对集团财务报表审计的特殊考虑

1、第二十章 对集团财务报表审计的特殊考虑序 号考 点 内 容例 题1判断重要组成部分42集团审计责任界定33集团审计业务的承接与保持34了解集团及其环境、集团组成部分及其环境75了解组成部分注册会计师46考虑重要性37应对措施8【考点1】判断重要组成部分【相关知识点】1.财务重大性概念（教材P419）；2.图20-1（教材P430）。【例1-1·单选题】A注册会计师担任D集团财务报表审计项目合伙人。关于D集团的下列组成部分（甲、乙、丙、丁）的描述中，从财务重大性角度判断，可能属于重要组成部分的是（ ）。A.甲的总资产占D集团的10%B.乙的营业收入占D集团的11%C.丙的现金流量占D集

2、团的13%D.丁的利润总额占D集团的37%【答案】D【解析】选项D恰当。注册会计师在判断集团财务报表组成部分财务重大性时，根据集团的性质和具体情况，适当的基准可能包括集团资产、负债、现金流量、利润总额或营业收入，如果超过选定基准15%的组成部分可以判断为重要组成部分。【例1-2·单选题】A注册会计师担任D集团财务报表审计项目合伙人。下列关于A注册会计师基于对集团财务报表审计目的判断组成部分是否具有财务重大性的事项中，恰当的是（ ）。A.选定某基准乘以适当百分比B.审计风险的可接受水平乘以适当百分比C.评估的特别风险乘以恰当百分比D.评估的重大错报风险乘以恰当百分比【答案】A【解析】选

3、项A恰当。基于集团审计目的，A注册会计师可以将选定的基准乘以某一百分比，以此为依据判断对集团具有财务重大性的单个组成部分。【例1-3·单选题】A注册会计师担任D集团财务报表审计项目合伙人。D集团的下列组成部分（甲、乙、丙、丁）所从事的业务可能表明导致D集团财务报表发生重大错报的特别风险的是（ ）。A.甲主要从事国内生产和销售B.乙主要从事外汇交易C.丙主要从事专业咨询业务D.丁主要从事研发业务【答案】B【解析】选项B恰当。乙组成部分进行外汇交易可能使D集团面临导致重大错报的特别风险。【例1-4·多选题】A注册会计师担任D集团财务报表审计项目合伙人。以下事项表明A注册会计师能

4、够判断组成部分属于重要组成部分的包括（ ）。A.单个组成部分对集团具有财务重大性B.单个组成部分财务报表存在错报事项C.单个组成部分的特定性质导致集团财务报表存在特别风险D.单个组成部分的特定情况导致集团财务报表存在舞弊事实【答案】ACD【解析】注册会计师可以从以下特征判断组成部分是否属于重要组成部分：（1）单个组成部分对集团具有财务重大性；（2）由于单个组成部分的特定性质或情况，可能存在导致集团财务报表发生重大错报的特别风险。选项B不恰当，错报不一定是由于特别风险导致的，也不一定导致集团财务报表发生重大错报。【考点2】集团审计责任界定（教材P420）【相关知识点】1.全部责任；2.对审计质量

5、控制的责任；3.不应提及组成部分注册会计师。【例2-1·单选题】ABC会计师事务所指派A注册会计师担任D集团财务报表审计项目合伙人。下列关于A注册会计师对D集团财务报表出具的审计报告中是否提及组成部分注册会计师的陈述中，不恰当的是（ ）。A.A注册会计师不应提及组成部分注册会计师，除非法律法规另有规定B.即使法律法规要求在审计报告中提及组成部分注册会计师，并不减轻A注册会计师及ABC会计师事务所对D集团审计意见承担的责任C.如果A注册会计师因未能就组成部分财务信息获取充分、适当的审计证据，则应提及组成部分注册会计师D.如果A注册会计师因未能就组成部分财务信息获取充分、适当的审计证据，

