企业所得税法律制度5

1、本章重点与难点六、企业资产的税收处理（）（四）长期待摊费用（P371）1.已足额提取折旧的固定资产的改建支出，按照固定资产预计尚可使用年限分期摊销。2.租入固定资产的改建支出，按照合同约定的剩余租赁期限分期摊销。3.固定资产的大修理支出，按照固定资产尚可使用年限分期摊销。【解释】固定资产的大修理支出，是指同时符合下列条件的支出：（1）修理支出达到取得固定资产时的计税基础50以上；（2）修理后固定资产的使用年限延长2年以上。4.其他应当作为长期待摊费用的支出，自支出发生月份的次月起，分期摊销，摊销年限不得低于3年。（五）投资资产1.企业对外投资期间，投资资产的成本在计算应纳税所得额时不得扣除。2

2、.企业在转让或者处置投资资产时，投资资产的成本，准予扣除。3.投资资产按照下列方法确定成本：（1）通过支付现金方式取得的投资资产，以购买价款为成本；（2）通过支付现金以外的方式取得的投资资产，以该资产的公允价值和支付的相关税费为成本。（六）存货（P372）1.存货的成本计算方法，可以在“先进先出法、加权平均法、个别计价法”中选用一种。2.存货按照下列方法确定成本：（1）通过支付现金方式取得的存货，以购买价款和支付的相关税费为成本；（2）通过支付现金以外的方式取得的存货，以该存货的公允价值和支付的相关税费为成本。（七）资产损失1.企业实际发生的资产损失按税务管理方式可分为企业自行计算扣除的资产损

3、失和需经税务机关审批后才能扣除的资产损失。由企业自行计算扣除的资产损失包括：（1）企业在正常经营管理活动中因销售、转让、变卖固定资产、生产性生物资产、存货发生的资产损失；（2）企业各项存货发生的正常损耗；（3）企业固定资产达到或超过使用年限而正常报废清理的损失；（4）企业生产性生物资产达到或超过使用年限而正常死亡发生的资产损失；（5）企业按照有关规定通过证券交易所、银行间市场买卖债券、股票、基金以及金融衍生产品等发生的损失；（6）其他经国家税务总局确认不需经税务机关审批的其他资产损失。2.货币资产损失（1）企业货币资产损失包括现金损失、银行存款损失和应收（预付）账款损失等。（2）逾期3年以上的

4、应收款项，企业有依法催收磋商记录，确认债务人已资不抵债、连续3年亏损或连续停止经营3年以上的，并能认定3年内没有任何业务往来，可以认定为损失。3.非货币资产损失企业非货币资产损失包括存货损失、固定资产损失、在建工程损失、生物资产损失等。4.投资损失企业投资损失包括债权性投资损失和股权（权益）性投资损失。5.以前年度的资产损失（2011年新增）企业因以前年度资产损失未在税前扣除而多缴纳的企业所得税税款，可在审批确认年度企业所得税应纳税款中予以抵缴，抵缴不足的，可以在以后年度递延抵缴。七、企业所得税的特别纳税调整（）（一）转让定价税制1.税务机关的纳税核定权（P401）企业不提供与其关联方之间业务

5、往来资料，或者提供虚假、不完整资料，未能真实反映其关联方之间的业务往来情况的，税务机关有权依法核定其应纳税所得额：（1）参照同类或者类似企业的利润率水平核定；（2）按照企业成本加合理的费用和利润的方法核定；（3）按照关联企业集团整体利润的合理比例核定；（4）按照其他合理方法核定。2.补征税款和加收利息（1）税务机关根据税收法律、行政法规的规定，对企业作出特别纳税调整的，应当对补征的税款，自税款所属纳税年度的次年6月1日起至补缴税款之日止的期间，按日加收利息。【解释】企业应当自年度终了之日起5个月内，向税务机关报送年度企业所得税纳税申报表，并汇算清缴，结清应缴应退税款。因此，加收的利息应从税款所

6、属纳税年度的次年6月1日起开始计算。（2）加收利息率，应当按照税款所属纳税年度中国人民银行公布的与补税期间同期的人民币贷款基准利率加5个百分点计算。（3）前述规定加收的利息，不得在计算应纳税所得额时扣除。【例题·多选题】根据企业所得税法律制度的规定，税务机关根据税收法律、行政法规的规定，对企业作出特别纳税调整的，应当对补征的税款加收利息。下列表述中，不正确的有（ ）。A.自税款所属纳税年度的次年5月1日起至补缴税款之日止的期间，按日加收利息B.加收的利息率，应当按照税款所属纳税年度中国人民银行公布的与补税期间同期的人民币贷款基准利率加3个百分点计算C.加收的利息，可以在计算应纳税所得

