第八章 资产减值

1、中中级级财务会计财务会计 资产减值资产减值82022-5-2412022-5-242教学目标与要求教学目标与要求了解资产减值的范围了解资产减值的范围 熟悉资产减值的迹象与测试要求熟悉资产减值的迹象与测试要求 理解资产可回收金额估计的方法和要求理解资产可回收金额估计的方法和要求 掌握资产减值损失的确认与计量的一般原则及其掌握资产减值损失的确认与计量的一般原则及其账务处理方法账务处理方法 理解资产组的认定及减值处理方法理解资产组的认定及减值处理方法 理解商誉减值测试及其会计处理方法理解商誉减值测试及其会计处理方法2022-5-243重点及难点重点及难点资产减值的范围资产减值的范围 资产减值的迹象与

2、测试要求资产减值的迹象与测试要求 资产可回收金额的计量资产可回收金额的计量 资产减值损失的确认与计量资产减值损失的确认与计量 资产组的认定及减值处理资产组的认定及减值处理 商誉减值测试与处理商誉减值测试与处理2022-5-244本章结构本章结构1.1.资产减值的范围资产减值的范围 2.2.资产减值的迹象与测试资产减值的迹象与测试 3.3.资产可回收金额的计量资产可回收金额的计量 4.4.资产减值损失的确认与计量资产减值损失的确认与计量 5.5.资产组的认定及减值处理资产组的认定及减值处理 6.6.商誉减值测试与处理商誉减值测试与处理 2022-5-245前言:我国现行会计准则关于资产减值会计规

3、范的框架2022-5-2462022-5-247资产减值损失的账务处理 科目设置 “资产减值损失”，同时，根据不同的资产类别，分别设置“坏账准备”、“贷款损失准备”、“存货跌价准备”、“固定资产减值准备”、“在建工程减值准备”、“投资性房地产减值准备”、“无形资产减值准备”、“商誉减值准备”、“长期股权投资减值准备”、“消耗性生物资产减值准备”、“生产性生物资产减值准备”等科目。2022-5-248资产减值损失的账务处理 会计处理 发生减值时，应当根据所确认的资产减值金额，借记“资产减值损失”，贷记“坏账准备”、“贷款损失准备”、“存货跌价准备”、“固定资产减值准备”、“在建工程减值准备”、“

4、投资性房地产减值准备”、“无形资产减值准备”、“商誉减值准备”、“长期股权投资减值准备”、“生产性生物资产减值准备”等科目。2022-5-249资产减值损失的账务处理 会计处理 在期末，企业应当将“资产减值损失”余额转入“本年利润”，结转后该科目应当没有余额。各资产减值准备科目累积每期计提的资产减值准备，直至相关资产被处置等时才予以转出，或者对于允许转回减值损失的资产，在其减值损失转回时予以冲减。2022-5-24101.1.资产减值的范围资产减值的范围（1 1）对子公司、联营企业和合营企业的长期股权投）对子公司、联营企业和合营企业的长期股权投资；资；（2 2）采用成本模式进行后续计量的投资性

5、房地产；）采用成本模式进行后续计量的投资性房地产；（3 3）固定资产；）固定资产；（4 4）生产性生物资产；）生产性生物资产；（5 5）无形资产；）无形资产；（6 6）商誉；）商誉；（7 7）探明石油天然气矿区权益和井及相关设备。）探明石油天然气矿区权益和井及相关设备。 2022-5-24112.2.资产减值的资产减值的迹象迹象与测试与测试 企业外部信息来源企业外部信息来源资产的市价当期大幅度下跌，其跌幅明显高于因资产的市价当期大幅度下跌，其跌幅明显高于因时间的推移或者正常使用而预计的下跌。时间的推移或者正常使用而预计的下跌。企业经营所处的经济、技术或法律等环境以及资企业经营所处的经济、技术或

6、法律等环境以及资产所处的市场在当期或将在近期发生重大变化，产所处的市场在当期或将在近期发生重大变化，从而对企业产生不利影响。从而对企业产生不利影响。市场利率或者其他市场投资回报率在当期已经提市场利率或者其他市场投资回报率在当期已经提高，从而影响企业计算资产预计未来现金流量现高，从而影响企业计算资产预计未来现金流量现值的折现率，导致资产可收回金额大幅度降低。值的折现率，导致资产可收回金额大幅度降低。2022-5-24122.2.资产减值的资产减值的迹象迹象与测试与测试 企业内部信息来源企业内部信息来源有证据表明资产已经陈旧过时或者其实体已经损有证据表明资产已经陈旧过时或者其实体已经损坏。坏。资产

