企业净资产的控制权 2.2.对另外一个企业消费运营决策的控制权对另外一个企业消费运营决策的控制权其中：控制的界定与其中：控制的界定与CAS2CAS2，CAS34CAS34，CAS36CAS36一样有权决议一个企业的财务和运营政策并一样有权决议一个企业的财务和运营政策并能据以从该企业运营活动中获益能据以从该企业运营活动中获益判别：同时符合权益规范和利益规范判别：同时符合权益规范和利益规范1.1.企业会计准那么企业合并企

4、业会计准那么企业合并控制权的判别规范：控制权的判别规范：获得获得5050以上的表决权股份以上的表决权股份获得表决权股份的比例缺乏获得表决权股份的比例缺乏5050，但存在其他情况：，但存在其他情况：1 1经过与其他投资者之间的协议商定经过与其他投资者之间的协议商定2 2根据章程或协议，有权主导被投资单位的财务和运根据章程或协议，有权主导被投资单位的财务和运营决策营决策3 3有权任免董事会或类似机构多数成员有权任免董事会或类似机构多数成员4 4在董事会等类似机构具有多数投票权在董事会等类似机构具有多数投票权1.1.企业会计准那么企业合并企业会计准那么企业合并一、企业合并的界定、类型及方式一、企业合

5、并的界定、类型及方式根据参与合并的企业在合并前后能否受同一方或根据参与合并的企业在合并前后能否受同一方或一样的多方最终控制，分为同一控制下的企业一样的多方最终控制，分为同一控制下的企业合并与非同一控制下的企业合并合并与非同一控制下的企业合并国际准那么：仅规范独立企业之间的购并国际准那么：仅规范独立企业之间的购并1.1.企业会计准那么企业合并企业会计准那么企业合并一、企业合并的界定、类型及方式一、企业合并的界定、类型及方式同一控制下的企业合并：参与合并的各方同一控制下的企业合并：参与合并的各方在合并前后均受同一方或一样的多方最终在合并前后均受同一方或一样的多方最终控制，且该控制并非暂时性的控制，

6、且该控制并非暂时性的同一方：实施最终控制的投资者同一方：实施最终控制的投资者 实务中：主要指企业集团的母公司实务中：主要指企业集团的母公司 两个国有企业之间的购并普通不作为同一两个国有企业之间的购并普通不作为同一控制下的企业合并控制下的企业合并1.1.企业会计准那么企业合并企业会计准那么企业合并一、企业合并的界定、类型及方式一、企业合并的界定、类型及方式一样的多方：根据投资者的合同或协议一样的多方：根据投资者的合同或协议暂时性：合并前暂时性：合并前1 1年年 合并后合并后1 1年年 合并后短期内将获得的具有重要性的资产、负合并后短期内将获得的具有重要性的资产、负债对外出卖的，应对企业合并的处置

7、进展调整债对外出卖的，应对企业合并的处置进展调整1. 1. 企业会计准那么企业合并企业会计准那么企业合并同一控制下的企业合并：同一控制下的企业合并： 企业合并前企业合并前 企业合并后企业合并后母公司P子公司A子公司B孙公司B1母公司P子公司A子公司B孙公司B11.1.企业会计准那么企业合并企业会计准那么企业合并同一控制下企业合并：同一控制下企业合并：集团公司A全资子公司B合资公司C控股子公司1.1.企业会计准那么企业合并企业会计准那么企业合并一、企业合并的界定、类型及方式一、企业合并的界定、类型及方式同一控制下的企业合并在实务中应把握：同一控制下的企业合并在实务中应把握：发生在同一企业集团内部

8、企业之间的合并发生在同一企业集团内部企业之间的合并超越企业集团层次国有企业之间的合并普通不作超越企业集团层次国有企业之间的合并普通不作为同一控制下企业合并为同一控制下企业合并无偿划转无偿划转1.1.企业会计准那么企业合并企业会计准那么企业合并一、企业合并的界定、类型及方式一、企业合并的界定、类型及方式同一控制下企业合并的特点：同一控制下企业合并的特点：非买卖行为参与合并企业资产、负债的重新组非买卖行为参与合并企业资产、负债的重新组合合非独立行为发生于关联方之间非独立行为发生于关联方之间非公允行为合并对价遭到最终控制方影响，某非公允行为合并对价遭到最终控制方影响，某些情况下不完全公允些情况下不完

9、全公允1.1.企业会计准那么企业合并企业会计准那么企业合并一、企业合并的界定、类型及方式一、企业合并的界定、类型及方式非同一控制下的企业合并：参与合并的各非同一控制下的企业合并：参与合并的各方在合并前后不属于同一方或一样的多方方在合并前后不属于同一方或一样的多方最终控制的情况下进展的合并最终控制的情况下进展的合并特点：特点：非关联的企业之间进展的合并非关联的企业之间进展的合并以市价为根底，买卖作价相对公平合理以市价为根底，买卖作价相对公平合理1.1.企业会计准那么企业合并企业会计准那么企业合并一、企业合并的界定、类型及方式一、企业合并的界定、类型及方式 合并方合并方 被合并方被合并方吸收合并吸

