第十九章所得税

1、第十九章所得税一、所得税会计方法一、所得税会计方法（3 3种方法）种方法）第一节第一节 所得税会计的概述所得税会计的概述所得税所得税会计方法会计方法 应付税款法应付税款法纳税影响纳税影响会计法会计法资产负债表资产负债表债务法债务法企业会计准企业会计准则规定应采则规定应采用的方法用的方法 应交税费应交税费（依据所得税法）（依据所得税法） = = 应纳税所得额应纳税所得额所得税税率所得税税率 = =（会计利润（会计利润暂时性差异）暂时性差异）所得税税率所得税税率 会计利润会计利润（依据企业会计准则）（依据企业会计准则） = = 收入费用利得损失收入费用利得损失 应付税款法借：所得税费用借：所得税费

2、用 贷：应交税费贷：应交税费F F 一定期间的所得税费用一定期间的所得税费用等于本期应交所得税等于本期应交所得税采用资产负债表债务法涉及四个会计科目：采用资产负债表债务法涉及四个会计科目：1.1.所得税费用所得税费用 2.2.应交税费应交税费应交所得税应交所得税3.3.递延所得税资产递延所得税资产 4.4.递延所得税负债递延所得税负债资产负债表债务法资产负债表债务法借：所得税费用借：所得税费用 贷：应交税费贷：应交税费F 应交税费应交税费（依据所得税法）（依据所得税法） = = 应纳税所得额应纳税所得额所得税税率所得税税率 = =（会计利润（会计利润暂时性差异）暂时性差异）所得税税率所得税税率

3、 所得税费用所得税费用（依据企业会计准则）（依据企业会计准则） = = 会计利润会计利润所得税税率所得税税率 递延所得税负债递延所得税负债 递延所得税资产递延所得税资产F 递延所得税资产（或递延所得税负债）递延所得税资产（或递延所得税负债） = =暂时性差异暂时性差异所得税税率所得税税率F 固定资原值固定资原值100100万元，预计使用寿命为万元，预计使用寿命为10 10 年，年，净残值均为零。按照适用税法规定，其折旧年限净残值均为零。按照适用税法规定，其折旧年限为为2020年年。利润表观：利润表观：会计折旧会计折旧 10010010= 1010= 10（万元）（万元）税法折旧税法折旧 100

4、10020= 5 20= 5 （万元）（万元）两者差异两者差异10 10 5= 5 5= 5（万元）（万元） 资产负债表观：资产负债表观： 会计资产账面价值会计资产账面价值 =100=10010=9010=90（万元）（万元） 税法的计税基础税法的计税基础 =100=1005=955=95（万元）（万元） 两者差异两者差异 959590=590=5（万元）（万元） VS 二、所得税会计核算的一般程序：二、所得税会计核算的一般程序： 1 1 、按照相关企业会计准则规定，确定资、按照相关企业会计准则规定，确定资产负债表中除递延所得税资产和递延所得税负产负债表中除递延所得税资产和递延所得税负债以外的

5、其他债以外的其他资产和负债项目的账面价值资产和负债项目的账面价值。 2 2确定资产负债表中有关资产、负债项目确定资产负债表中有关资产、负债项目的计税基础。的计税基础。 3 3比较资产、负债的账面价值与其计税基础，比较资产、负债的账面价值与其计税基础，对于两者之间存在差异分别为对于两者之间存在差异分别为应纳税暂时性差异与应纳税暂时性差异与可抵扣暂时性差异，同时确认递延所得税资产或递可抵扣暂时性差异，同时确认递延所得税资产或递延所得税负债。延所得税负债。 4 4、计算确定当期应交纳的所得税。、计算确定当期应交纳的所得税。 5 5、确定利润表中的所得税费用。、确定利润表中的所得税费用。 所得税费用所

6、得税费用= =当期所得税当期所得税 + + 递延所得税递延所得税当期应交所得税当期应交所得税递延所得税资产递延所得税资产递延所得税负债递延所得税负债 （一）资产的计税基础：（一）资产的计税基础： 指企业收回资产账面价值的过程中，计算应纳税所指企业收回资产账面价值的过程中，计算应纳税所得额时按照税法规定可以自应税经济利益中抵扣的金额得额时按照税法规定可以自应税经济利益中抵扣的金额。 资产的计税基础资产的计税基础 = =未来期间按照税法规定可以税前扣除的金额未来期间按照税法规定可以税前扣除的金额某一资产负债表日资产的计税基础某一资产负债表日资产的计税基础 = =资产的成本以前期间已税前扣除的金额资

