第5章金融资产投资(2018)

1、 第五章金融资产投资第五章金融资产投资 第一节第一节 概述概述一、金融工具一、金融工具金融工具指形成一方的金融工具指形成一方的金融资产金融资产并形成其他方的并形成其他方的金融负债金融负债或或权益工具权益工具的合同。的合同。甲公司甲公司甲公司甲公司金融工具的内容及分类：金融工具的内容及分类：二、金融资产二、金融资产 金融资产：金融资产：是指企业持有的现金、其他方的是指企业持有的现金、其他方的权益工具以及符合条件的资产。权益工具以及符合条件的资产。 金融资产金融资产主要包括：库存现金、银行存款、主要包括：库存现金、银行存款、其货币资金、应收账款、应收票据、应收股其货币资金、应收账款、应收票据、应收

2、股利、其他应收款项、贷款、股权投资、债权利、其他应收款项、贷款、股权投资、债权投资、基金投资、衍投资、基金投资、衍生金融资产等。生金融资产等。三、金融资产的分类三、金融资产的分类n企业应当根据其企业应当根据其管理金融资产的业务模式管理金融资产的业务模式和和金融资产的合同金融资产的合同现金流量特征现金流量特征，将金融资产，将金融资产进行分类。进行分类。（一）（一）企业管理金融资产的业务模式企业管理金融资产的业务模式n企业管理金融资产的业务模式企业管理金融资产的业务模式，是指企业如何管理其金融资，是指企业如何管理其金融资产以产生现金流量。产以产生现金流量。 企业管理金融资产的业务模式企业管理金融资

3、产的业务模式决定决定所管理金融资产所管理金融资产现金流量现金流量的来源的来源。 企业管理金融资产的企业管理金融资产的三类三类业务模式业务模式 1.收取合同现金流量收取合同现金流量为目标的业务模式为目标的业务模式 2.收取合同现金流量收取合同现金流量和和出售出售金融资产为目标的业务模式金融资产为目标的业务模式 3.其他业务模式其他业务模式1.收取合同现金流量收取合同现金流量为目标的业务模式为目标的业务模式 即企业管理金融资产旨在通过在金融资产存续期间即企业管理金融资产旨在通过在金融资产存续期间收取合同付收取合同付款来实现款来实现现金流量现金流量，而不是通过持有并出售金融资产产生整，而不是通过持有

4、并出售金融资产产生整体汇报。体汇报。该该业务模式业务模式决定决定企业所管理金融资产企业所管理金融资产现金流量现金流量的来源是的来源是： 收取合同现金流量收取合同现金流量 该金融资产应分类为该金融资产应分类为以摊余成本计量的金融资产以摊余成本计量的金融资产如（持有至到期的）债权投资如（持有至到期的）债权投资2.收取合同现金流量收取合同现金流量和和出售出售金融资产为目标的业务模式金融资产为目标的业务模式企业的目标是管理日常流动性需求企业的目标是管理日常流动性需求同时同时维持特定的收益率。维持特定的收益率。与与收取合同现金流量收取合同现金流量为目标的业务模式相比，该业务模式的出为目标的业务模式相比，

5、该业务模式的出售通常频率更高。因为售通常频率更高。因为出售出售金融资产是此业务模式的目标之金融资产是此业务模式的目标之一。一。该金融资产应分类为该金融资产应分类为以公允价值计量且其变动计入其他综合收以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的金融资产益的金融资产 如：其他债权投资如：其他债权投资3.其他业务模式其他业务模式n企业管理金融资产的业务模式，企业管理金融资产的业务模式，不是不是以以收取合同现金流量收取合同现金流量为为目标，目标，也不是也不是以既以以既以收取合同现金流量收取合同现金流量又出售金融资产来实又出售金融资产来实现其目标。现其目标。n该金融资产应当分类为该金融资产应当分类为以公允价

6、值计量且其变动计入到期损以公允价值计量且其变动计入到期损益的金融资产。益的金融资产。n如：交易性金融资产如：交易性金融资产股票股票/债权债权（二）（二）金融资产的合同现金流量特征金融资产的合同现金流量特征 企业管理金融资产的业务模式企业管理金融资产的业务模式业务模式业务模式决定决定企业所管理金融企业所管理金融资产资产现金流量现金流量的来源是的来源是：收取合同现金流量收取合同现金流量为目标的业务模式：为目标的业务模式：收取合同现金流量收取合同现金流量；收取合同现金流量收取合同现金流量和和出售出售金融资产为目标的业务模式：金融资产为目标的业务模式：两者两者兼有兼有； 其他业务模式：其他业务模式：出

7、售金融资产收取现金流量出售金融资产收取现金流量。 （三）金融资产分为三类：（三）金融资产分为三类： 1. 1.以摊余成本计量的金融资产以摊余成本计量的金融资产 科目：债权投资（债权）科目：债权投资（债权） 2. 2.以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的金融资产以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的金融资产 科目：其他债权投资（债权）科目：其他债权投资（债权）特殊规定：特殊规定：指定指定以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的非交易性非交易性权益工具投资权益工具投资 科目：其他权益工具投资（股权）科目：其他权益工具投资（股权） 3. 3.以公允价值计