7、已经或者将被闲置、终止使用或者计划提前资产已经或者将被闲置、终止使用或者计划提前处置。处置。企业内部报告的证据表明资产的经济绩效已经低企业内部报告的证据表明资产的经济绩效已经低于或者将低于预期，如资产所创造的净现金流量于或者将低于预期，如资产所创造的净现金流量或者实现的营业利润（或者亏损）远远低于（或或者实现的营业利润（或者亏损）远远低于（或者高于）预计金额等。者高于）预计金额等。2022-5-24132.2.资产减值的迹象与资产减值的迹象与测试测试 一般要求一般要求如有确凿证据表明资产存在减值迹象的，应当进行减值测试，估计如有确凿证据表明资产存在减值迹象的，应当进行减值测试，估计资产的可回收

8、金额。资产的可回收金额。 可以不估计资产的可回收金额的例外情况可以不估计资产的可回收金额的例外情况以前报告期间的计算结果表明，资产可收回金额显著高以前报告期间的计算结果表明，资产可收回金额显著高于其账面价值，之后又没有发生消除这一差异的交易或于其账面价值，之后又没有发生消除这一差异的交易或者事项的。者事项的。以前报告期间的计算与分析表明，资产可收回金额相对以前报告期间的计算与分析表明，资产可收回金额相对于某种减值迹象反应不敏感，在本报告期间又发生了该于某种减值迹象反应不敏感，在本报告期间又发生了该减值迹象的。减值迹象的。 无论是否存在减值迹象，每年都应当进行减值测试的资产无论是否存在减值迹象，

9、每年都应当进行减值测试的资产因企业合并所形成的商誉因企业合并所形成的商誉使用寿命不确定的无形资产使用寿命不确定的无形资产2022-5-24143.资产可回收金额的计量资产可回收金额的计量 3.13.1估计资产可回收金额的基础和要求估计资产可回收金额的基础和要求 3.23.2资产的公允价值减去处置费用后的净额的估资产的公允价值减去处置费用后的净额的估计计 3.33.3资产预计未来现金流量现值的估计资产预计未来现金流量现值的估计2022-5-24153.13.1估计资产可回收金额的基础和要求估计资产可回收金额的基础和要求 资产可收回金额的含义资产可收回金额的含义为资产的公允价值减去处置费用后的净额

10、与资为资产的公允价值减去处置费用后的净额与资产预计未来现金流量的现值两者之间的较高者。产预计未来现金流量的现值两者之间的较高者。2022-5-24163.13.1估计资产可回收金额的基础和要求估计资产可回收金额的基础和要求资产可回收金额估计的基础资产可回收金额估计的基础一般应以单项资产为基础。一般应以单项资产为基础。难以对单项资产的可回收金额进行估计的，应当难以对单项资产的可回收金额进行估计的，应当以该资产所属的资产组为基础确定资产组的可回以该资产所属的资产组为基础确定资产组的可回收金额。收金额。2022-5-24173.13.1估计资产可回收金额的基础和要求估计资产可回收金额的基础和要求 资

11、产可回收金额估计的要求：资产可回收金额估计的要求：一般而言，企业应同时估计资产的公允价值减去处置费一般而言，企业应同时估计资产的公允价值减去处置费用后的净额与资产预计未来现金流量的现值。用后的净额与资产预计未来现金流量的现值。下列情况下，企业可以只估计其中一项：下列情况下，企业可以只估计其中一项：资产的公允价值减去处置费用后的净额与资产预计未资产的公允价值减去处置费用后的净额与资产预计未来现金流量的现值中，有一项超过了资产的账面价值。来现金流量的现值中，有一项超过了资产的账面价值。没有确凿证据或者理由表明，资产预计未来现金流量没有确凿证据或者理由表明，资产预计未来现金流量的现值显著高于资产的公

12、允价值减去处置费用后的净的现值显著高于资产的公允价值减去处置费用后的净额的，可以将资产的公允价值减去处置费用后的净额额的，可以将资产的公允价值减去处置费用后的净额视为资产的可回收金额。视为资产的可回收金额。资产的公允价值减去处置费用后的净额如果无法可靠资产的公允价值减去处置费用后的净额如果无法可靠估计的，应当以该资产预计未来现金流量的现值作为估计的，应当以该资产预计未来现金流量的现值作为其可回收金额。其可回收金额。2022-5-24183.2资产公允价值减去处置费用后的净额的估计资产公允价值减去处置费用后的净额的估计 估计顺序估计顺序: :根据公平交易中销售协议价格减去可直接归属于该资产根据公