6、导致其对集团财务报表出具非无保留意见审计报告，除非法律法规要求，且这样做对充分说明情况是必要的，否则不应提及组成部分注册会计师【答案】C【解析】选项C不恰当，选项D恰当。A注册会计师如果因未能就组成部分财务信息获取充分、适当的审计证据，导致其对集团财务报表出具非无保留意见审计报告，除非法律法规要求在审计报告中提及组成部分注册会计师，并且这样做对充分说明情况是必要的，否则不应提及组成部分注册会计师。【例2-2·单选题】ABC会计师事务所指派A注册会计师担任D集团财务报表审计项目合伙人。以下关于A注册会计师审计D集团财务报表的责任的陈述中，不恰当的是（ ）。A.如果A注册会计师对D集团财

7、务报表发表了不恰当的审计意见，重要组成部分注册会计师可能被追究承担相应的连带责任B.A注册会计师及ABC会计师事务所对D集团财务报表实施的审计工作、发表的审计意见承担全部责任C.基于集团审计目的，组成部分注册会计师对组成部分财务信息执行相关工作，并对其所有在审计组成部分财务信息中发现的问题、得出的结论或形成的意见负责，A注册会计师不对组成部分财务信息审计意见承担任何审计责任D.如果组成部分注册会计师对组成部分财务信息执行相关工作得出不恰当审计结论，即使A注册会计师利用了组成部分注册会计师得出的不恰当审计结论，组成部分注册会计师仍然不需要对D集团财务报表审计负责，A注册会计师及ABC会计师事务所

8、对D集团财务报表审计工作以及发表的审计意见负责【答案】A【解析】选项A不恰当。即使A注册会计师利用了组成部分注册会计师对组成部分财务信息审计形成的不恰当审计意见，但是A注册会计师及ABC会计师事务所仍然需要对D集团审计意见承担全部责任。【例2-3·多选题】ABC会计师事务所拟承接D集团财务报表审计业务。基于集团财务报表审计目的，A注册会计师应当明确的目标包括（ ）。A.确定是否担任D集团审计的注册会计师B.确定是否担任组成部分审计的注册会计师C.针对组成部分财务信息和合并过程，获取充分、适当的审计证据，以对D集团财务报表是否在所有重大方面按照适用的财务报告编制基础编制发表审计意见D.

9、就组成部分注册会计师对组成部分财务信息执行工作的范围、时间安排和发现的问题，与组成部分注册会计师进行清晰的沟通【答案】ACD【解析】选项B不恰当，集团审计项目合伙人负责对集团财务报表实施审计工作、发表审计意见，不负责组成部分财务信息审计。同时，根据审计准则第1401号，注册会计师的目标是：（1）确定是否担任集团审计的注册会计师；（2）如果担任集团审计的注册会计师，就组成部分注册会计师对组成部分财务信息执行工作的范围、时间安排和发现的问题，与组成部分注册会计师进行清晰地沟通；针对组成部分财务信息和合并过程，获取充分、适当的审计证据，以对集团财务报表是否在所有重大方面按照适用的财务报告框架编制发表

10、审计意见。故选项ACD恰当。【考点3】集团审计业务的承接与保持【相关知识点】1承接业务的前提基础（教材P421）；2承接新业务的考虑（教材P421）；3集团管理层施加限制时，集团项目合伙人对业务承接的考虑（教材P422）。【例3-1·单选题】ABC会计师事务所拟承接D集团财务报表审计业务，同时拟指派A注册会计师为D集团项目合伙人。按照审计准则，A注册会计师如果承接D集团审计，则应当评估承接业务的前提基础是否能够满足要求。以下情形中，不能满足承接业务的前提基础的是（ ）。（教材P421第2段）A.A注册会计师应当评价集团项目组参与重要组成部分注册会计师工作的程度是否足以获取充分、适当的