8、量且其变动计入当期损益的金融资产以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产 科目：交易性金融资产（股权科目：交易性金融资产（股权/ /债权）债权）具体解释：具体解释：1.以摊余成本计量的金融资产以摊余成本计量的金融资产金融资产金融资产同时符合同时符合下列条件的，应当分类为以摊余成本计量的下列条件的，应当分类为以摊余成本计量的金融资产：金融资产：企业管理该金融资产的业务模式是企业管理该金融资产的业务模式是以收取合同现金流量以收取合同现金流量为目为目标。标。该金融资产的合同条款规定，在该金融资产的合同条款规定，在特定日期特定日期产生的现金流量，产生的现金流量，仅为对仅为对本金本金和以未偿付本金金

9、额为基础的和以未偿付本金金额为基础的利息的支付利息的支付。科目：科目：银行存款银行存款、贷款贷款、应收账款应收账款、（持有至到期）、（持有至到期）债券投资债券投资等等 2.以公允价值计量且其变动计入以公允价值计量且其变动计入其他综合收益其他综合收益的金融资产的金融资产n金融资产金融资产同时符合同时符合下列条件的，应当分类为以公允价值计量下列条件的，应当分类为以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的金融资产：且其变动计入其他综合收益的金融资产： 企业管理该金融资产的业务模式企业管理该金融资产的业务模式既既以收取合同现金流量为目以收取合同现金流量为目标标又又以出售该金融资产为目标。以出售该金融资产

10、为目标。 该金融资产的合同条款规定，在特定日期产生的现金流量，该金融资产的合同条款规定，在特定日期产生的现金流量，仅为对本金和以未偿付本金金额为基础的利息的支付。仅为对本金和以未偿付本金金额为基础的利息的支付。（不（不包括股票）包括股票） 科目：科目：其他债权投资其他债权投资 3.以公允价值计量且其变动计入以公允价值计量且其变动计入当期损益当期损益的金融资产的金融资产n以摊余成本计量的金融资产和以公允价值计量且其变动计入以摊余成本计量的金融资产和以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的金融资产其他综合收益的金融资产之外之外的金融资产，企业应当将其分的金融资产，企业应当将其分类为类为以公允价值计

11、量且其变动计入当期损益的金融资产。以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产。n如企业持有如企业持有普通股股票普通股股票，由于股利及获得剩余收益的权利均，由于股利及获得剩余收益的权利均不符合本金和利息的定义，应当分类为此类金融资产；如以不符合本金和利息的定义，应当分类为此类金融资产；如以出售为目标的出售为目标的债券债券。n科目：科目：交易性金融资产交易性金融资产（股权（股权/ /债权）债权）4.特殊规定：特殊规定：指定为指定为以以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的公允价值计量且其变动计入其他综合收益的非交易性权益工具投资非交易性权益工具投资n权益工具投资（股权投资）权益工具投资（股权投资

12、）只能分类为只能分类为以公允价值计量且其以公允价值计量且其变动计入变动计入当期损益当期损益的金融资产的金融资产。 但企业可以将但企业可以将非交易性非交易性权益工具投资权益工具投资指定为指定为以以公允价值计量且公允价值计量且其变动计入其他综合收益的金融资产其变动计入其他综合收益的金融资产，并按规定确认股利收，并按规定确认股利收入。入。n其其公允价值公允价值的后续的后续变动计入变动计入其他综合收益其他综合收益。n该金融资产处置时，之前计入该金融资产处置时，之前计入其他综合收益其他综合收益的累计利得或损的累计利得或损失从失从其他综合收益其他综合收益转出，计入转出，计入留存收益留存收益。n科目：科目：

13、其他权益工具投资其他权益工具投资四、金融资产的重分类四、金融资产的重分类n企业企业改变改变其管理金融资产的业务模式时，应重分类。其管理金融资产的业务模式时，应重分类。n金融资产可以在金融资产可以在以摊余成本计量以摊余成本计量、以公允价值计量且以公允价值计量且其变动计入其他综合收益其变动计入其他综合收益和和以公允价值计量且其变动以公允价值计量且其变动计入当期损益计入当期损益之间进行重分类。之间进行重分类。n企业对企业对所有金融负债所有金融负债均不得进行重分类。均不得进行重分类。 本章的金融资产投资包括：本章的金融资产投资包括：l 以摊余成本计量的金融资产（以摊余成本计量的金融资产（债权投资债权投

14、资）l 以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的金融资产（以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的金融资产（其他债权投资其他债权投资/ /其其他权益工具投资他权益工具投资）l 以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产（以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产（交易性金融资产交易性金融资产- -股权股权/ /债券债券） 不包括：长期股权投资不包括：长期股权投资第二节第二节 以摊余成本计量的金融资产以摊余成本计量的金融资产一、一、以摊余成本计量的金融资产以摊余成本计量的金融资产 金融资产同时金融资产同时符合下列条件符合下列条件的，分类为以摊余成本计量的金融的，分类为以摊余成本计量的金融资产

