存货是企业流动资产的重要内容本章主要介绍存货的概念

1、第四章 存货存货是企业流动资产的重要内容。本章主要介绍存货的概念、分类、计价和核算。学习本章，应掌握各种存货的价格构成、各种计价方法及存货收发的核算，掌握原材料等存货的有关账务处理。第一节 存货概述一、存货的确认及种类（一）存货的概念存货，是指企业在日常生产经营过程中持有的以备出售的产成品或商品，处在生产过程中的在产品、在生产过程或提供劳务过程中耗用的材料、物料等。（二）存货的确认条件存货在同时满足以下两个条件时，才能加以确认:一是与该存货有关的经济利益很可能流入企业;二是该存货的成本能够可靠地计量。某个项目要确认为存货，首先要符合存货的定义，在此前提下，应当符合上述存货确认的两个条件。关于存

2、货的确认需要说明以下几点:第一，关于代销商品。代销商品（也称为托销商品）是指一方委托另一方代其销售商品。从商品所有权的转移来分析，代销商品在售出以前，所有权属于委托方，受托方只是代对方销售商品。因此，代销商品应作为委托方的存货处理。但为了使受托方加强对代销商品的核算和管理，企业会计制度也要求受托方将其受托代销商品纳入账内核算。第二，关于在途商品。对于销售方按销售合同、协议的规定已确认销售（如已收到货款），但尚未发运给购货方的商品，应作为购货方的存货而不应再作为销货方的存货;对于购货方已收到商品但尚未收到销货方结算发票等的商品，购货方应作为其存货处理;对于购货方已经确认为购进（如已付款等）但尚未

3、到达入库的在途商品，购货方应将其作为存货处理。第三，关于购货约定。对于约定未来购入的商品，由于企业并没有实际的购货行为发生，因此，不作为企业的存货，也不确认有关的负债和费用。 （三）存货的分类1.原材料。指企业在生产过程中经加工改变其形态或性质并构成产品主要实体的各种原料及主要材料、辅助材料、外购半成品（外购件）、修理用备件（备品备件）、包装材料、燃料等。2.在产品。指企业正在制造但尚未完工的生产物，包括正在各生产工序加工的产品，和已加工完毕但尚未检验或已检验但尚未办理入库手续的产品。3.半成品。指经过一定生产过程并已检验合格交付半成品仓库保管，但还未制造完工成为产成品，仍需进一步加工的中间产

4、品。但不包括从一个生产车间转给另一个生产车间继续加工的自制半成品以及不能单独计算成本的自制半成品。4.产成品。指工业企业已经完成全部生产过程并验收入库，可以按照合同规定的条件送交订货单位，或者可以作为商品对外销售的产品。企业接受外来原材料加工制造的代制品和为外单位加工修理的代修品，制造和修理完成验收入库后，应视同企业的产成品。5.商品。指商品流通企业的商品，包括外购或委托加工完成验收入库用于销售的各种商品。6.包装物。指为了包装本企业商品而储备的各种包装容器，如桶、箱、瓶、坛、袋等。其主要作用是盛装、装潢产品或商品。但是，下列包装物在会计上不作为包装物存货进行核算: （1）各种包装用的材料，如

5、纸、绳、铁丝、铁皮等，应作为原材料进行核算。（2）企业在生产经营过程中用于储存和保管产品或商品、材料、半成品、零部件等，而不随同产品或商品出售、出租或出借的包装物，如企业在经营过程中周转使用的包装容器，应按其价值大小和使用年限长短，分别归入固定资产或低值易耗品进行核算。7.低值易耗品。指不能作为固定资产的各种用具物品，如工具、管理用具、玻璃器皿、劳动保持用品，以及在经营过程中周转使用的容器等。其特点是单位价值较低，使用期限相对于固定资产较短，在使用过程中基本保持其原有实物形态不变。8.委托代销商品。指企业委托其他单位代销的商品。请思考甲企业向乙企业购入一批原材料，存放在乙企业的仓库内，你能确定

6、该存货的归属吗?你能列出存货的具体内容吗? 二、存货的计量 存货应当按照成本进行初始计量。存货成本包括采购成本、加工成本和其他成本。（一）自制存货的计量存货的采购成本一般包括购买价款、相关税费、运输费、装卸费、保险费以及其他可归属于存货采购成本的费用。存货的加工成本，包括直接人工以及按照一定方法分配的制造费用。存货的其他成本，是指除采购成本、加工成本以外的，使存货达到目前场所和状态所发生的其他支出，如为特定客户设计产品所发生的设计费用等。请思考1.甲企业购买的存货3 000千克已到达企业。经验货，少10千克。其中，5千克属于正常情况下存货发生短缺，应该怎样处理？3千克属于购货单位少发料，应该怎

