浅析合作开发房地产项目的税收规避方式选择

1、浅析合作开发房地产项目的税收规避方式选择牛建国201*年2月7日，由于城市扩张规划调整，生产性企业成都兴慧公司化名，下称兴慧公司与四川中铁实业公司化名，下称中铁公司签署合作开发房地产协议一份，约定兴慧公司用位于华府大道的两宗约200亩土地使用权与中铁公司现有其他的土地使用权一起合作统一开发；兴慧公司土地作价每亩90万元，地上附着物按210万元包干计算。兴慧公司不参与开发项目经营管理，由中铁公司独自完成，兴慧公司于协议签署后配合刻制印章交付中铁公司使用。该协议明眼人一看就是冲着税收设计的，意图规避土地使用权过户产生的契税、营业税、土地增值税，但这种模式只能解决税收的小问题，且还是眼前的，对于某些

2、足以影响项目利润的大税种来说最终结果仍然是躲过初一躲不过十五，缺乏对项目出售时税收的远期考虑，有顾首不顾腚的嫌疑。原因是中华人民共和国土地增值税暂行条例第二条规定转让国有土地使用权、地上的建筑物及其附着物以下简称转让房地产并取得收入的单位和个人，为土地增值税的纳税义务人以下简称纳税人，应当依照本条例缴纳土地增值税。就是说，土地增值税纳税义务人仅限转让房地产取得收入的人。另外，财政部、国家税务总局关于土地增值税一些具体问题规定的通知财税字1995048号第一条规定对于以房地产进行投资、联营的，投资、联营的一方以土地房地产作价入股进行投资或作为联营条件，将房地产转让到所投资、联营的企业中时，暂免征

3、收土地增值税。对被投资、联营企业将上述房地产再转让的，应征收土地增值税。第二条规定对于一方出土地，一方出资金，双方合作建房，建成后按比例分房自用的，暂免征收土地增值税；建成后转让的，应征收土地增值税。关于是否存在契税的问题，因中华人民共和国契税暂行条例规定契税的纳税义务人为购买房地产的单位和个人，而本协议为合作开发，履行完毕直到竣工的房地产项目出让，协议当事人也不存在契税的负担问题，应当由最终购买者承担。就是说，本合作协议如果履行，因不存在房地产转让过户的行为，兴慧公司暂不应当承担土地增值税，也没有谁应当承担契税。因此，这种合作开发模式往往会成为一些企业的通过选择，但此方案的缺点是，项目开发出

4、售后，则存在土地增值税问题。根据中华人民共和国土地增值税暂行条例规定，会以扣除法定成本后的增值额作为税收基数计算税率。在本协议中，则具体指兴慧公司作为房地产项目的开发方转让房地产时应当承担的税收责任，由于兴慧公司土地取得成本较低，在找不到太多合法的扣除项目时极可能承担一步到位的土地增值税，而最高增值额的60税负，足以让很多地产商望而畏。房地产项目涉及的税收种类根据纳税义务主体不同主要有印花税、营业税含附加、企业所得税、土地增值税、契税等。这些税种中涉及开发企业承担的税收对项目收益影响较大的主要有土地增值税、契税、营业税以及企业所得税。由于企业所得税按法律规定可以进行成本抵扣，实践中财务安排技术

5、已经比较成熟，营业税对于房地产企业或者项目来说也不存在抵扣的问题，因此在作税收比较分析时，可以忽略企业所得税。由于房地产项目的大投大收的重资金特征，即使再无法律意识的企业也会找来律师对合作协议把脉。但由于律师往往侧重于风险控制，而对于税收的策划却一般不会花太多的精力。通常对于类似本案的项目，从安全性、目的性考虑，律师往往选择合作开发合作模式、土地使用权过户过户模式、公司带资产分立再合并分立模式、以土地使用权作价入股入股模式等方式达到委托人拿地的目的。前两种模式中第二种形式上似乎不会为业务成熟的律师采用，第一种模式兼顾项目的安全与税收，似乎经验老道的律师更容易劝说当事人采用，后两种模式因还涉及公

6、司法方面的规范，一般办理公司业务不熟悉的律师通常不会想到那里去。那么到底哪种模式好对当事人最为有利？得比较才能得出结论。前方已经分析了合作模式的优劣，下面我们再分析其他三种模式。一、过户模式。即直接将土地使用权过户给拟开发房地产项目的企业。这种模式几乎可以称为傻瓜模式，因为即使法学院在读的学生也知道，想买什么东西买过来就是，一手交钱一手交货。但土地使用权买卖可不比菜市场买菜那么简单。因为，国家法律严禁倒卖土地，对土地使用权交易也限制了各种条件。例如房地产项目要求完成计划投资的25以上，其他项目要求已按出让协议实际使用等。本案中，由于转让方兴慧公司作为生产性企业已经实际使用土地多年，因此基本符合