10、收合并 获得被合并方获得被合并方 撤销法人撤销法人资历资历 全部净资产全部净资产新设合并新设合并 参与合并企业均撤销法人资参与合并企业均撤销法人资历历 重新注册成立一家新的企业重新注册成立一家新的企业 控股合并控股合并 应确认长期股权应确认长期股权 继续运继续运营营 投资投资1.1.企业会计准那么企业合并企业会计准那么企业合并二、同一控制下企业合并的处置二、同一控制下企业合并的处置国际准那么中对同一控制下企业合并进展了界定，国际准那么中对同一控制下企业合并进展了界定，但未规定详细的会计处置原那么但未规定详细的会计处置原那么美国美国141141号准那么同一控制下企业间买卖号准那么同一控制下企业间

11、买卖APB16APB16香港香港AG5AG5集团内重组集团内重组1.1.企业会计准那么企业合并企业会计准那么企业合并二、同一控制下企业合并的处置二、同一控制下企业合并的处置从可以对参与合并企业合并前后均实施控制的一从可以对参与合并企业合并前后均实施控制的一方出发，确定合并方的会计处置原那么方出发，确定合并方的会计处置原那么合并报表合并报表 个别报表个别报表1.1.企业会计准那么企业合并企业会计准那么企业合并二、同一控制下企业合并的处置二、同一控制下企业合并的处置合并方在不涉及购买少数股权的情况下：合并方在不涉及购买少数股权的情况下：不按公允价值调整不按公允价值调整合并中不产生新的资产和负债、不

12、构成商誉，但合并中不产生新的资产和负债、不构成商誉，但被合并方账面原已确认商誉除外被合并方账面原已确认商誉除外合并中不确认损益合并中不确认损益1.1.企业会计准那么企业合并企业会计准那么企业合并二、同一控制下企业合并的处置二、同一控制下企业合并的处置同一控制下控股合并：同一控制下控股合并：1.1.长期股权投资的本钱确定长期股权投资的本钱确定合并方以发行权益性证券作为对价的，应按所获合并方以发行权益性证券作为对价的，应按所获得的被合并方账面净资产的份额作为长期股权得的被合并方账面净资产的份额作为长期股权投资的本钱，该本钱与所发行股份面值总额之投资的本钱，该本钱与所发行股份面值总额之间的差额调整资

13、本公积和留存收益间的差额调整资本公积和留存收益1.1.企业会计准那么企业合并企业会计准那么企业合并二、同一控制下企业合并的处置二、同一控制下企业合并的处置同一控制下控股合并同一控制下控股合并例：甲企业发行例：甲企业发行600600万股普通股每股面值万股普通股每股面值1 1元作为对价获得乙企业元作为对价获得乙企业6060的股权，合并日乙的股权，合并日乙企业账面净资产总额为企业账面净资产总额为13001300万元。万元。借：长期股权投资借：长期股权投资 780780 贷：股本贷：股本 600600 资本公积资本公积 1801801.1.企业会计准那么企业合并企业会计准那么企业合并二、同一控制下企业

14、合并的处置二、同一控制下企业合并的处置合并方以支付现金、非现金资产作为对价的，应合并方以支付现金、非现金资产作为对价的，应按所获得的被合并方账面净资产的份额作为长按所获得的被合并方账面净资产的份额作为长期股权投资的本钱，该本钱与支付现金、非现期股权投资的本钱，该本钱与支付现金、非现金资产账面价值之间的差额调整资本公积和留金资产账面价值之间的差额调整资本公积和留存收益存收益讨论：支付对价的不同方式能否应影响其会计处讨论：支付对价的不同方式能否应影响其会计处置方法？置方法？如有借方差，冲减资本公积资本溢价或股本溢如有借方差，冲减资本公积资本溢价或股本溢价价1.1.企业会计准那么企业合并企业会计准那

15、么企业合并合并差额如为借方差，仅能冲减资本公积资本合并差额如为借方差，仅能冲减资本公积资本溢价或股本溢价溢价或股本溢价原制度下资本公积的构成：原制度下资本公积的构成：资本溢价或股本溢价资本溢价或股本溢价接受捐赠现金及非现金资产价值接受捐赠现金及非现金资产价值债务重组收益债务重组收益关联买卖差价关联买卖差价外币资本折算差额外币资本折算差额其他其他1.1.企业会计准那么企业合并企业会计准那么企业合并企业经济利益总流入企业经济利益总流入一切者投入或一切者投入或一切者之间买卖一切者之间买卖日常运营活动产生日常运营活动产生资本性工程资本性工程利润表中损益利润表中损益1.1.企业会计准那么企业合并企业会计

16、准那么企业合并新准那么体系下资本公积的构成：新准那么体系下资本公积的构成：资本溢价或股本溢价资本溢价或股本溢价其他资本公积其他资本公积 (1)(1)权益法核算的长期股权投资权益法核算的长期股权投资 (2)(2)可供出卖金融资产可供出卖金融资产FVFV变动变动 (3)(3)现金流量套期中套期工具公允价值变动现金流量套期中套期工具公允价值变动 (4)(4)股份支付股份支付 (5)(5)投资性房地产转换时产生的差额投资性房地产转换时产生的差额 (6)(6)持有至到期投资与可供出卖金融资产间转换持有至到期投资与可供出卖金融资产间转换 (7)(7)所得税影响所得税影响1.1.企业会计准那么企业合并企业会

