国际税收期末复习资料

1、国际税收第1章 导论第一节 国际税收的概念一、国际税收的概念 二、国际税收的本质 三、国际税收与国家税收、涉外税收和外国税收的的联系和区别第二节 国际税收的形成与发展一、国际税收关系的形成 二、国际税收的发展第三节 国际税收的两个基本要素一、国际税收涉及的税纳税人 二、国际税收涉及的征税对象第四节 国际税收的研究范围和具体内容一、国际税收的研究范围 二、国际税收的研究具体内容第2章 税收管辖权第一节 税收管辖权概述 一、税收管辖权的含义及特征 二、税收管辖权确立原则三、税收管辖权类型第二节 居民（公民）管辖权一、自然人的居民身份的判定标准 二、法人的居民身份的判定标准 第三节 地域管辖权一、经

2、营所得二、劳务所得第3章 国际重复征税第一节 国际重复征税概述一、国际重复征税的含义及其分类（一）重复征税的含义 （二）重复征税的分类 （三）国际重复征税的含义、特点及分类 二、国际重复征税问题产生的条件和原因 （一）跨国纳税人和跨国课税对象大量存在（二）世界各国所得税的普遍化（三）各国行使税收管辖权征税产生的冲突。三、国际重复征税对经济的影响第二节 法律性国际重复征税及其减除 一、法律性国际重复征税的减除的概念二、法律性国际重复征税的减除的方式和范围 三、税收饶让第三节 经济性国际重复征税及其减除第4章 法律性国际重复征税的减除 第一节 概述 第二节 减除法律性国际重复征税的主要方法 第三节

3、 直接抵免法 第四节 税收饶让抵免第5章 经济性国际重复征税的减除第一节 概述 第二节 母、子公司间重复征税的减除方法 第三节 公司所得税与股东个人所得税重复征税的减免措施 第6章 国际逃税和避税第一节 概述 第二节 国际避税的常用方法 第三节 滥用税收协定避税第7章 关联企业与转让定价 第一节 联属企业与关联企业 第二节 转让定价的形式、原因与影响 第三节 跨国关联企业间收入和费用的分配原则第四节 转让定价的调整 第五节 预约定价第8章 国际避税地第一节 国际避税地的概念 第二节 避税地的类型 第三节 跨国公司利用避税地避税的主要形式 第四节 国际避税地的影响及其评价第9章 国际反避税第一节

4、 国际反避税的一般方法 第二节 完善转让定价的税制立法 第三节 应对避税地避税的对策 第四节 国际税收协定滥用的防范措施 第五节 资本弱化的防范措施 第10章 国际税收协定第一节 概述 第二节 国际税收协定的约束力及其与国内税法的关系 第三节 国际税收协定的基本内容 第四节 经合发组织范本和联合国范本的比较第五节 国际税收协定的缔结本门课程的重点和难点重点： 第三章 国际重复征税及其减除 第四章 国际避税与反避税 难点：国际重复征税及其减除以及国际反避税的方法 第一章 导论第一节 国际税收的概念一、国际税收的概念国际税收是指两个或两个以上国家政府，在对跨国纳税人行使各自的征税权力而形成的征纳关

5、系中，所发生的国家之间的税收分配关系。（图）第一个关系：n首先，税收表现为一国政府与其政治权力管辖范围内的纳税人之间所发生的征纳关系。没有有关国家政府对其管辖范围乃的纳税人课税，就不会产生国际税收活动，也就不会产生国家之间的税收分配关系。 n其次，国际税收涉及的纳税人是跨国纳税人，纳税人的活动跨越国境，同时向两个或两个以上国家政府纳税的行为，才使相关国家间发生税收分配关系。第二个关系：国家之间财权利益的分配关系。n一般的税收活动，或称国家税收，所反映的是一国范围之内，国家与纳税人之间的征纳关系，也就是反映的是国家与纳税人之间的分配关系。 n而国际税收所引起的国与国之间的财权利益关系，不可能由一

6、国政府单独来解决，必须要有国际之间的协调与合作。国际税收包含两个关系：n第一个关系：两个或两个以上国家政府与跨国纳税人之间的税收征纳关系。 n n第二个关系：国家之间财权利益的分配关系。所得税重复课税（图）财产税重复课税（图）商品税重复课税（图）国际税收协调如何导致国际税收分配n 二、国际税收的本质国家之间的税收关系是国际税收的本质所在。 n国家之间的税收关系主要表现在以下两个方面： n1、国与国之间的税收分配关系。 n2、国与国之间的税收协调关系。 n主要有两个方面： n一是合作性协调关系。 n二是非合作性协调关系。三、国际税收与国家税收、涉外税收和外国税收的联系和区别（一）国际税收与国家税

7、收联系与区别： 联系：n1、国家税收是国际税收的基础； n2、作为税收都属于分配范畴； n3、两者都不能脱离国家而独立存在； n4、国家税收要受到国际税收一些因素的影响。区别：n1、税收分配所涉及的主体不同。国家税收涉及的是国家在征税过程中形成的国家与纳税人之间的利益分配关系，而国际税收涉及的是国家间税制相互作用所形成的国与国之间的税收分配关系。 n2、税收分配说凭借的政治权力不同。国家税收是以国家政治权力为依托的强制性课征形式，而国际税收是在国家税收基础上产生的种种税收问题和联系，不是凭借某种“超国家”政治权力进行的强制课征形式。需注意的两个问题n1、不能把国际税收与涉外税收想混淆。 n涉外

