髙嘉-关于我国企业内部控制环境的相关问题的探讨

1、关于我国企业内部控制环境相关问题的探讨高 嘉内容提要：内部控制环境是整个企业内部控制的基础，企业内部控制环境的状况决定了内部控制其他要素的实现程度，对内部控制功能的发挥起主导性作用。我国企业内部控制环境中还存在很多问题，本文通过研究控制环境的内涵，从法人治理结构、管理控制、企业文化方面分析内部环境的构成要素，思考控制环境在内控体系中的地位，讨论目前企业控制环境存在的公司治理结构不完善、企业管理层和员工整体素质不高、缺乏健康的企业文化等问题，并从意识、目标和制度等方面提出解决相关问题的对策和建议。关键词：内部控制 控制环境 公司治理结构 企业文化建设2008年6月28日，财政部、证监会、审计署、

2、银监会、保监会联合发布了企业内部控制基本规范（以下简称规范），自2009年7月1日起先在上市公司范围内施行，并鼓励非上市的大中型企业执行。这些法规有力地扩大了内部控制在我国企业实施的范围和深度，与此同时，企业自发的内部控制实践活动也在如火如荼地开展。优秀的企业追求在激烈的市场竞争中保持高速、稳健的发展，而良好的内部控制体系恰恰是确保这一目标实现的有力工具。无论是传统的制造业，还是新兴的IT产业，越来越多的企业尝试摸索建立一套适合自身发展的内控制度。内部控制的有效性体现在对实现控制目标所提供的保证程度。规范和COSO报告规定，内部控制从控制环境、风险评估、控制活动、信息与沟通以及监控五个方面来构

3、建内部控制框架，从而为目标实现提供合理保证。从与内部控制目标的关系来看，内部控制要素可以分为两类：一类是直接实现控制目标的要素，它们是控制环境和控制活动；另一类是辅助控制环境和控制活动实现控制目标的要素，它们包括风险评估、信息与沟通及监控三个要素。第一类要素在很大程度上决定了企业内部控制的有效性。一、控制环境的内涵与外延（一）控制环境的内涵由美国会计学会、美国审计总署、美国财务经理人协会、美国内部审计师协会和管理会计师协会等赞助成立的专门研究内部控制问题的委员会COSO委员会(Committee Of Sponsoring Organizations Of The Treadway Commi

4、ssion)于1992年提出的报告内部控制整体框架中，指出内部控制是由企业董事会、经理层以及其他员工实施的，为财务报告的可靠性、经营活动的效率和效果、相关法律法规的遵循性等目标的实现而提供合理保证的过程。同时提出内部控制包括五个要素，即：控制环境、风险评估、控制活动、信息和沟通、监督。控制环境由控制行为、控制政策和控制措施组成。它是一种氛围和条件，奠定了公司的内部控制结构，决定了组织的控制基调，影响了整个组织内所有人员的控制意识和控制行为。COSO报告特别强调“人”在控制环境和内部控制中的核心地位和重要作用，其中董事会和管理层的风险意识、风险偏好以及管理哲学和经营风格尤为重要。即这些行为、政策

5、和措施反映了企业最高管理当局、董事会和企业所有者对企业内部控制的态度和认识。（二）控制环境的外延COSO报告将内部环境要素进一步细化为七个子要素加以界定，包括：诚信及道德观、董事会或审计委员会、对工作能力的承诺、管理层的理念及经营风格、组织架构、职责分配、人力资源政策及惯例。我国规范中也对内部环境所包含的内容做出了具体规定，包括法人治理结构、董事会与审计委员会、组织结构与权责分配、内审机构、人力资源政策、企业文化建设。不论COSO报告还是规范，内部环境的构成要素都可归纳为三大类：法人治理结构、管理控制、企业文化。1.法人治理结构凯德伯瑞(1992)认为，公司治理是一个指导和控制公司的制度和过程