7、样处理？2千克属于运输单位责任，应该怎样处理?2.有关税金项目中，增值税是否构成存货成本?（二）委托加工存货的计量以实际耗用的原材料或者半成品以及加工费、运输费、装卸费和保险费等费用，以及按规定应计入成本的税金，作为实际成本。 （三）通过债务重组和非货币性交易等方式取得的存货，其实际成本的确定参见新编财务会计。（四）接受投资存货的计量投资者投入的存货，应当按照投资合同或协议约定的价值确定，但合同或协议约定价值不公允的除外。（五）接受捐赠存货的计量接受捐赠的存货，按以下规定确定其实际成本:1.捐赠方提供了有关凭据（如发票、报关单、有关协议）的，按凭据上标明的金额加上应支付的相关税费，作为实际成本

8、。 2.捐赠方没有提供有关凭据的，按如下顺序确定其实际成本:（1）同类或类似存货存在活跃市场的，按同类或类似存货的市场价格估计的金额，加上应支付的相关税费，作为实际成本;（2）同类或类似存货不存在活跃市场的，按该接受捐赠的存货的预计未来现金流量现值，作为实际成本。 （六）盘盈存货的计量按照同类或类似存货的市场价格，作为实际成本。（七）企业提供劳务的计量企业提供劳务的，所发生的从事劳务提供人员的直接人工和其他直接费用以及可归属的间接费用，计入存货成本。第二节 实际成本法下取得存货的核算存货日常核算，可以按实际成本核算，也可以按计划成本核算。存货按实际成本核算，不论是总分类核算，还是明细分类核算，

9、都按实际成本计价。实际成本法一般适用于规模较小、存货品种简单、采购业务不多的企业。一、原材料的核算在实际成本法下，取得原材料通过“原材料”和“在途物资”科目核算。“原材料”账户属资产类账户，用来核算企业库存的各种原材料的实际成本。该账户借方登记收入原材料的实际成本；贷方登记发出原材料的实际成本；期末余额在借方，表示库存原材料的实际成本。“在途物资”账户，用来核算企业已经付款或已开出、承兑商业汇票但尚未到达或尚未验收入库的各种物资的实际成本。借方登记已支付或已开出、承兑商业汇票的各种物资的实际成本；贷方登记已验收入库物资的实际成本；期末余额在借方，表示已经付款或已开出、承兑商业汇票但尚未到达或尚

10、未验收入库的在途物资的实际成本。（一）外购原材料由于结算方式和采购地点的不同，材料入库和货款的支付在时间上往往不一致，因而其账务处理也有所不同。1.结算凭证到达并同时将材料验收入库企业在支付货款或开出、承兑商业汇票，材料验收入库后，应根据发票账单等结算凭证确定的材料成本，借记“原材料”科目，根据取得的增值税专用发票上注明的（不计入材料采购成本的）税额，借记“应交税费应交增值税（进项税额）”（一般纳税人，下同）科目，按照实际支付的款项，贷记“银行存款”、“其他货币资金”等账户，或根据已承兑的商业汇票贷记“应付票据”账户。 【例4.1】某企业经有关部门核定为一般纳税人，某日该企业从本地购进A材料一

11、批，取得的增值税专用发票上注明的原材料货款计100 000元，增值税额为17 000元，发票等结算凭证已经收到，材料已验收入库，货款已通过银行转账支付。借：原材料 100 000应交税费应交增值税（进项税额） 17 000贷：银行存款 117 0002.结算凭证先到，材料后到发生此类业务时，应根据有关结算凭证、增值税专用发票中记载的已付款的材料的价款及增值税额，借记“在途物资”、“应交税费应交增值税（进项税额）”账户，根据实际付款金额贷记“银行存款”或“其他货币资金”账户，或根据已承兑的商业汇票贷记“应付票据”账户等；如未付款，则贷记“应付账款”账户。待材料验收入库后，再借记“原材料”账户，贷