7、额时扣除D.加收的利息，不得在计算应纳税所得额时扣除【答案】ABC【解析】（1）选项A：自税款所属纳税年度的次年6月1日起至补缴税款之日止的期间，按日加收利息；（2）选项B：加收的利息率，应当按照税款所属纳税年度中国人民银行公布的与补税期间同期的人民币贷款基准利率加5个百分点计算；（3）选项CD：加收的利息，不得在计算应纳税所得额时扣除。3.纳税调整的时效企业与其关联方之间的业务往来，不符合独立交易原则，或者企业实施其他不具有合理商业目的安排的，税务机关有权在该业务发生的纳税年度起10年内，进行纳税调整。（二）预约定价安排（P403）预约定价安排，是指企业就其未来年度关联交易的定价原则和计算方

8、法，向税务机关提出申请，与税务机关按照独立交易原则协商、确认后达成的协议。1.适用条件（1）年度发生的关联交易金额在4000万元人民币以上；（2）依法履行关联申报义务；（3）按规定准备、保存和提供同期资料。2.预约定价安排适用于自企业提交正式书面申请年度的次年起3至5个连续年度的关联交易。（三）成本分摊协议1.企业与其关联方共同开发、受让无形资产，或者共同提供、接受劳务发生的成本，可以按照独立交易原则与其关联方分摊共同发生的成本，达成成本分摊协议。2.企业与其关联方分摊成本时违反规定的，其自行分摊的成本不得在计算应纳税所得额时扣除。（四）受控外国企业由居民企业，或者由居民企业和中国居民控制的，

9、设立在实际税负低于12.5的国家（地区）的企业，并非由于合理的经营需要而对利润不作分配或者减少分配的，上述利润中应归属于该居民企业的部分，应当计入该居民企业的当期收入。（五）资本弱化规则（六）一般反避税条款（P407）企业实施其他不具有合理商业目的的安排而减少其应纳税收入或者所得额的，税务机关有权按照合理方法调整。八、非居民企业（）（一）税率（P352）1.非居民企业在中国境内设立机构、场所的，应当就其所设机构、场所取得的来源于中国境内的所得，以及发生在中国境外但与其所设机构、场所有实际联系的所得，缴纳企业所得税，适用税率为25。2.非居民企业在中国境内未设立机构、场所的，或者虽设立机构、场所

10、但取得的所得与其所设机构、场所没有实际联系的，应当就其来源于中国境内的所得缴纳企业所得税（实行源泉扣缴，以支付人为扣缴义务人），减按10的税率征收企业所得税。（二）企业所得税的源泉扣缴（P396）（2011年单选题）1.对非居民企业取得来源于中国境内的股息、红利等权益性投资收益和利息、租金、特许权使用费所得、转让财产所得以及其他所得应当缴纳的企业所得税，实行源泉扣缴，以支付人为扣缴义务人。【相关链接1】应纳税所得额的计算方法：（1）股息、红利等权益性投资收益和利息、租金、特许权使用费所得，以收入全额为应纳税所得额，不得扣除税法规定之外的税费支出；（2）转让财产所得，以收入全额减除财产净值后的余

11、额为应纳税所得额；（3）其他所得，参照前两项规定。【相关链接2】在中国境内设立机构、场所的非居民企业从居民企业取得与该机构、场所有实际联系的股息、红利等权益性投资收益，属于免税收入。其中：（1）对所有来自非上市公司的股息、红利收入，免税；（2）对来自上市公司的股息、红利收入，连续持有上市公司股票12个月以上的免税，不足12个月的征税。2.扣缴义务人与非居民企业首次签订相关合同的，扣缴义务人应当自合同签订之日起30日内，向其主管税务机关申报办理扣缴税款登记。扣缴义务人在每次向非居民企业支付或者到期应支付上述所得时，应从支付或者到期应支付的款项中扣缴企业所得税。3.对非居民企业在中国境内取得工程作

12、业和劳务所得应缴纳的所得税，税务机关可以指定工程价款或者劳务费的支付人为扣缴义务人。（三）非居民企业股权转让所得（P398）（2011年新增）非居民企业股权转让所得是指非居民企业转让中国居民企业的股权（不包括在公开的证券市场上买入并卖出中国居民企业的股票）所取得的所得。1.扣缴义务人未依法扣缴或者无法履行扣缴义务的，非居民企业应自合同、协议约定的股权转让之日（如果转让方提前取得股权转让收入的，应自实际取得股权转让收入之日）起7日内，到被转让股权的中国居民企业所在地主管税务机关（负责该居民企业所得税征管的税务机关）申报缴纳企业所得税。2.股权转让所得是指股权转让价减除股权成本价后的差额。（1）股