13、平交易中销售协议价格减去可直接归属于该资产处置费用的金额确定。处置费用的金额确定。不存在销售协议但存在资产活跃市场时，应当按照该资不存在销售协议但存在资产活跃市场时，应当按照该资产的市场价格减去处置费用后的金额确定。资产的市场产的市场价格减去处置费用后的金额确定。资产的市场价格通常应当根据资产的买方出价确定。价格通常应当根据资产的买方出价确定。不存在销售协议和资产活跃市场的情况下，应当以可获不存在销售协议和资产活跃市场的情况下，应当以可获取的最佳信息为基础，估计资产的公允价值减去处置费取的最佳信息为基础，估计资产的公允价值减去处置费用后的净额，该净额可以参考同行业类似资产的最近交用后的净额，该

14、净额可以参考同行业类似资产的最近交易价格或者结果进行估计。易价格或者结果进行估计。 注意：如果企业按照上述顺序仍然无法可靠估计资产的公允注意：如果企业按照上述顺序仍然无法可靠估计资产的公允价值减去处置费用后的净额的，应当以该资产预计未来现金价值减去处置费用后的净额的，应当以该资产预计未来现金流量的现值作为其可收回金额。流量的现值作为其可收回金额。 2022-5-24193.33.3资产预计未来现金流量现值的估计资产预计未来现金流量现值的估计（1 1）资产预计未来现金流量的内容资产预计未来现金流量的内容 （2 2）预计未来现金流量的估计预计未来现金流量的估计 （3 3）估计未来现金流量时应注意的

15、问题估计未来现金流量时应注意的问题 （4 4）折现率的估计与确定折现率的估计与确定 （5 5）预计未来现金流量现值的计算方法预计未来现金流量现值的计算方法 2022-5-2420 资产持续使用过程中预计产生的现金流入。资产持续使用过程中预计产生的现金流入。 为实现资产持续使用过程中产生的现金流入所必需为实现资产持续使用过程中产生的现金流入所必需的预计现金流出。的预计现金流出。 资产使用寿命结束时，处置资产所收到或支付的净资产使用寿命结束时，处置资产所收到或支付的净现金流量。现金流量。资产预计未来现金流量的内容资产预计未来现金流量的内容2022-5-2421 基本要求基本要求企业管理层应当在合理

16、和有依据的基础上对资产剩余使企业管理层应当在合理和有依据的基础上对资产剩余使用寿命内整个经济状况进行最佳估计。用寿命内整个经济状况进行最佳估计。应当以经管理层批准的最近财务预算或预测数据，以及应当以经管理层批准的最近财务预算或预测数据，以及该预算或预测期之后年份稳定的或者递减的增长率为基该预算或预测期之后年份稳定的或者递减的增长率为基础。企业管理层如能证明递增的增长率是合理的，可以础。企业管理层如能证明递增的增长率是合理的，可以以递增的增长率为基础。以递增的增长率为基础。建立在预算或者预测基础上的预计现金流量最多涵盖建立在预算或者预测基础上的预计现金流量最多涵盖5 5年，年，企业管理层如能证明

17、更长的期间是合理的，可以涵盖更企业管理层如能证明更长的期间是合理的，可以涵盖更长的期间。长的期间。在对预算或者预测期之后年份的现金流量进行预计时，在对预算或者预测期之后年份的现金流量进行预计时，所使用的增长率除了企业能够证明更高的增长率是合理所使用的增长率除了企业能够证明更高的增长率是合理的之外，不应当超过企业经营的产品、市场、所处的行的之外，不应当超过企业经营的产品、市场、所处的行业或者所在国家或者地区的长期平均增长率，或者该资业或者所在国家或者地区的长期平均增长率，或者该资产所处市场的长期平均增长率。产所处市场的长期平均增长率。预计未来现金流量的估计预计未来现金流量的估计2022-5-24

18、22（1 1）应当以资产的当前状况为基础，不应当包括与）应当以资产的当前状况为基础，不应当包括与将来可能会发生的、尚未作出承诺的重组事项或者将来可能会发生的、尚未作出承诺的重组事项或者与资产改良有关的预计未来现金流量。与资产改良有关的预计未来现金流量。（2 2）不应当包括筹资活动产生的现金流入或者流出）不应当包括筹资活动产生的现金流入或者流出以及与所得税收付有关的现金流量。以及与所得税收付有关的现金流量。（3 3）对通货膨胀因素的考虑应当和折现率一致。）对通货膨胀因素的考虑应当和折现率一致。（4 4）内部转移价格应当予以调整。）内部转移价格应当予以调整。估计未来现金流量时应注意的问题估计未来现

19、金流量时应注意的问题2022-5-2423 基本要求基本要求折现率应当是反映当前市场货币时间价值和资产特定风折现率应当是反映当前市场货币时间价值和资产特定风险的税前利率。该折现率是企业在购置或者投资资产时险的税前利率。该折现率是企业在购置或者投资资产时所要求的必要报酬率。所要求的必要报酬率。在预计资产的未来现金流量时已经对资产特定风险的影在预计资产的未来现金流量时已经对资产特定风险的影响作了调整的，估计折现率不需要考虑这些特定风险。响作了调整的，估计折现率不需要考虑这些特定风险。如果用于估计折现率的基础是税后的，应当将其调整为如果用于估计折现率的基础是税后的，应当将其调整为税前的折现率。税前的