12、记“在途物资”账户。 【例4.2】收到银行转来的托收承付结算凭证承付（支款）通知以及发票，向大华工厂购进甲材料一批，买价200 000元，增值税款34 000元，经审核无误，到期承付。根据有关原始凭证，编制如下会计分录：借：在途物资大华工厂 200 000应交税费应交增值税（进项税额） 34 000贷：银行存款 234 000【例4.3】收到仓库送来的收料单，大华工厂甲材料运到并验收入库。根据收料单编制如下会计分录：借：原材料 200 000贷：在途物资 200 0003.材料先到，结算凭证后到对于材料已到达并已验收入库，但发票账单等结算凭证未到，货款尚未支付的采购业务，因企业未收到有关结算凭

13、证，无法准确计算入库材料实际成本及销售方代垫的采购费用，应于月末，按材料的暂估价值，借记“原材料”账户，贷记“应付账款暂估应付账款”账户。下月初用红字作同样的记账凭证予以冲回，待结算凭证到达后，借记“原材料”、“应交税费应交增值税（进项税额）”账户，贷记“银行存款”、“其他货币资金”或“应付票据”等账户。 【例4.4】某公司5月25日从外地购进乙材料，6月26日结算凭证到达，价款10 000元，增值税额1 700元，货款以银行存款支付。5月31日结算凭证未到，按材料价款11 000元估价入账借：原材料 11 000贷：应付账款 11 0006月1日将估价入账的材料以红字冲回借：原材料 11 0

14、00贷：应付账款 11 0006月26日结算凭证到达，并支付货款借：原材料 10 000应交税费应交增值税（进项税额） 1 700 贷：银行存款 11 7004.购料途中发生短缺和毁损如果是运输途中的合理损耗，应当计入材料采购成本。如果是供货单位责任事故造成的短缺，应视款项是否已经支付而作出相应的账务处理：如果尚未支付货款，应按短缺的数量和发票金额填写拒付理由书，向银行办理拒付手续；如果货款已经支付，并已记入“在途物资”账户的情况下，在材料运达企业验收入库，发生短缺或毁损时，应根据有关的索赔凭证，借记“应付账款”、 “应交税费应交增值税（进项税额）”（红字）账户，贷记“在途物资”账户。如果是运

15、输部门的责任事故造成的短缺或毁损，应根据有关的索赔凭证，借记“其他应收款”、 “应交税费应交增值税（进项税额）”（红字）账户，贷记“在途物资”账户。如果是运输途中发生的非常损失和尚待查明原因的途中损耗，查明原因前，借记“待处理财产损益待处理流动资产损益”账户，贷记“原材料”、“应交税费应交增值税（进项税额转出）”账户，待查明原因经批准后再进行账务处理。查明原因经批准后，如果是因供应单位、运输部门、保险公司和其他过失人负责赔偿的损失，借记“应付账款”、“其他应收款”等账户，贷记“待处理财产损益待处理流动资产损益”账户；如果是因自然灾害等非正常原因造成的损失，应将扣除残料价值和过失人、保险公司赔偿

16、后的净损失，借记“营业外支出非常损失”账户，贷记“待处理财产损益待处理流动资产损益”账户；如果是其他无法收回的损失，经批准后，借记“管理费用”账户，贷记“待处理财产损益待处理流动资产损益”账户。 （二）自制原材料自制并已验收入库的原材料，以实际成本借记“原材料”科目，贷记“生产成本”科目。 【例4.5】甲企业生产车间本月加工完成A材料1 200千克，已全部验收入库，实际成本为16 000元。账务处理如下:借:原材料A材料 16 000 贷：生产成本 16 000 （三）投资者投入原材料的核算投资者投入的原材料，按投资各方确认的价值，借记“原材料”账户，如果企业已被批准为一般纳税人，还应按增值税

17、专用发票上注明的增值税额，借记“应交税费应交增值税（进项税额）”账户，按确定的出资额，贷记“实收资本”（或“股本”）账户，按其差额，贷记“资本公积”账户。二、包装物和低值易耗品的核算。企业购入、自制、委托外单位加工完成验收入库的包装物和低值易耗品，通过“周转材料包装物”和“周转材料低值易耗品”科目核算，核算方法比照原材料的核算。第三节 实际成本法下发出存货的计价方法由于企业购进存货的单位成本往往各异，因此对发出存货的价值，就需要采用合理的计算方法来予以确定。根据财政部的规定，企业对存货的计价可以选择使用先进先出法、加权平均法、个别计价法等。存货计价方法一经确定，不得随意变更。一、先进先出法先进