6、。公司治理实质上是一种制衡机制，其目的在于明确公司的各方利益相关者之间权利和义务的分配，说明公司进行决策的规则和程序。公司治理需要解决两个层次的代理问题：一是协调大股东与中小股东之间关系，防止大股东侵害中小股东利益；二是协调股东与管理者之间关系，确保企业能够顺利实现价值最大化目标，保障股东利益。由此可见，公司治理结构是内部环境乃至内部控制体系的基础，属于内部控制体系的上层建筑，直接影响着其他构成要素作用的发挥，独立董事制度和监事会是公司治理的重要内容。2.管理控制罗伯特西蒙斯(2000)指出，“管理控制系统就是管理人员为保持或改变组织内部活动模式而采用正式的、基于信息的例行程序和步骤。”首先，

7、有效的管理控制要求公司拥有完善的组织架构，各个部门和岗位的职责和权限被清晰地界定。只有在此基础上，管理层才能够对企业拥有的各种资源进行使用和监督，以实现经营目标和战略目标。同时，企业才能够保证顺畅的沟通，信息可以由上而下、自下而上以及在平级之间及时、准确地传达、反馈。其次，管理控制要求企业建立规范的人力资源政策。COSO认为，人是内部控制中最重要的要素，如果企业各层级的员工都具备优秀的职业道德操守和专业能力，那么内部控制就能够有效执行。3.企业文化在每个组织中，都存在着随时间演变的价值观、信念、意识以及实践的体系或模式，这些共有的价值观和模式在很大程度上决定了雇员的看法及对周围世界的反应，这就

8、是企业文化。企业文化为组织内部人们提供了一组规则和标准。管理层的经营理念和经营方式，即对待风险的理念和处理方式是企业文化的重要组成部分。二、控制环境在企业内部控制中的地位控制环境是内部控制的关键。控制环境确定了一个企业的基调，它影响着整个企业内部所有人员的控制意识，是其他要素的基础；控制环境影响着企业程序运用的一致性以及会计系统和控制程序运用的总体效果。其中，管理当局的态度最为重要，它决定了整个企业的态度和行为。管理当局的控制意识就是企业内部各种条件和环境的组合。如果管理当局强调会计记录的真实性和遵守已经建立的政策和程序的重要性，则企业的工作人员在执行业务时，就会更加关注这些问题。美国著名学者

9、阿尔文A阿伦斯、詹姆斯K洛布贝克合著的审计学整合方法研究中指出，控制环境是其他四个要素的保护伞，如果没有一个有效的控制环境，其他四个要素无论质量如何，都不可能形成有效的内部控制。此外，在控制环境中一个企业的人力政策和实务也是至关重要的。内部控制受企业董事会、管理阶层及其他员工的影响，企业管理人员的素质、品行等都会影响企业内部控制的效率和效果。只要员工有胜任能力并且诚实可信，即使缺少其他控制，也能编制比较可靠的财务报告。相反，如果员工不正直，能力不足，那么，即使是最好的结构也不会发挥良好的作用。由于有胜任能力、诚实的员工在提供有效控制方面的重要性，所以，企业员工的招聘、评价、培训、晋升和奖励办法

10、等就成为企业内部控制的重要组成部分，企业在建立内部控制时应充分考虑。同时，还应该让每个员工知道自己在企业经营管理中的责任，内部控制的成功与否同每个员工有关，只有这样，才更有利于调动每个员工的积极性，发挥他们的潜能。三、我国企业控制环境存在的问题（一）公司治理结构不完善如股东大会不能发挥应有的作用，“一股独大”的现象比较普遍，独立董事不独立，“内部人控制”问题严重，监事会的功能有限，内部审计职能未能充分体现，经营者的约束机制和激励机制不健全等。很多企业在组织机构设置中，比较重视纵向间的权利与义务关系，而对横向间的协调缺乏足够的重视，导致同级各部门间缺乏必要的交流，信息沟通不灵敏，协调性差.一般来