11、审计证据，以作为形成集团审计意见的基础B.A注册会计师应当对集团财务报表审计工作及审计意见负全部责任，承接业务时无需考虑参与组成部分注册会计师工作的程度C.A注册会计师应当了解集团及其环境、集团组成部分及其环境，以足以识别可能属于D集团的重要组成部分D.A注册会计师应当确定是否能够合理预期获取与合并过程和组成部分财务信息相关的充分、适当的审计证据【答案】B【解析】选项B不恰当。如果组成部分注册会计师对重要组成部分财务信息执行相关工作，A注册会计师不能评价集团项目组参与组成部分注册会计师工作的程度是否足以获取充分、适当的审计证据时，则不应承接该集团审计业务。【例3-2·多选题】ABC会

12、计师事务所拟承接D集团财务报表审计业务。按照审计准则的要求，集团项目组需要了解的事项包括（ ）。（教材P421第4段）A.集团组成部分中对集团重要的业务活动B.合并过程的复杂程度C.是集团项目合伙人所在的会计师事务所还是网络以外的组成部分注册会计师对组成部分财务信息执行相关工作，以及集团管理层委托多家会计师事务所的理由D.集团项目组是否可以不受限制地接触集团治理层和管理层、组成部分治理层和管理层、组成部分信息和组成部分注册会计师【答案】ABCD【解析】以上选项均恰当。集团项目合伙人拟承接新的审计业务时，集团项目组可能需要对下列事项进行了解：（1）集团结构，包括法律意义上的结构和组织结构；（2）

13、组成部分中对集团重要的业务活动，包括业务活动在何种行业状况、监管环境以及经济和政治环境下发生；（3）对服务机构的利用，包括共享服务中心；（4）对集团层面控制的描述；（5）合并过程的复杂程度；（6）是集团项目合伙人所在的会计师事务所还是网络以外的组成部分注册会计师对组成部分财务信息执行相关工作，以及集团管理层委托多家会计师事务所的理由；（7）集团项目组是否可以不受限制地接触集团治理层和管理层、组成部分治理层和管理层、组成部分信息和组成部分注册会计师，以及是否可以对组成部分财务信息执行必要的工作。【例3-3·多选题】ABC会计师事务所连续多年审计D集团财务报表。集团项目合伙人在考虑是否继

14、续审计D集团2011年财务报表时，如果认为由于集团管理层施加的限制，使集团项目组不能获取充分、适当的审计证据，由此产生的影响可能导致对集团财务报表发表无法表示意见，集团项目合伙人应当采取的恰当的措施有（ ）。（教材P422第1段）A.在法律法规允许的情况下，解除业务约定B.如果注册会计师不能解除业务约定，则对集团财务报表发表无保留意见C.如果注册会计师不能解除业务约定，则对集团财务报表发表否定意见D.如果注册会计师不能解除业务约定，则对集团财务报表发表无法表示意见【答案】AD【解析】选项A、D恰当。集团项目合伙人在考虑是否继续审计D集团2011年财务报表时，由于集团管理层施加的限制，使集团项目

15、组不能获取充分、适当的审计证据，由此产生的影响可能导致对集团财务报表发表无法表示意见，集团项目合伙应当视具体情况采取下列措施：在法律法规允许的情况下，解除业务约定；如果法律法规禁止解除业务约定，在可能的范围内对集团财务报表实施审计，并对集团财务报表发表无法表示意见。【例3-4·多选题】ABC会计师事务所拟承接D集团财务报表审计业务。集团项目合伙人在考虑承接业务时，如果认为由于D集团管理层施加的限制，使集团项目组不能获取充分、适当的审计证据，由此产生的影响可能导致对集团财务报表发表无法表示意见，集团项目合伙人应当采取以下（ ）恰当的措施。（教材P422第1段）A.拒绝接受审计业务委托或

16、解除业务约定B.考虑变更审计业务为审阅业务C.与前任集团审计项目组沟通D.如果法律法规禁止注册会计师拒绝接受业务委托，则对集团财务报表发表无法表示意见【答案】AD【解析】选项B不恰当，ABC事务所是拟承接D集团的审计业务，不涉及变更鉴证业务性质的问题；选项C不恰当，ABC事务所拟承接业务中已预期受到D集团管理层的限制，无法与前任集团项目组沟通。【考点4】了解集团及其环境、集团组成部分及其环境，了解组成部分注册会计师【相关知识点】1了解的内容（教材P423）；2了解的目的（教材P424倒数第1段）。【例4-1·多选题】ABC会计师事务所拟承接D集团财务报表审计业务。按照审计准则的要求，

