11第十一章合并会计报表

1、第十一章合并会计报表一、合并会计报表的作用意义：合并会计报表是以母公司及其子公司所组成的企业集团作为一个 会计主体，以母公司和子公司的个别会计报表为基础，由母公司编制的综合反映企业集团财务状、经营成果及现金流量的会计报表。合并会计报表又称合并财务 报表，包括合并资产负债表、合并利润及利润分配表、合并现金流量表。作用：1. 编制合并会计报表有助于了解由母公司控制的整个企业集团综合的财务状况、 经营成果和现金流量信息，也为企业集团管理当局加强对整个集团的控制和管理 提供全面的信息。2. 编制合并会计报表有利于遏止企业集团利用内部控股关系粉饰经营成果和财 务状况的现象。二、合并会计报表的合并范围合并

2、会计报表的合并范围是指纳入合并报表编报的被投资企业范围。根 据我国股份有限公司会计制度的规定，凡是能够为母公司所控制的被投资企业（即子公司），能够为合营者所共同控制的被投资企业（即合营企业），都属于合 并会计报表的合并范围。（一）合并会计报表的具体合并范围1. 母公司控制其半数以上权益性资本的被投资企业（1）母公司直接拥有即直接控制被投资企业半数以上的权益性资本（2）母公司间接控制半数以上权益性资本（3）母公司以直接和间接方式合计控制半数以上权益性资本2. 被母公司控制的其他投资企业母公司还可通过上述方式以外的其他途径，对被投资企业的经营活动实 施控制，使其成为事实上的子公司，从而纳入合并报表

3、范围。例如，母公司可通 过下列途径之一对被投资企业实施控制： 通过与被投资企业的其他投资者达成协 议，掌握被投资企业半数以上表决权； 根据章程或协议， 有权控制被投资企业的 财务与经营决策； 有权任免董事会和类似权力机构的多数成员； 在董事会或类似 权力机构的会议上有半数以上投票权等。（二）不纳入合并会计报表合并范围的子公司（1）根据政府宏观管理和产业政策调控的要求及规定，准备关、停、并、转的 子公司（2）按照破产程序，已宣告被清理整顿的子公司（3）已宣告破产的子公司（4）暂时性的控制或共同控制，即将在近期内出售其控制权益的子公司（5）非持续经营的所有者权益为负数的子公司（6）在严格的长期性限

4、制条件下经营，转移资金的能力受到严重削弱的子公司三、合并会计报表的编制特点及一般程序（1）按会计报表种类及项目设置合并工作底稿，作为编制合并会计报表的过程 记录，便于查阅与审核。（2）将纳入合并报表范围的个别会计报表的数据过入合并工作底稿。个别会计 报表是编制合并会计报表的基础3）加总个别会计报表相同项目的数额。（4）编制抵销分录，抵销内部经济业务或事项对个别会计报表的影响。这是编 制合并会计报表的关键步骤和主要内容。（5）计算合并工作底稿各项目的合并数额。（6）根据合并工作底稿中各项目合并数额填列正式的合并会计报表。四、编制合并会计报表的基础及准备工作（1）母公司对子公司的股权投资应采用权益

5、法核算（2）统一母、子公司会计报表决算日和会计期间（3）统一母、子公司采用的会计政策（4）对境外子公司以外币表示的会计报表，应折算为母公司记帐本位币表示的 会计报表后进行合并（5）定期核对集团内部企业之间的债权、债务（6）除了提供个别会计报表外，子公司还应向母公司提供下列编制合并会计报 表有关的资料： 所采用的与母公司不同的会计政策； 与母公司及母公司的其他子公司的业务往来、债权债务、投资等资料； 利润分配有关事项； 所有者权益变动的明细资料，如接受捐赠资产等事项。五、权益性资本的抵销处理（一）全资子公司的抵销投资企业被投资企业长期股权投资实收资本资本公积盈余公积未分配利润二）非全资子公司的抵

6、销投资企业被投资企业长期股权投资实收资本少数股东权益资本公积盈余公积未分配利润合并价差举例假设某母公司对其子公司长期股权投资的数额为 30 000 元，拥有 该子公司 80的股份。该子公司所有者权益总额为 35 000 元，其中实收资本为 20 000 元；资本公积为 8 000 元，盈余公积 1 000 元，未分配利润为 6 000 元。长期股权投资30000少数股东权益7000氐;二实收资本20000资本公积8000 盈余公积1000哥未分配利润6000f合并价差2000六、内部债权、债务的抵销1.抵销的内容（1）应收账款与应付账款；（2）应收票据与应付票据；（3）预付账款与预收账款；（4

7、）长期债券投资与应付债券；（5）应收股利与应付股利；（6）其他应收款与其他应付款举例某母公司个别资产负债表中应收账款 5 000元中有3 000元为子公司应付账款；预收账款2 000元中有1 000元为子公司预付账款；应收票据 8 000中有4 000元为子公司应付票据；子公司应付债券 4 000元中有2 000元为公司所持有。抵销分录:借：应付账款3 000借：预收账款1 000贷：预付账款1 000借：应付票据4 000贷：应收票据4 000借：应付债券2 000贷：长期债权投资2 0002.应收账款计提坏账准备的抵销(1)当年编制合并会计报表的抵销应收账款3000应付账款3000坏账准备