11、说，公司治理是指股东、董事会、监事会、经理层之间形成的权责分配、激励与约束、权利制衡关系。公司治理结构是内部控制环境的最高层次，公司治理结构的完善，将为公司内部控制环境奠定坚实的基础。反之，缺乏良好的公司治理，内部控制就成为无源之水、无本之木。而公司法人治理结构是否规范关键要看董事会能否充分发挥作用。（二）企业管理层和员工整体素质不高非公企业的企业家队伍目前整体素质仍难以适应加入WTO后的新形势，无论是战略素养、经营理念、创新精神、管理知识等方面都有待提高。一些非公企业主自身文化程度不高，整天忙于事务性工作，不重视知识更新，没有长期规划，发展目标不明确，规章制度不健全，影响了企业进一步发展。员

12、工素质普遍偏低也是制约非公企业发展的一个重要因素，提高员工素质的问题已十分突出，尤其在一些劳动密集型企业中，农民工素质急待提高。经营者素质参差不齐。经营者素质在企业经营管理中起绝对重要作用，素质不同，对企业发展所产生的影响也完全不同。在许多西方国家，由于市场比较完善，基本上已形成一个比较成熟的职业经理人市场。而在我国市场经济起步较晚，还未形成一个约束、监督与激励经理人员的外部机制。从公司内部看，经营者享有的权利大于承担的责任，激励机制欠缺，管理者自我提高的动力和压力比较小，造成了管理层整体素质偏低的现象。再者，企业员工素质低下。在知识经济，单一的知识已经不能胜任关键岗位的工作了。比如，财会部门

13、是内部控制的中心，财会工作是一项综合性工作，这就要求财会人员既要有丰富的专业知识，又要懂企业的经营管理，还要通晓一般的生产技术。只有这样，才能使内部控制制度得以有效实施。内部控制强调“以人为本”，它既是对人的控制，又需要由人来控制，因此，企业员工的胜任能力对内部控制的效果产生直接而重要的影响。一个良好的人力资源政策，从聘用到后续培训以及激励等，都有利于规范职工的职业道德和自律意识。但从我国现状来看，财会人员的素质存在明显的缺陷，这也是内部控制制度失效的原因之一。（三）缺乏健康的企业文化企业文化是企业管理的精髓和内涵，也是树立品牌优势的资本。任何一个想成功的企业都必须认识到企业文化的必要性和不可

14、估量的巨大作用。在市场竞争中依靠文化来带动生产力，从而提高竞争力是成功企业攻城战略的制胜法定。传统的民营企业在成长过程普遍存在不适应现代市场经济要求，违背以人为本的文化现象。具体表现在：浓厚的家族式经营色彩，个人独断专行，企业文化就是老板文化；诚信危机，打擦边球，钻政策空子，违反游戏规则以至恶性竞争；忽视激励，管理层与 员工关系疏远，少有感情沟通，缺乏团队凝聚力；管理者素质普遍不高，往往是大股东、法人代表、经营者于一身，民主管理差。这些问题如果不能引起领导者的高 度重视并及时解决，将会影响企业做大做强，甚至在市场形势变化和经营风险加大时，直接给企业带来灭顶之灾。企业文化是随着文明的发展，企业组

15、织在一定的民族文化传统中逐步形成的具有本企业特征的基本信念、价值观念、道德规范、规章制度、生产方式、人文环境以及与此相适应的思维方式和行为方式的总和。企业文化往往是现存的一种无形的力量，影响企业成员的思维方式和行为方式，它具有一种很强的凝聚力。但我们必须认识到企业文化是一柄双刃剑，不仅可以促进企业的发展，阻止企业的衰败，同时也可能将企业推入困境。四、完善我国内部控制环境的对策和建议（一）改善公司治理结构公司治理结构是公司内部控制环境的最高层次，公司治理结构的完善，将为公司内部控制环境奠定坚实的基础。内部控制作为管理当局为履行公司目标而制定的一系列规则，与公司治理结构是密不可分的。因此要完善内部