18、先出法是指根据先入库先发出的原则，对于发出的存货，以先入库存货的单价进行计价，从而计算发出存货成本的方法。采用先进先出法计算发出存货成本的具体做法是:先按第一批入库存货的单价计算发出存货的成本，领发完毕后，再按第二批入库存货的单价计算，以此类推。若领发的存货属于前后两批入库的，单价又不同时，就需要分别用两个单价计算。其具体计算方法见教材53页表4-1和表4-2。在采用先进先出法的情况下，由于期末结存材料金额是根据近期入库存货成本计价的，其价值接近于市场价格，并能随时结转发出存货的实际成本。但每次发出存货要根据先入库的单价计算，工作量较大，一般适用于收发存货次数不多的情况。当物价上涨时，采用先进

19、先出法，会高估企业当期利润和库存存货价值；反之，会低估企业存货价值和当期利润。请思考在物价上涨的情况下，存货计价的先进先出法对企业利润有何影响?二、加权平均法加权平均法是指在期末计算存货的平均单位成本时，用期初存货数量和本期各批收入的数量作为权数来确定存货的平均单位成本，从而计算出期末存货和已销存货成本的一种计价方法。计算公式为：加权平均单位成本=（期初存货成本+本期收入存货成本）（ 期初存货数量+本期收入存货数量）本期销售或耗用存货成本=本期销售或耗用存货数量加权平均单位成本 期末结存存货成本=期末结存存货数量加权平均单位成本其具体计算方法见教材54页表4-3采用加权平均法，只需在期末计算一

20、次加权平均单价，比较简单。但平时从账上无法提供存货的收、发、存情况，不利于存货的管理。请思考加权平均法与先进先出法相比有哪些优缺点和实用性?三、个别计价法个别计价法又称为分批计价法，是指认定每一件或每一批的实际单价，计算发出该件或该批存货成本的方法。其计算公式为： 发出存货成本=发出存货数量该件（批）存货单价 个别计价法的具体计算方法见教材55页表4-4。 采用个别计价法，对每件或每批购进的存货应分别存放，并分别登记存货明细分类账。对每次领用的存货，应在存货领用单上注明购进的件别或批次，便于按照该件或该批存货的实际单价计算其耗用金额。个别计价法适用于房屋、船舶、飞机、汽车、珠宝、名画等数量和品

21、种较少、单位价值高的存货。请思考选择存货计价方法应考虑哪些因素?第四节 实际成本法下发出存货的核算一、原材料发出的核算根据“领料单”或“限额领料单”、“领料登记簿”或“发出材料汇总表”登记发出材料的记账凭证，进而登记原材料明细账。企业发出的原材料，根据不同的用途，借记“生产成本”、“制造费用”、“管理费用”等账户，贷记“原材料”账户。【例4.6】甲企业本月发出材料共计78 000元，其中用于制造产品61 000元，车间领用10 000元，管理部门领用7 000元。账务处理如下:借:生产成本 61 000制造费用 10 000管理费用 7 000 贷：原材料 78 000二、包装物发出的核算包装

22、物按其具体用途可分为:生产过程中用于包装产品并作为产品组成部分的包装物;随同商品出售而不单独计价的包装物;随同商品出售而单独计价的包装物;出租或出借给购买单位使用的包装物。需要注意的是，各种包装材料，如纸、绳、铁丝、铁皮等，应在“原材料”账户内核算;用于储存和保管产品、材料而不对外出售的包装物，应按其价值大小和使用年限长短，分别在“固定资产”或“周转材料低值易耗品”账户核算。包装物核算为了反映各种包装物的收、发、存情况，应设置“周转材料包装物”账户，并按包装物的种类设置明细账户。对于包装物数量不多的企业，也可将包装物直接并入“原材料”账户核算。包装物发出的核算，按其使用情况分别处理。（一）生产

23、领用包装物对于生产领用的用于包装本企业产品并构成产品组成部分的包装物，应根据领用包装物的实际成本，借记“生产成本”等账户，贷记“周转材料包装物”账户。（二）随同商品出售而单独计价的包装物随同商品出售而单独计价的包装物，实际上在销售商品的同时也在销售包装物，为了单独核算包装物的销售利润，应按出售包装物的收入记入“其他业务收入”账户，按其包装物的成本记入“其他业务成本”账户。【例4.7】甲企业本月销售包装物实际成本为40 000元，该包装物单独计价，出售收入为48 000元，增值税为8 160元。收到转账支票存入银行。账务处理如下:借:银行存款 56 160 贷：其他业务收入 48 000应交税费