15、：资产： （1 1）企业管理该金融资产的业务模式是）企业管理该金融资产的业务模式是以收取合同现金流量以收取合同现金流量为为目标。目标。 （2 2）该金融资产的合同条款规定，在特定日期产生的现金流量，）该金融资产的合同条款规定，在特定日期产生的现金流量，仅为对仅为对本金本金和以未偿付本金金额为基础的和以未偿付本金金额为基础的利息利息的支付。的支付。总账科目总账科目明细科目明细科目债权投资债权投资 成本成本利息调整利息调整 应计利息应计利息 二、以摊余成本计量的金融资产（二、以摊余成本计量的金融资产（债券投资债券投资）的会计处理）的会计处理科目：科目：（一）以摊余成本计量的金融资产（债权投资）的（

16、一）以摊余成本计量的金融资产（债权投资）的初始计量初始计量 按按公允价值公允价值计量和计量和相关交易费用相关交易费用之和作为初始确认金额。之和作为初始确认金额。 实际支付的价款中包括的实际支付的价款中包括的已到付息期但尚未领取的债券利息已到付息期但尚未领取的债券利息，应，应单独确认为单独确认为应收利息应收利息。即：即： 借：债权投资（买价相关费用已到付息期未领利息）借：债权投资（买价相关费用已到付息期未领利息） 应收利息应收利息（已到已到付息付息期未领利息期未领利息） 贷：其他货币资金贷：其他货币资金/ /银行存款银行存款债券发行价格债券发行价格债券发行价格：溢价、折价？债券发行价格：溢价、折

17、价？ 票面利率票面利率 市场利率市场利率l面值发行面值发行 = =l溢价发行溢价发行 l折价发行折价发行 取得投资时取得投资时面值购入面值购入实际购入成本实际购入成本= =面值面值 借：债权投资借：债权投资成本成本 贷：银行存款贷：银行存款溢价购入溢价购入实际购入成本面值实际购入成本面值 借：债权投资借：债权投资成本成本 利息调整利息调整 贷：银行存款贷：银行存款折价购入折价购入实际购入成本面值实际购入成本面值 借：债权投资借：债权投资成本成本 贷：债权投资贷：债权投资利息调整利息调整 银行存款银行存款【例5-1】溢价购入溢价购入债券作为摊余成本计量的金融资产债券作为摊余成本计量的金融资产甲公

18、司甲公司20182018年年1 1月月3 3日购入某公司于日购入某公司于20182018年年1 1月月1 1日发行的三年期日发行的三年期债券，作为以摊余成本计量的金融资产。该债券票面金额债券，作为以摊余成本计量的金融资产。该债券票面金额为为100100万元，票面利率为万元，票面利率为1010，甲公司实际支付，甲公司实际支付106106万元。万元。20182018年年1 1月购入时月购入时 借：债权投资借：债权投资成本成本 100 100 （即面值）（即面值） 利息调整利息调整 6 6 （即（即溢价溢价） 贷：银行存款贷：银行存款 106 106 （二）（二）以摊余成本计量的金融资产以摊余成本计

19、量的金融资产( (债权投资债权投资) )的后的后续计量续计量在资产负债表日，采用在资产负债表日，采用实际利率法实际利率法，按，按摊余成本摊余成本对债权投资进行对债权投资进行后续计量：后续计量：应收利息债券面值应收利息债券面值票面利率票面利率期限期限 （名义利息）（名义利息）实际利息收入实际利息收入摊余成本摊余成本实际利率实际利率期限期限 应收利息按照分期付息还是一次还本付息可分别计入应收利息按照分期付息还是一次还本付息可分别计入“应收利应收利息息”和和“债权投资债权投资- -应计利息应计利息”： 借：应收利息借：应收利息 （名义利息）（名义利息） 贷：投资收益贷：投资收益 （ 实际利息收入）实

20、际利息收入） 债权投资债权投资利息调整利息调整 （差额部分：溢价的摊销（差额部分：溢价的摊销） 摊余成本摊余成本：应当以该金融资产的应当以该金融资产的初始确认金额初始确认金额经下列经下列调整调整后的结果确定：后的结果确定：（1）扣除）扣除已偿还的本金已偿还的本金；（2）加上或减去采用实际利率法将该初始确认金额与到期日金）加上或减去采用实际利率法将该初始确认金额与到期日金额之间的差额进行摊销形成的额之间的差额进行摊销形成的累计摊销额累计摊销额；（3）扣除）扣除累计计提的损失准备累计计提的损失准备。实际利率实际利率：n实际利率，是指将金融资产在预计存续期的实际利率，是指将金融资产在预计存续期的估计

21、未来现金流量，折现为该金融资产账面估计未来现金流量，折现为该金融资产账面余额所使用的利率。余额所使用的利率。【例5-2】 A A公司于公司于20152015年年1 1月月1 1日从证券市场上购入日从证券市场上购入B B公司于公司于20142014年年1 1月月1 1日发行的债券，该债券四年期、票面年利率为日发行的债券，该债券四年期、票面年利率为4%4%、每年、每年1 1月月5 5日支付上年度的利息，到期日为日支付上年度的利息，到期日为20182018年年1 1月月1 1日，到期日一次归日，到期日一次归还本金和最后一次利息。还本金和最后一次利息。A A公司购入债券的面值为公司购入债券的面值为10