17、计准那么企业合并原制度下资本公积的结转：原制度下资本公积的结转：资本溢价或股本溢价资本溢价或股本溢价其他资本公积其他资本公积 (1) (1)原资本公积中部分股权投资预备转入按照权益原资本公积中部分股权投资预备转入按照权益法核算产生的资本公积明细法核算产生的资本公积明细 (2) (2)其他原制度下的资本公积各明细工程金额一并设置其他原制度下的资本公积各明细工程金额一并设置“原制度转入资本公积核算，可以用于冲减同一控原制度转入资本公积核算，可以用于冲减同一控制下合并产生的差额制下合并产生的差额1.1.企业会计准那么企业合并企业会计准那么企业合并原制度下资本公积的结转：原制度下资本公积的结转：例：原

18、制度下资本公积构成：例：原制度下资本公积构成： 资本溢价资本溢价 20002000 接受捐赠非现金资产预备接受捐赠非现金资产预备 200200 股权投资预备股权投资预备 16001600 其中：属于股权投资贷方差其中：属于股权投资贷方差 800800 关联买卖差价关联买卖差价 300300 其他资本公积其他资本公积 600600 合计合计 470047001.1.企业会计准那么企业合并企业会计准那么企业合并原制度下资本公积的结转：原制度下资本公积的结转：例：原制度下资本公积构成：例：原制度下资本公积构成： 资本溢价资本溢价 20002000 其他资本公积其他资本公积 27002700 其中：其

19、中： 权益法核算长期股权投资权益法核算长期股权投资 800800 原制度转入资本公积原制度转入资本公积 1900 1900 1.1.企业会计准那么企业合并企业会计准那么企业合并二、同一控制下企业合并的处置二、同一控制下企业合并的处置同一控制下吸收合并：同一控制下吸收合并：获得的资产和负债应按其在被合并方的原账面价获得的资产和负债应按其在被合并方的原账面价值入账值入账会计政策调整会计政策调整所确认资产账面价值与合并对价的差额，调整资所确认资产账面价值与合并对价的差额，调整资本公积、留存收益本公积、留存收益1.1.企业会计准那么企业合并企业会计准那么企业合并例：例：A A公司于公司于2006200

20、6年年3 3月月1010日对同一集团日对同一集团内某全资内某全资B B公司进展了吸收合并，为进展公司进展了吸收合并，为进展该项企业合并，该项企业合并，A A公司发行了公司发行了600600万股普通万股普通股每股面值股每股面值1 1元作为对价。合并日，元作为对价。合并日，A A公司及公司及B B公司的一切者权益构成如下：公司的一切者权益构成如下：1.1.企业会计准那么企业合并企业会计准那么企业合并 A A公司公司 B B公司公司股本股本 36003600万万 股本股本 600600万万资本公积资本公积 10001000万万 资本公积资本公积 200200万万盈余公积盈余公积 800800万万 盈

21、余公积盈余公积 400400万万未分配利润未分配利润 20002000万万 未分配利润未分配利润 800800万万合计合计 74007400万万 合计合计 20002000万万1.1.企业会计准那么企业合并企业会计准那么企业合并A A公司应进展会计处置：公司应进展会计处置：借：净资产借：净资产 20002000 贷：股本贷：股本 600600 资本公积资本公积 14001400注：净资产注：净资产20002000万元在实务操作中应分解万元在实务操作中应分解为各单项资产、负债的入账价值为各单项资产、负债的入账价值1.1.企业会计准那么企业合并企业会计准那么企业合并二、同一控制下企业合并的处置二、

22、同一控制下企业合并的处置同一控制下企业合并：同一控制下企业合并：合并过程中发生的相关费用应计入当期损益合并过程中发生的相关费用应计入当期损益管理费用管理费用包括：与企业合并直接相关的会计审计费用、法包括：与企业合并直接相关的会计审计费用、法律咨询效力费用、评价费用等律咨询效力费用、评价费用等不包括：发行债券手续费、佣金，发行权益性证不包括：发行债券手续费、佣金，发行权益性证券手续费等券手续费等1.1.企业会计准那么企业合并企业会计准那么企业合并二、同一控制下企业合并的处置二、同一控制下企业合并的处置合并财务报表的合并财务报表的控股合并情况下：控股合并情况下： 构成母子公司关系，应编制合并财务报

23、表构成母子公司关系，应编制合并财务报表 包括合并资产负债表、合并利润表及合并现金包括合并资产负债表、合并利润表及合并现金流量表流量表1.1.企业会计准那么企业合并企业会计准那么企业合并二、同一控制下企业合并的处置二、同一控制下企业合并的处置合并财务报表的合并财务报表的原那么：从最终控制方的角度，视同被合并原那么：从最终控制方的角度，视同被合并方在合并以前期间不断在合并范围之内，方在合并以前期间不断在合并范围之内，对比较报表也应进展相关调整对比较报表也应进展相关调整1.1.企业会计准那么企业合并企业会计准那么企业合并二、同一控制下企业合并的处置二、同一控制下企业合并的处置合并资产负债表包括被合并

24、方相关资产、负债的合并资产负债表包括被合并方相关资产、负债的账面价值账面价值 长期股权投资子公司净资产中享有长期股权投资子公司净资产中享有 份额份额 子公司权益母公司一切者权益中相子公司权益母公司一切者权益中相 应部分应部分1.1.企业会计准那么企业合并企业会计准那么企业合并二、同一控制下企业合并的处置二、同一控制下企业合并的处置合并资产负债表包括被合并方相关资产、负债的合并资产负债表包括被合并方相关资产、负债的账面价值账面价值 一致会计政策一致会计政策 借：子公司一切者权益借：子公司一切者权益 贷：长期股权投资贷：长期股权投资 少数股东权益少数股东权益1.1.企业会计准那么企业合并企业会计准