24、应交增值税（销项税额） 8 160结转销售成本借:其他业务成本 40 000 贷：周转材料包装物 40 000（三）随同商品出售而不单独计价的包装物随同商品出售而不单独计价的包装物，其不计价收费的实质是为了推销或扩大其商品的销售，因此，包装物的成本作为包装费记入“销售费用”账户，即结转发出包装物的成本时，借记“销售费用”账户，贷记“周转材料包装物”账户。【例4.8】假设【例.7】中，领用的包装物不单独计价，则账务处理如下: 借:销售费用 40 000 贷：周转材料包装物 40 000（四）出租、出借包装物出租包装物是企业为了促进销售而向客户提供的一种有偿服务，其租金收入应记入“其他业务收入”账

25、户，出租包装物的实际成本应记入“其他业务成本”账户。出借包装物给购货单位免费使用，其实际成本应视为企业在销售过程中的耗费，记入“销售费用”账户。出租、出借的包装物，不能使用而报废时，其残料价值应冲减“其他业务支出”、“销售费用”账户。出租、出借包装物频繁且数量多、金额大的企业，出租、出借包装物的成本，也可以采用五五摊销法进行核算。在这种情况下，“周转材料包装物”账户应设置“库存未用包装物”、“库存已用包装物”、“出租包装物”、“出借包装物”、“包装物摊销”等明细账户。 【例4.9】 甲企业出租包装物一批，成本30 000元，收取押金40 000元，每月租金收入4 500元，经过一段时间后，对方

26、退还押金，同时包装物报废，残料价值2 500元。假设不考虑相关税费，账务处理如下:领用时结转成本借:其他业务成本出租包装物 30 000 贷： 周转材料包装物 30 000收到押金时借:银行存款 40 000 贷：其他应付款 40 000收到租金时借:银行存款 4 500 贷：其他业务收入 4 500退还押金时借:其他应付款 40 000 贷：银行存款 40 000包装物报废时借:原材料 2 500 贷：其他业务成本 2 500请思考假设【例4.9】是出借包装物，没有租金收入4 500元，试对出借包装物进行账务处理。 三、低值易耗品发出的核算低值易耗品按其用途可以分为以下几类:一般工具，是指生

27、产中常用的各种工具，如刀具、量具、夹具等；专用工具，是指专门用于制造某一特定产品，或在某一特定工序上使用的工具，如专用的刀具、夹具等；替换设备，是指容易磨损或为制造不同产品需要更换使用的各种设备，如轧钢用的钢棍等；管理用具，是指在经营管理中使用的各种办公用具、家具等；劳动保护用品，是指为了安全生产、劳动保护而发给职工的工作服、工作鞋和各种劳动保护用品。为了加强对低值易耗品的管理与核算，企业应设置“周转材料低值易耗品”科目。该科目核算企业库存的低值易耗品的实际成本或计划成本。低值易耗品可以被多次使用并且在使用过程中保持原有实物形态，因此它的价值在使用中逐渐转移，这一点与其他的存货有所区别。低值易

28、耗品的摊销有两种方法，即一次摊销法和五五摊销法。一次摊销法是指低值易耗品在领用时就将其全部价值计入相关成本费用;五五摊销法是指低值易耗品在领用时先摊销其价值的一半，在报废时再摊销其价值的另一半。一次摊销的低值易耗品，在领用时将其全部价值摊入有关的成本费用，借记有关科目，贷记“低值易耗品”科目。报废时，将报废低值易耗品的残料价值作为当月低值易耗品摊销额的减少，冲减有关成本费用，借记“原材料”等科目，贷记“制造费用”、“管理费用”等科目。对在用低值易耗品按使用车间、部门进行数量和金额明细核算的企业，可以采用五五摊销法核算。在这种情况下，应设置“周转材料低值易耗品在用”、“周转材料低值易耗品在库”、

29、“周转材料低值易耗品摊销”三个明细科目进行核算。“低值易耗品”科目的期末余额，为期末库存未用低值易耗品。 【例4.10】甲企业生产车间领用400件管理用具，每件100元，共计40 000元。使用一段时间后报废，残料作价500元入库。领用时，应编制分录如下:借: 周转材料低值易耗品在用 40 000 贷： 周转材料低值易耗品在库 40 000同时摊销50%:借:制造费用 20 000 贷： 周转材料低值易耗品摊销 20 000经使用批准报废，按报废低值易耗品的全部成本再摊销50%。编制分录如下:借:制造费用 20 000 贷： 周转材料低值易耗品摊销 20 000同时冲销已报废低值易耗品留存在其

