新所得税法下资产的税务处理与会计准则的差异分析

1、 106 2012.052012年05月新所得税法下资产的税务处理与会计准则的差异分析摘 要:随着经济的不断发展,我国会计制度与税收制度加快了改革的步伐,以适应国内改革不断深化的需要。尽管税收制度和会计准则体系不断发展完善,但两者之间的差异却不断增大,分离已成为定局。本文主要对新背景下税法与会计准则的改革形成的差异进行分析,并提出了协调建议。关键词:所得税法;会计准则;资产;税务处理;差异分析中图分类号:F230 文献标识码:A 文章编号:1006-4117(201205-0106-01文/李醒财经视点会计和税收作为经济领域中的两个重要分支,两者之间的关系既相互独立又紧密联系。首先,在现代经济

2、领域中会计与税收服务对象不同,承担责任不同。会计是为财务报表使用者提供与经营决策相关的财务信息;税收是为了满足国家财政支出的需要,达到宏观调控的目的,从而对企业实施征收管理。其次,随着经济的不断发展,会计与税收的影响逐步加深。会计是税收的实现条件,税收从法律与制度层面影响会计核算,即税收征纳要利用会计核算提供的资料,而处理结果又反馈给会计进而影响会计利润等数据信息。此外,从发展的角度看,会计与税收在相互借鉴,相互影响中促进了彼此的发展。会计准则是现代会计理论体系的核心内容,所得税法是国家进行宏观调控,组织财政收入的重要法规。由于两者各自的立法目的、原则、基本假设各不相同,会计准则和税法相互独立

3、,各成体系。随着新准则与新税法的颁布,税收和会计的许多理念、原则、方法都发生了变化,两者之间差异扩大,需要调整的项目变得更加复杂,以下则对新准则与新税法进一步引起的差异进行分析。一、新准则与新税法消除或缩小的若干差异(一新准则谨慎性原则趋减消除了若干差异长期以来,税法对谨慎性原则一直持否定态度,因为谨慎性原则的应用会导致企业利润减少。而在现实中,由于企业经常存在虚夸利润的情况,我国颁布的会计规范中大量使用谨慎性原则,并且愈演愈烈。会计与税法的差异有相当一部分是由于谨慎性原则而导致的。鉴于此,新准则对谨慎性原则有减少应用的趋势。此外,谨慎性与可靠性往往是有矛盾的,过度的谨慎会牺牲会计信息的可靠性

4、。如自创无形资产的研发支出扩大了资本化的范围,缩小了费用化的范围;交易性金融资产把原来收到股利时冲减投资成本改为收到股利时确认投资收益;接受的捐赠收入作为资本公积改为计入营业外收入。以上这些修改对过度使用谨慎性原则进行矫正,价值取向与税法趋同,使大量的纳税调整差异得到消除。(二新准则资产初始计量的修正消除若干差异按原会计准则,资产的初始计量一般按实际支出作为资产的入账价值,而在税法下,除按实际支出作为资产的入账价值外,还可以按完全价值作为资产的入账价值。如以非货币性资产交换取得的资产如果不具有商业性质或者换入、换出资产的公允价值不能够可靠计量,会计处理一般按原资产的账面价值入账。而税收却以公允

5、价值计算,两者会对当期所得税费用和应交税费产生差异。按新会计准则规定,以非货币性资产交换取得的资产,按资产的公允价值入账。如此一来,会计与税法实现统一。(三资产减值损失处理规定的改变消除的差异在过去,长期资产计提减值准备造成的纳税调整差异因涉及时间长、内容多、调整变化大,给财务人员的工作带来很大麻烦。在新会计准则有一个重大变化,就是将长期资产减值视为永久性减值,一经计提,不得转回,只有在处置相关资产时,再进行资产减值的账务处理。这一变化虽然没有从根本上消除有关的纳税调整差异,但也大大缩小了相关差异,更重要的是使这种差异的调整不再复杂。二、新准则与新税法增加或扩大的若干差异新会计准则中最大的一个

6、亮点就是公允价值的使用。按新准则规定,企业交易性金融资产、投资性房地产、部分固定资产、无形资产的出售业务,期末计量大量应用了公允价值的计量属性,公允价值与账面价值之差计入当期损益。而新税法则不认可这种计量属性,从而引发许多新的纳税调整差异。比如,在会计处理上,对于已确认减值损失的可供出售金融资产在公允价值再次上升后应当予以转回,但由于税法上不认可公允价值这种计量属性,规定有关金融资产在某一会计期末的计税基础为其取得成本,由此产生纳税调整差异。此外,在固定资产方面形成的差异,新准则规定企业购买固定资产具有融资性质的,即购买价款超过了正常信用条件而导致延期支付,会计处理以购买价款的现值作为固定资产

7、的成本。而税法上一般以购买价款的终值作为固定资产的成本。对于特殊行业的固定资产,企业应按照弃置费用的现值计入相关资产的成本,而税法对弃置费用没有明确规定。三、税法与准则之间的差异协调措施充分认识税收制度和会计准则的差异是市场经济日渐发展的必然结果,在不影响税收制度的严肃性和不损害会计体系的完整性的基础上,对税收制度和会计准则的关系进行协调,也是基于我国现实的必然选择。从当前我国制度改革的进程上看,会计制度的改革领先于税制的改革,税收制度改革与会计制度改革缺少衔接,而会计准则中的某些内容比较超前,却又缺乏相应的配套措施支持。因此协调税法与准则的差异,深化两者的改革,成为日渐关键的问题。目前我国会

8、计准则和企业所得税法之间的差异按其协调性可以分为可消除性差异与不可消除性差异。对于可消除性差异,如资产计量属性、计量口径、减值准备、后续计量等方面的差异,应当直接采取修改所得税法与会计准则的方法来缩减两者之间的差异,或采用相对较为间接的方法,如修改纳税申报表以减少差异。企业会计准则和税法之间还存在着一些不可消除的差异,这些差异是不能通过制度的修改而予以根除的。正因为这些差异的存在可以帮助国家进行宏观调控,维持社会经济的稳定。比如无形资产的研发费用、残疾人员的工资、国债利息收入、业务招待费、广告费超标支出等税收政策,主要通过加计扣除、税收减免及不得税前扣除等方法来落实国家在当前时期的经济政策。对于这部分差异,很难通过会计准则和所得税法的趋同来协调,主要还是通过国家主管部门不断完善和细化所得税配套法规,构建差异协调的监管体系来进一步减少差异。 作者单位:河