25、那么企业合并二、同一控制下企业合并的处置二、同一控制下企业合并的处置合并资产负债表一切者权益：合并资产负债表一切者权益：实收资本或股本实收资本或股本资本公积资本公积盈余公积盈余公积未分配利润未分配利润少数股东权益少数股东权益1.1.企业会计准那么企业合并企业会计准那么企业合并二、同一控制下企业合并的处置二、同一控制下企业合并的处置留存收益的调整：留存收益的调整：例：假设被合并方在合并前实现的留存收益为例：假设被合并方在合并前实现的留存收益为300300万元，甲公司按持股比例万元，甲公司按持股比例6060计算应享有计算应享有180180万万元。元。合并资产负债表中：合并资产负债表中：借：资本公积

26、借：资本公积 资本溢价资本溢价 180180 贷：盈余公积、未分配利润贷：盈余公积、未分配利润 180180有关调整应以资本公积的账面余额减记至零为限有关调整应以资本公积的账面余额减记至零为限1.1.企业会计准那么企业合并企业会计准那么企业合并二、同一控制下企业合并的处置二、同一控制下企业合并的处置合并利润表：被合并方在合并前实现的净利合并利润表：被合并方在合并前实现的净利润带入合并利润表润带入合并利润表合并当期期初合并当期期初 合并日合并日 合并利润表合并利润表净利润净利润 10000 10000 其中其中: :被合并方在合并前实现的净利润被合并方在合并前实现的净利润 30000 30000

27、1.1.企业会计准那么企业合并企业会计准那么企业合并二、同一控制下企业合并的处置二、同一控制下企业合并的处置比较报表的提供比较报表的提供 同一控制下控股合并，编制比较报表时应对前同一控制下控股合并，编制比较报表时应对前期报表进展调整，视同该项合并在前期曾经发期报表进展调整，视同该项合并在前期曾经发生生 借：净资产借：净资产 贷：资本公积贷：资本公积 同时将被合并方在以前期间实现的留存收益进同时将被合并方在以前期间实现的留存收益进展恢复展恢复1.1.企业会计准那么企业合并企业会计准那么企业合并二、同一控制下企业合并的处置二、同一控制下企业合并的处置例：甲公司于例：甲公司于20072007年年2

28、2月自其母公司获得同一集月自其母公司获得同一集团内乙公司团内乙公司100100股权。股权。20062006年年1212月月3131日乙日乙公司一切者权益构成如下：公司一切者权益构成如下： 实收资本实收资本 10001000 资本公积资本公积 800800 盈余公积盈余公积 600600 未分配利润未分配利润 400400 合计合计 280028001.1.企业会计准那么企业合并企业会计准那么企业合并二、同一控制下企业合并的处置二、同一控制下企业合并的处置甲公司编制甲公司编制20062006年比较报表时：年比较报表时： 借：净资产借：净资产 28002800 贷：资本公积贷：资本公积 28002

29、800同时：同时： 借：资本公积借：资本公积 10001000 贷：盈余公积贷：盈余公积 600600 未分配利润未分配利润 400 400 1.1.企业会计准那么企业合并企业会计准那么企业合并同一控制下企业合并的合理性分析同一控制下企业合并的合理性分析: :支付对价的方式支付对价的方式个别报表与合并报表个别报表与合并报表 长期股权投资本钱长期股权投资本钱 合并报表中有关资产、负债合并报表中有关资产、负债开展方向开展方向1.1.企业会计准那么企业合并企业会计准那么企业合并三、非同一控制下企业合并的处置三、非同一控制下企业合并的处置总原那么：购买法总原那么：购买法确定购买方确定购买方确定购买日确

30、定购买日确定企业合并本钱确定企业合并本钱将合并本钱在所获得的资产和负债间分配将合并本钱在所获得的资产和负债间分配合并差额的处置合并差额的处置1.1.企业会计准那么企业合并企业会计准那么企业合并三、非同一控制下企业合并的处置三、非同一控制下企业合并的处置一确定购买方一确定购买方控制规范：合并中获得对另一方控制权的一方控制规范：合并中获得对另一方控制权的一方详细思索：详细思索：对价标志：普通支付对价的一方为购买方对价标志：普通支付对价的一方为购买方规模标志：普通公允价值较大的一方为购买方规模标志：普通公允价值较大的一方为购买方管理标志：合并一方管理层可以控制合并后企业管理标志：合并一方管理层可以控

31、制合并后企业的一方普通为购买方的一方普通为购买方1.1.企业会计准那么企业合并企业会计准那么企业合并三、非同一控制下企业合并的处置三、非同一控制下企业合并的处置一确定购买方一确定购买方借壳上市：借壳上市：上市公司发行股份获得另外一个企业的股权上市公司发行股份获得另外一个企业的股权被并企业注入资产，管理层控制合并后主体被并企业注入资产，管理层控制合并后主体上市公司A公司B1.1.企业会计准那么企业合并企业会计准那么企业合并三、非同一控制下企业合并的处置三、非同一控制下企业合并的处置二购买日确实定二购买日确实定获得对被购买方控制权的日期获得对被购买方控制权的日期参考有关条件确定：参考有关条件确定：