20、折现率。在实务中，折现率首先应当以该资产的市场利率为依据在实务中，折现率首先应当以该资产的市场利率为依据确定。如果该资产的利率无法从市场获得，可以使用替确定。如果该资产的利率无法从市场获得，可以使用替代利率估计。代利率估计。折现率的估计折现率的估计2022-5-2424 传统法传统法使用单一的未来每期预计现金流量和单一的折现率计算使用单一的未来每期预计现金流量和单一的折现率计算未来现金流量的现值。未来现金流量的现值。 期望现金流量法期望现金流量法资产未来现金流量应当根据每期现金流量期望值进行预资产未来现金流量应当根据每期现金流量期望值进行预计，每期现金流量期望值按照各种可能情况下的现金流计，每

21、期现金流量期望值按照各种可能情况下的现金流量预期发生概率加权计算。量预期发生概率加权计算。预计未来现金流量现值的计算方法预计未来现金流量现值的计算方法2022-5-2425 例：甲公司拥有A设备，该设备的剩余使用年限为3年。假定利用A设备生产的产品受市场行情波动的影响较大，企业预计未来3年每年的现金流量情况如下表所示。2022-5-2426 在本例中，如果采用传统法，各年的预计现金流量按发生的可能性最大的金额确定，也就是：第1年200万元，第2年100万元，第3年20万元。 如果采用期望现金流量法则各年的预计未来现金流量计算如下： 第1年的预计现金流量（期望现金流量）=300*30%+200*

22、60%+100*10%=220（万元） 第2年的预计现金流量（期望现金流量）=160*30%+100*60%+40*10%=112（万元） 第3年的预计现金流量（期望现金流量）=40*30%+20*60%+0*10%=24（万元）2022-5-24274.资产减值损失的确认与计量资产减值损失的确认与计量一般原则一般原则 资产可收回金额的计量结果表明，资产的可收回金额资产可收回金额的计量结果表明，资产的可收回金额低于其账面价值的，应当将资产的账面价值减记至可低于其账面价值的，应当将资产的账面价值减记至可收回金额，减记的金额确认为资产减值损失，计入当收回金额，减记的金额确认为资产减值损失，计入当期

23、损益。期损益。 资产减值损失一经确认，在以后会计期间不得转回资产减值损失一经确认，在以后会计期间不得转回（永久性减值，避免确认资产重估增值和利润操纵）。（永久性减值，避免确认资产重估增值和利润操纵）。 以前期间计提的资产减值准备，需要等到资产处置时以前期间计提的资产减值准备，需要等到资产处置时才能转出。才能转出。2022-5-24284.资产减值损失的确认与计量资产减值损失的确认与计量账务处理账务处理 企业发生资产减值损失时企业发生资产减值损失时 借：资产减值损失借：资产减值损失资产减值损失资产减值损失 贷：贷：资产减值准备资产减值准备 资产处置时资产处置时 借：借：资产减值准备资产减值准备

24、贷：有关科目贷：有关科目2022-5-24295.资产组的认定及减值处理资产组的认定及减值处理 5.1 5.1 资产组的认定资产组的认定 5.2 5.2 资产组减值测试资产组减值测试 5.3 5.3 总部资产的减值测试总部资产的减值测试2022-5-24305.1 5.1 资产组的认定资产组的认定 资产组的含义资产组的含义企业可以认定的最小资产组合，其产生的现金流入应当基本上企业可以认定的最小资产组合，其产生的现金流入应当基本上独立于其他资产或者资产组。独立于其他资产或者资产组。资产组应当由创造现金流入相关的资产组成。资产组应当由创造现金流入相关的资产组成。 认定资产组应考虑的因素认定资产组应

25、考虑的因素资产组能否独立产生现金流入；资产组能否独立产生现金流入；企业管理层对生产经营活动的管理或者监控方式、以及对资产企业管理层对生产经营活动的管理或者监控方式、以及对资产持续使用或者处置的决策方式等。持续使用或者处置的决策方式等。 资产组确定的基本要求资产组确定的基本要求一经确定，各个会计期间应当保持一致，不得随意变更。一经确定，各个会计期间应当保持一致，不得随意变更。如需变更，企业管理层应当证明该变更是合理的，并在附注中如需变更，企业管理层应当证明该变更是合理的，并在附注中披露变化的原因以及前期和当前资产组组成情况。披露变化的原因以及前期和当前资产组组成情况。2022-5-2431 例：