8、税收是指一国政府专门为本国境内的外国人可，外国企业或外商、投资企业设置的税收。 n2、不能将一国根据本国税法对外国居民的境内所得和本国居民的境外所得课征的税收视同为国际税收。但是对跨国纳税人的跨国所得的课征所引起的国际重复征税和税收协调应属于国际税收问题。第二节 国际税收的形成与发展一、国际税收关系的形成n一是税收关系的国际化； n二是所得税制的普遍实行。二、国际税收的发展1、跨国公司空前发展成为世界经济活动的主体； 2、区域经济、税收一体化给国际税收增添了新的内容； 3、国际全面性双边协定网络不断拓宽。第三节 国际税收的两个基本要素一、国际税收涉及的纳税人国际税收涉及的所得税纳税人是指在两个

9、或两个以上国家负有双重交叉纳税义务的跨国自然人或法人。 n1、必须是跨国纳税人； n2、必须在两个或两个以上国家负有双重纳税义务。二、国际税收涉及的征税对象涉及的征税对象：跨国纳税人的 n1、跨国所得； n2、跨国一般财产价值。 n跨国纳税人的跨国所得和跨国一般财产价值是指一个国家的本国人来自外国的所得和一般财产价值及这个国家的外国人来自本国的所得和一般财产价值。（一）国际税收涉及的所得税的征税对象n1、跨国一般经常性所得。 n2、跨国超额所得。 n3、跨国资本利得。 n4、跨国其他所得。（二）国际税收涉及的一般财产税的征税对象n1、跨国一般静态财产价值 n2、跨国一般动态财产价值第四节 国际

10、税收的研究范围和具体内容一、国际税收的研究范围（一）窄派观点；（二）宽派观点。二、国际税收的研究具体内容n1、税收管辖权。 n2、国际双重征税。 n3、国际避税与逃税。 n4、国际税收协定。 n5、国际收入与费用的分配。第二章 税收管辖权 重点：税收管辖权的含义、居民管辖权和地域管辖权 难点：地域管辖权第一节 税收管辖权概述一、税收管辖权的含义从国际法的角度而言，管辖权是国家主体的一个重要方面，它是指行使独立主权的国家，对其领域内的一切人、财、物和行为均享有行使法律的权利。 n管辖权在税收领域的体现就是税收管辖权。税收管辖权是国家在税收领域的主权，即一国政府在行使主权课税方面所拥有的管理权力。

11、它是国际税收关系中一个带根本性的问题，由此产生一系列其他的国际税收问题。税收管辖权的特征n n1、独立自主原则 n n2、约束性原则二、税收管辖权的确立原则n1、属地原则：是指一国政府以人的概念作为其行使征税权力所遵循的指导思想。n2、属人原则：是指一国政府以地域的概念作为其行使征税权力所遵循的指导思想。三、税收管辖权的类型在一国的管辖权中，对税收管辖权起决定性作用的，是领土原则和属人原则。它们在税收上分别体现为地域管辖权和居民管辖权。 1、居民管辖权 n所谓居民管辖权，就是一个主权国家，按照属人原则所确立的税收管辖权。该原则规定，在实行居民管辖权的国家，只对居住在本国的居民，或者属于本国居民

12、的一切收益、所得和财产征税，而不必考虑是否在本国居住。换言之，一个国家征税的范围可以跨越国界，只要是本国居民取得的所得，不论是境内所得和境外所得，国家均享有征税的权力。 n判定一个人是否是一国的居民？在国际税收上的判定标准是看自然人在该国是否有住所或居所，前者是指永久性居住地，后者是指一般居住地。2、公民管辖权 n公民管辖权也称国籍管辖权，也是按属人原则确立的一种税收管辖权，它强调按纳税人的公民什么即国籍来确定是否行使税收管辖权。即一国要对拥有本国国籍的公民的所得行使征税权。3、地域管辖权 n一个主权国家，按照领土原则（亦称属地原则）所建立起来的税收管辖权，称为地域管辖权。在实行地域管辖权的国

13、家，以收益、所得来源地或财产存在地为征税标志。也就是说；它要求对纳税人来源于本国领土范围内的全部收益、所得和财产征税。 n地域管辖权实际上可以分解为二种情况：（1）对本国居民而言，只须对本国范围内的收益、所得和财产纳税。即使在国外有收益、所得和财产，也没有纳税义务。（2）对本国非居民（即外国居民）而言，其在本国领土范围内的收益、所得和财产必须承担纳税义务。4、双重管辖权 n双重管辖权就是同时运用地域管辖权和居民管辖权。对本国居民，则适用居民管辖权，对其境内、境外的收益、所得和财产征税。对本国非居民，则适应地域管辖权，对在本国境内取得的收益、所得和财产征税。第二节 居民（公民）管辖权意义：n首先

14、，判定纳税人的居民身份是一国正确行使居民管辖权的前提。 n其次，一国与它国签定的国际税收协定一般只适用于缔约国一方或缔约国双方的税收居民，所以，只有判定纳税人是本国的税收居民，该纳税人才能享受本国或对方缔约国在协定中提供的税收利益。一、自然人居民身份的判定标准 n1、法律标准 n2、户籍标准 1、法律标准 n根据一国法律规定如果一个人具有该国国籍，该人就被认定为该国的公民，该国就可以对其行使税收管辖权。 国籍的确定原则： n1）血统主义； n2）出生地主义。评价：n优点：明确且容易掌握。 n缺点：不能适应当今世界经济发展的形式需要。2、户籍标准 n1）住所标准 n2）居所标准 n3）停留时间标