32、 购买协议能否经股东大会同意购买协议能否经股东大会同意 有关资产的划转手续有关资产的划转手续 购买价款的支付购买价款的支付 控制权的转移等控制权的转移等1.1.企业会计准那么企业合并企业会计准那么企业合并三、非同一控制下企业合并的处置三、非同一控制下企业合并的处置三企业合并本钱确实定三企业合并本钱确实定所放弃的资产、发生或承当的负债及发行的权益所放弃的资产、发生或承当的负债及发行的权益性证券的公允价值计量性证券的公允价值计量购买方为进展企业合并支付的相关费用购买方为进展企业合并支付的相关费用或有对价或有对价1.1.企业会计准那么企业合并企业会计准那么企业合并三、非同一控制下企业合并的处置三、非

33、同一控制下企业合并的处置三企业合并本钱确实定三企业合并本钱确实定所放弃资产公允价值与账面价值差额的处置所放弃资产公允价值与账面价值差额的处置 FVFVBVBV，计入损益，计入损益 视同出卖，按照类似非货币性资产交换的原那视同出卖，按照类似非货币性资产交换的原那么处置么处置1.1.企业会计准那么企业合并企业会计准那么企业合并三、非同一控制下企业合并的处置三、非同一控制下企业合并的处置例：甲企业以所持有的部分非流动资产为对例：甲企业以所持有的部分非流动资产为对价，自乙企业的控股股东处购入乙企业价，自乙企业的控股股东处购入乙企业7070的股的股权，作为合并对价的非流动资产的账面价值为权，作为合并对价

34、的非流动资产的账面价值为78007800万元，其目前市场价钱为万元，其目前市场价钱为1200012000万元。万元。42004200万元计入合并当期损益万元计入合并当期损益企业合并本钱为企业合并本钱为1200012000万元万元1.1.企业会计准那么企业合并企业会计准那么企业合并三、非同一控制下企业合并的处置三、非同一控制下企业合并的处置三企业合并本钱确实定三企业合并本钱确实定合并中发生的相关费用计入企业合并合并中发生的相关费用计入企业合并本钱，以下情况除外：本钱，以下情况除外：与发行债券或承当其他债务相关的手续费计与发行债券或承当其他债务相关的手续费计入发行债务的初始计量金额入发行债务的初始

35、计量金额与发行权益性证券相关的费用抵减发行收入与发行权益性证券相关的费用抵减发行收入1.1.企业会计准那么企业合并企业会计准那么企业合并三、非同一控制下企业合并的处置三、非同一控制下企业合并的处置或有对价：或有对价：合并合同或协议中对能够影响合并本钱的未来事合并合同或协议中对能够影响合并本钱的未来事项作出商定的项作出商定的, ,估计未来事项很能够发生且对合估计未来事项很能够发生且对合并本钱的调整金额可以可靠计量的并本钱的调整金额可以可靠计量的, ,应计入合并应计入合并本钱本钱如：合并合同或协议中商定被购买企业在未来两如：合并合同或协议中商定被购买企业在未来两年期间实现平均净利润超越一定程度，购

36、买方需年期间实现平均净利润超越一定程度，购买方需另支付一定的对价另支付一定的对价1.1.企业会计准那么企业合并企业会计准那么企业合并三、非同一控制下企业合并的处置三、非同一控制下企业合并的处置四可识别资产、负债确实认四可识别资产、负债确实认可识别资产和负债，原那么上按公允价值确认，可识别资产和负债，原那么上按公允价值确认，相关确实认条件经济利益很能够流入、公允相关确实认条件经济利益很能够流入、公允价值可以可靠计量价值可以可靠计量无形资产和或有负债公允价值可以可靠计量无形资产和或有负债公允价值可以可靠计量1.1.企业会计准那么企业合并企业会计准那么企业合并合并中确认或有负债的后续计量，按照以下两

37、者合并中确认或有负债的后续计量，按照以下两者孰高：孰高：按照或有事项准那么应予确认的金额按照或有事项准那么应予确认的金额初始确认金额按收入准那么的原那么确认的累计摊销初始确认金额按收入准那么的原那么确认的累计摊销额额 初始确认金额初始确认金额10001000万万 期末：按或有事项准那么期末：按或有事项准那么0 0 初始确认金额摊销额初始确认金额摊销额900900万万1.1.企业会计准那么企业合并企业会计准那么企业合并三、非同一控制下企业合并的处置三、非同一控制下企业合并的处置合并中支付对价及获得可识别资产、负债合并中支付对价及获得可识别资产、负债公允价值确实定：公允价值确实定：活泼市价活泼市价

38、不存在活泼市场，参照同类或类似资产买卖价钱不存在活泼市场，参照同类或类似资产买卖价钱估值技术估值技术1.1.企业会计准那么企业合并企业会计准那么企业合并三、非同一控制下企业合并的处置三、非同一控制下企业合并的处置五商誉及应计入损益的金额五商誉及应计入损益的金额合并本钱所获得的净资产公允价值，确以为商合并本钱所获得的净资产公允价值，确以为商誉，并按规定进展减值测试誉，并按规定进展减值测试商誉：商誉：1.1.合并本钱合并本钱 所确认可识别净资产份额的所确认可识别净资产份额的 差额差额 2.2.合并中获得不符合确认条件的资产等合并中获得不符合确认条件的资产等1.1.企业会计准那么企业合并企业会计准那