22、001000万元，万元，实际支付价款为实际支付价款为992.77992.77万元，另支付相关费用万元，另支付相关费用2020万元。万元。A A公司公司购入后将其划分为以摊余成本计量的金融资产。购入债券的实购入后将其划分为以摊余成本计量的金融资产。购入债券的实际利率为际利率为5%5%。假定按年计提利息。假定按年计提利息。 要求：编制要求：编制A A公司从公司从20152015年年1 1月月1 1日至日至20182018年年1 1月月1 1日上述有关业日上述有关业务的会计分录。务的会计分录。（1 1）20152015年年1 1月月1 1日日 折价购入折价购入借：债权投资借：债权投资成本成本 100

23、0 1000 面值面值 应收利息应收利息 4040（100010004%4%） 贷：银行存款贷：银行存款 1012.77 1012.77 债权投资债权投资利息调整利息调整 27.2327.23（2 2）20152015年年1 1月月5 5日日借：银行存款借：银行存款 4040 贷：应收利息贷：应收利息 4040（3 3）20152015年年1212月月3131日日 实际利息收益实际利息收益= = （ 1000-27.23 1000-27.23 ）5%=48.645%=48.64万元万元借：应收利息借：应收利息 40 40 名义利息名义利息 债权投资债权投资利息调整利息调整 8.64 8.64

24、（差额差额） 贷：投资收益贷：投资收益 48.64 48.64 实际利息收益实际利息收益（4 4）20162016年年1 1月月5 5日日 借：银行存款借：银行存款 4040 贷：应收利息贷：应收利息 4040（5 5）20162016年年1212月月3131日日实际利息收益实际利息收益= =（ 1000-27.23 1000-27.23 +8.64+8.64）5%=49.075%=49.07万元万元借：应收利息借：应收利息 4040 债权投资债权投资利息调整利息调整 9.079.07 贷：投资收益贷：投资收益 49.0749.07（6 6）20172017年年1 1月月5 5日日 借：银行存

25、款借：银行存款 4040 贷：应收利息贷：应收利息 4040（7 7）20172017年年1212月月3131日日投资收益投资收益= = （1000-27.23 1000-27.23 +8.64+8.64 +9.07+9.07）5%= 49.525%= 49.52万元。万元。借：应收利息借：应收利息 4040 债权投资债权投资利息调整利息调整 9.529.52 贷：投资收益贷：投资收益 49.5249.52（8 8）20182018年年1 1月月1 1日，还本收最后期利息日，还本收最后期利息 借：银行存款借：银行存款 10401040 贷：债权投资贷：债权投资成本成本 10001000 应收利

26、息应收利息 4040【例5-3】 甲公司甲公司20162016年年1 1月月2 2日购入某公司于日购入某公司于20162016年年1 1月月1 1日发行日发行的三年期债券，作为以摊余成本计量的金融资产。的三年期债券，作为以摊余成本计量的金融资产。该债券票面金额为该债券票面金额为100100万元，票面利率为万元，票面利率为1010，甲公，甲公司实际支付司实际支付106106万元。该债券每年付息一次，最后一万元。该债券每年付息一次，最后一年还本金并付最后一次利息，假设甲公司按年计算年还本金并付最后一次利息，假设甲公司按年计算利息。利息。 会计处理如下：会计处理如下： （1 1）20162016年年

27、1 1月初购入时月初购入时 借：债权投资借：债权投资成本成本 100 100 （面值）（面值） 利息调整利息调整 6 6 贷：银行存款贷：银行存款 106 106 （2 2）20162016年年1212月月3131日计息并摊销溢价日计息并摊销溢价 应收利息票面金额应收利息票面金额100100万元万元票面利率票面利率10101010万元。万元。 实际利息收益实际利息收益= =摊余成本摊余成本106106实际利率实际利率 计算债券的实际利率？计算债券的实际利率？插值法：插值法： 10/(1+i) + 10/(1+i) 10/(1+i) + 10/(1+i)2 2 110/110/（1 1i i）3

28、 3106 106 现值现值或或 1010APV(3, i )+100APV(3, i )+100PV(3, i )=106PV(3, i )=106测试：测试： 当当 i i8 8时：时： 10/(1+810/(1+8) + 10/(1+8) + 10/(1+8) )2 2110/110/（1 18 8）3 3105.1542105.1542 当当 i i7 7时：时： 10/(1+710/(1+7) + 10/(1+7) + 10/(1+7) )2 2110/110/（1 17 7）3 3107.873 107.873 （万元）（万元） 8% 105.1542 8% 105.1542 i

29、106 i 106 7% 107.873 7% 107.873 (i -8%)/(i -8%)/（7 78 8）（）（106106105.1542105.1542）/ /（107.873107.873105.1542105.1542） i i7.68897.6889 实际利率摊销表实际利率摊销表 项目项目 应收利息应收利息 投资收益投资收益 溢价摊销溢价摊销 本金（摊余成本）本金（摊余成本） =面值面值票面利率票面利率 =摊余成本摊余成本实际实际利率利率 7.6889 =- =上一期上一期 - 2016.1.11062016.12.3110(106* i) 8.151.85104.152017