15、准1）住所标准n住所一般是指一个人固定的或永久性居住地。 n个人所得税法实施条例第二条税法第一条第一款所说的在中国境内有住所的个人，是指因户籍、家庭、经济利益关系而在中国境内习惯性居住的个人。 2）居所标准n居所一般指一个人连续居住了较长时间但又不准备永久居住的居住地。 n住所与居所的区别： n1）住所是个人的久住之地，而居所只是人们因某种原因而暂住或客居之地。 n2）住所通常涉及到一种意图，即某人将某地作为其永久居住地，而居所通常是指一种事实，即某人在某地已经居住了较长时间或有条件长时间居住。3）停留时间标准n一个人在本国尽管没有住所或居所，但在一个所得年度中他（她）在本国的实际停留的时间较

16、长，超过了规定的天数，则也要视为本国的居民。 n中华人民共和国个人所得税法实施条例第三条税法第一条第一款所说的在境内居住满一年，是指在一个纳税年度中在中国境内居住365日。临时离境的，不扣减日数。二、法人居民身份的判定标准 n1、注册地标准（又称法律标准） n2、管辖和控制地标准 n3、总机构所在地标准 n4、选举权控制标准 n5、主要营业活动所在地标准1、注册地标准（又称法律标准）n凡是按照本国的法律在本国注册登记组建的法人都是本国的法人居民，而不论该法人的管理机构所在地以及业务活动地是否再本国境内。2、管辖和控制地标准n凡是法人的管理和控制机构设在本国，无论其在哪国注册成立，都是本国的法人

17、居民。3、总机构所在地标准n凡是总机构设在本国的法人即为本国的法人居民。总机构是指法人的主要营业所或主要办事机构。4、选举权控制标准n法人的选举权和控制权如果被本国居民股东所掌握，则该法人即为本国的法人居民。5、主要营业活动所在地标准n是指公司的主要营业活动发生在哪个国家，则该公司为哪个国家的法人居民，属于该国居民管辖权实施范围，可对其全部所得进行征税分析评价n上述五种标准各国最常用的是注册地标准以及管理和控制地标准。我国确定法人居民身份是把法律标准和总机构所在地标准结合起来使用。两者必须同时满足，缺一不可。外商投资企业和外国企业所得税法： n第二条本法所称外商投资企业，是指在中国境内设立的中

18、外合资经营企业、中外合作经营企业和外资企业。本法所称外国企业，是指在中国境内设立机构、场所，从事生产、经营和虽未设立机构、场所，而有来源于中国境内所得的外国公司、企业和其他经济组织。 第三条外商投资企业的总机构设在中国境内，就来源于中国境内、境外的所得缴纳所得税。外国企业就来源于中国境内的所得缴纳所得税。外商投资企业和外国企业所得税法实施细则 n第五条税法第三条所说的总机构，是指依照中国法律组成企业法人的外商投资企业，在中国境内设立的负责该企业经营管理与控制的中心机构。 外商投资企业在中国境内或者境外分支机构的生产、经营所得和其他所得，由总机构汇总缴纳所得税。第三节地域税收管辖权意义： n首先

19、，对非居民所得来源地的准确判定是实行地地域管辖权的前提。 n其次，即使对本国居民，判定其所得来源地也十分重要。一、经营所得 n1、常设机构标准 n2、交易地点标准 n经营所得即指营业利润，它是个人或法人从事各项生产性或非生产性经营活动所取得的纯收益。一笔所得是否为纳税人的经营所得，主要看取得这项收入的经营活动是否为纳税人的主要经济活动。（一）常设机构标准常设机构是指一个企业进行全部或部分经营活动的固定营业场所。它的范围包括分支机构，管理机构、办事处、工厂、车间、作业场所、建筑工地等。大陆法系国家多采用。 n外商投资企业和外国企业所得税法第一条中华人民共和国境内的外商投资企业生产、经营所得和其他

20、所得，依照本法的规定缴纳所得税。在中华人民共和国境内，外国企业生产、经营所得和其他所得，依照本法的规定缴纳所得税。采用常设机构标准的前提和两种情况 n前提：一个非居民在本国有常设机构。 n1、如果一个非居民在本国有常设机构，并且通过该常设机构取得了经营所得，那么就可以判定这笔经营所得来源于本国。 n2、如果一家非居民外国公司在该国设有常设机构，但其经营所得并不是通过该常设机构取得的，该国要不要对这种经营所得征税？各国主要奉行两种原则。两种原则n n1）实际所得原则（归属原则）。 n n2）引力原则。1、实际所得原则（归属原则） n即只对非居民外国公司通过本国常设机构实际取得的经营所得征税，对通

21、过本国常设机构以外的途径或方式取得的经营所得不征税。2、引力原则 n即当一非居民外国公司在本国设有常设机构，这时，尽管该外国公司在本国从事的一些经营活动不通过这个常设机构，但只要这些经营活动与常设机构从事的业务活动相同或类似，那么，这些不是通过常设机构取得的经营所得也要被归并到该常设机构的总所得中一并纳税。（二）交易地点标准 n英美法系国家经常采用。即侧重交易或经营地点来判定经营所得的来源地。 n如在判定贸易活动是否的在英国进行时，主要依据合同的签订地点。而对制造利润则是一制造活动发生地为所得的来源地。 n美国判定贸易利润来源地时是以货物的实际销售地为来源地。二、劳务所得（一）劳务提供地标准