30、明细账上的在用数和摊销数:借: 周转材料低值易耗品摊销 40 000 贷： 周转材料低值易耗品在用 40 000报废的管理用具残料作价500元，入废料仓库。编制分录如下:借:原材料 500 贷：制造费用 500对在用低值易耗品以及使用部门退回仓库的低值易耗品，应加强管理，并在备查簿上进行登记。请思考试运用【例4.10】的资料，用一次摊销法作出有关会计分录。第五节 存货的简化核算方法一、计划成本法 计划成本法是指企业存货的收入、发出和结存均按预先制定的计划成本计价，同时另设“材料成本差异”科目，登记实际成本与计划成本的差额。存货按计划成本核算，要求存货的总分类核算和明细分类核算均按计划成本计价。

31、计划成本法一般适用于存货品种繁多、收发频繁的企业。（一）计划成本法下取得存货的核算1.原材料取得的核算在计划成本法下，原材料的核算，是指企业原材料的收入、发出和结存均按事先制定的计划成本计价，将实际成本与计划成本的差额通过“材料成本差异”账户反映，期末时，将发出材料的计划成本调整为实际成本。原材料按计划成本核算时，应设置“原材料”、“材料采购”和“材料成本差异”等账户。“原材料”账户属资产类账户，在计划成本法下，该账户用来核算企业库存的各种原材料的计划成本。该账户借方登记验收入库原材料的计划成本；贷方登记发出原材料的计划成本；期末余额在借方，表示库存原材料的计划成本。“材料采购”账户是资产类账

32、户，该账户的借方登记外购材料的实际成本（包括买价和采购费用）和实际成本小于计划成本的节约差异；贷方登记已验收入库材料的计划成本和实际成本大于计划成本的超支差异。月末借方余额表示尚未验收入库的在途材料的实际成本。“材料成本差异”账户是资产类账户，是“原材料”账户的调整账户，用来核算原材料实际成本与计划成本的差异。借方登记验收入库材料的实际成本大于计划成本的超支差异以及发出材料应承担的节约差异；贷方登记验收入库材料的实际成本小于计划成本的节约差异及发出材料应分担的超支差异。期末余额若在借方，表示库存各种材料实际成本大于计划成本的超支差异；若在贷方，表示库存各种材料实际成本小于计划成本的节约差异。（

33、1）外购材料企业采购材料，发生采购材料的实际成本时，记入“物资采购”账户。材料验收入库时，按入库材料的计划成本，借记“原材料”账户，贷记“物资采购”账户，实际成本与计划成本的差额，转入“材料成本差异”账户。 【例4.11】甲企业向乙企业采购A材料40 000千克。3月4日，银行转来托收凭证，金额为97 600元，内附专用发票一张，开列A材料40 000千克，每千克2元，货款计80 000元;增值税额13 600元;运杂费凭证一张，金额4 000元。账务处理如下:借:材料采购A材料 84 000应交税费应交增值税（进项税额） 13 600 贷：银行存款 97 600 3月10日，仓库转来收料单，

34、40 000千克A材料已验收入库，其计划单价为2.2元/千克，予以转账。账务处理如下:借:原材料原料及主要材料 88 000 贷：材料采购A材料 88 000同时，结转采购A材料的成本差异。账务处理如下:借:材料采购A材料 4 000 贷：材料成本差异 4 000 （2）自制材料自制并已验收入库的原材料，按计划成本借记“原材料”账户，贷记“生产成本”账户。同时结转材料成本差异，实际成本大于计划成本的差异，借记“材料成本差异”账户，贷记“生产成本”账户;实际成本小于计划成本的差异，作相反的会计分录。【例4.12】甲企业第一生产车间本月加工完成A材料10 000千克，已全部验收入库，实际成本20

35、000元，计划单价为2.2元/千克。账务处理如下:借:原材料A材料 22 000 贷：生产成本 22 000同时结转材料成本差异，账务处理如下:借:生产成本 2 000 贷：材料成本差异 2 0002.包装物和低值易耗品取得的核算 在计划成本法下，企业购入、自制、委托外单位加工完成验收入库的包装物和低值易耗品，通过“周转材料包装物”、“周转材料低值易耗品”和“材料成本差异”科目核算，核算方法比照原材料的核算。（二）计划成本法下发出存货的核算1.原材料发出的核算企业发出原材料时，一律采用计划成本计价，根据不同的用途，借记“生产成本”、“制造费用”、“管理费用”等账户，贷记“原材料”账户。期末再将