17、集团项目组了解集团及其环境、集团组成部分及其环境。在实施风险评估程序时，集团项目合伙人应当了解的事项包括（ ）。（教材P423第2段）A.集团层面控制B.合并过程C.集团及其环境、集团组成部分及其环境D.为了合并目的，集团管理层向组成部分下达的指令【答案】ABCD【解析】集团项目合伙人在实施风险评估程序时应当了解的事项包括：（1）在业务承接或保持阶段获取信息的基础上，进一步了解集团及其环境、集团组成部分及其环境，包括集团层面控制；（2）了解合并过程，包括集团管理层向组成部分下达的指令。【例4-2·多选题】ABC会计师事务所拟承接D集团财务报表审计业务。按照审计准则的要求，集团项目组了

18、解集团及其环境、集团组成部分及其环境。在实施风险评估程序时，集团项目组关键成员需要交流对有关舞弊问题的看法的事项包括（ ）。（教材P423-424）A.组成部分的资产可能如何被侵占B.集团管理层和组成部分管理层如何编制并隐瞒虚假财务报告C.集团财务报表可能在何处易于发生由于舞弊导致的重大错报D.集团财务报表可能如何发生由于舞弊导致的重大错报【答案】ABCD【解析】集团项目组关键成员需要交流以下方面对有关舞弊问题的看法：（1）集团财务报表可能如何以及在何处易于发生由于舞弊或错误导致的重大错报；（2）集团管理层和组成部分管理层如何编制并隐瞒虚假财务报告；（3）组成部分的资产可能如何被侵占。【例4-

19、3·多选题】ABC会计师事务所负责审计2011年D集团财务报表。在实施风险评估程序时，集团项目组对集团及其环境、集团组成部分及其环境获取充分的了解，其目的包括（ ）。（教材P424倒数第1段）A.确认承接业务时识别的重要组成部分B.修正承接业务时识别的重要组成部分C.评估员工舞弊的可能性和金额的重大性D.评估由于舞弊或错误导致集团财务报表发生重大错报的风险【答案】ABD【解析】选项C不恰当。集团财务报表审计的目的不是为了查出员工舞弊。在实施风险评估程序时，集团项目组应当对集团及其环境、集团组成部分及其环境获取充分的了解，以足以：（1）确认或修正最初识别的重要组成部分；（2）评估由于舞

20、弊或错误导致集团财务报表发生重大错报的风险。【例4-4·多选题】ABC会计师事务所负责审计2011年D集团财务报表。基于集团审计目的，集团项目组计划要求组成部分注册会计师执行组成部分财务信息的相关工作，则需要了解组成部分注册会计师的事项包括（ ）。（教材P425）A.组成部分注册会计师是否能发现组成部分财务信息的所有错报B.组成部分注册会计师是否具备专业胜任能力C.集团项目组参与组成部分注册会计师工作的程度是否足以获取充分、适当的审计证据D.组成部分注册会计师是否了解并将遵守与集团审计相关的职业道德要求【答案】BCD【解析】选项A不恰当。如果集团项目组计划要求组成部分注册会计师执行组

21、成部分财务信息的相关工作，则应当了解下列事项：（1）组成部分注册会计师是否了解并将遵守与集团审计相关的职业道德要求，特别是独立性要求；（2）组成部分注册会计师是否具备专业胜任能力；（3）集团项目组参与组成部分注册会计师工作的程度是否足以获取充分、适当的审计证据；（4）组成部分注册会计师是否处于积极的监管环境中。【考点5】考虑重要性【相关知识点】1.集团财务报表重要性和组成部分重要性（教材P426）；2.明显微小错报（教材P427）。【例5-1·单选题】ABC会计师事务所A注册会计师负责审计2011年D集团财务报表。基于集团审计目的，A注册会计师在计划和执行审计工作时确定运用重要性概念