22、n即跨国纳税人在哪个国家提供劳务、在哪个国家工作，其获得的劳务报酬即为来源于哪个国家的所得。（二）劳务所得支付地标准 n即以支付劳务所得的居民或固定基地，常设机构的所在国为劳务所得的来源国。 n目前，许多国家采用劳务提供地标准，即按劳务行为的发生地判定劳务所得的来源地。 中华人民共和国个人所得税法 n第五条下列所得，不论支付地点是否在中国境内，均为来源于中国境内的所得：(一)因任职、受雇、履约等而在中国境内提供劳务取得的所得；(二)将财产出租给承租人在中国境内使用而取得的所得；(三)转让中国境内的建筑物、土地使用权等财产或者在中国境内转让其他财产取得的所得；(四)许可各种特许权在中国境内使用而

23、取得的所得；(五)从中国境内的公司、企业以及其他经济组织或者个人取得的利息、股息、红利所得。（三）投资所得 n投资所得是指拥有一定的产权而取得的收益，它主要包括股息、利息、特许权使用费等。n1、股息目前各国判定股息来源地一般是依据股息支付公司的居住地，即股息支付公司的居住国为股息所得的来源国。n2、利息：利息支付者的居住地为标准。n3、特许权使用费：特许权的使用地、特许权所有者的居住地、特许权使用费支付者的居住地。 n4、租金：同上 n5、财产所得：对不动产所得，各国一般以不动产的实际所在地为其所得的来源地。对动产各国标准并不完全一致。一般以动产的销售地、转让地、动产转让者的居住地、动产的实际

24、支付地。 第三章 国际重复征税及其减除 国际重复征税问题，直接关系到各国政府在相互的经济贸易往来中利益上的得失，因此，从它产生和存在的那天起，就一直成为世界各国在国际经济活动中处理国际间税收事务方面特别关注的一大热点问题，尤其是在国际税收学领域也一直被做为一项非常重要的理论和现实问题而加以研究和探讨。 重点：国际重复征税含义及分类、 法律性国际重复征税的减除 、 经济性国际重复征税的减除 难点：法律性国际重复征税的减除 第一节 国际重复征税概述一、国际重复征税含义及其分类（一）重复征税的含义：重复征税，也称双重征税，是指同一征税主体或不同征税主体，对同一纳税人或不同纳税人的同一征税对象或税源所

25、进行的两次以上的课征。理解：n首先，从课税对象上看，对某一项收益、所得或财产同时进行了两次以上的征税，则称为双重课税。因为，任何税收都不外乎来自国民收入，如果对某项国民收入进行了两次或两次以上的征税，即使是通过不同的税种实现的。例如，对同一块土地，既征收了土地税，又征收了财产税，那就发生了双重课税。 n 其次，从纳税主体讲n对同一纳税人或同一经济渊源的不同纳税人的同一项目，进行了两次以上的征税，称为双重课税。例如，某公司和全体股东属于不同的纳税主体，但是，对公司资本额和股东的股票价值分别征一次财产税，就发生了重复征税。因为，虽然公司的资本额和股东的股票价值虽然在表现形式上属不同的课税对象，但前

26、者是由后者构成的，两者在经济渊源上是相通的，即税源相同。n再次，从征税主体来讲n可以由两个或两个以上征税主体以及同一征税主体引起。 n例如:一国政府对其本国某家公司的资本额和对这家公司的全体股东的股票价值分别征了一次财产税便是财产征税.（二）重复征税的分类1、按不同性质分： n1）税制性重复课税 n n2）法律性重复课税 n n3）经济性重复课税。 1）税制性重复征税n税制性双重课税，是指由于实行复合税制而引起的重复征税。 n所谓复合税制，是针对于单一税制而言的，在一个国家，如果其税制由一个税种组成，则称为单一税制；如果由多个税种组成，则称为复合税制。 n纵观世界各国，实行单一税制的国家是没有

27、的，或至少还没有被发现。既然是所有国家都采取复合税制，双重课税就不可避免。 例如，我国现行税制：n对房屋租金收入既征收营业税，又征收房产税，还要缴纳个人所得税或企业所得税； n对房地产转让既要按转让的纯收入征收个人所得税或企业所得税，又要按转让房地产取得的土地增值率依规定税率征收土地增值税。 n对土地设置城镇土地使用税和耕地占用税两个税种，对房产设置房产税和城市房地产税两个税种，税种设置重叠； n从征税范围看，对房屋产权发生转移时就双方当事人订立的契约所征收的契税与就经济活动中书立、领受的应税凭证所征收的印花税，存在明显的重复征税。分析：n复合税制一般是由一个国家自己制订的，并且在本国范围内有

28、效行使的一种税收制度，主要是为了与其他税种相互补充、协调负担、公平税负的作用，因而由此造成的重复征税只发生在某一国范围之内，而不致扩展到国际范围引起国际重复征税。2）法律性重复征税n法律性重复征税是指当两个或两个以上拥有税收管辖权的征税主体采取不同的征税权力同时对同一纳税人的同一课税对象征同一种税造成的重复征税。 n法律性重复征税即可发生在国内，又可发生在国外。因此，其又可以分为法律性国际重复和法律性国内重复征税。 例如：n首先，如果不同的征税主体是属于同一个国家的不同地方征税当局或中央与地方征税当局，那么由此发生的重复征税，将仅局限于一国范围之内，属法律性国内重复征税。 n其次，当两个不同的

29、国家，采取不同的税收管辖权，其中A国采取居民管辖权，B国采取地域管辖权，那么对在B国居住的A国居民而言，须承担向二国纳税的义务。属法律性国际重复征税。3）经济性重复征税n经济性重复征税是指同一征税主体或不同征税主体对不同纳税人的同一征税对象或称同一税源征税造成的重复征税。 n法律性重复征税即可发生在国内，又可发生在国外。因此，其也可以分为法律性国际重复和法律性国内重复征税。 n n 案例1n如一对夫妇离婚，根据离婚时的法庭判决，居住在甲国的丈夫应向住在乙国的前妻支付一笔赡养费。依据甲国的税法规定，不允许丈夫在他的应税所得中扣除这笔赡养费；而根据乙国的税法规定，已离婚妇女收取的赡养费应作为所得汇