36、发出原材料计划成本调整为实际成本。调整公式为：实际成本=计划成本材料成本差异在期末，根据“原材料”和“材料成本差异”科目的记录，计算出材料成本差异分配率和本期发出材料应负担的成本差异。有关计算公式为：材料成本差异分配率=（期初结存材料成本差异+本期收入材料成本差异）（期初结存材料计划成本+本期收入材料计划成本）100% 上述公式中，材料成本差异如果是节约差异，用负号表示。 发出材料应负担的材料成本差异=本期发出材料计划成本材料成本差异分配率【例4.13】 甲企业采用计划成本法核算，2006年6月份A材料收、发、存情况如下:（1）原材料期初余额为5 800元，“材料成本差异”账户期初贷方余额为2

37、12元，原材料计划单位成本为5.2元。（2）6月5日和6月19日购入材料的数量分别为1 500千克和2 000千克，实际购货成本分别为7 600元和10 332元。（3）本月发出材料1 600千克用于生产产品。根据以上资料，账务处理如下:借：生产成本 8 320 贷：原材料A材料 8 320 材料成本差异分配率=-212+（7 600-1 5005.2）+（10 332-2 0005.2）（5 800+1 5005.2+2 0005.2）=-48024 000=-2%本月耗用材料应负担的材料成本差异= （-2%）8 320=-166.40 借：生产成本 166.40 贷：材料成本差异 166.

38、40 2.包装物和低值易耗品发出的核算在计划成本法下，包装物和低值易耗品等存货的核算，通过“周转材料包装物”、“周转材料低值易耗品”、“材料成本差异”科目核算，核算方法比照原材料的核算。领用、出售以及出租、出借新包装物时，应分摊其成本差异。领用、出售以及摊销低值易耗品时，也应同时分摊其成本差异。二、毛利率法毛利率法是根据本期销售净额乘以上期实际（或本月计划）毛利率匡算本期销售毛利，并计算发出存货成本和期末存货成本的一种方法。计算公式为：毛利率=销售毛利销售净额100%销售净额=商品销售收入-销售折让和销售退回销售毛利=销售净额毛利率销售成本=销售净额-销售毛利期末存货成本=期初存货成本+本期收

39、入存货成本-本期销售成本【例4.14】某批发公司月初存货100 000元，本月购货200 000元，本月商品销售收入净额250 000元，上季度该类商品毛利率为20%。计算本月已销售存货和月末存货的成本。销售毛利=250 00020%=50 000（元）销售成本=250 000-50 000=200 000（元）期末存货成本=100 000+200 000-200 000=100 000（元）用毛利率法计算本期销售成本和期末存货成本适用于商业批发企业。采用这种方法，商品销售成本按商品大类销售额计算，计算手续简便，但计算结果往往不准确。采用毛利率法，每季末的最后一个月要根据月末结存数量，按照最后

40、进价法等计价方法，先计算月末存货成本，然后再计算该季度的商品销售成本，用计算出的该季度的商品销售成本减去前两个月已结转的商品销售成本，计算第三个月应结转的商品销售成本，以便对前两个月用毛利率计算的商品销售成本进行调整。第六节 其他存货一、其他存货概述 （一）库存商品库存商品是指库存的外购商品、自制商品产品、存放在门市部准备出售的商品、发出展览的商品以及寄存在外或存放在仓库的商品等。工业企业的库存商品主要指产成品。商品流通企业的库存商品主要指外购或委托加工完成验收入库用于销售的各种商品。 （二）委托加工物资 企业从外部购入的原材料等存货，有时在规格和质量上还不能直接满足生产上的需要，因此必须将这

41、部分存货委托给外单位加工，从而形成了委托加工物资。委托加工物资的实际成本包括实际耗用的原材料或半成品的实际价值，以及加工、运输、装卸和保险等费用。 二、其他存货的核算 （一）库存商品的核算企业应设置“库存商品”科目，核算各种库存商品的实际成本（或进价）或计划成本（或售价）。此外，工业企业接受外来原材料加工制造的代制品和为外单位加工修理的代修品，在制造和修理完成验收入库后，视同企业的产成品，在“库存商品”科目核算;可以降价出售的不合格品，也在“库存商品”科目核算，但应当与合格商品分开记账。生产完成验收入库的产成品:借：库存商品 贷：生产成本销售库存商品结转成本:借:主营业务成本 贷：库存商品如果