7、转让的前提条件。但直接转让的后果是一兴慧公司作为转让人，可能承担营业税。根据中华人民共和国营业税暂行条例规定，转让无形资产或者销售不动产的单位和个人，为营业税的纳税人，应当按转让土地使用权项目的5税率执行。本协议中，如果采取过户模式，则兴慧公司应当按照规定承担转让额的5的营业税。由于除代收代支项目允许扣除外，目前还没规定房地产转让中可以扣除的营业税项目。因此，承担的营业税数额极有可能为成交价的5。二兴慧公司还可能承担较大数额的土地增值税。假如，兴慧公司取得的土地使用权原始成本为30万元，而本次就土地使用权交易成交价为90万元，再假设兴慧公司除取得土地使用权所支付的金额外没有法定扣除项目，则根据

8、中华人民共和国土地增值税暂行条例规定的计算方法，增值额为60万元，兴慧公司应当承担的每亩土地增值税=15万元*30增值额未超过扣除项目金额50的部分，税率为30+15万元*40增值额超过扣除项目金额50、未超过扣除项目金额100的部分，税率为40+30万元*50增值额超过扣除项目金额100、未超过扣除项目金额200的部分，税率为50=255万元。本协议所涉土地使用权约200亩，即兴慧公司仅土地使用权转让的交易就需要承担约5100万元土地增值税。三扣除土地增值税后，兴慧公司还应当承担地上附着物补偿收入带来的企业所得税。鉴于兴慧公司并非房地产企业，且地上附着物并未办理合法产权，如果土地使用权转让与

9、地上附着物转让分开计算的话，则对地上附着物所收取的费用，根据中华人民共和国企业所得税法规定，兴慧公司应当在扣除允许的成本后承担25企业所得税。虽如前文所述，一般企业对于所得税的成本抵扣已有较为成熟的经验，但值得注意的是，本协议分摊到地上附着物的费用为每亩210万元，总费用约为42亿元。这么大的金额，正常营业的企业指望一个会计年度内消化成本根本无法做到。因此，即使兴慧公司实际一次性收取了该费用，律师也建议根据成本支出规模合理摆账，逐年消化收入也不知分摊到猴年马月去了。四如果能够将规划变更的政策用够，则有可能完全免除转让的土地增值税，并且也没有必要地上地面分别摆账。中华人民共和国土地增值税暂行条例

10、实施细则第十一条规定因城市实施规划、国家建设的需要而搬迁，由纳税人自行转让原房地产的，比照本规定免征土地增值税。符合上述免税规定的单位和个人，须向房地产所在地税务机关提出免税申请，经税务机关审核后，免予征收土地增值税。这个政策具体如何实施，则有具体配套规定。关于土地增值税若干问题的通知财税201*21号详细解释为中华人民共和国土地增值税暂行条例实施细则第十一条第四款所称因城市实施规划而搬迁，是指因旧城改造或因企业污染、扰民指产生过量废气、废水、废渣和噪音，使城市居民生活受到一定危害，而由政府或政府有关主管部门根据已审批通过的城市规划确定进行搬迁的情况。根据本案情况，成都市关于案涉土地周围在内的

11、规划早已调整，兴慧公司继续在原址生产早被禁止，并且已有政府机关将案涉地块列入旧城改造项目，兴慧公司自行转让应当符合免除土地增值税的条件。但应当按法律规定程序办理免除申报手续，否则待开发后则不能享受优惠政策。此政策如果能行得通，则可以考虑不必将交易价款按地面地上分别计算。五对于取得土地使用权所支出的土地交易费用和地上附着物费用，中铁公司可以作为后期项目土地增值税成本予以抵扣。中华人民共和国土地增值税暂行条例第六条规定，旧房及建筑物的评估价格和取得土地使用权所支付的金额均可以作为计算增值额的扣除项目。如果采用土地使用权过户模式，那么对于中铁公司取得土地所支付的所有费用包括土地使用权交易费用和地上附

12、着物补偿费用均可以依法作为土地增值税扣除项目。但根据规定，地上附着物成本应当经省级土地部门备案认可的评估机构认定，对于房与地的关联性虽然没有规定，但律师还是建议公证机构对拟转让的土地地上附着物情况进行公证证据保全，以免将来计算土地增值税扣除项目时，对必要成本的关联性产生分歧。可见，如果采取土地过户模式，充分利用好规划调整、旧城改造这个政策，就没有必要对本次转让的每亩300万元价款分别列支，兴慧公司现在交易时土地增值税可能避免，企业所得税也可以通过逐年分摊形式解决。中铁公司本次过户所支付的必要成本含完整的土地使用权转让价款和地上附着物，将在项目开发出售的建筑面积占整个项目可售建筑面积的比例在85