30、.12.3110(104.15*i) 8.011.99102.162018.12.3110(102.16*i) 7.842.16100 合计合计 30246（2 2）20162016年年1212月月3131日计息并摊销溢价日计息并摊销溢价借：应收利息借：应收利息 10 10 （名义利息）（名义利息） 贷：投资收益贷：投资收益 8.158.15（实际利息收益）（实际利息收益） 债权投资债权投资利息调整利息调整 1.85 1.85 （溢价摊销）（溢价摊销） 借：银行存款借：银行存款 10 10 贷：应收利息贷：应收利息 1010 （3 3）20172017年年1212月月3131日计息和摊销日计息

31、和摊销 借：应收利息借：应收利息 10 10 贷：投资收益贷：投资收益 8.018.01（实际利息收益）（实际利息收益） 债权投资债权投资利息调整利息调整 1.991.99（溢价摊销）（溢价摊销） 借：银行存款借：银行存款 10 10 贷：应收利息贷：应收利息 10 10 （4 4）20182018年年1212月月3131日计算应收利息和确认利息收入，日计算应收利息和确认利息收入，还本还本 借：应收利息借：应收利息 10 10 贷：投资收益贷：投资收益 7.847.84（实际利息收益）（实际利息收益） 债权投资债权投资利息调整利息调整 2.162.16（溢价摊销）（溢价摊销） 借：银行存款借：

32、银行存款 110 110 贷：债权投资贷：债权投资成本成本 100 100 （面值）（面值） 应收利息应收利息 10 10 【例5-4】 20132013年年1 1月月1 1日，日，X X公司支付价款公司支付价款l 000l 000元（含交易费用）元（含交易费用）从活跃市场上购入某公司从活跃市场上购入某公司5 5年期债券，面值年期债券，面值1 2501 250元，票面利元，票面利率率4.724.72，到期一次还本付息到期一次还本付息，且利息不是以复利计算，本，且利息不是以复利计算，本金最后一次支付。金最后一次支付。 X X公司将购入的该公司债券划分为以摊余成本计量的金公司将购入的该公司债券划分

33、为以摊余成本计量的金融资产，且不考虑所得税、减值损失等因素。融资产，且不考虑所得税、减值损失等因素。 X X公司所购买债券的实际利率公司所购买债券的实际利率r r：（5959* *5+1 2505+1 250）/ /（1+r1+r）5 5 =1 000 =1 000（元）（元） r9.05%r9.05%X X公司的有关账务处理如下：公司的有关账务处理如下：（1 1）20132013年年1 1月月1 1日，购入债券：日，购入债券：借：债权投资借：债权投资成本成本 1 2501 250 贷：银行存款贷：银行存款 1 0001 000 债权投资债权投资利息调整利息调整 250250（2 2）2013

34、2013年年1212月月3131日，确认实际利息收入：日，确认实际利息收入：借：债权投资借：债权投资应计利息应计利息 5959（125012504.72%4.72%） 利息调整利息调整 31.531.5 贷：投资收益贷：投资收益 90.590.5（100010009.05%9.05%）（3 3）20142014年年1212月月3131日，确认实际利息收入：日，确认实际利息收入：借：债权投资借：债权投资应计利息应计利息 5959 利息调整利息调整 39.6939.69 贷：投资收益贷：投资收益 98.6998.69【（1000+59+31.51000+59+31.5）9.05%9.05%】（4

35、4）20152015年年1212月月3131日：日：借：债权投资借：债权投资应计利息应计利息 5959 利息调整利息调整 48.6248.62 贷：投资收益贷：投资收益 107.62107.62【（1000+59+31.5+1000+59+31.5+59+39.6959+39.69）9.05%9.05%】（5 5）20162016年年1212月月3131日，确认实际利息：日，确认实际利息：借：债权投资借：债权投资应计利息应计利息 5959 利息调整利息调整 58.3658.36 贷：投资收益贷：投资收益 117.36117.36【（1000+59+31.5+1000+59+31.5+59+39

36、.69+59+58.3659+39.69+59+58.36）9.05%9.05%】（6 6）20172017年年1212月月3131日，确认实际利息、收到本日，确认实际利息、收到本金和名义利息等：金和名义利息等：借：债权投资借：债权投资应计利息应计利息 5959 利息调整利息调整 71.8371.83 贷：投资收益贷：投资收益 130.83130.83（7 7）到期还本付息：）到期还本付息：借：银行存款借：银行存款 1 5451 545（1250+12501250+12504.72%4.72%5 5） 贷：债权投资贷：债权投资成本成本 1 2501 250 应计利息应计利息 295295第三节

37、第三节 以公允价值计量且其变动计入以公允价值计量且其变动计入其他综合收益其他综合收益的金融的金融资产资产一、一、 包括包括2 2种种情况：情况： 1. 1.同时符合下列条件的，应当分类为同时符合下列条件的，应当分类为以公允价值计量且其变动以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的金融资产计入其他综合收益的金融资产（债权投资债权投资）：）： （1 1）管理该金融资产的业务模式既以收取合同现金流量为目标又以出售该金）管理该金融资产的业务模式既以收取合同现金流量为目标又以出售该金融资产为目标。融资产为目标。 （2 2）该金融资产的合同条款规定，在特定日期产生的现金流量，仅为对本金）该金融资产的合同条款