42、是分期收款销售的产成品，应在商品发出后:借:发出商品 贷：库存商品 （二）委托加工物资的核算企业应设置“委托加工物资”科目，核算企业委托外单位加工的各种物资的实际成本。委托外单位加工的物资，按实际成本，借记“委托加工物资”科目，贷记“原材料”、“库存商品”等科目，按计划成本（或售价）核算的企业，还应当同时结转成本差异。企业支付加工费用、应负担的运杂费等，借记“委托加工物资”科目、“应交税费应交增值税（进项税额）”等科目，贷记“银行存款”等科目。加工完成验收入库的物资和剩余的物资，按加工收回物资的实际成本和剩余物资的实际成本，借记“原材料”、“库存商品”等科目，贷记“委托加工物资”科目。 【例4

43、.15】 甲企业发出材料，计划成本3 000元，委托乙企业加工。委托加工物资发出时应负担的材料成本差异额为节约额40元;甲企业通过银行存款支付来往运杂费100元及委托加工单位加工费400元;加工返回验收入库，计划成本3 500元。月末结转委托加工物资的实际成本与计划成本的差异。甲企业根据业务作如下会计分录:根据本企业供应部门签发的“委托加工领料单”，按计划成本发出材料:借:委托加工物资 2 960 贷：原材料 3 000 材料成本差异 40以银行存款支付委托加工物资的来往运费:借:委托加工物资 100 贷：银行存款. 100根据有关结算凭证、单据，以银行存款支付甲企业的加工费用:借:委托加工物

44、资 400 贷：银行存款 400将完工的委托加工物资，根据“委托加工物资收料单”，按计划成本验收入库:借:原材料 3 500 贷：委托加工物资 3 460 材料成本差异 40委托加工物资的核算，还应按照加工合同设置明细账，进行明细分类核算。第七节 存货清查一、存货清查概述存货的品种、规格一般较多，在收发过程中，由于人为的原因很容易发生计量或计算上的差错。有的存货还会发生自然损耗;有的存货还可能丢失和被贪污、盗窃或毁损，出现账实不符的现象。因此必须建立和健全各种规章制度，对存货采取清查盘点的方法，目的在于如实反映企业存货的实有数额，保证存货核算的真实性，监督存货的安全完整。存货清查的内容一般包括

45、:核对存货的账存数和实存数;查明盘盈、盘亏存货的品种、规格和数量;查明变质、毁损、积压呆滞存货的品种、规格和数量。企业在年终编制会计报表以前，必须进行一次全面清查，以确保年度决算报告的真实性。年度内应进行定期或不定期清查、全面或局部清查。年终清查应由有关的领导干部、会计人员和供应保管部门的有关职工组成清查小组负责进行;平时清查，可由会计人员会同仓库管理人员进行。请思考为什么要对存货进行清查?怎样做好存货清查工作?二、存货清查核算企业会计制度规定，经股东大会或董事会，或经理（厂长）会议或类似机构批准后，对盘盈、盘亏和毁损的存货，在期末结账前处理完毕。如在期末结账前未经批准的，应在对外提供财务报告

46、时先进行处理，并在会计报表附注中作出说明。如果其后批准处理的金额与已处理的金额不一致，应按其差额调整会计报表相关项目的年初数。 （一）存货盘盈的核算对存货盘盈的金额一般作冲减管理费用处理。 【例4.16】 甲企业在财产清查中盘盈库存商品300元，经批准，期末冲减管理费用。应作会计分录如下:批准前:借:库存商品 300 贷：待处理财产损益待处理流动资产损益 300批准后:借:待处理财产损益待处理流动资产损益 300 贷：管理费用 300 （二）存货盘亏的核算对盘亏、毁损等的损失要分别按不同性质的原因进行处理:由于自然损耗造成的定额以内的短缺应在相关成本费用中核销;由于各种原因造成的超定额损耗，应

47、该在明确责任后，由有关单位或个人赔偿，实在无法确定责任单位或个人的，在管理费用中核销;由于自然灾害等不可抗拒原因发生的严重损失，应在扣除保险公司赔偿后，在营业外支出中列支。 【例4.17】企业在财产清查盘点中发现库存商品盘亏1 500元，该商品的进项税额为255元，经查明，该项盘亏的存货，是属于自然灾害造成的损失，应作会计分录如下: 批准前:借:待处理财产损益待处理流动资产损益 1 755 贷：应交税费应交增值税（进项税额转出） 255 库存商品 1 500批准后:借:营业外支出 1 755 贷：待处理财产损益待处理流动资产损益 1 755如果企业存货是采用计划成本核算的，还应当同时结转成本差异。第八节 存货跌价准备一、存货跌价准备概述资产负债表日，存货应当按照成本与可变现净值孰低法