26、某例：某矿业公司拥有一个煤矿矿业公司拥有一个煤矿&与该煤矿与该煤矿的生产和运输相配套，建有一条专用铁路。的生产和运输相配套，建有一条专用铁路。该铁路除非报废出售，否则难以脱离煤矿该铁路除非报废出售，否则难以脱离煤矿的其他资产而产生单独的现金流，因此，的其他资产而产生单独的现金流，因此，企业难以对专用铁路的可收回金额进行单企业难以对专用铁路的可收回金额进行单独估计独估计&专用铁路和煤矿的其他相关资产专用铁路和煤矿的其他相关资产必须结合在一起必须结合在一起&成为一个资产组，以估成为一个资产组，以估计该资产组的可收回金额。计该资产组的可收回金额。2022-5-24325.2

27、5.2 资产组减值测试资产组减值测试 测试原理与要求测试原理与要求资产组减值测试的原理与单项资产一致。资产组减值测试的原理与单项资产一致。资产组账面价值的确定基础应当与其可收回金额的确定资产组账面价值的确定基础应当与其可收回金额的确定方式相一致。方式相一致。资产组的账面价值包括可直接归属于资产组与可以合资产组的账面价值包括可直接归属于资产组与可以合理和一致地分摊至资产组的资产账面价值，通常不应理和一致地分摊至资产组的资产账面价值，通常不应当包括已确认负债的账面价值。当包括已确认负债的账面价值。资产组的可收回金额应当按照该资产组的公允价值减资产组的可收回金额应当按照该资产组的公允价值减去处置费用

28、后的净额与其预计未来现金流量的现值两去处置费用后的净额与其预计未来现金流量的现值两者之间较高者确定。者之间较高者确定。减值测试的结果表明，资产组的可收回金额低于其账面减值测试的结果表明，资产组的可收回金额低于其账面价值的，应当确认相应的减值损失。价值的，应当确认相应的减值损失。2022-5-2433 例：北方例：北方公司在某山区经营一座某有色金属矿公司在某山区经营一座某有色金属矿山，根据规定公司在完成矿山开采后应当将该山，根据规定公司在完成矿山开采后应当将该地区恢复原貌。恢复费用主要为山体表层复原地区恢复原貌。恢复费用主要为山体表层复原费用费用(比如恢复植被等比如恢复植被等)，因为山体表层必须

29、在，因为山体表层必须在矿山开发前挖走。因此，企业在山体表层挖走矿山开发前挖走。因此，企业在山体表层挖走后，确认了一项预计负债，并计入矿山成本，后，确认了一项预计负债，并计入矿山成本，假定其金额为假定其金额为500万元。万元。 20*7年年12月月31日，随着开采进展，公司发现日，随着开采进展，公司发现矿山中的有色金属储量远低于预期，因此，对矿山中的有色金属储量远低于预期，因此，对该矿山进行了减值测试。考虑到矿山的现金流该矿山进行了减值测试。考虑到矿山的现金流量状况。整座矿山被认定为一个资产组。量状况。整座矿山被认定为一个资产组。2022-5-2434 该该资产组在资产组在20*7年年末的账面价

30、值为年年末的账面价值为1 000万万元（包括确认的恢复山体原貌的预计负债）。元（包括确认的恢复山体原貌的预计负债）。 矿山矿山（资产组）如于（资产组）如于20*7年年12月月31日对外出日对外出售，买方愿意出价售，买方愿意出价820万元（包括恢复山体原万元（包括恢复山体原貌的成本，即已经扣减这一成本因素），预计貌的成本，即已经扣减这一成本因素），预计处置费用为处置费用为20万元，因此该矿山的公允价值减万元，因此该矿山的公允价值减去处置费用后的净额为去处置费用后的净额为800万元。万元。 矿山的预计未来现金流量的现值为矿山的预计未来现金流量的现值为1 200万元，万元，不包括恢复费用。不包括恢复

31、费用。2022-5-24355.2 5.2 资产组减值测试资产组减值测试 减值损失金额的减值损失金额的分摊顺序分摊顺序：抵减分摊至资产组中商誉的账面价值；抵减分摊至资产组中商誉的账面价值；根据资产组中除商誉之外的其他各项资产根据资产组中除商誉之外的其他各项资产的账面价值所占比重，按比例抵减其他各的账面价值所占比重，按比例抵减其他各项资产的账面价值。项资产的账面价值。2022-5-24365.2 5.2 资产组减值测试资产组减值测试 资产账面价值分摊与抵减中应注意的问题：资产账面价值分摊与抵减中应注意的问题：资产账面价值的抵减，应当作为各单项资产（包括商誉）资产账面价值的抵减，应当作为各单项资产