30、总纳税，由此形成了对不同纳税主体属于同一税源的课税对象重复征税的现象。案例2n乙国子公司向甲国的母公司支付股息，根据乙国税法规定，子公司要就其全部利润包括支付给母公司的股息向乙国纳税；而根据甲国税法规定，母公司获得的股息也要在甲国纳税。即子公司要用所得税后的利润向母公司支付股息，而母公司要就这笔股息收入缴纳公司所得税。分析：在法律上，母公司和子公司是两个互为独立的纳税主体，股息和利润也是不同的课税客体，但是从经济渊源上看，股东分得股息来自股份公司的利润，它们属于同一税源，由此就形成了对不同纳税主体的属于同一税源的课税对象的重复征税。2、按其发生的不同范围分：n1）国内重复征税：凡不同课税主体属

31、于同一个国家的中央征税当局与地方征税当局，或者是属于同一个国家的不同地方当局，由此而发生的重复征税，称为国内重复征税。 n2）国际重复征税： n （三）国际重复征税的含义及分类1、国际重复征税的含义：国际重复征税是指两个或两个以上的国家，在同一时期内，对同一跨国纳税人（自然人或法人）的同一课税对象，或者对不同跨国纳税人的属于同一税源的不同课税对象进行的重复征税。2、国际重复征税的分类n n1）狭义的国际重复征税 n n2）广义的国际重复征税1）狭义的国际重复征税及特征n即法律性国际重复征税，它是指两个或两个以上的国家在同一时期对同一跨国纳税人的同一征税对象征收同一种税造成的国际重复征税。特征：

32、n征税主体的不同一性 n纳税主体的同一性 n课税客体的同一性 n税种的同一性或类似性 n征税期间的同一性2）广义的国际重复征税n广义的国际重复征税包括法律性的和经济性的国际重复征税。 n经济性重复征税是指两个或两个以上的国家对不同跨国纳税人的同一课税对象或称同一税源进行的重复征税。 n 二、国际重复征税问题产生的原因税收管辖权冲突的原因及主要形式：1、不同的税收管辖权相互叠加 2、相同的税收管辖权相互叠加 1、不同的税收管辖权相互叠加n居民管辖权与地域管辖权的重叠。 n公民管辖权与地域管辖权的重叠。 n公民管辖权与居民管辖权的重叠。 n因为世界上大多数国家都同时实行居民管辖权与地域管辖权，因此

33、这两种税收管辖权的重叠最为普遍。 n如，一甲国居民在乙国从事经济活动并在当地有一笔所得，甲国依据居民管辖权有权征税，乙国依据地域管辖权有权征税。2、相同的税收管辖权相互叠加n居民管辖权的冲突：有关国家判定居民身份标准的相互冲突，即同一纳税人因标准不同被两个国家同时判定为本国居民。 n公民管辖权的冲突：如果一个纳税人具有双重国籍，而这两个国家又同时行使公民管辖权，则两国的公民管辖权也会发生交叉重叠。 n地域管辖权的冲突：有关国家判定所得来源地标准的相互冲突，即同一笔所得因标准不同被两个国家同时判定为来自本国。案例1n一自然人同时被两国判定为本国居民所造成的居民管辖权的冲突。 n某人在甲国拥有永久

34、性住所，但因公被派到乙国工作了一年。 n甲国标准？ n乙国标准？案例2n一法人同时被两国判定为本国居民所造成的居民管辖权的冲突。主要有两种情况。 n一是甲国实行法律标准，乙国实行管理机构或总机构标准，如果一个公司在甲国注册成立而其总机构或管理机构设在乙国。 n二是甲、乙两国都采用管理机构所在地标准，而一家公司的管理机构有的设在甲国，有的设在乙国，比如董事会在甲国举行，而总经理在乙国办公。 n 案例3n甲、乙两国同时认定同一笔经营所得来源于本国所造成的地域管辖权的冲突。 n甲国一家公司在乙国有常设机构，乙国标准为常设机构标准，甲国为交易地点标准。如甲国该公司通过其在乙国的常设机构向乙国的公司销售

35、货物，但销售合同是是由甲国公司与乙国公司直接在甲国境内签订。案例4n同一笔劳务所得来源于本国所造成的地域管辖权的冲突。 n甲国采用劳务提供地标准，乙国采用劳务所得支付地标准。如果一乙国居民到甲国为一家公司提供劳务，但其劳务所得由甲国公司设在乙国的分支机构向其支付。中华人民共和国企业所得税法（2007年3月16日通过）第一条 在中华人民共和国境内，企业和其他取得收入的组织（以下统称企业）为企业所得税的纳税人，依照本法的规定缴纳企业所得税。 n个人独资企业、合伙企业不适用本法。第二条 企业分为居民企业和非居民企业。 n本法所称居民企业，是指依法在中国境内成立，或者依照外国(地区)法律成立但实际管理