7、产的成本以前期间已税前扣除的金额 三、资产、负债的计税基础三、资产、负债的计税基础F F 资产的账面价值如何确定？资产的账面价值如何确定？企业所得税法企业所得税法 1.1.固定资产固定资产 初始计量：会计与税法规定相同初始计量：会计与税法规定相同 后续计量：后续计量： 账面价值账面价值= =原值累计折旧减值准备原值累计折旧减值准备 计税基础计税基础= =原值税收累计折旧原值税收累计折旧 注意：会计与税收处理的差异主要来自注意：会计与税收处理的差异主要来自于折旧方法、折旧年限的不同以及固定资产减于折旧方法、折旧年限的不同以及固定资产减值准备的提取。值准备的提取。 2.2.无形资产无形资产 初始计

8、量：初始计量： 除内部研究开发形成的无形资产以外，以其除内部研究开发形成的无形资产以外，以其他方式取得的无形资产，初始确认时其入账价他方式取得的无形资产，初始确认时其入账价值与税法规定的成本之间一般不存在差异。值与税法规定的成本之间一般不存在差异。 后续计量：后续计量： 账面价值账面价值= =实际成本累计摊销减值准备实际成本累计摊销减值准备 计税基础实际成本累计摊销计税基础实际成本累计摊销F 注意：会计与税收的差异主要产生于无形资产注意：会计与税收的差异主要产生于无形资产是否摊销及无形资产减值准备的提取。是否摊销及无形资产减值准备的提取。 3.3.以公允价值计量的金融资产以公允价值计量的金融资

9、产 初始计量：会计与税法规定相同初始计量：会计与税法规定相同 后续计量：后续计量： 会计：按公允价值计量会计：按公允价值计量 公允价值变动公允价值变动 税法不认可持有利得或损失税法不认可持有利得或损失计入当期损益计入当期损益计入所有者权益计入所有者权益交易性交易性 金融资产金融资产可供出售可供出售金融资产金融资产 4 4、其他资产减值准备、其他资产减值准备 A A公司公司20207 7年购入原材料成本为年购入原材料成本为200200万元，万元，20207 7年资产负债表日估计该原材料的可变现净年资产负债表日估计该原材料的可变现净值为值为160160万元。假定该原材料期初余额为零。万元。假定该原

10、材料期初余额为零。 该原材料计提减值准备该原材料计提减值准备200-160=40200-160=40万元万元 账面价值账面价值200-40=160200-40=160万元万元 计税基础计税基础=200=200万元万元40万元万元该差异是应纳税暂时性差异该差异是应纳税暂时性差异还是可抵扣暂时性差异还是可抵扣暂时性差异 （二）负债的计税基础（二）负债的计税基础 负债的计税基础负债的计税基础 = =负债的账面价值负债的账面价值- -未来可税前抵扣的金额未来可税前抵扣的金额 在负债的确认与偿还一般不会影响企业的损益，也不会在负债的确认与偿还一般不会影响企业的损益，也不会影响其应纳税所得额，未来期间计算

11、应纳税所得额时按照影响其应纳税所得额，未来期间计算应纳税所得额时按照税法规定可予抵扣的金额为零，税法规定可予抵扣的金额为零，计税基础即为账面价值计税基础即为账面价值 某些情况下，负债的确认可能会涉及损益，进而影响不同某些情况下，负债的确认可能会涉及损益，进而影响不同期间的应税所得额期间的应税所得额, ,使得计税基础与账面价值之间产生差额使得计税基础与账面价值之间产生差额。 资产的计税基础资产的计税基础= =未来期间可以税前扣除的金额未来期间可以税前扣除的金额 1 1、预计负债、预计负债 企业因销售商品提供售后服务等原因在当期确企业因销售商品提供售后服务等原因在当期确认了认了200200万元的预

12、计负债。税法规定实际发生时才万元的预计负债。税法规定实际发生时才允许税前扣除。假定企业在确认预计负债的当期允许税前扣除。假定企业在确认预计负债的当期没有发生售后服务费用。没有发生售后服务费用。 账面价值：账面价值：200200万元万元 计税基础计税基础200200万元万元200200万元万元0 0 注意：账面价值注意：账面价值200200万元与计税基础万元与计税基础0 0之间的差额是应纳之间的差额是应纳税暂时性差异还是可抵扣暂时性差异？税暂时性差异还是可抵扣暂时性差异？ 2 2、预收账款、预收账款 【例例】A A公司于公司于20072007年年1212月月1010日自客户收到一笔合同预日自客户

