第九章 长期股权投资

1、新学期须知一、成绩评定二、学习要求1.记笔记2.准备作业本3.加入学习群181940932第九章 长期股权投资 一、一、案例导入案例导入 二、二、知识框架知识框架 三、三、重点难点重点难点 四、四、课外阅读课外阅读 五、五、知识要点知识要点 六、六、思考题思考题一、案例导入二、二、知识框架知识框架企业合并企业合并非企业合并非企业合并成本法成本法权益法权益法控制控制共同控制共同控制重大影响重大影响同同一一控控制制下下非非同同一一控控制制下下初始计量初始计量后续计量后续计量长期股权投资减值与处置长期股权投资减值与处置长期股权投资长期股权投资 重点：重点：1.1.不同方式下取得的长期股权投资的初始计

2、量不同方式下取得的长期股权投资的初始计量问题。问题。2.2.成本法、权益法的核算原理。成本法、权益法的核算原理。3.3.成本法与权益法转换。成本法与权益法转换。 难点：难点：权益法下超额亏损的确认。权益法下超额亏损的确认。 解决方法：解决方法：结合具体业务分析讲解，并结合具体业务分析讲解，并组织课堂演练，同时推荐学生课外阅读相组织课堂演练，同时推荐学生课外阅读相关资料。关资料。 三、三、重点与难点重点与难点四、四、课课外阅读外阅读 1 1企业会计准则第企业会计准则第2 2号号长期股权投资长期股权投资 2 2企业会计准则第企业会计准则第2020号号企业合并企业合并 3 3企业会计准则第企业会计准

3、则第2 28 8号号资产减值资产减值一、长期股权投资的概念一、长期股权投资的概念 投资：企业为了获得收益或实现资本增值，向被投资：企业为了获得收益或实现资本增值，向被投资单位投放资金的经济行为。投资单位投放资金的经济行为。第一节第一节 长期股权投资概述长期股权投资概述投资按性质分投资按性质分债权性投资债权性投资权益性投资权益性投资是指取得债权所作的投资是指取得债权所作的投资，如购买国库券、公司债，如购买国库券、公司债券等。券等。是指为获取另一企业的净资是指为获取另一企业的净资产所有权所作的投资，包括产所有权所作的投资，包括普通股，优先股、认股权与普通股，优先股、认股权与认股证等。认股证等。第九

4、章 长期股权投资第一节第一节 长期股权投资概述长期股权投资概述长期股权投资的特点：长期股权投资的特点：1.1.长期持有长期持有 2.2.获取经济利益，并承担相应的风险获取经济利益，并承担相应的风险 3.3.除股票投资外，长期股权投资通常不能随时出售除股票投资外，长期股权投资通常不能随时出售 4.4.长期股权投资相对于长期股权投资相对于长期债权投资长期债权投资而言，投资风险较大而言，投资风险较大 长期股权投资：指企业准备长期持有的权益性长期股权投资：指企业准备长期持有的权益性投资。投资。（1）企业持有的能够对被投资单位实施控制的）企业持有的能够对被投资单位实施控制的权益性投资，即对子公司投资；权

5、益性投资，即对子公司投资；（2）企业持有的能够与其他合营方一同对被投）企业持有的能够与其他合营方一同对被投资单位实施共同控制的权益性投资，即对合营企资单位实施共同控制的权益性投资，即对合营企业投资；业投资；（3）企业持有的能够对被投资单位施加重大影）企业持有的能够对被投资单位施加重大影响的权益性投资，即对联营企业投资。响的权益性投资，即对联营企业投资。长期股权投资长期股权投资 包括：包括： 二、长期股权投资的目的二、长期股权投资的目的第一，为将来特定的用途积累资金，获得收益；第一，为将来特定的用途积累资金，获得收益；第二，影响或控制其他企业的经营决策，以配合本身第二，影响或控制其他企业的经营决

6、策，以配合本身的经营；的经营；第三，扩大企业生产经营规模或发展多元化经营。第三，扩大企业生产经营规模或发展多元化经营。 控制（子公司），是指投资方拥有对被投资方的权力,通过参与被投资方的相关活动而享有可变回报，并且有能力运用对被投资方的权力影响其回报金额。 共同控制（合营企业），是指按照相关约定对某项安排所共有的控制，并且该安排的相关活动必须经过分享控制权参与方一致同意后才能决策。 重大影响（联营企业），是指投资方对被投资单位的财务和经营政策有参与决策的权力，但并不能够控制或者与其他方一起共同控制这些政策的制定。在确定能否对被投资单位施加重大影响时，应当考虑投资方和其他方持有的被投资单位当期可

7、转换公司债券、当期可执行认股权证等潜在表决权因素。三、与长期股权投资相关的基本概念三、与长期股权投资相关的基本概念直接控制直接控制间接控制间接控制直接和间接控直接和间接控制制控制控制共同控制共同控制拥有拥有20%20%以下，但以下，但实质有重大影响实质有重大影响拥有被投资单位拥有被投资单位20%-50%20%-50%表决权表决权 重大影响重大影响共同控制经营共同控制经营共同控制资产共同控制资产共同控制实体共同控制实体 四、企业合并分类四、企业合并分类是否同一控制下的企业合并是否同一控制下的企业合并企业合并（合并方式）企业合并（合并方式）吸收合并吸收合并控股合并控股合并新设合并新设合并同一控制企