32、（包括商誉）的减值损失处理，计入当期损益。的减值损失处理，计入当期损益。抵减后的各资产的账面价值不得低于以下三者之中最高抵减后的各资产的账面价值不得低于以下三者之中最高者：该资产的公允价值减去处置费用后的净额（如可确者：该资产的公允价值减去处置费用后的净额（如可确定的）、该资产预计未来现金流量的现值（如可确定的）定的）、该资产预计未来现金流量的现值（如可确定的）和零。和零。因为第二个问题而导致的未能分摊的减值损失金额，应因为第二个问题而导致的未能分摊的减值损失金额，应当按照相关资产组中其他各项资产的账面价值所占比重当按照相关资产组中其他各项资产的账面价值所占比重进行分摊。进行分摊。2022-5

33、-2437 东北公司有一条甲生产线，该生产线生产某精密仪器，由A，B，C三部机器构成，成本分别为800 000元、1 200 000元和2 000 000元。使用年限为10年，净残值为零，按年限平均法计提折旧。各机器均无法单独产生现金流量，但整条生产线构成完整的产销单位，属于一个资产组。20*7年甲生产线所生产的精密仪器有替代产品上市，到年底，导致公司精密仪器的销路锐减40%，因此，对甲生产线进行减值测试。2022-5-243820*7年12月31日，A，B，C三部机器的账面价值分别为400 000元、600 000元和1 000 000元。估计A机器的公允价值减去处置费用后的净额为300 0

34、00元，B，C机器都无法合理估计其公允价值减去处置费用后的净额以及未来现金流量的现值。2022-5-2439 整条生产线预计尚可使用5年。经估计其未来5年的现金流量及其恰当的折现率后，得到该生产线预计未来现金流量的现值为1 200 000元。由于无法合理估计生产线的公允价值减去处置费用后的净额，公司以该生产线预计未来现金流量的现值为其可收回金额。2022-5-2440鉴于在20*7年12月31日，该生产线的账面价值为2 000 000元，而其可收回金额为1 200 000元，生产线的账面价值高于其可收回金额，因此该生产线已经发生了减值，公司应当确认减值损失800 000元，并将该减值损失分摊到

35、构成生产线的三部机器中。由于A 机器的公允价值减去处置费用后的净额为300 000元，因此，A机器分摊了减值损失后的账面价值不应低于300 000元。具体分摊过程如下表所示。2022-5-24412022-5-2442按照分摊比例，机器A应当分摊减值损失160 000元（800 000*20%），但由于机器A的公允价值减去处置费用后的净额为300 000元，因此机器A最多只能确认减值损失100 000元（400 000-300 000），未能分摊的减值损失60 000元（160 000-100 000），应当在机器B和机器C之间进行再分摊。 根据上述计算和分摊结果，构成甲生产线的机器A、机器B

36、和机器C应当分别确认减值损失100 000元、262 500元和437 500元，2022-5-2443 账务处理如下： 借：资产减值损失机器A 100 000 机器B 262 500 机器C 437 500 贷：固定资产减值准备机器A 100 000 机器B 262 500 机器C 437 5002022-5-24445.3 5.3 总部资产的减值测试总部资产的减值测试 总部资产的范围：总部资产的范围：包括企业集团或者事业部的办公楼、电子数据包括企业集团或者事业部的办公楼、电子数据处理设备、研发中心等资产。处理设备、研发中心等资产。 总部资产的显著特征：总部资产的显著特征：难以脱离其他资产或

37、者资产组产生独立的现金难以脱离其他资产或者资产组产生独立的现金流入；流入；其账面价值难以完全归属于某一资产组。其账面价值难以完全归属于某一资产组。2022-5-24455.3 5.3 总部资产的减值测试总部资产的减值测试 总部资产减值测试的要求总部资产减值测试的要求要结合其它相关资产组或者要结合其它相关资产组或者资产组组合资产组组合进行。进行。 总部资产减值的判断与确认总部资产减值的判断与确认有迹象表明某项总部资产可能发生减值的，企业有迹象表明某项总部资产可能发生减值的，企业应当计算确定该总部资产所归属的资产组或者资应当计算确定该总部资产所归属的资产组或者资产组组合的可收回金额，然后将其与相应

38、的账面产组组合的可收回金额，然后将其与相应的账面价值相比较，据以判断是否需要确认减值损失。价值相比较，据以判断是否需要确认减值损失。资产组组合指由若干个资产组组成的最小资资产组组合指由若干个资产组组成的最小资产组组合，包括资产组或者资产组组合，以产组组合，包括资产组或者资产组组合，以及按合理方法分摊的总部资产部分及按合理方法分摊的总部资产部分2022-5-24465.3 5.3 总部资产的减值测试总部资产的减值测试 对某一资产组进行减值测试的程序和要求对某一资产组进行减值测试的程序和要求先先认定所有与该资产组相关的总部资产；认定所有与该资产组相关的总部资产；再再根据相关总部资产能否按照合理和一