38、规定，在特定日期产生的现金流量，仅为对本金和以未偿付和以未偿付本金本金金额为基础的利息的金额为基础的利息的支付支付。2. 2.指定为指定为以公允价值计量且其变动计入其他综合收益以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的的非交易性非交易性权益工具投资权益工具投资的金融资产。的金融资产。二、会计处理二、会计处理（一）以公允价值计量且其变动计入（一）以公允价值计量且其变动计入其他综合收益其他综合收益的金融资产的金融资产1.初始计量初始计量 按按公允价值公允价值计量，相关计量，相关交易费用交易费用计入初始入账金额计入初始入账金额 支付的价款中包含已到付息期但尚未领取的债券利息，应单支付的价款中包含已到付

39、息期但尚未领取的债券利息，应单独确认为应收项目。独确认为应收项目。2后续计量后续计量:资产负债表日资产负债表日l采用实际利率法计算的利息，应当计入采用实际利率法计算的利息，应当计入投资收益投资收益。先。先l资产负债表日，以公允价值计量，且公允价值变动计入资产负债表日，以公允价值计量，且公允价值变动计入其他其他综合收益综合收益 。后。后l处置时，将原计入处置时，将原计入其他综合收益其他综合收益的公允价值变动累计额，计的公允价值变动累计额，计入投资损益。入投资损益。 【例例5-5】 20162016年年1 1月月1 1日，甲公司支付价款日，甲公司支付价款1 028.2441 028.244万元购入

40、某公司发万元购入某公司发行的行的3 3年期公司债券，该公司债券的票面总金额为年期公司债券，该公司债券的票面总金额为1 0001 000万元，万元，票面利率票面利率4 4，实际利率为，实际利率为3 3，利息每年末支付，本金到期，利息每年末支付，本金到期支付。公司将该公司债券划分为支付。公司将该公司债券划分为以公允价值计量且其变动计以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的金融资产入其他综合收益的金融资产。20162016年年1212月月3131日，该债券的市日，该债券的市场价格为场价格为1 0001 000094094万元，万元， 2017 2017年年1212月月3131日，该债券的市场日，该债

41、券的市场价格为价格为1 000.1621 000.162万元万元 。20182018年年1 1月月2020日，甲公司出售了该债权，日，甲公司出售了该债权，取得价款取得价款1 000.8861 000.886万元万元 。账务处理如下：账务处理如下：（1 1）20162016年年1 1月月1 1日购入债券：日购入债券： 借：其他债权投资借：其他债权投资成本成本 1 0001 000 利息调整利息调整 28.24428.244 贷：银行存款贷：银行存款 1 028.2441 028.244（2 2）20162016年年1212月月3131日，先计息日，先计息/ /摊销、后确认公允价值变动：摊销、后确

42、认公允价值变动：实际利息实际利息=1 028.244=1 028.2443 3=30.847230.85=30.847230.85（万元）（万元）名义利息名义利息=1 000 =1 000 =40=40 借：应收利息借：应收利息 4040 贷：投资收益贷：投资收益 30.8530.85 其他债权投资其他债权投资利息调整利息调整 9.159.15 借：银行存款借：银行存款 4040 贷：应收利息贷：应收利息 4040n公允价值变动调整：公允价值变动调整： 借：借：其他综合收益其他综合收益 1919 贷：其他债权投资贷：其他债权投资公允价值变动公允价值变动 1919( (公允价公允价1000.09

43、4-1000.094-账面价值（账面价值（1028.244-9.151028.244-9.15） =-19)=-19)注意注意（1 1）期末先摊销后计公允价值变动；）期末先摊销后计公允价值变动；（2 2）“其他债权投资其他债权投资公允价值变动公允价值变动 ” ”计入计入账面价值账面价值，但不作为，但不作为摊余成本摊余成本（3 3）20172017年年1212月月3131日，计息日，计息/ /摊销、确认公允价值变动：摊销、确认公允价值变动：实际利息实际利息= =（1 028.244-9.151 028.244-9.15）3 330.5730.57（万元）（万元）名义利息名义利息=1 000 =1

44、 000 =40=40 借：应收利息借：应收利息 4040 贷：投资收益贷：投资收益 30.5730.57 其他债权投资其他债权投资利息调整利息调整 9.439.43借：银行存款借：银行存款 4040 贷：应收利息贷：应收利息 4040n公允价值变动调整：公允价值变动调整： 借：其他债权投资借：其他债权投资公允价值变动公允价值变动 9.4989.498 贷：贷：其他综合收益其他综合收益 9.4989.498( (公允价公允价1000.162-1000.162-账面价值（账面价值（1028.244-9.15-9.43-191028.244-9.15-9.43-19） =9.498 )=9.498

45、 )（4 4） 2018 2018年年1 1月月2020日，出售日，出售 借：银行存款借：银行存款 1000.8861000.886 其他债权投资其他债权投资公允价值变动公允价值变动 9.5029.502 贷：其他债权投资贷：其他债权投资成本成本 1 0001 000 利息调整利息调整 9.6649.664 投资收益投资收益 0.7240.724结转：借：投资收益结转：借：投资收益 9.5029.502 贷：其他综合收益贷：其他综合收益 9.5029.502 （二）指定为（二）指定为以公允价值计量且其变动计入其他综以公允价值计量且其变动计入其他综合收益合收益的的非交易性权益工具投资非交易性权益