13、权转让价是指股权转让人就转让的股权所收取的包括现金、非货币资产或者权益等形式的金额。如被持股企业有未分配利润或税后提存的各项基金等，股权转让人随股权一并转让该股东留存收益权的金额，不得从股权转让价中扣除。【相关链接】企业转让股权收入，应于转让协议生效，且完成股权变更手续时，确认收入的实现；转让股权收入扣除为取得该股权所发生的成本后，为股权转让所得；企业在计算股权转让所得时，不得扣除被投资企业未分配利润等股东留存收益中按该项股权所可能分配的金额。（2）股权成本价是指股权转让人投资入股时向中国居民企业实际交付的出资金额，或购买该项股权时向该股权的原转让人实际支付的股权转让金额。九、特殊业务的所得税

14、处理（）（一）企业重组业务的所得税处理（P374）企业重组，是指企业在日常经营活动以外发生的“法律结构或者经济结构”重大改变的交易，包括企业法律形式改变、债务重组、股权收购、资产收购、合并、分立等。1.企业重组的一般性税务处理（1）法律形式改变企业由法人转变为个人独资企业、合伙企业等非法人组织，或者将登记注册地转移至中国境外（包括港澳台地区），应视同企业进行清算、分配，股东重新投资成立新企业。企业的全部资产以及股东投资的计税基础均应以公允价值为基础确定。企业发生其他法律形式简单改变的，可直接变更税务登记，除另有规定外，有关企业所得税纳税事项由变更后的企业承继，但因住所发生变化而不符合税收优惠条

15、件的除外。（2）债务重组以非货币资产清偿债务，应当分解为转让相关非货币性资产、按非货币性资产公允价值清偿债务两项业务，确认相关资产的所得或损失。发生债权转股权的，应当分解为债务清偿和股权投资两项业务，确认有关债务清偿的所得或损失。债务人应当按照支付的债务清偿额低于债务计税基础的差额，确认债务重组所得；债权人应当按照收到的债务清偿额低于债权计税基础的差额，确认债务重组损失。债务人的相关所得税纳税事项原则上保持不变。【案例】甲公司于2012年3月与乙公司达成债务重组协议，甲公司以一批库存商品抵偿所欠乙公司的到期债务25.40万元。已知，该批库存商品的账面成本为16万元，市场不含税销售价格为20万元

16、，该批商品的增值税税率为17%，该企业适用的企业所得税税率为25%。假设不考虑城市维护建设税和教育费附加等因素，则甲公司该项重组业务的应纳税所得额是多少？甲公司以非货币资产清偿债务，应当分解为转让相关非货币性资产、按非货币性资产公允价值清偿债务两项业务：（1）销售货物所得20164（万元）；（2）债务清偿所得25.4020×（1+17%）2（万元）；（3）甲公司该项重组业务的应纳税所得额4+26（万元）。（3）股权收购、资产收购被收购方应确认股权或资产的转让所得或损失。收购方取得股权或资产的计税基础应以公允价值为基础确定。被收购企业的相关所得税事项原则上保持不变。【案例】2012年3

17、月，甲公司以500万元的货币购买乙公司的部分经营性资产。该项资产的账面价值420万元，计税基础460万元，公允价值500万元。（1）收购方甲公司取得该项资产的计税基础应以公允价值（500万元）为基础确定；（2）被收购方乙公司应确认资产转让所得50046040（万元）。（4）企业合并合并企业应按公允价值确定接受被合并企业各项资产和负债的计税基础。被合并企业及其股东都应按清算进行所得税处理。被合并企业的亏损不得在合并企业结转弥补。（5）企业分立被分立企业对分立出去的资产应按公允价值确认资产转让所得或损失。分立企业应按公允价值确认接受资产的计税基础。被分立企业继续存在时，其股东取得的对价应视同被分立

18、企业分配进行处理。被分立企业不再继续存在时，被分立企业及其股东都应按清算进行所得税处理。企业分立相关企业的亏损不得相互结转弥补。2.企业重组的特殊性税务处理企业重组同时符合下列条件的，适用特殊性税务处理规定：（1）具有合理的商业目的，且不以减少、免除或者推迟缴纳税款为主要目的；（2）被收购、合并或分立部分的资产或股权比例符合财政部、国家税务总局关于企业重组业务企业所得税处理若干问题的通知（财税200959号）规定的比例；（3）企业重组后的连续12个月内不改变重组资产原来的实质性经营活动；（4）重组交易对价中涉及股权支付金额符合该通知规定比例；（5）企业重组中取得股权支付的原主要股东，在重组后连