16、控制制度，必须首先从公司治理结构开始。根据公司法的规定，公司治理结构由股东大会、董事会、经理层和监事会组成。其中股东大会是公司的权力机构；董事会对股东大会负责，是公司的决策机构；经理层对董事会负责，是公司的经营机构；监事会是公司的监督机构。这样就根据相互分离、相互制衡的原则，形成一个权责明确、协调运转、有效制衡、适合于公司要求的内部治理结构。改善公司治理结构可以从以下几个方面人手： 1.改善投票表决制度，优化股权结构，平等对待所有股东我国上市公司中，有大部分是国有股绝对控股（国家股和国有法人股大于50%以上）和相对控股的公司，而非国有股控股的公司，又普遍存在着私人或家族控股的现象。“一股独大”

17、的现状势必会影响公司的治理效率。对于这种现象，应该考虑优化公司的股权结构，降低公司股权的集中度，不至于使决策权落入大股东之手，使股东之间形成相应的牵制。 2.确立董事会在内控体系中的核心地位，积极加强董事会建设作为联系所有者与经营者的纽带，董事会在公司治理结构中起着主导地位。董事会接受股东会的委托对内管理公司事务、对外代表公司同第三者进行交易活动，对业务执行起决策作用。总经理由董事会委任，具体负责公司经营管理的日常工作。内部控制从制定、完善到贯彻实施等，董事会都起着决定性的作用。而我国公司的董事会存在诸多问题，这对改善内环境是极为不利的。因此，应积极加强董事会的建设，确立董事会是公司内部控制系

18、统的核心。3.健全独立董事制度，遏制“内部人控制”由于我国董事会中“内部人控制”现象严重，十分必要引进独立董事制度，有关政府部门不断致力于此。独立董事的加入，有利于公司内部的检查、监督和评价，有利于强化公司的制衡机制，有效地遏制“内部人控制”。但是由于我国引进独立董事制度后，依然没有发挥独立董事的应有作用，反而成为上市公司的“摆设”和“花瓶”，究其原因是推行独立董事制度上还存在缺陷，笔者认为首先应该将独立董事的推荐制改为委派制，并建立健全相关的独立董事的职责、问责、监督等管理制度，使独立董事的职位名副其实。4.完善监事会制度监事会的一个重要监督职能，就是检查公司的业务财务会计资料以及提交给股东

19、大会的资料。所以，健全的监事会能够减少管理部门的舞弊行为。作为健全的监事会制度应该保证监事会独立有效地行使其对董事会的监督权，同时，应以财务监督为中心，切实从财务管理这个企业管理的中心环节来发现问题、提出并解决问题。鉴于我国先进的监事会制度的弱点，可以借鉴德国模式，扩充监事会的权力，将部分董事的提名权交给监事会，由监事会主持召开股东大会，决定会计师事务所的聘用和解聘；财务报告由董事会编制后交监事会审核并由监事会提交股东大会审议；监事会代表公司起诉违法董事和高级管理人员。合理的公司治理结构能够发挥其固有的相互监督、相互制约、相互牵制的功能，因此要建立一个有效的内部监督体系。（二）完善人力资源政策

20、及激励约束机制一个好的人事政策和实务，能确保执行企业内部控制的人员具有胜任能力和正直品行。公司职员的胜任能力和正直性在很大程度上取决于公司的有关雇用、培训、待遇、业绩考评及晋升等激励政策和程序的合理程度。特别是要把工作的重点放在提高会计人员素质。严把用人关，对重要岗位的会计人员的配备和会计主管人员的选拔应全面考察其德、能、才、绩等综合素质。同时，要多层次、多方位地加强岗位和在职人员的培训，提高会计人员的业务素质，加强职业品德教育，建立适当的聘用机制、考核机制及激励机制等，形成以自我控制为主、自检纪律为主要手段的内部会计控制制约机制，使之不敢、不愿参与财务报告造假。（三）树立内部控制重要性观念全