13、以上、结算土地增值税时予以扣除。二、分立模式。即按企业带土地使用权分立再由开发企业将分立后公司合并的方式拿地。根据财政部、国家税务总局关于土地增值税一些具体问题规定的通知财税字199548号第三条关于企业兼并转让房地产的征免税问题规定在企业兼并中，对被兼并企业将房地产转让到兼并企业中的，暂免征收土地增值税。因此，企业合并取得不动产暂免征收土地增值税。财政部国家税务总局关于企业事业单位改制重组契税政策的通知财税20124号第四条规定公司依照法律规定、合同约定分设为两个或两个以上与原公司投资主体相同的公司，对派生方、新设方承受原企业土地、房屋权属，免征契税。因此，也可以考虑兴慧公司带拟交易的土地使

14、用权分立为股东相同的新公司，再由新公司与中铁公司合并的形式取得土地使用权。这样可以规避土地增值税、契税，但在项目开发后仍然要面临土地增值税算总账等问题。三、入股模式。即以土地使用权作价入股模式分析。中华人民共和国契税暂行条例细则第八条规定，以土地、房屋权属作价投资、入股方式转移的，视同土地使用权转让、房屋买卖或者房屋赠与征税。而关于土地增值税若干问题的通知财税201*21号文件规定，企业以不动产投资入股房地产企业的需要缴纳土地增值税。可以，以土地作价投资入股模式只对营业税等小额税种有所优惠，而对足以影响利润的土地增值税、契税没有任何优惠。所以，这种模式不应当考虑。由于土地增值税无论采用哪种模式

15、，都是开发过程的环节变化，类似于高速路上的汽车，是选择一次性跑到底交过路费还是中途出站分段交费，法律制度上的设计确实有些躲过初一躲不过十五的感觉。差异在于，合作开发模式无法解决地上附着物分摊的成本部分，原因是现有模式因开发主体为现土地使用权人，就无法解决支出的地上附着物成本支出问题。因为，自己是开发单位，又将类似于拆迁的成本予以支出，自己付给自己是没有法律依据的。这种模式兴慧公司作为项目开发主体还要承担土地增值税算总账的风险。而土地过户模式貌似没有水平，但该模式有规划调整、旧城改造政策可用，并且可以进入房地产项目开发后期抵扣成本，因此建议予以采纳。当然，如果不是自己开发，而是为了变相的炒地皮，

16、则宜采用咋样省钱搞咋样。届时，合同权利义务一并转移给新的买家，套现即刻完成。因前期成本较低，合作开发模式当然为不错的选择。word 可编辑版，若不需要以下内容， 请删除后使用， 谢谢您的理原生生物的主要类群习题胚珠D 、 受精卵、分解有机物，释放能量、合成有机物，释放能量）、叶的蒸腾用、根的吸水一、选择题1、桃花的下列结构中，经过发育最终成为果实的是（）A、子房B、子房壁C2、呼吸用的实质是（）A、分解有机物，贮存能量BC、合成有机物，贮存能量D3、旱地里的农物被水淹没后，要及时排涝，主要是为了促进（A、叶的光合作用BC、根的呼吸作用D4、农业生产中对农物进行合理密植主要是为了（A、提高作物对

17、水分的吸收B、提高作物对土壤中无机盐的利用率C、提高作物的蒸腾作用D、提高作物的光合作用5、下列关于光合作用原料的叙述中，不正确的是()A、光合作用的原料是二氧化碳B、光合作用的唯一原料是二氧化碳C、二氧化碳和水都用于制造淀粉D、二氧化碳和水都是光合作用的原料6、晚上，将金鱼藻放在盛有水的试管中，将试管先后放在离白炽灯如下距离处，在相同时间内试管内产生气泡数量最多的是(A、10厘米 B 、20厘米 C7、贮藏蔬菜、水果要保持低温，这是因为(A、温度低，减少细菌病害BC、温度低，促进光合作用积累D、30厘米 D 、40厘米)、温度低，呼吸作用弱，有机物消耗少、温度低，蒸腾作用弱二、实验探究题1、下面是验证“绿叶在光下制造淀粉的实验”的具体步骤，请回答有关问题:把盆栽的天竺葵放在黑暗处一昼夜。用黑纸把一片叶的一部分的正面和背面盖住，然后移到阳光下，照射3小时4小时。剪下遮光的叶片，去掉黑纸。将叶片放在盛有酒精的小烧杯中，再放入大烧杯内隔水加热，叶片颜色逐渐由变成。取出叶片，用清水漂洗干净。然后放在培养皿里，向叶片滴加碘液。停停片刻，用清水冲洗掉碘液。这时可以看到，叶