22、。A注册会计师在制定集团总体审计策略时，确定的重要性是（ ）。（教材P426）A.集团财务报表整体的重要性和实际执行的重要性B.集团财务报表实际执行的重要性C.集团财务报表各认定的重要性D.集团财务报表各项目的重要性【答案】A【解析】选项A恰当。在制定集团总体审计策略时，集团项目组确定集团财务报表整体的重要性和实际执行的重要性。【例5-2·多选题】ABC会计师事务所A注册会计师负责审计2011年D集团财务报表。基于集团审计目的，A注册会计师在计划和执行审计工作时确定运用重要性概念。以下对确定的组成部分重要性水平的陈述中，恰当的是（ ）。（教材P427）A.基于集团审计的目的，组成部分

23、注册会计师应当确定组成部分财务信息的重要性水平，而且要求各组成部分财务信息重要性水平低于集团财务报表整体的重要性B.各组成部分注册会计师对各组成部分财务信息审计时确定各自的组成部分财务信息的重要性水平，无需考虑集团财务报表重要性水平C.组成部分注册会计师使用组成部分财务信息的重要性水平执行审计D.各组成部分重要性水平是按照组成部分以及集团财务报表整体重要性的一定比例分配【答案】AC【解析】选项B不恰当，组成部分注册会计师应当确定组成部分财务信息的重要性水平，但各组成部分财务信息重要性应当低于集团财务报表整体的重要性。选项D不恰当，各组成部分财务信息的重要性水平不需要按照集团财务报表整体重要性的

24、一定比例分配确定。【例5-3·多选题】ABC会计师事务所负责审计D集团2011年财务报表。在计划和执行审计工作时集团项目组需要运用重要性，以下对组成部分重要性水平的陈述中，恰当的有（ ）。（教材P427）A.在审计组成部分财务信息时，组成部分注册会计师需要确定组成部分层面实际执行的重要性B.组成部分注册会计师需要使用组成部分重要性，评价识别出的未更正错报单独或汇总起来是否重大C.基于集团审计目的，由组成部分注册会计师对组成部分财务信息执行审计工作，集团项目组应当以集团层面实际执行的重要性确定组成部分实际执行的重要性D.基于集团审计目的，由组成部分注册会计师对组成部分财务信息执行审计工

25、作，集团项目组应当评价在组成部分层面确定的实际执行的重要性的适当性【答案】ABD【解析】选项C不恰当。基于集团审计目的，组成部分注册会计师对组成部分财务信息执行审计工作，应当以组成部分财务信息的计划重要性确定其实际执行的重要性，集团项目组应当评价组成部分实际执行的重要性的适当性。【考点6】针对评估的风险采取的应对措施【相关知识点】1.对特别风险的组成部分需执行的工作（教材P428）；2.参与组成部分注册会计师的工作（教材P429）。【例6-1·多选题】ABC会计师事务所负责审计D集团2011年财务报表。集团项目组应当针对评估的财务报表重大错报风险设计和实施恰当的应对措施。以下事项中，

26、属于集团项目组确定对组成部分财务信息拟执行工作的类型的有（ ）。（教材P427）A.评价组成部分控制的设计，并确定控制是否得到执行B.识别出的导致集团财务报表发生重大错误的特别风险C.评价组成部分注册会计师确定的重要性D.集团项目组对组成部分注册会计师的了解【答案】BCD【解析】选项A不恰当。集团项目组应当确定集团层面控制设计的评价，以及其是否得到执行的判断，因为集团合伙人对集团财务报表负完全责任。【例6-2·多选题】ABC会计师事务所负责审计D集团2011年财务报表。对于存在特别风险的重要组成部分，集团项目组或代表集团项目组的组成部分注册会计师应当执行下列一项或多项工作。其中，恰当