46、工具投资1. 1.初始计量初始计量 按按公允价值公允价值计量，相关计量，相关交易费用交易费用计入初始入账金额计入初始入账金额 支付的价款中含有已经宣告尚未发放的现金股利，支付的价款中含有已经宣告尚未发放的现金股利，应单独确认为应收项目。应单独确认为应收项目。2 2后续计量后续计量: :l持有期间确认的股利，计入持有期间确认的股利，计入投资收益投资收益。l资产负债表日，以公允价值计量，且公允价值变动计资产负债表日，以公允价值计量，且公允价值变动计入入其他综合收益其他综合收益 。l处置时，将原计入处置时，将原计入其他综合收益其他综合收益的公允价值变动累计的公允价值变动累计额，计入额，计入留存收益留

47、存收益。【例例5-6】n20207 7年年5 5月月1010日，甲公司支付价款日，甲公司支付价款15 050 00015 050 000元（含交易费用元（含交易费用30 00030 000元、已宣告发放的现金股利元、已宣告发放的现金股利20 00020 000元），购入乙公司发元），购入乙公司发行的股票行的股票1 000 0001 000 000股，占乙公司有表决权股份的股，占乙公司有表决权股份的1%1%。甲公司。甲公司将其将其指定为指定为以公允价值计量且其变动计入其他综合收益以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的的非交非交易性权益工具投资。易性权益工具投资。n20207 7年年5 5月月1

48、515日，甲公司收到乙公司发放的现金股利日，甲公司收到乙公司发放的现金股利20 00020 000元。元。n20207 7年年6 6月月3030日，该股票的市价为日，该股票的市价为1616元。元。 20 207 7年年1212月月3131日，该股票的市价为日，该股票的市价为1515元。元。n20208 8年年2 2月月1 1日，公司将该股票售出，售价为每股日，公司将该股票售出，售价为每股1313元，另支元，另支付交易费用付交易费用30 00030 000元。元。（1 1）20207 7年年5 5月月1010日日购入购入股票：股票：借：其他权益工具投资借：其他权益工具投资成本成本 15 030

49、00015 030 000（含交易费用）（含交易费用） 应收股利应收股利 20 00020 000 贷：银行存款贷：银行存款 15 050 00015 050 000（2 2） 20 207 7年年5 5月月1515日，收到现金股利日，收到现金股利 借：银行存款借：银行存款 20 00020 000 贷：应收股利贷：应收股利 20 00020 000（3 3） 20 207 7年年6 6月月3030日，确认股票价格变动：日，确认股票价格变动：借：其他权益工具投资借：其他权益工具投资公允价值变动公允价值变动 970 000970 000 贷：贷：其他综合收益其他综合收益 970 000970 0

50、00（公允价值（公允价值1600-1600-账面价值账面价值1503=971503=97万）万） （4 4）20207 7年年1212月月3131日，确认股票价格变动：日，确认股票价格变动： （公允价值（公允价值1500-1500-账面价值（账面价值（1503+971503+97）= -100= -100万）万）借：借：其他综合收益其他综合收益 100100 贷：其他权益工具投资贷：其他权益工具投资公允价值变动公允价值变动 100100（5） 20 208 8年年2 2月月1 1日出售股票：日出售股票： 借：银行存款借：银行存款 12 970 00012 970 000 其他权益工具投资其他权

51、益工具投资公允价值变动公允价值变动 30 00030 000 盈余公积盈余公积 206 000206 000 利润分配利润分配未分配利润未分配利润 1854 0001854 000 贷：其他权益工具投资贷：其他权益工具投资成本成本 15 030 00015 030 000 其他综合收益其他综合收益 30 000 30 000 转出转出 第四节第四节 以公允价值计量且其变动计入以公允价值计量且其变动计入当期损益当期损益的金融资产的金融资产 一、分类为以摊余成本计量的金融资产和分类为以公允价值计量且其变动一、分类为以摊余成本计量的金融资产和分类为以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的金融资产计入

52、其他综合收益的金融资产之外之外的金融资产，企业应当将其分类为以的金融资产，企业应当将其分类为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产。公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产。 金融资产满足下列条件金融资产满足下列条件之一的，表明企业持有该金融资产之一的，表明企业持有该金融资产的目的是交易性的目的是交易性的：的：（1 1）取得相关金融资产的目的，主要是为了）取得相关金融资产的目的，主要是为了近期近期出售或回购。出售或回购。 （2 2）相关金融资产在初始确认时属于集中管理的可辨认金融工具组合的一）相关金融资产在初始确认时属于集中管理的可辨认金融工具组合的一部分，且有客观证据表明近期实际存在

53、部分，且有客观证据表明近期实际存在短期获利模式短期获利模式。 二、会计处理二、会计处理1. 1.初始计量初始计量 按按公允价值公允价值计量，计量，交易费用交易费用计入计入“投资收益投资收益” 支付的价款中含有已经到付息期尚未支取的利息或已经支付的价款中含有已经到付息期尚未支取的利息或已经宣告尚未发放的现金股利，应单独确认为应收项目。宣告尚未发放的现金股利，应单独确认为应收项目。2 2后续计量后续计量: :l持有期间确认的利息持有期间确认的利息/ /股利，计入股利，计入投资收益投资收益。l资产负债表日，以公允价值计量，且公允价值变动计入资产负债表日，以公允价值计量，且公允价值变动计入“公允价值变