13、收到一笔合同预付款，金额为付款，金额为25002500万元，作为预收账款核算。按照适用税法规万元，作为预收账款核算。按照适用税法规定，该款项应计入取得当期应纳税所得额计算交纳所得税定，该款项应计入取得当期应纳税所得额计算交纳所得税 负债的账面价值为负债的账面价值为25002500万元。万元。 计税基础计税基础= =账面价值账面价值25002500万元万元-2500-2500万元万元=0=0该项负债的账面价值该项负债的账面价值25002500万元与其计税基础零之间产生万元与其计税基础零之间产生的的25002500万元暂时性差异，会减少企业于未来期间的应纳税所得万元暂时性差异，会减少企业于未来期间

14、的应纳税所得额。额。 如果该预收款项不计入当期应纳税所得额如果该预收款项不计入当期应纳税所得额 3 3、应付职工薪酬、应付职工薪酬 例例: :某企业某企业20206 6年年1212月计入成本费用的职工工资月计入成本费用的职工工资总额为总额为32003200万元，至年末尚未支付，假设按税法万元，至年末尚未支付，假设按税法规定，当期计入成本费用的规定，当期计入成本费用的32003200万元工资支出中万元工资支出中，可在税前扣除的金额为，可在税前扣除的金额为24002400万元。万元。 账面价值：账面价值：32003200万元万元 计税基础账面价值计税基础账面价值32003200万元可从未来经万元可

15、从未来经济利益中扣除的金额济利益中扣除的金额0 032003200万元万元 账面价值账面价值= =计税基础，不形成暂时性差异。计税基础，不形成暂时性差异。4 4、其他负债、其他负债 四四、暂时性差异、暂时性差异 （一）暂时性差异的定义（一）暂时性差异的定义资产的计税基础资产的计税基础资产的账面价值资产的账面价值负债的账面价值负债的账面价值负债的计税基础负债的计税基础VSVSVSVS暂时性差异暂时性差异（二）暂时性差异的分类（二）暂时性差异的分类（2 2类）类）暂时性差异暂时性差异应纳税暂应纳税暂时性差异时性差异可抵扣暂可抵扣暂时性差异时性差异 1 1、资产的账面价值其计税基础、资产的账面价值其

16、计税基础 2 2、负债的账面价值其计税基础、负债的账面价值其计税基础 1 1、资产的账面价值其计税基础、资产的账面价值其计税基础 2 2、负债的账面价值其计税基础、负债的账面价值其计税基础 应纳税暂时性差异：应纳税暂时性差异： 是指在确定未来收回资产或清偿负债期间的纳税是指在确定未来收回资产或清偿负债期间的纳税所得额时，将导致产生应税金额的暂时性差异所得额时，将导致产生应税金额的暂时性差异 。 可抵扣暂时性差异：可抵扣暂时性差异： 是指在确定未来收回资产或清偿负债期间的纳税是指在确定未来收回资产或清偿负债期间的纳税所得额时，将导致产生可抵扣金额的暂时性差异所得额时，将导致产生可抵扣金额的暂时性

17、差异 。 （当期少交税，未来多交税）（当期少交税，未来多交税）（当期多交税，未来少交税）（当期多交税，未来少交税） 【例例】一项固定资产，其原值是一项固定资产，其原值是120120万元，不考虑净残值，会万元，不考虑净残值，会计上折旧期限为计上折旧期限为6 6年，税法折旧期限为年，税法折旧期限为3 3年，均采用直线法。年，均采用直线法。会计每年折旧额为会计每年折旧额为2020万元，税法上每年折旧额为万元，税法上每年折旧额为4040万元，这样万元，这样就形成每年就形成每年2020万元的暂时性差异。万元的暂时性差异。分析：分析： 账面价值账面价值=120-20=100=120-20=100（万元）（

18、万元） 计税基础计税基础=120-40=80=120-40=80（万元）（万元） 假设第一年的利润总额是假设第一年的利润总额是X X 借：所得税费用借：所得税费用X X25%25% 贷：应交税费贷：应交税费 （X-20X-20）25%25% 递延所得税负债递延所得税负债 202025%25% （三）特殊项目产生的暂时性差异（三）特殊项目产生的暂时性差异 1、未作为资产、负债确认的项目产生的暂时性差异，如企业、未作为资产、负债确认的项目产生的暂时性差异，如企业在开始正常生产前发生的筹建费用。在开始正常生产前发生的筹建费用。 2、按税法规定以后年度可弥补的亏损。、按税法规定以后年度可弥补的亏损。