39、么企业合并三、非同一控制下企业合并的处置三、非同一控制下企业合并的处置五商誉及应计入损益的金额五商誉及应计入损益的金额合并本钱所获得的可识别净资产公允价值合并本钱所获得的可识别净资产公允价值 1.1.首先应对合并本钱及可识别资产、负债的公首先应对合并本钱及可识别资产、负债的公允价值进展复核允价值进展复核 2.2.经复核后仍存在的差额计入损益营业外收经复核后仍存在的差额计入损益营业外收入入1.1.企业会计准那么企业合并企业会计准那么企业合并三、非同一控制下企业合并的处置三、非同一控制下企业合并的处置例：甲企业以公允价值为例：甲企业以公允价值为1400014000万元、账万元、账面价值为面价值为1

40、000010000万元的资产作为对价对乙万元的资产作为对价对乙企业进展吸收合并，购买日乙企业持有资企业进展吸收合并，购买日乙企业持有资产的情况如下：产的情况如下：1.1.企业会计准那么企业合并企业会计准那么企业合并三、非同一控制下企业合并的处置三、非同一控制下企业合并的处置 账面价值账面价值 公允价公允价值值固定资产固定资产 6000 6000 80008000长期投资长期投资 4000 4000 60006000长期借款长期借款 3000 3000 30003000净资产净资产 7000 7000 11000 11000 1.1.企业会计准那么企业合并企业会计准那么企业合并三、非同一控制下企

41、业合并的处置三、非同一控制下企业合并的处置甲企业应进展的账务处置为：甲企业应进展的账务处置为：借：固定资产借：固定资产 80008000 长期投资长期投资 60006000 商誉商誉 30003000 贷：长期借款贷：长期借款 30003000 相关资产相关资产 1000010000 资产处置收益资产处置收益 400040001.1.企业会计准那么企业合并企业会计准那么企业合并三、非同一控制下企业合并的处置三、非同一控制下企业合并的处置关注：关注：非同一控制下控股合并中，商誉或应计入损益的非同一控制下控股合并中，商誉或应计入损益的金额表达在合并财务报表中金额表达在合并财务报表中 母公司日常对持

42、有的长期股权投资采用本钱法母公司日常对持有的长期股权投资采用本钱法核算核算借：子公司一切者权益借：子公司一切者权益 商誉商誉 贷：长期股权投资贷：长期股权投资 少数股东权益少数股东权益1.1.企业会计准那么企业合并企业会计准那么企业合并三、非同一控制下企业合并的处置三、非同一控制下企业合并的处置关注：关注：非同一控制下吸收合并中，商誉或应计入损益的非同一控制下吸收合并中，商誉或应计入损益的金额表达在购买方个别财务报表中金额表达在购买方个别财务报表中1.1.企业会计准那么企业合并企业会计准那么企业合并三、非同一控制下企业合并的处置三、非同一控制下企业合并的处置 六经过多次买卖实现的企业合并六经过

43、多次买卖实现的企业合并 购买日确实定控制权转移日购买日确实定控制权转移日 企业合并本钱为每一单项买卖的本钱之和企业合并本钱为每一单项买卖的本钱之和 第一次购买第一次购买2020股权支付股权支付30003000万万 第二次购买第二次购买5050股权支付股权支付80008000万万 企业合并本钱：企业合并本钱：1100011000万万1.1.企业会计准那么企业合并企业会计准那么企业合并三、非同一控制下企业合并的处置三、非同一控制下企业合并的处置例：甲公司于例：甲公司于20204 4年年3 3月获得乙公司月获得乙公司2020的股份，的股份，本钱为本钱为1000010000万元，当日乙公司可识别净资产

44、公允万元，当日乙公司可识别净资产公允价值为价值为4000040000万元。获得投资后甲公司派人参与乙万元。获得投资后甲公司派人参与乙公司的消费运营决策。公司的消费运营决策。20204 4年确认投资收益年确认投资收益20002000万元，在此期间，乙公司未宣揭露放现金股利或利万元，在此期间，乙公司未宣揭露放现金股利或利润，不思索相关税费影响。润，不思索相关税费影响。1.1.企业会计准那么企业合并企业会计准那么企业合并三、非同一控制下企业合并的处置三、非同一控制下企业合并的处置20205 5年年2 2月，甲公司以月，甲公司以3000030000万元的价钱进一步购入万元的价钱进一步购入乙公司乙公司4

45、040的股份，购买日乙公司可识别净资产的的股份，购买日乙公司可识别净资产的公允价值为公允价值为7000070000万元。万元。 1 1对原按照权益法核算的长期股权投资进展追溯调对原按照权益法核算的长期股权投资进展追溯调整假定甲公司按净利润的整假定甲公司按净利润的1010提取盈余公积提取盈余公积借：盈余公积借：盈余公积 200 200 利润分配利润分配未分配利润未分配利润 1800 1800 贷：长期股权投资贷：长期股权投资 2000 20001.1.企业会计准那么企业合并企业会计准那么企业合并三、非同一控制下企业合并的处置三、非同一控制下企业合并的处置2 2确认购买日进一步获得的股份确认购买日