36、机构在中国境内的企业。 n本法所称非居民企业，是指依照外国（地区）法律成立且实际管理机构不在中国境内，但在中国境内设立机构、场所的，或者在中国境内未设立机构、场所，但有来源于中国境内所得的企业。 第三条 居民企业应当就其来源于中国境内、境外的所得缴纳企业所得税。 n非居民企业在中国境内设立机构、场所的，应当就其所设机构、场所取得的来源于中国境内的所得，以及发生在中国境外但与其所设机构、场所有实际联系的所得，缴纳企业所得税。 n非居民企业在中国境内未设立机构、场所的，或者虽设立机构、场所但取得的所得与其所设机构、场所没有实际联系的，应当就其来源于中国境内的所得缴纳企业所得税。 第四条 企业所得税

37、的税率为25%。非居民企业取得本法第三条第三款规定的所得，适用税率为20%。 n 三、国际重复征税的经济影响n1、从法律角度看，违背税收公平负担原则。 n2、从经济角度看，不利于一国经济的国际化发展和世界经济的一体化发展及资源在世界范围内的优化配置。 n3、从财政角度看，严重的国际重复征税势必会造成严重的国际避税和国际偷漏税，并加重各国的管理成本。第二节 法律性国际重复征税及其减除 一、法律性国际重复征税的减除的概念法律性国际重复征税是因为相同的税收管辖权和不同的税收管辖权相互冲突造成的，因此，要从根本上解决必须从管辖权入手。居住国（国籍国）政府在承认非居住国（非国籍国）政府地域税收管辖权优先

38、或独占的前提下，对本国居民（公民）纳税人在来源国缴纳的税款，在向本国缴纳税款中作全部或部分减除，以减轻或消除对同一所得或财产价值的国际重复征税。 税收管辖权的选择与协调： n要理顺国际税收中的各种关系，最终的出路在于协调各国的税收管辖权，理想的模式是在世界范围内统一实施相同的税收管辖权。但实际上不可能做到这一点， n其原因是：一方面由于在政治上没有超越国家的权力机构；另一方面经济上各国的经济发展水平相差很大，发达国家倾向于实行居民管辖权，发展中国家倾向于实行来源地管辖权。所以，要使税收管辖权完全统一起来，是办不到的。只有通过相互协调，才能逐步缩小其差别。1、因来源地确认标准不同n因来源地确认标

39、准不同而引起的在实践中比较少见，有关国家可通过双边协定或相互协商来解决。2、因居民身份标准n因居民身份标准： n1、自然人：按联合国范本和经合组织范本确定的原则解决。 n2、法人：实际管理机构标准。 n 3、因居民、地域管辖权重叠和冲突n地域管辖权优先但并不是独占。二、法律性国际重复征税的减除的方式和范围1、避免国际间双重课税方式： n一是可以采取单边免除方法，即一国政府单方面采取措施，免除本国纳税人的双重负担，而不需要取得对方国家的同意。主要方法有免税法、扣除法和抵免法。 n二是可以采取双边免除方式，即两个国家之间通过签订双边税收协定不协调双方各自的跨国纳税人的税收负担，免除国际双重征税。2

40、、法律性国际重复征税的减除的限制范围：n法律性国际重复征税的减除实际上是在一定程度上放弃本国的居民（公民）税收管辖权，将会直接减少本国的税收收入。因此，各国都会对其实施范围作出限制。 nA 纳税主体是在本国负有纳税义务的居民（公民） nB 必须是向有关国家政府缴纳的税，而不是费 nC 税种是所得税或一般财产税及其相关的税种 nD必须是实际已经缴纳的境外所得或境外财产作业1：n案例：假设有甲、乙两个国家，甲国行使居民管辖权，乙国行使地域管辖权，其所得税税率为30%。如果： n1、甲国某居民到乙国从事经济活动，取得10万所得。或 n2、该居民不去乙国而只在甲国境内从事经济活动，取得同样10万元所得

41、。 n问：该居民在以上两种情况下的应纳税额。并从经济、法律和财政角度分析国际重复征税对经济的消极影响。（一）免税制（豁免法）n免税制亦称“豁免制”，全称应为“外国税收豁免制”，指规定对本国居民来源于本国境外的所得或财产免予征税，而仅对来源于国内的所得征税。特点： n1、与实行单一地域管辖权的比较； n2、可以有效的消除国际重复征税； n3、完全免税制和累进免税制； n4、可分为无条件免税制和有条件免税制； n5、其中有条件免税制即单边的国内免税，一般都有严格的限定条件。1、与实行单一地域管辖权的比较；n与实行单一地域管辖权相比较，实质不同，但是效果相同。 n评价：可以有效地消除国际重复征税，因

42、此，经合组织范本和联合国范本都将免税法列为避免国际重复征税的方法。2、分类n n1）无条件免税制。 n n2）有条件免税制。1）无条件免税制n无条件免税制，是指不设定任何条件，对本国居民来源于本国境外的所得或财产免予征税。采用此种免税制的，主要是一些“避税地”国家或地区。2）有条件免税制n有条件免税制，是指对本国居民来源于本国境外的所得或财产免予征税设定一定条件；只有那些符合设定条件的境外所得或财产，才免予征税。所设定的免税条件可以是程序上的，如规定纳税人必须将境外所得的全部或一部分汇入本国；也可以是实体上的，如规定仅对持有外国公司股权一定比例以上者的境外股息所得，才免予征税。 3、限定条件n

43、首先，给予免税的国外所得必须来自于课征与本国相似的所得税的国家，而对来自不征所得税或税率很低的国际避税地的所得不给予免税。 n其次，享受免税的国外所得一般应为本国纳税人在国外从事直接投资的所得，即只有当本国纳税人在国外企业的股份达到一定比例以上，从而直接参与该企业的经营管理时，其从国外企业分得的股息、红利才可以享受免税。即所谓“参与免税”。如奥地利、丹麦为25%，法国、芬兰为10%荷兰为5%。而从国外取得的利息、特许权使用费及达不到“参与免税”要求的股息不能享受免税。4、方法n n1）完全免税制 n n2）累进免税制1）完全免税制n完全免税制，是指通过从本国居民全部应纳税所得中，减去其来源于境