39、致的基础分摊至该根据相关总部资产能否按照合理和一致的基础分摊至该资产组，分别下列两种情况处理：资产组，分别下列两种情况处理：对于相关总部资产能够按照合理和一致的基础分摊至该对于相关总部资产能够按照合理和一致的基础分摊至该资产组的部分，应当将该部分总部资产的账面价值分摊资产组的部分，应当将该部分总部资产的账面价值分摊至该资产组，再据以比较该资产组的账面价值（包括已至该资产组，再据以比较该资产组的账面价值（包括已分摊的总部资产的账面价值部分）和可收回金额，并按分摊的总部资产的账面价值部分）和可收回金额，并按照前述有关资产组减值的会计处理方法处理。照前述有关资产组减值的会计处理方法处理。2022-5

40、-24475.3 5.3 总部资产的减值测试总部资产的减值测试对于相关总部资产中有部分资产难以按照合理和一致的基础对于相关总部资产中有部分资产难以按照合理和一致的基础分摊至该资产组的，应当按照下列步骤处理：分摊至该资产组的，应当按照下列步骤处理：在不考虑相关总部资产的情况下，估计和比较资产组的账在不考虑相关总部资产的情况下，估计和比较资产组的账面价值和可收回金额，并按照前述有关资产组减值的会计面价值和可收回金额，并按照前述有关资产组减值的会计处理方法处理。处理方法处理。认定由若干个资产组组成的最小的资产组组合，该资产组认定由若干个资产组组成的最小的资产组组合，该资产组组合应当包括所测试的资产组

41、与可以按照合理和一致的基组合应当包括所测试的资产组与可以按照合理和一致的基础把该部分总部资产的账面价值分摊其上的部分；础把该部分总部资产的账面价值分摊其上的部分；比较所认定的资产组组合的账面价值（包括已分摊的总部比较所认定的资产组组合的账面价值（包括已分摊的总部资产的账面价值部分）和可收回金额，并按照前述有关资资产的账面价值部分）和可收回金额，并按照前述有关资产组减值的会计处理方法处理。产组减值的会计处理方法处理。2022-5-2448 北方公司的经营管理活动由总部负责，总部资产包括一栋办公大楼和一个研发中心，其中办公大楼的账面价值为600万元，研发中心的账面价值为200万元。办公大楼的账面价

42、值可以在合理和一致的基础上分摊至各资产组，但是研发中心的账面价值难以在合理和一致的基础上分摊至各相关资产组。对于办公大楼的账面价值，企业根据各资产组的账面价值和剩余使用寿命加权平均计算的账面价值分摊比例进行分摊，具体如下表所示。2022-5-24492022-5-24502022-5-2451 根据上述资料，资产组甲、乙、丙的可收回金额分别为444万元、504万元和788万元，相应的账面价值(包括分摊的办公大楼账面价值)分别为475万元、825万元和1 1100万元，三个资产组的可收回金额均低于其账面价值，应当分别确认31万元、321万元和312万元资产减值损失，并将该减值损失在办公大楼和资产

43、组之间进行分摊。根据分摊结果，因资产组甲发生减值损失31万元而导致办公大楼减值4.89万元(31*75/475)，导致资产组甲中所包括资产发生减值26.11万元(31*400/475)；2022-5-2452 因资产组乙发生减值损失321万元而导致办公大楼减值87.55万元(321*225/825)，导致资产组乙中所包括资产发生减值233.45万元(321*600/825)；因资产组丙发生减值损失312万元而导致办公大楼减值85.09万元(312*300/1 100)，导致资产组丙中所包括资产发生减值226.91万元(312*800/1 100)。2022-5-2453 经过上述减值测试后，资

44、产组甲、乙、丙和办公大楼的账面价值分别为373.89万元、366.55万元、573.09万元和422.47万元，研发中心的账面价值仍为200万元，由此包括研发中心在内的最小资产组组合（即北方公司）的账面价值总额为1 936万元（373.89+366.55+573.09+422.47+200），其可收回金额为1 903万元，因此，还需要进一步确认研发中心的减值损失33万元（1 936-1 903）。2022-5-2454 减值测试过程和减值损失的分摊情况汇总于下表。2022-5-2455 资产组甲、乙、丙的减值损失还需要在各资产组所包括的各个资产项目之间进行分配。假定资产组甲、乙、丙和研发中心都

45、只是由单项固定资产组成，则应编制如下确认减值损失的会计分录： 借：资产减值损失资产组甲 261 100 资产组乙 2 334 500 资产组丙 2 269 100 办公大楼 1 775 300 研发中心 330 000 贷：固定资产减值准备资产组甲 261 100 资产组乙 2 334 500 资产组丙 2 269 100 办公大楼 1 775 300 研发中心 330 0002022-5-24566.商誉减值测试与处理商誉减值测试与处理 减值测试的基本要求减值测试的基本要求企业应在每年年末对商誉进行减值测试。企业应在每年年末对商誉进行减值测试。商誉应当结合与其相关的资产组或者资产组组合商誉应