19、3、企业合并中取得有关资产负债产生的暂时性差异、企业合并中取得有关资产负债产生的暂时性差异 第二节、所得税的会计确认与计量第二节、所得税的会计确认与计量一、递延所得税负债的确认和计量一、递延所得税负债的确认和计量（一）递延所得税负债的确认（一）递延所得税负债的确认 递延所得税负债产生于应纳税暂时性差异。会递延所得税负债产生于应纳税暂时性差异。会计处理应贷记计处理应贷记“递延所得税负债递延所得税负债”科目科目 （1 1）资产的账面价值其计税基础）资产的账面价值其计税基础 （2 2）负债的账面价值其计税基础）负债的账面价值其计税基础 企业在确认因应纳税暂时性差异产生的递延所得税负债时企业在确认因应

20、纳税暂时性差异产生的递延所得税负债时，应遵循以下原则：，应遵循以下原则： 1 1除所得税准则中明确规定可不确认递延所得税负债除所得税准则中明确规定可不确认递延所得税负债的情况以外，企业对于所有的应纳税暂时性差异均应确认的情况以外，企业对于所有的应纳税暂时性差异均应确认相关的递延所得税负债。除与直接计入所有者权益的交易相关的递延所得税负债。除与直接计入所有者权益的交易或事项以及企业合并中取得资产、负债相关的以外，在确或事项以及企业合并中取得资产、负债相关的以外，在确认递延所得税负债的同时，应增加利润表中的所得税费用认递延所得税负债的同时，应增加利润表中的所得税费用。 借：商借：商 誉誉 资本公积

21、资本公积 所得税费用所得税费用 贷：递延所得税负债贷：递延所得税负债 3种情况商誉初始确认可供出售金融资产其他情况递延所得税负债的确认递延所得税负债的确认 2 2不确认递延所得税负债的特殊情况不确认递延所得税负债的特殊情况 （1 1）商誉的初始确认）商誉的初始确认 （2 2）除企业合并以外的其他交易或事项中，如果该）除企业合并以外的其他交易或事项中，如果该项交易或事项发生时既不影响会计利润，也不影响应项交易或事项发生时既不影响会计利润，也不影响应纳税所得额，则所产生的资产、负债的初始确认金额纳税所得额，则所产生的资产、负债的初始确认金额与其计税基础不同，形成应纳税暂时性差异的，交易与其计税基础

22、不同，形成应纳税暂时性差异的，交易或事项发生时不确认相应的递延所得税负债。或事项发生时不确认相应的递延所得税负债。 （3 3）与子公司、联营企业、合营企业投资等相关的应）与子公司、联营企业、合营企业投资等相关的应纳税暂时性差异，一般应确认相关的递延所得税负债，纳税暂时性差异，一般应确认相关的递延所得税负债，但同时满足以下两个条件的除外：一是投资企业能够控但同时满足以下两个条件的除外：一是投资企业能够控制暂时性差异转回的时间；二是该暂时性差异在可预见制暂时性差异转回的时间；二是该暂时性差异在可预见的未来很可能不会转回。满足上述条件时，投资企业可的未来很可能不会转回。满足上述条件时，投资企业可以运

23、用自身的影响力决定暂时性差异的转回，如果不希以运用自身的影响力决定暂时性差异的转回，如果不希望其转回，则在可预见的未来该项暂时性差异即不会转望其转回，则在可预见的未来该项暂时性差异即不会转回，从而对未来期间不会产生所得税影响，无须确认相回，从而对未来期间不会产生所得税影响，无须确认相应的递延所得税负债。应的递延所得税负债。 （二）递延所得税负债的计量（二）递延所得税负债的计量 1 1资产负债表日，对于递延所得税负债，应当根资产负债表日，对于递延所得税负债，应当根据适用税法规定，按照预期清偿该负债期间的适用据适用税法规定，按照预期清偿该负债期间的适用税率计量。即递延所得税负债应以相关应纳税暂时税

24、率计量。即递延所得税负债应以相关应纳税暂时性差异转回期间按照税法规定适用的所得税税率计性差异转回期间按照税法规定适用的所得税税率计量。量。 2 2无论应纳税暂时性差异的转回期间如何，递延无论应纳税暂时性差异的转回期间如何，递延所得税负债不要求折现。所得税负债不要求折现。二、递延所得税资产的确认和计量二、递延所得税资产的确认和计量（一）递延所得税资产的确认（一）递延所得税资产的确认 递延所得税资产产生于可抵扣暂时性差异。会递延所得税资产产生于可抵扣暂时性差异。会计处理应借记计处理应借记“递延所得税资产递延所得税资产”科目科目 （1 1）资产的账面价值其计税基础）资产的账面价值其计税基础 （2 2