8、15管理费用15未分配利润-15合并工作底稿项目 母 子 合计抵销分录少数合并数借方贷方股东权益管理费用1515150净利润15150未分配利润1515150应收账款3000300030000坏账准备1515150应付账款3000300030000(2)连续编制合并会计报表的抵销A.内部应收账款本期余额与上期相等1应收账款3000应付账款3000坏账准备15年初未分配利润-15合并工作底稿项目母子合计抵销分录少数股东权益合并数借方贷方年初未分配利润1515150未分配利润1515150应收账款3000300030000坏账准备1515150应付账款3000300030000应收账款4000应付

9、账款4000B.本期余额大于上期坏账准备年初年初未分配利润-15152管理费用坏账准备 5合并工作底稿项目母子合计抵销分录少数股东权益合并数借方贷方管理费用5550年初未分配利润1515150未分配利润2020200应收账款4000400040000坏账准备2020200应付账款400040004000C.本期余额小于上期应收账款2000应付账款2000坏账准备年初年初未分配利润-152本管理费用一5坏账准备合并工作底稿项目母子合计抵销分录少数股东权益合并数借方贷方管理费用-55501515150年初未分配利润未分配利润10105150应收账款2000200020000坏账准备10101550

10、应付账款20002000200003.长期债券投资与应付债券抵销长期债权投资应付债券合并价差财务费用投资收益七、内部销售收入和销售成本的抵销（一）当期购进的抵销1.当期购进当期全部未对外销售主营业务收入20000毛利600成本14000存货20000主营业务成本14000合并工作底稿项目母子合计抵销分录少数股东权益合并数借方贷方主营业务收入2000020000200000主营业务成本1400014000140000未分配利润6000600020000140000存货20000200006000140002.当期购进当期全部对外销售存货35000主营业务收入50000主营业成本350000合并工

11、作底稿项目母子合计抵销分录少数股东权益合并数借方贷方主营业务收入35000 !)0000850003500050000主营业务成本30000 :込000650003500030000未分配利润50001500020000350003500020000简化做法1. 将销售企业内部销售收入和销售成本全部抵销借：主营业务收入贷：主营业务成本2. 如果内部销售形成期末存货，将内部销售存货中包含的未实现内部销售利润抵销借：主营业务成本贷：存货()连续编制合并报表的抵销1.上期购进本期全部未出售，本期亦未购进期第200800存货1000期初未分配利润200毛利2002.上期购进本期全部对外出售，售价150

12、0本期亦未购进期初未分配利润200主营业务收入1500成本800主营业务成本1000毛利200合并工作底稿项目母子合计抵销分录少数股东权益合并数借方贷方主营业务收入150015001500主营业务成本10001000200800销售利润500500200700期初未分配利2002002000润未分配利润200500700200200700简化做法1. 期初内部销售存货中包含的未实现内部销售利润予以抵销借：期初未分配利润贷：主营业务成本2. 将销售企业内部销售收入和销售成本全部抵销借：主营业务收入贷：主营业务成本3. 如果内部销售形成期末存货，将内部销售存货中包含的未实现内部销售利润抵销借：主营

13、业务成本贷：存货B固定资产商品八、内部固定资产交易的抵销A固定资产固定资产商品固定资产 假设某母公司有A公司和B公司两个子公司，A公司将其净值为40 000元的某 项固定资产，以 50 000 元的价格变卖给 B 公司作为固定资产使用。 A 公司因该 内部固定资产交易实现收益10 000元。假定B公司以50 000元作为固定资产的 成本人账。抵销分录：借：营业外支出 10 000贷：固定资产原价10 000（一）内部交易的固定资产交易发生当期的抵销1. 将内部交易固定资产相关的销售收入、 销售成本以及其原价中包含的未实现内部销售利润予以抵销；2. 将内部交易固定资产当期多计提的折旧费用和累计折

14、旧予以抵销 举例假设A公司和B公司均为同一母公司的子公司，A公司以50 000元的价格将其 生产的产品销售给B公司，其销售成本未30 000元。B公司购买该产作为固定 资产使用，按5年的期限计提折旧，预计净残值为零，该固定资产的交易时间为 2000年6月15日。主营业务收入50000主营业务成本30000成本30000固定资产原价毛利 200005000050000/5*2 = 5000-30000/5*2 = 3000累计折旧5000管理费用500020002000（二）内部交易的固定资产交易使用期间的抵销1. 固定资产原价中包含的对期初未分配利润影响数的抵销；2. 以前期间计提折旧中包含的

15、对期初未分配利润影响数的抵销;3. 本期计提折旧中包含的未实现内部销售利润计提折旧的抵销举例：以上例为例，2001年的抵销20000成本30000毛利20000固定资产原价500003000累计折旧5000年初为分配利润-5000累计折旧10000管理费用10000举例：以上例为例，2003年的抵销20000成本30000毛利20000固定资产原价500002100001500010000600015000累计折旧25000年初为分配利润-25000累计折旧10000管理费用10000（三）内部交易的固定资产清理期间的抵销1. 使用期满报废举例：以上例为例，该固定资产于 2005年 6 月使用