27、的有（ ）。（教材P428）A.使用组成部分重要性对组成部分财务信息实施审计B.使用集团层面财务报表重要性对组成部分财务信息实施审计C.针对可能导致集团财务报表发生重大错报的特别风险实施特定的审计程序D.针对与可能导致集团财务报表发生重大错报的特别风险相关的一个或多个账户余额、一类或多类交易或披露事项实施审计【答案】ACD【解析】选项B不恰当。集团项目组应当使用组成部分重要性对组成部分财务信息实施审计以获取组成部分是否不存在重大错报的审计证据。【例6-3·多选题】集团项目组确定选择多少组成部分、选择哪些组成部分以及对所选择的每个组成部分财务信息执行工作的类型，可能受到下列（ ）因素的

28、影响。（教材P428倒数第1段）A.组成部分是新设立的还是收购的B.集团层面控制运行的有效性C.是否因法律法规要求需要对组成部分执行审计D.通过在集团层面实施分析程序识别出的异常波动【答案】ABCD【解析】集团项目组确定选择多少组成部分、选择哪些组成部分以及对所选择的每个组成部分财务信息执行工作的类型，可能受到下列因素的影响：（1）预期就重要组成部分财务信息获取审计证据的程度；（2）组成部分是新设立的还是收购的；（3）组成部分是否发生重大变化；（4）内部审计是否对组成部分执行了工作，以及内部审计工作对集团审计的影响；（5）组成部分是否应用相同的系统和程序；（6）集团层面控制运行的有效性；（7）

29、通过在集团层面实施分析程序识别出的异常波动；（8）与同类其他组成部分相比，某组成部分是否对集团具有财务重大性，或可能导致风险；（9）是否因法律法规要求或其他原因需要对组成部分执行审计。【例6-4·多选题】ABC会计师事务所负责审计D集团2011年财务报表。集团项目组参与组成部分工作的性质、时间安排和范围受其对组成部分注册会计师所了解情况的影响，其应当实施的工作包括（ ）。（教材P429）A.与组成部分注册会计师讨论对集团而言重要的组成部分业务活动B.与组成部分注册会计师讨论由于舞弊导致组成部分财务信息发生重大错报的可能性C.与组成部分管理层讨论由于舞弊导致将对组成部分财务信息实施的追

30、加审计程序D.复核组成部分注册会计师对识别出的导致集团财务报表发生重大错报的特别风险形成的审计工作底稿【答案】ABD【解析】选项C不恰当，集团项目组可以与组成部分管理层讨论对集团而言重要的组成部分业务活动，但为了保证审计效果不能与管理层讨论拟实施的审计程序。【例6-5·单选题】如果在由组成部分注册会计师执行相关工作的组成部分内，识别出导致集团财务报表发生重大错报的特别风险，集团项目组应当评价针对识别出的特别风险拟实施的进一步审计程序的恰当性。可能影响集团项目组参与组成部分注册会计师工作的因素不包括（ ）。A.组成部分注册会计师确定的实际执行的重要性B.识别出的导致集团财务报表发生重大

31、错报的特别风险C.组成部分的重要程度D.集团项目组对组成部分注册会计师的了解【答案】A【解析】选项A不恰当。可能影响集团项目组参与组成部分注册会计师工作的因素包括：（1）组成部分的重要程度；（2）识别出的导致集团财务报表发生重大错报的特别风险；（3）集团项目组对组成部分注册会计师的了解。【例6-6·多选题】如果在由组成部分注册会计师执行相关工作的组成部分内，识别出导致集团财务报表发生重大错报的特别风险，集团项目组应当评价针对识别出的特别风险拟实施的进一步审计程序的恰当性。集团项目组参与组成部分注册会计师工作的方式包括（ ）。（教材P430）A.参加组成部分注册会计师与组成部分管理层的总结会议和其他重要会议B.复核集团财务报表总体审计策略和具体审计计划C.实施风险评估程序所识别和评估组成部分层面的重大错报风险D.与组成部分管理