25、）负债的账面价值其计税基础）负债的账面价值其计税基础 1 1确认的一般原则确认的一般原则 确认因可抵扣暂时性差异产生的递延所得税资产应以确认因可抵扣暂时性差异产生的递延所得税资产应以未来期间可能取得的应纳税所得额为限。未来期间可能取得的应纳税所得额为限。 （1 1）对与子公司、联营企业、合营企业的投资相关的可抵）对与子公司、联营企业、合营企业的投资相关的可抵扣暂时性差异，同时满足下列条件的，应当确认相关的递延所扣暂时性差异，同时满足下列条件的，应当确认相关的递延所得税资产：一是暂时性差异在可预见的未来很可能转回；二是得税资产：一是暂时性差异在可预见的未来很可能转回；二是未来很可能获得用来抵扣可

26、抵扣暂时性差异的应纳税所得额。未来很可能获得用来抵扣可抵扣暂时性差异的应纳税所得额。（2 2）对于按照税法规定可以结转以后年度的未弥补亏损和税）对于按照税法规定可以结转以后年度的未弥补亏损和税款抵减，应视同可抵扣暂时性差异处理。款抵减，应视同可抵扣暂时性差异处理。2.2.不确认递延所得税资产的情况不确认递延所得税资产的情况 递延所得税资产的确认递延所得税资产的确认 （二）递延所得税资产的计量（二）递延所得税资产的计量 确认递延所得税资产时，应当以预期收回确认递延所得税资产时，应当以预期收回该资产期间的适用所得税税率为基础计算确定该资产期间的适用所得税税率为基础计算确定。 无论相关的可抵扣暂时性

27、差异转回期间如何无论相关的可抵扣暂时性差异转回期间如何，递延所得税资产均不要求折现。，递延所得税资产均不要求折现。 三、三、适用税率变化对已确认递延所得税资适用税率变化对已确认递延所得税资产和递延所得税负债的影响产和递延所得税负债的影响 因税收法规的变化，导致企业在某一会计因税收法规的变化，导致企业在某一会计期间适用的所得税税率发生变化的，企业应对期间适用的所得税税率发生变化的，企业应对已确认的递延所得税资产和递延所得税负债按已确认的递延所得税资产和递延所得税负债按照新的税率进行重新计量。照新的税率进行重新计量。四、所得税费用的确认和计量四、所得税费用的确认和计量 利润表中的所得税费用组成利润

28、表中的所得税费用组成: : 所得税费用所得税费用= =当期所得税当期所得税 + + 递延所得税递延所得税当期应交所得税当期应交所得税递延所得税资产递延所得税资产递延所得税负债递延所得税负债应交所得税应交所得税= =应纳税所得额应纳税所得额所得税税率所得税税率 = =（会计利润（会计利润差异）差异）所得税税率所得税税率 如何确定所得税费用如何确定所得税费用 1.1.根据当期应交所得税金额根据当期应交所得税金额 借：所得税费用借：所得税费用 贷：应交税费贷：应交税费应交所得税应交所得税 2.2.计算暂时性差异对所得税影响金额计算暂时性差异对所得税影响金额借：所得税费用借：所得税费用 贷：递延所得税

29、负债贷：递延所得税负债借：递延所得税资产借：递延所得税资产 贷：所得税费用贷：所得税费用3.3.所得税费用的确定所得税费用的确定 = =当期所得税当期所得税+ +递延所得税递延所得税产生应纳税产生应纳税暂时性差异暂时性差异产生可抵扣产生可抵扣暂时性差异暂时性差异 甲公司甲公司20082008年年1 1月设立，采用资产负债表债务法核算所得税费用，适月设立，采用资产负债表债务法核算所得税费用，适用的所得税税率为用的所得税税率为25%25%。该公司。该公司20082008年利润总额为年利润总额为60006000万元，当年发生万元，当年发生的交易或事项中，会计规定与税法规定存在差异的项目如下：的交易或事项中，会计规定与税法规定存在差异的项目如下： （1 1）20082008年年1212月月3131日，甲公司应收账款余额为日，甲公司应收账款余额为50005000万元，对该应收账万元，对该应收账款计提了款计提了500500万元坏账准备。税法规定，应收款项发生实质性损失时允许万元坏账准备。税法规定，应收款项发生实质性损失时允许税前扣除。税前扣除。 （2 2）20