46、当结合与其相关的资产组或者资产组组合进行减值测试。进行减值测试。减值测试时，应将商誉的账面价值自购买日起按减值测试时，应将商誉的账面价值自购买日起按照合理的方法（公允价值或账面价值比例）分摊照合理的方法（公允价值或账面价值比例）分摊至相关的资产组；难以分摊至相关的资产组的，至相关的资产组；难以分摊至相关的资产组的，应当将其分摊至相关的资产组组合。应当将其分摊至相关的资产组组合。2022-5-24576.商誉减值测试与处理商誉减值测试与处理 对包含商誉的相关资产组或者资产组组合进行减值测试时，如对包含商誉的相关资产组或者资产组组合进行减值测试时，如与商与商誉相关的资产组或资产组组合存在誉相关的资

47、产组或资产组组合存在减值迹象的减值迹象的，应当：，应当：先对不包含商誉的资产组或者资产组组合进行减值测试，计算先对不包含商誉的资产组或者资产组组合进行减值测试，计算可收回金额，并与相关账面价值相比较，确认相应的减值损失；可收回金额，并与相关账面价值相比较，确认相应的减值损失；再对包含商誉的资产组或者资产组组合进行减值测试，比较这再对包含商誉的资产组或者资产组组合进行减值测试，比较这些相关资产组或者资产组组合的账面价值（包括所分摊的商誉些相关资产组或者资产组组合的账面价值（包括所分摊的商誉的账面价值部分）与其可收回金额。的账面价值部分）与其可收回金额。 包含商誉的包含商誉的相关资产组或者资产组组

48、合的可收回金额相关资产组或者资产组组合的可收回金额低于其账面价低于其账面价值值的，应当确认相应的减值损失。减值损失金额应当：的，应当确认相应的减值损失。减值损失金额应当：先抵减分摊至资产组或者资产组组合中商誉的账面价值。先抵减分摊至资产组或者资产组组合中商誉的账面价值。再根据资产组或者资产组组合中除商誉之外的其他各项资产的再根据资产组或者资产组组合中除商誉之外的其他各项资产的账面价值所占比重，按比例抵减其他各项资产的账面价值。账面价值所占比重，按比例抵减其他各项资产的账面价值。2022-5-24586.商誉减值测试与处理商誉减值测试与处理 存在少数股东权益情况下的商誉减值测试：存在少数股东权益

49、情况下的商誉减值测试：对相关的资产组或者资产组组合进行减值测试时，应当将对相关的资产组或者资产组组合进行减值测试时，应当将归属于少数股东权益的商誉包括在内，调整资产组的账面归属于少数股东权益的商誉包括在内，调整资产组的账面价值，然后根据调整后的资产组账面价值与其可收回金额价值，然后根据调整后的资产组账面价值与其可收回金额进行比较，以确定资产组（包括商誉）是否发生了减值。进行比较，以确定资产组（包括商誉）是否发生了减值。上述资产组发生减值的，应当按照前述有关资产组减值的上述资产组发生减值的，应当按照前述有关资产组减值的会计处理方法处理，但由于根据上述步骤计算的商誉减值会计处理方法处理，但由于根据

50、上述步骤计算的商誉减值损失包括了应由少数股东权益承担的部分，应当将该损失损失包括了应由少数股东权益承担的部分，应当将该损失在可归属于母公司和少数股东权益之间按比例进行分摊，在可归属于母公司和少数股东权益之间按比例进行分摊，以确认归属于母公司的商誉减值损失。以确认归属于母公司的商誉减值损失。 2022-5-2459商誉减值测试举例商誉减值测试举例例例: :某企业某企业20072007年年1212月月3131日商誉的账面价值为日商誉的账面价值为10001000万元。其减值万元。其减值测试情况如下表所示。假定各资产组资产的公允价值与其账测试情况如下表所示。假定各资产组资产的公允价值与其账面价值相同。

51、面价值相同。资产组资产组 资产组资产组账面价值账面价值 商誉账面商誉账面价值分摊价值分摊 包括商誉的资包括商誉的资产组账面价值产组账面价值 资产组可资产组可回收金额回收金额 商誉商誉减值减值 资产资产减值减值 应收款项应收款项存货存货固定资产固定资产无形资产无形资产 18001800560056001200012000600600 90902802806006003030 18901890588058801260012600630630 17501750570057001240012400580580 90901801802002003030 50500 00 02020 合计合计 2000020000100010002100021000204302043050050070702022-5-2460