46、进一步获得的股份 借：长期股权投资借：长期股权投资 30000 30000 贷：银行存款贷：银行存款 30000 300003.3.商誉的计算商誉的计算1 1获得获得2020股份时应确认的商誉股份时应确认的商誉10000100004000040000202020002000万元万元2 2进一步获得进一步获得4040股份时应确认的商誉股份时应确认的商誉30000300007000070000404020002000万元万元3 3购买日合并财务报表中应确认的商誉金额购买日合并财务报表中应确认的商誉金额200020002000200040004000万元万元1.1.企业会计准那么企业合并企业会计准那

47、么企业合并三、非同一控制下企业合并的处置三、非同一控制下企业合并的处置4. 4. 合并财务报表中对与原持有股份相对应的被投资单合并财务报表中对与原持有股份相对应的被投资单位可识别净资产增值份额的处置位可识别净资产增值份额的处置在编制购买日的合并财务报表时，对于购买方原已持在编制购买日的合并财务报表时，对于购买方原已持有的有的2020股份在原投资日至购买日之间的价值变化股份在原投资日至购买日之间的价值变化60006000万元万元 7000070000400004000020%,20%,应相应添应相应添加合并财务报表中的留存收益和资本公积加合并财务报表中的留存收益和资本公积1.1.企业会计准那么企

48、业合并企业会计准那么企业合并三、非同一控制下企业合并的处置三、非同一控制下企业合并的处置合并资产负债表合并资产负债表: :净资产净资产 70000 70000 长期股权投资长期股权投资 10000(2000+8000)10000(2000+8000)商誉商誉 4000 30000(2000+28000) 4000 30000(2000+28000) 少数股东权益少数股东权益 2800028000合计合计 74000 74000 合计合计 6800068000差额差额60006000万元万元, ,属于被投资单位在获得投资后实现留属于被投资单位在获得投资后实现留存收益部分添加留存收益存收益部分添加

49、留存收益, ,差额调整资本公积差额调整资本公积 1.1.企业会计准那么企业合并企业会计准那么企业合并三、非同一控制下企业合并的处置三、非同一控制下企业合并的处置七合并财务报表的编制七合并财务报表的编制总原那么：控股合并情况下，自购买日起合总原那么：控股合并情况下，自购买日起合并并购买日购买日 合并当期期末合并当期期末1.1.企业会计准那么企业合并企业会计准那么企业合并o应并入的被购买方净利润应并入的被购买方净利润o 被购买方购买日后实现的净利润被购买方购买日后实现的净利润o应并入的被购买方现金流量应并入的被购买方现金流量o 被购买方购买日后实现的现金流量才干合并被购买方购买日后实现的现金流量才

50、干合并o被购买方在合并前实现的未分配利润被购买方在合并前实现的未分配利润o 被购买方在购买日的未分配利润不能转入购被购买方在购买日的未分配利润不能转入购买方买方o 1.1.企业会计准那么企业合并企业会计准那么企业合并三、非同一控制下企业合并的处置三、非同一控制下企业合并的处置七合并财务报表的编制七合并财务报表的编制购买日：购买日：普通仅需编制合并资产负债表普通仅需编制合并资产负债表设置备查簿，登记被购买方各项资产、负债在购设置备查簿，登记被购买方各项资产、负债在购买日的公允价值买日的公允价值 如：如： 公允价值公允价值 账面价值账面价值 固定资产固定资产 10001000万万 600600万万

51、1.1.企业会计准那么企业合并企业会计准那么企业合并三、非同一控制下企业合并的处置三、非同一控制下企业合并的处置合并资产负债表：合并资产负债表：购买日因不需求编制合并利润表，长期股权投资购买日因不需求编制合并利润表，长期股权投资本钱小于购买日应享有被购买方可识别净资产本钱小于购买日应享有被购买方可识别净资产公允价值份额的差额，调整合并资产负债表的公允价值份额的差额，调整合并资产负债表的留存收益留存收益1.1.企业会计准那么企业合并企业会计准那么企业合并三、非同一控制下企业合并的处置三、非同一控制下企业合并的处置合并资产负债表：合并资产负债表：借借: :子公司一切者权益子公司一切者权益 贷贷:

52、:长期股权投资长期股权投资 少数股东权益少数股东权益 营业外收入营业外收入( (合并利润表合并利润表) )1.1.企业会计准那么企业合并企业会计准那么企业合并三、非同一控制下企业合并的处置三、非同一控制下企业合并的处置被购买方的会计处置：被购买方的会计处置：购买方获得被购买方购买方获得被购买方100100股权的，被购买方可股权的，被购买方可按购买日确定的资产、负债公允价值调整其账按购买日确定的资产、负债公允价值调整其账面价值面价值除可调账的情况外除可调账的情况外, ,也可将合并差额整体摊也可将合并差额整体摊销销1.1.企业会计准那么企业合并企业会计准那么企业合并三、非同一控制下企业合并的处置三

53、、非同一控制下企业合并的处置八合并本钱或可识别资产、负债的价值暂时八合并本钱或可识别资产、负债的价值暂时确定的情况确定的情况1. 1. 购买日后购买日后1212个月内对有关价值量的调整个月内对有关价值量的调整自购买日算起自购买日算起1212个月内获得进一步的信息阐明需个月内获得进一步的信息阐明需对原暂时确定的企业合并本钱或所获得的资产、对原暂时确定的企业合并本钱或所获得的资产、负债的暂时性价值进展调整的，应视同在购买负债的暂时性价值进展调整的，应视同在购买日发生，即应进展追溯调整，同时对以暂时性日发生，即应进展追溯调整，同时对以暂时性价值为根底提供的比较报表信息，也应进展相价值为根底提供的比较

