这样的“实际占用”该缴纳城镇土地使用税吗

1、这样的“实际占用”该缴纳城镇土地使用税吗2012-4-25 9:22案例大华公司主营房地产开发业务，2007 年 12 月受让 B 地块，相关业务如下：12 月 1 日，与 A 市人民政府签订国有土地使用权出让合同 ，受让位于开发区的B 地块； 12 月2 日，全额支付了土地出让金；12 月 5 日，取得了国有土地使用权证书 ，证书载明的土地使用权面积为5 万平方米；12 月 9 日，大华公司以该宗土地的使用权证书作抵押取得银行贷款 2000 万元。2010 年 5 月，A 市地税局稽查局依法对大华公司2008 、2009 年度履行纳税义务情况实施稽查，发现其未申报、也未缴纳 B 地块 200

2、8 年、 2009 年城镇土地使用税。大华公司辩称：至税务稽查开始日，大华公司未实际控管一寸 B 地块，不符合税法关于“实际占用”的规定，同时提供 A 市人民政府书面证明一份，内容为：市政府至今未能将B 地块交付大华公司，主要是拆迁工作未完成，而完成拆迁是 A 市政府不可撤销的合同义务。稽查局认为， B 地块尽管未拆迁完毕，但大华公司取得了权属证书，且抵押贷款 2000 万元，实际已从该土地获得利益。因此，大华公司依法应缴纳2008 年、 2009 年城镇土地使用税，其隐瞒不报行为应属偷税。法理分析上述案例中征纳双方的分歧是如何理解“实际占用”这一概念。城镇土地使用税暂行条例 （下称条例 ）规

3、定，土地使用税以纳税人实际占用的土地面积为计税依据，依照规定税额计算征收。由此看来，土地使用税的计税依据为使用土地的纳税人实际占用的土地面积。有观点认为纳税人的辩称是有道理的，其理由是： 1.B 地块尚未实际交付。 “实际占用”应当解释为实际占有和使用，显然 B 地块因为拆迁工作未完成， 且 A 市政府已经出具了书面证明，所以纳税人对 B 地块没有实现实际占有、控制，也没有进行土地开发。 2.至于案例中纳税人确实是通过权属证书获得了贷款，取得了利益，但并不能因为取得利益，而认定其使用土地进行征税。 3.物权法第一百三十九条规定：“设立建设用地使用权的，应当向登记机构申请建设用地使用权登记。建设

4、用地使用权自登记时设立。登记机构应当向建设用地使用权人发放建设用地使用权证书。 ”案例中纳税人取得的土地使用权，在物权法中即为建设用地使用权，其未实际交付且没有法定登记，因此也就无法实际使用土地，没有实际占用土地，纳税义务就未发生。但也有观点认为应当征税，其理由是： 1. 从条例来看，“实际占用”应侧重于使用，而不是侧重于占有。这点可以从国家税务总局关于土地使用税若干具体问题的解释和暂行规定第四条看出：土地使用税由拥有土地使用权的单位或个人缴纳。拥有土地使用权的纳税人不在土地所在地的，由代管人或实际使用人纳税；土地使用权未确定或权属纠纷未解决的，由实际使用人纳税。而案例中拥有土地使用权的纳税人

5、在土地所在地且权属明确，对土地已进行了权属上的使用，因此不管是否实际占有，都应当征税。 2. 根据财政部、国家税务总局关于房产税城镇土地使用税有关政策的通知（财税 2006186 号）规定：以出让或转让方式有偿取得土地使用权的，应由受让方从合同约定交付土地时间的次月起缴纳城镇土地使用税；合同未约定交付土地时间的，由受让方从合同签订的次月起缴纳城镇土地使用税。这进一步明确了拥有土地使用权的纳税人的纳税义务和纳税时间。根据上述观点可以看出，无论是条例 ，还是国家税务总局的规范性文件均未对“实际占用”作出明确规定。笔者认为，对条例中的“实际占用”的解释已经不能用单纯的物理上的占有和使用来看待，而应从

6、取得的实质性的权利来判断。从案例看，纳税人取得土地使用权，即是取得了相应的物权。物权法第二条第三款规定：本法所称物权，是指权利人依法对特定的物享有直接支配和排他的权利，包括所有权、用益物权和担保物权。另根据我国宪法规定，城镇土地所有权归国家，单位和个人对占用的土地只有使用权。因此纳税人取得土地使用权，也就取得了对物的直接支配和排他的权利，即用益物权和担保物权。 物权法第一百一十七条规定：用益物权人对他人所有的不动产或者动产，依法享有占有、使用和收益的权利。因此在案例中纳税人依法取得了土地使用权，并已根据土地使用权权属证书进行了抵押贷款，其实质已经取得了用益物权，也就是说不管其是否交付或者实际登记， 只要其取得用益物权， 就应符合“实际占用”的条件，应当予以征税。建议1.应进一步修订条例 ，根据物权法相关规定，明确课税对象，对“实际占用”作出具体的明确的解释，以便税务机关正确执行。 如日本地价税就明确规定：“地价税的课税对象为个人与法人所有的土地及土地权利。”也就是说只要取得土地权利，不管是否占用，一样需要课征。此外对空置或者闲置的土地应加大课税力度，如日本对闲置土地的所有人征收特别土地保有税，奥地利则征收闲置土地价值税。2.应进一步明确征税对象，政策前后需保持一致。如取得土地使用权，但不在土地所在地，或联合开发，或转租，该如何明确