21、体员工尤其是管理层应正确认识内部控制作用、树立内部控制理念，充分认识到内部控制在保护资产的安全和完整、防范欺诈和舞弊行为、以及实现单位经济目标等方面的重要性，积极采取有效措施加强内部控制建设。内部控制能否有效关键看企业员工有没有内部控制观念，特别是看管理层是否重视内部控制制度。只有管理层首先树立起内部控制观念，自觉执行内部控制，才能防止包括财务报告舞弊在内的舞弊现象的发生。因此，加强对单位负责人的内部控制宣传，提高他们执行内部控制的意识尤为重要。（四）加强“以人为本”的企业文化建设企业文化具有很强的凝聚力，它不仅可以促进企业的发展，也可以将企业推进困境。企业文化以一种无形的力量影响着企业的内部

22、控制，但企业文化作为“亚文化”的范畴，作为内部控制环境之一的企业文化建设，应充分考虑企业自身状况.人们能否有效地工作，是否会对组织及其目标萌生出责任感、忠诚心和热情，以及他们能否从自己工作中得到满足感，在很大程度上取决于组织对员工的激励。每个人的需要和动机有很大的差异，即使是同一个人在不同的时期的需求也不一样，有些人希望努力工作换取更高的薪酬和别人的尊重，有些人的满足感来自挑战性和令人愉快的工作。工作中得到金钱，可以换取生活必需品，满足基本的需要，但只有较高层次的满足才能使人感到最大的满足，最大可能的调动人们的积极性，这种满足在现代员工心理契约是最重要的成分。健全民主监督管理，实行职工参与制。

23、作为企业的经营者，只有善于依靠、团结职工，充分发挥职工的积极性、创造性，不断丰富、完善自己的决策指挥，企业的管理水平、经营效益才能不断提高。因此，在贯彻执行厂长、经理负责制的同时，要采取适当的组织形式，让企业职工尤其是工程技术和管理人员有参与企业日常经营决策的机会，并形成制度。职工代表大会是职工行使民主权利的机构，应完善职代会制度，是其充分发挥作用。（五）建立优良的企业组织结构一个优良的组织结构应该根据不相容职务相互分离的原则，使得每一项业务的完成必须由两个或两个以上的部门在相互联系、相互制约的基础上完成，做到每个部门、每个员工都能各司其职，明确自己在企业经营中的位置和作用。（六）加强对企业内

24、部控制的监督对企业内部控制的过程必须进行恰当的监督，通过监督活动在必要时加以修正。而企业的内部审计部门既是内部控制的组成部分，也是监督企业内部控制的主要力量。内部审计不仅仅是对企业内部各成员进行监督、评价，还应对企业的内部控制和经营管理活动提供咨询和作出建议，具体包括：对企业内部控制系统设计的适当程度和有效性进行检查、评价和建议；对企业各成员在履行职责过程中的经营质量进行评价和建议；对企业的风险管理进行评价和建议等。总之，良好的内部控制有赖于积极的、与之匹配的控制环境的支持。优化企业内部控制环境，是提高经营管理水平的基础性工作，也是不可回避的现实需要。随着我国市场经济的发展，经济全球化的形成，

25、现代企业只有通过建立良好的内部控制环境，才能提高经营管理效率，在未来激烈的竞争中求得生存和发展。参考文献：1 范文中.我国企业内部控制环境存在的问题及其原因分析J.科技情报开发与经济，2009，(01)。2 梁小雨.我国企业内部控制环境分析与优化J.河北企业，2008，(07)。3 贠鸿琬.优化企业内部控制环境的对策研究J.中国钼业，2009，(01)。4 马正凯.企业内部控制基本规范解读J.财会通讯(综合版)，2008，(10)。 5 李玉环.内部控制中的内部环境J.会计之友(上旬刊)，2008，(09)。6 王宛秋,李仁芳,李晓庆. 我国内部控制环境存在的问题及改善措施J.国际商务财会，2

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27、erning the study of our country business internal control environmental and related questionGao JiaAbstract：The internal control environment is the foundation of the whole business internal control, the business internal control environmental condition comes to a decision a carrying out of internal control other factorses degree and has the