19、续12个月内，不得转让所取得的股权。企业重组符合上述条件的，交易各方对其交易中的“股权支付”部分，可以按以下规定进行特殊性税务处理：（1）企业债务重组确认的应纳税所得额占该企业当年应纳税所得额50以上，可以在5个纳税年度的期间内，均匀计入各年度的应纳税所得额。企业发生债权转股权业务，对债务清偿和股权投资两项业务暂不确认有关债务清偿所得或损失，股权投资的计税基础以原债权的计税基础确定。企业的其他相关所得税事项保持不变；（2）股权收购：收购企业购买的股权不低于被收购企业全部股权的75，且收购企业在该股权收购发生时的股权支付金额不低于其交易支付总额的85；（3）资产收购：受让企业收购的资产不低于转让

20、企业全部资产的75，且受让企业在该资产收购发生时的股权支付金额不低于其交易支付总额的85；（4）企业合并：企业股东在该企业合并发生时取得的股权支付金额不低于其交易支付总额的85；（5）企业分立：被分立企业所有股东按原持股比例取得分立企业的股权，分立企业和被分立企业均不改变原来的实质经营活动，且被分立企业股东在该企业分立发生时取得的股权支付金额不低于其交易支付总额的85。【解释】重组交易各方按前5条规定对交易中“股权支付”暂不确认有关资产的转让所得或损失的，其“非股权支付”仍应在交易当期确认相应的资产转让所得或损失，并调整相应资产的计税基础。非股权支付对应的资产转让所得或损失（被转让资产的公允价

21、值被转让资产的计税基础）×（非股权支付金额÷被转让资产的公允价值）。【案例】甲公司的股本总额为10000万股，乙公司收购甲公司80%的股权。假设甲公司每股资产的计税基础为5元，公允价值为6元，收购价款共计48000万元，其中，乙公司以股权形式支付43200万元，以银行存款支付4800万元。本题涉及股权收购：（1）收购企业购买的股权不低于被收购企业全部股权的75（本题为80%），且收购企业在该股权收购发生时的股权支付金额不低于其交易支付总额的85（本题为90%），比例符合规定；（2）对交易中“股权支付”暂不确认有关资产的转让所得或损失；（3）“非股权支付”仍应在交易当期确认相

22、应的资产转让所得或损失，甲公司取得非股权支付额（4800万元的货币）对应的资产转让所得（4800040000）×（4800÷48000）800（万元）。（二）企业清算的所得税处理（2010年多选题）1.企业清算的所得税处理（1）全部资产均应按可变现价值或者交易价格，确认资产转让所得或者损失；（2）确认债权清理、债务清偿的所得或者损失；（3）改变持续经营核算原则，对预提或者待摊性质的费用进行处理；（4）依法弥补亏损，确定清算所得；（5）计算并缴纳清算所得税；（6）确定可向股东分配的剩余财产、应付股息等。2.企业的全部资产可变现价值或者交易价格，减除资产的计税基础、清算费用、相

23、关税费，加上债务清偿损益等后的余额，为清算所得。3.企业应将整个清算期作为一个独立的纳税年度计算清算所得。4.企业的全部资产的可变现价值或者交易价格减除清算费用，职工工资、社会保险费用和法定补偿金，结清清算所得税、以前年度欠税等税款，清偿企业债务，按规定计算可以向所有者分配的剩余财产。5.被清算企业的股东分得的剩余资产的金额，其中相当于被清算企业累计未分配利润和累计盈余公积金中按该股东所占股份比例计算的部分，应确认为股息所得；剩余资产减除股息所得后的余额，超过或者低于股东投资成本的部分，应确认为股东的投资转让所得或者损失。6.被清算企业的股东从被清算企业分得的资产应按可变现价值或者实际交易价格确定计税基础。【例题·多选题】根据企业所得税法律制度的规定，下列关于企业清算的所得税处理的表述中，正确的有（ ）。（2010年）A.企业全部资产均应按可变现价值或交易价格，确认资产转让所得或损失B.确认债权清理、债务清偿的所得或损失C.依法弥补亏损，确定清算所得，计算并缴纳清算所得税D.企业应将整个清算期作为一个独立的纳税年度计算清算所得【答案】ABCD【解析】企业清算的所得税处理：（1）全部资产均应按可变现价值或者交易价格，确认资产转让所得或者损失；（2）确认债