44、外所得的免税部分，并以二者之差作为税基来依法定税率征税。2）累进免税制n累进免税制，是指虽然对本国居民的境外所得免予征税，但却将税基分作两种形式：一是作为应纳税所得额本身的税基，它等于本国居民的全部应纳税所得与该居民来源于境外所得中的免税部分之差；二是作为确定累进税率依据的税基，它等于本国居民的全部应纳税所得，即该居民的境内外应纳税所得之和。5、完全免税制和累进免税制的评价n由于免税法的运用，会减少居住国应征的一部分收入，所以国际上采用此法的国家不多，主要有两类：一类是指行使收入来源地管辖权的国家和地区，如巴哈马、百慕大、委内瑞拉、多米尼加、海地、巴拿马、哥斯达黎加等，其中大部分国家和地区是国

45、际上通称的“避税港”。另一类是虽然行使两种税收管辖权，但对来源于国外的所得，实行有限定条件的免税。如法国，规定纳税人来源于国外的所得可以免税，但纳税人必须将其缴纳非居住国税款以后的全部所得汇回法国，并在股东之间作为股息分配。案例n假定甲国一居民公司在某纳税年度取得总所得100万元，其中来自于甲国（居住国）的所得70万元，来自于乙国（非居住国）的所得30万元。如甲国实行超额累进税率，其中，60万以下的适用税率30%，应纳税所得额61万元80万元的适用35%的税率，81万元100万元的适用税率为40%；来源国乙国公司所得税税率为30%的比例税率。现计算该公司应向甲国缴纳多少税款。 计算n第一、如果

46、没有单边免税，双方也没有签订有免税条款的避免国际重复征税的协定。那么： n应纳税总额=（60 X 30%+ 20X 35%+ 20 X 40%）+30 X 30%=42万元 n第二，如果甲国实行免税法。 n1、全部免税法：甲国应纳税额=60X30% +10X 35% =21.5万元 n2、累进免税法：甲国应纳税额=70X40%=28万元 n由于居住国实行全部免税法不仅不对本国居民的国外所得免税，而且还要减弱对本国居民纳税人征税的累进性，所以，为公平税负，实行免税法的国家一般都采取累进免税法。优缺点：n优点： n1、能够免除国际重复征税。 n2、计算简便。 n3、有利于鼓励本国剩余资本向国外投资

47、。 n缺点： n1、没有体现对跨国所得的分享原则。 n2、居住国利益受到损失。（二）扣除法1、含义：扣除制是指居住国在对本国居民纳税人计征所得税时，允许纳税人将其在国外已纳税款作为费用，在其应税所得中扣除的制度。 n特点： n1、只能减轻而不能全部免除所得的国际重复征税。 n2、经合、联合国范本都不主张。但有一些国家，如美国、荷兰采用。 n 案例n假定甲国一居民公司在某纳税年度取得总所得100万元，其中来自于甲国（居住国）的所得70万元，来自于乙国（非居住国）的所得30万元。甲国公司的税率为40%，乙国公司所得税税率为30%。 n 计算：n1、公司税前总所得：100万元 n2、公司缴纳的乙国税

48、款（30 X 30%）=9万元 n3、公司在甲国的应税所得（100-9）=91万元 n4、公司在甲国的应纳税款（91 X 40%）=36.4万元（三）抵免制抵免制的全称应为“外国税收抵免制”，指规定本国居民须以其在本国境内外的全部应纳税所得为税基，并依法定税率计额，然后再减去其已在境外的所纳税额，并以二者之差作为其应纳税额。 n特点： n1、可以有效地免除国际重复征税； n2、既承认来源国的优先征税地位，又不要求居住国完全放弃对本国居民国外所得的征税权有利于维护各国的税收权益，因而受到世界各国的普遍采用。1、 抵免制的不同情况n（l）抵免等额：在居民的居住国所得税率与居民已为其国外所得缴纳所得

49、税的外国的所得税率等同的条件下，居民在其居住国的所得税抵免额一居民在国外已缴纳的所得税额； n（2）抵免余额（低免不足额）：在居民的居住国所得税率高于居民已为其国外所得缴纳所得税的外国的所得税率的条件下，居民在其居住国的所得税抵免额居民在国外已缴纳的所得税额； n（3）抵免超额（超限额低免）：在居民的居住国所得税率低于居民已为其国外所得缴纳所得税的外国的所得税率的条件下，居民在其居住国的所得税抵免额居民在国外已缴纳的所得税额。 全额抵免和限额抵免 n抵免制可分为：全额抵免和限额抵免。 n所谓“全额抵免”，是指规定允许本国居民在国外已缴纳的所得税全部款额，均从该居民在其居住国的应纳所得税额中抵免

50、的制度。n所谓“限额抵免”，是指规定仅允许本国居民在国外已缴纳的所得税，在该居民的国外所得依其居住国法定所得税率计算的应纳所得税额内抵免的制度。 案例n假定甲国一居民公司在某纳税年度取得总所得100万元，其中来自于甲国（居住国）的所得70万元，来自于乙国（非居住国或来源国）的所得30万元。计算以下三种情况下其在甲国的应纳税额。 n1、甲、乙国公司的所得税税率均为30%。 n2、甲国的税率为30%，乙国税率为20%。 n3、甲国的税率为30%，乙国税率为40%。 计算：n（一）如果实行“全额抵免” 制： n1、100X30%-30X30%=21万元 n2、（100X30%-30 X20%）=24