54、动损益公允价值变动损益” 。l处置时，将原计入处置时，将原计入公允价值变动损益公允价值变动损益的公允价值变动累计的公允价值变动累计额，计入额，计入投资收益投资收益。1.账户：账户：交易性金融资产交易性金融资产2. 2.入账价值入账价值 借：交易性金融资产借：交易性金融资产成本（成本（公允价值公允价值） 应收股利（含已宣未发的现金股利）应收股利（含已宣未发的现金股利） 应收利息（已到付息其但未领取的债券利息）应收利息（已到付息其但未领取的债券利息） 投资收益投资收益交易费用交易费用 贷：银行存款贷：银行存款3. 3.在在持有期间持有期间取得的利息或现金股利，应当确认为投资收益。取得的利息或现金股

55、利，应当确认为投资收益。借：应收股利借：应收股利/ /应收利息应收利息 贷：贷：投资收益投资收益4. 4.资产负债表日资产负债表日，将公允价值变动计入当期损益。，将公允价值变动计入当期损益。借：交易性金融资产借：交易性金融资产公允价值变动公允价值变动 贷：贷：公允价值变动损益公允价值变动损益或：或：借：借：公允价值变动损益公允价值变动损益 贷：交易性金融资产贷：交易性金融资产公允价值变动公允价值变动5. 5.处置时处置时，其公允价值与初始入账金额之间的差额应确认为投资收益，同时，其公允价值与初始入账金额之间的差额应确认为投资收益，同时调整公允价值变动损益。调整公允价值变动损益。【例5-7】 A

56、 A企业企业20172017年年5 5月月1515日以购入某企业日以购入某企业( (股票股票D)D)已宣告但已宣告但尚未分派现金股利的股票尚未分派现金股利的股票2500025000股，并将其划分为以股，并将其划分为以公允价值计量且其变动计入公允价值计量且其变动计入当期损益当期损益的金融资产。的金融资产。每股成交价每股成交价8.78.7元，其中，元，其中，0.20.2元为已宣告但尚未分派元为已宣告但尚未分派的现金股利。另支付相关税费的现金股利。另支付相关税费11001100元。元。A A企业于企业于6 6月月2626日收到该公司（股票日收到该公司（股票D D）发放现金股利）发放现金股利。2017

57、2017年年5 5月月1515日购入时：日购入时： 借：交易性金融资产借：交易性金融资产- -股票股票D D 【2500025000（8.7-0.28.7-0.2）】 应收股利应收股利 50005000（25000250000.20.2） 投资收益投资收益交易费用交易费用 11001100贷：银行存款贷：银行存款 2186002186006 6月月2626日收到发放的现金股利日收到发放的现金股利 借：银行存款借：银行存款 50005000 贷：应收股利贷：应收股利股票股票D 5000D 5000【例5-8】 20207 7年年5 5月月1313日，甲公司支付价款日，甲公司支付价款1 060 0

58、001 060 000元从二级市场购入元从二级市场购入乙公司发行的股票乙公司发行的股票100 000100 000股，每股价格股，每股价格10.6010.60元（含已宣告但元（含已宣告但尚未发放的现金股利尚未发放的现金股利0.600.60元），另支付交易费用元），另支付交易费用1 0001 000元。甲公元。甲公司将持有的乙公司股权划分为司将持有的乙公司股权划分为以公允价值计量且其变动计入当以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产期损益的金融资产，且持有乙公司股权后对其无重大影响。，且持有乙公司股权后对其无重大影响。 甲公司其他相关资料如下：甲公司其他相关资料如下：（1 1）5 5月月23

59、23日，收到乙公司发放的现金股利；日，收到乙公司发放的现金股利；（2 2）6 6月月3030日，乙公司股票价格涨到每股日，乙公司股票价格涨到每股1313元；元；（3 3）8 8月月1515日，将持有的乙公司股票全部售出，每股售价日，将持有的乙公司股票全部售出，每股售价1515元。元。会计处理：会计处理：（1 1）5 5月月1313日，购入乙公司股票：日，购入乙公司股票：借：交易性金融资产借：交易性金融资产成本成本 1 000 0001 000 000（1010100 000100 000）应收股利应收股利 60 00060 000（0.60.6100 000100 000）投资收益投资收益交易

60、费用交易费用 1 0001 000贷：银行存款贷：银行存款 1 061 0001 061 000（2 2）5 5月月2323日，收到乙公司发放的现金股利：日，收到乙公司发放的现金股利：借：银行存款借：银行存款60 00060 000贷：应收股利贷：应收股利 60 00060 000（3 3）6 6月月3030日，确认股票价格变动：日，确认股票价格变动：借：交易性金融资产借：交易性金融资产- -公允价值变动公允价值变动 300 000300 000【（13-1013-10）100 000100 000】贷：贷：公允价值变动损益公允价值变动损益 300 000300 000（4 4）8 8月月15