16、期满报废举例：以上例为例，2003年的抵销成本30000年初为分配利润1固定资产原价50000营业外收入2累计折旧45000年初为分配营业外收入20000毛利 20000营业外收入利润45000累计折旧5000管理费用50002.提前期满报废举例：以上例为例，该固定资产于 2004年12月使用期满报废举例：以上例为例，2004年的抵销成本30000年初为分配利润1固定资产20000毛利20000原价5000021000营业外收入2累计折旧35000年初为分配”营业外收入利润35000累计折旧营业外收入10000管理费用100003. 超龄使用后的报废举例：以上例为例，该固定资产于 2006年

17、12 月使用期满报废举例：以上例为例，2004年的抵销成本30000年初为分配利润1固定资产20000毛利20000原价50000营业外收入营业外收入利润35000累计折旧营业外收入10000管理费用10000举例：以上例为例，2006年的抵销成本30000年初为分配利润1固定资产20000毛利20000原价5000030000营业外收入2000030000累计折旧营业外收入200001借：年初为分配利润 贷：营业外收入2借：营业外收入年初为分配贷：年初未分配利润20000九、内部投资业务的抵销（一）全资子公司的抵销1.长期股权投资与所有者权益、内部投资收益的抵销举例：2000年1月2日A投资

18、B5万元，拥有B100%的股权。B公司当日所有者权益为5万元，当年实现净利润1万元，提取盈余公积0.1万元。长期股权投资5+1实收资本5盈余公积0.1 未分配利润0.9投资收益1未分配利润0.9转回借：提取盈余公积 0.1贷：盈余公积 0.12. 连续编制合并会计报表的抵销举例：以上例为例，2001年被投资企业B公司实现净利润1万元，提取盈余公积 0.1 万元。长期股权投资6+1实收资本5盈余公积0.2未分配利润1.8投资收益1年初未分配利润0.9提取盈余公积0.1未分配利润1.8转回借：提取盈余公积 0.1 年初未分配利润 0.1贷: 盈余公积0.2（二）非全资子公司的抵销1. 投资当年的抵

19、销举例：2001年1月A对B投资9.5万元，拥有B公司90%的股权，股权投资差 额按5年平均摊销。B公司当时所有者权益为10万元，全部为实收资本。B公司 当年实现净利润 1 万元，提取盈余公积 0.1 万元。长期股权投资9.4+0.9少数股东权益1.1盈余公积0.1实收资本10合并价差0.4未分配利润0.9转回借：提取盈余公积 0.09贷：盈余公积0.092.连续编制合并会计报表的抵销举例：以上例为例，假设 B公司2002年实现净利润1万元，提取盈余公积0.1 万元。长期股权投资10.2+0.9少数股东权益1.2盈余公积0.2实收资本10合并价差0.3未分配利润1.8投资收益0.9少数股东收益

20、0.1年初未分配利润0.9提取盈余公积0.1未分配利润1.8转回借：提取盈余公积 0.09年初未分配利润 0.09贷：盈余公积 0.1822001午 1 月 1 日，甲股份有限公司（非上市公司，本题下称甲公司）以 2300 万元购人乙股份有限公司（非上市公司，本题下称已公司）70的股权（不考虑相关税费）。购入当日，乙公司的股东权益总额为 3000 万元，其中股本为 1000 万元，资本公积为 2000 万元。甲公司对购入的乙公司股权作为长期投资，相关 的应摊销股权投资差额按 l0 年平均摊销。 甲公司和乙公司均按净利润的 10提 取法定盈余公积，按净利润的 5提取法定公益金。2001 年至 2

21、003 年甲公司与乙公司之间发生的交易或事项如下：(l ) 2001年6月30日，甲公司以688万元的价格从乙公司购入一台管理用设 备；该设备于当日收到并投入使用。 该设备在乙公司的原价为 700万元，预计使 用年限为 10年，预计净残值为零，己使用 2年；采用年限平均法计提折旧，已 计提折旧 140 万元， 未计提减值准备。甲公司预计该设备尚可使用 8 年，预计净 残值为零，仍采用年限平均法计提折旧。2001午，甲公司向乙公司销售 A产品100台，每台售价5万元，价款己收存银 行。A产品每台成本3万元，未计提存货跌价准备。2001年，乙公司从甲公司购 入的A产品对外售出40台，其余部分形成期末存货。2001 年度，乙公司实现净利润 300万元。(2) 2002年，甲公司向乙公司销售B产品50台，每台售价8万元，价款已收 存银行。B产品每台成本6万元，未计提存货跌价准备。2002年，乙公司对外售 出A产品30台，B产品40台，其余部分形成期末存货。 2002年度，乙公司实现净利润 320万元。(3) 2003年 3月 20 日，甲公司将从乙公司购入的管理用设备以 650万元的价 格