51、万元 n3、100X30%-30X40%=18万元 n（二）如果实行“限额抵免” 制： n“抵免限额”= 30X30%=9万元 n 100X30%-30X40%+ 30X（40%-30%） =21万元 n超限低免额= 30X40% - 30X30%=3万元 n 对超限低免额的处理n各国有不同的规定： n1、美国、加拿大和日本等国规定，纳税人当年的超限低免额可以向以后年度结转，即纳税人可以用当年的超限低免额增加以后某年度的实际低免额。 n2、超限低免额向后低免的期限各国规定不同，加拿大为7年，美国为5年，日本为3年，我国为5年。 n3、超限低免额还可以向前结转。 n4、有一些国家，如英国、德国不

52、允许。 n5、有些国家规定，可以作为费用从当年本国的应税所得中扣除。 案例n假定甲国一居民公司在1995和1996纳税年度取得总所得100万元，其中来自于甲国（居住国）的所得70万元，来自于乙国（非居住国或来源国）的所得30万元。再假如在1995和1996纳税年度分别实行以下两种不同税率。计算其在1995和1996纳税年度实行超限额低免结转及不实行超限额低免结转情况下其在甲国的应纳税额。 n1、 1995纳税年度甲国的税率为30%，乙国税率为40% 。 n2、 1996纳税年度甲国的税率为30%，乙国税率为20%。计算：n1、1995纳税年度，如果实行“限额抵免” 制： n“抵免限额”= 30

53、X30%=9万元 n应纳税额=100X30%-30X40%+30X（40%-30%） =21万元 n超限低免额= 30X40%-30X30%=3万元 n2、1996纳税年度，如果实行“限额抵免” 制，而且不实行超限额低免结转： n应纳税额=100X30%-30X20%=24万元 n3、 1996纳税年度，实行超限额低免结转： n应纳税额=（100X30%-30X20%）-（ 30X40%-30X30%） =21万元抵免制不同情况的评价n（l）抵免等额：纳税人可以用来源国税款完全抵免掉这笔外国所得应缴纳的本国税款。 n（2）抵免余额：则纳税人在用来源国税款冲抵免本国税款以后，还要按居住国税率与来

54、源国税率的差额向居住国补交税款。 n（3）抵免超额：使该居民国内所得中本应得到的税收受到影响。 2、分国和综合限额抵免（1）分国限额抵免法：指居住国政府对其居民来自每一个非居住国取得所得，分别计算出各自的低免限额。 分国抵免限额=境内、境外总所得按居住国税法计算的应纳税总额X来源于某外国的所得额÷ 境内、境外所得总额（2）综合限额抵免法：n 指居住国政府对其居民来自不同国家的所得汇总相加，按居住国税率计算出一个统一的低免限额。 综合抵免限额=境内、境外总所得按居住国税法计算的应纳税总额X来源于境外的所得总额÷境内、境外所得总额 n 案例n例如：在甲国A公司和其设在乙国和丙国

55、的分公司都有盈利的情况下： n1、分别用上述两种方法计算低免限额，以及总公司向甲国应纳税额。案例(盈利)40万元40%100万元分公司 C丙国60万元60%100万元分公司 B乙国50%1000万元总公司 A甲国以纳外 国税率所在国 税率应税 所得企业国家（图）计算n总公司的全部应纳税所得 n n1000+100+100=1200万元 n nA公司低免前应纳居住国总税额 n n1200 X50%=600万元法1、按综合限额法计算低免限额：n综合低免限额=1200X 50%X （100+100） ÷1200 =100万元 nB公司与C公司已纳外国税额=60+40=100万元 n实际低免

56、额=100万元 nA公司低免后应纳居住国税额=600-100=500万元 n分析：A公司的外国分公司B、C的已纳外国税额全部可用于低免本国应纳税款。法2、按分国限额法计算低免限额：n乙国低免限额=12000X50%X（100 ÷12000 ）=50万元 n丙国低免限额=12000X50%X（100 ÷12000 ）=50万元 n允许乙国低免限额=100X50%=50万元 n允许丙国低免限额=100X40%=40万元 nB公司与C公司已纳外国税额=60+40=100万元 n实际低免额= 50+ 40=90万元 nA公司低免后应纳居住国税额=600-90=510万元 n分析；在

57、总公司国外分公司均有盈利的情况下，实行综合低免法比实行分国低免法对纳税人有利。案例（有盈利、有亏损）40万元40%-50万元分公司 C丙国60万元60%100万元分公司 B乙国50%1000万元总公司 A甲国以纳外 国税率所在国 税率应税 所得企业国家（图）计算n n甲国A公司所得来源的应税所得 n1000+100-50=1050万元 n nA公司低免前应纳居住国总税额 n1050 X50%=525万元法1、按综合限额法计算低免限额：n综合低免限额 n525X （100-50）÷1050 =25万元 nB公司与C公司已纳外国税额=100X60%=60万 n实际低免额=25万元 nA公司低免后应纳居住国税额=525-25=500万元 n分析：A公司的外国分公司B、C的已纳外国税额不能全部用于低免本国应纳税款。法2、按分国限额法计算低免限额：n乙国低免限额=525X（100 ÷1050 ）=50万元 nC公司在丙国不存在低免限额 n允许乙国低免限额=100X50%=50万元 n允许丙国低免限额=0万元 nB公司与C公司已纳外国税额=60万元 n实际低免额= 50万元 nA公司低免后应