54、报表信息，也应进展相关的调整关的调整1.1.企业会计准那么企业合并企业会计准那么企业合并三、非同一控制下企业合并的处置三、非同一控制下企业合并的处置八合并本钱或可识别资产、负债的价值暂时八合并本钱或可识别资产、负债的价值暂时确定的情况确定的情况2. 2. 自购买日算起自购买日算起1212个月以后对企业合并本钱或个月以后对企业合并本钱或合并中获得的可识别资产、负债价值的调整，合并中获得的可识别资产、负债价值的调整，该当按照该当按照 的原那么的原那么进展处置进展处置1.1.企业会计准那么企业合并企业会计准那么企业合并两种方法的比较：两种方法的比较： 购买方购买方 被购买方被购买方非同一控制非同一控

55、制 账面价值账面价值 公允价值公允价值同一控制同一控制 账面价值账面价值 账面价值账面价值1.1.企业会计准那么企业合并企业会计准那么企业合并四、两种处置方法的比较：四、两种处置方法的比较：一资产规模的差别一资产规模的差别 账面价值账面价值VSVS公允价值公允价值二合并净损益的差别二合并净损益的差别 留存收益及合并当期净损益、负商誉的影响留存收益及合并当期净损益、负商誉的影响 三对未来期间的影响三对未来期间的影响 长期资产的摊销价值长期资产的摊销价值 商誉的减值商誉的减值1.1.企业会计准那么企业合并企业会计准那么企业合并五、购买子公司少数股权的处置五、购买子公司少数股权的处置购买子公司少数股

56、权不属于企业合并购买子公司少数股权不属于企业合并例：母公司在持有子公司例：母公司在持有子公司6060股权后，为股权后，为添加持股比例，自子公司少数股东手中进添加持股比例，自子公司少数股东手中进一步购买少数股东拥有的一步购买少数股东拥有的3030股权股权1.1.企业会计准那么企业合并企业会计准那么企业合并五、购买子公司少数股权的处置五、购买子公司少数股权的处置会计处置会计处置1.1.长期股权投资本钱长期股权投资本钱-按支付购买对价的公允价按支付购买对价的公允价值确定值确定2.2.合并财务报表的编制合并财务报表的编制 商誉商誉 合并差额的处置合并差额的处置1.1.企业会计准那么企业合并企业会计准那

57、么企业合并抵销长期股权投资中确认的是与母公司持抵销长期股权投资中确认的是与母公司持股比例相对应的商誉股比例相对应的商誉: :借借: :子公司一切者权益子公司一切者权益 商誉商誉 贷贷: :长期股权投资长期股权投资 少数股东权益少数股东权益1.1.企业会计准那么企业合并企业会计准那么企业合并五、购买子公司少数股权的处置五、购买子公司少数股权的处置商誉商誉= =原确认的商誉原确认的商誉+ +新增商誉新增商誉新增商誉新增商誉= =新增投资本钱新增投资本钱- -按照新获得股权比例计按照新获得股权比例计算确定算确定 应享有新增投资时被投资单位可识别应享有新增投资时被投资单位可识别净资净资 产公允价值份额

58、的差额产公允价值份额的差额除商誉外除商誉外, ,长期股权投资本钱与按照持股比例计长期股权投资本钱与按照持股比例计算应享有被投资单位自合并时继续计算可识别算应享有被投资单位自合并时继续计算可识别净资产份额的差额调整一切者权益净资产份额的差额调整一切者权益1.1.企业会计准那么企业合并企业会计准那么企业合并例：例：A A公司于公司于20205 5年年1212月月2929日以日以80008000万元获得对万元获得对B B公司公司70%70%的股权，可以对的股权，可以对B B公司实施控制，构成非公司实施控制，构成非同一控制下的企业合并。同一控制下的企业合并。1 120206 6年年1212月月2525

59、日日A A公司又出资公司又出资30003000万元自万元自B B公司的公司的其他股东处获得其他股东处获得B B公司公司2020的股权。的股权。2 220205 5年年1212月月2929日，日，A A公司在获得公司在获得B B公司公司7070股权时，股权时，B B公司可识别净资产公允价值总额为公司可识别净资产公允价值总额为1000010000万元。万元。3 3本例中本例中A A公司、公司、B B公司及公司及B B公司的少数股东在买卖前不存公司的少数股东在买卖前不存在任何关联方关系。在任何关联方关系。1.企业会计准那么企业合并企业会计准那么企业合并例：例： B B公司公司 B B公司资产、负债公

60、司资产、负债 B B公司资产公司资产负负 的账面价值的账面价值 对母公司的价值对母公司的价值 债买债买卖日卖日FVFV存货存货 500 500500 500 600600应收款项应收款项 2500 2500 2500 2500 25002500固定资产固定资产 4000 46004000 4600 50005000无形资产无形资产800 1200 800 1200 13001300其他资产其他资产 2200 32002200 3200 34003400应付款项应付款项600 600 600 600 600600其他负债其他负债 400 400400 400 400400净资产净资产 90009