8、业合并同一控制企业合并非同一控制企业合并非同一控制企业合并企业合并概述企业合并，是指将两个或者两个以上单企业合并，是指将两个或者两个以上单独的企业合并形成一个报告主体的交易或独的企业合并形成一个报告主体的交易或事项。事项。1.以合并方式为基础对企业合并的分以合并方式为基础对企业合并的分类类（1）吸收合并）吸收合并比如：吸收合并情况下，比如：吸收合并情况下，A公司将公司将B公公司合并后，司合并后，B公司法人资格不存在；公司法人资格不存在；“中百中百”“”“中商中商”准备合并准备合并中百控股集团股份有限公中百控股集团股份有限公司重大资产重组进展公告司重大资产重组进展公告表示，表示，“经有关各方对本

9、次经有关各方对本次重组可能涉及事项的反复论重组可能涉及事项的反复论证以及公司与各相关方的协证以及公司与各相关方的协商，本次重组方案初步拟定商，本次重组方案初步拟定为本公司与武汉中商集团股为本公司与武汉中商集团股份有限公司之间的吸收合并份有限公司之间的吸收合并”。-2011.8.23 （2）控股合并）控股合并比如：控股合并情况下，比如：控股合并情况下，A公司对公司对B公公司进行投资，占司进行投资，占B公司表决权的公司表决权的50%以上以上，B公司法人资格还存在；公司法人资格还存在；（3）新设合并）新设合并比如，新设合并情况下，比如，新设合并情况下，A公司与公司与B公公司均注销法人资格，重新成立司

10、均注销法人资格，重新成立C公司。这公司。这种情况下一般无特殊的合并处理，所以企种情况下一般无特殊的合并处理，所以企业合并准则中只讲前两种合并方式。而本业合并准则中只讲前两种合并方式。而本章只讲解控股合并。章只讲解控股合并。 2.以是否在同一控制下进行企业合并为基础对企业以是否在同一控制下进行企业合并为基础对企业合并的分类合并的分类（1） 同一控制下的企业合并同一控制下的企业合并 参与合并的企业在合并前后均受同一方或相参与合并的企业在合并前后均受同一方或相同的多方最终控制且该控制并非暂时性的，为同同的多方最终控制且该控制并非暂时性的，为同一控制下的企业合并。一控制下的企业合并。（2） 非同一控制

11、下企业合并形成的长期股权投资非同一控制下企业合并形成的长期股权投资 参与合并的各方在合并前后不受同一方或相参与合并的各方在合并前后不受同一方或相同的多方最终控制。同的多方最终控制。吸收合并示意图吸收合并示意图同一控制与非同一控制示意图同一控制与非同一控制示意图第二节长期股权投资的初始计量第二节长期股权投资的初始计量 长期股权投资的三个内容从初始计量的角度来讲，分为长期股权投资的三个内容从初始计量的角度来讲，分为两种情况：两种情况：1.1.企业合并所形成的长期股权投资（对子公司的投资）企业合并所形成的长期股权投资（对子公司的投资）2.2.企业合并之外其他方式形成的长期股权投资（对合营企业合并之外

12、其他方式形成的长期股权投资（对合营企业投资、对联营企业投资）。企业投资、对联营企业投资）。注意：注意：企业对被投资单位不具有控制、共同控制或重大影响企业对被投资单位不具有控制、共同控制或重大影响、在活跃市场上有报价且公允价值能可靠计量的权益性投资、在活跃市场上有报价且公允价值能可靠计量的权益性投资应该采用应该采用会计准则第会计准则第2222号号金融工具确认和计量金融工具确认和计量。 短期内赚差价：交易性金融资产短期内赚差价：交易性金融资产 持有时间长：可供出售金融资产持有时间长：可供出售金融资产第二节第二节 长期股权投资的初始计量长期股权投资的初始计量长期股权投资初始计量的原则长期股权投资初始

13、计量的原则u（1 1）企业在取得长期股权投资时，应按初始投资成本）企业在取得长期股权投资时，应按初始投资成本入账。在不同的取得方式下，初始投资成本的确定方法入账。在不同的取得方式下，初始投资成本的确定方法有所不同。企业应当分别企业合并和非企业合并两种情有所不同。企业应当分别企业合并和非企业合并两种情况确定长期股权投资的初始投资成本。况确定长期股权投资的初始投资成本。u（2 2）企业在取得长期股权投资时，如果实际支付的价）企业在取得长期股权投资时，如果实际支付的价款或其他对价中包含已宣告但尚未领取的现金股利或利款或其他对价中包含已宣告但尚未领取的现金股利或利润，则该现金股利或利润在性质上属于暂付

14、应收款项，润，则该现金股利或利润在性质上属于暂付应收款项，应作为应收项目单独入账，不构成长期股权投资的初始应作为应收项目单独入账，不构成长期股权投资的初始投资成本。投资成本。 长期股权投资投资成本 损益调整 其他综合收益 其他权益变动 投资收益 长期股权投资减值准备 资产减值损失使用的会计科目一、企业合并形成的长期股权投资一、企业合并形成的长期股权投资（一）（一） 同一控制下的企业合并同一控制下的企业合并 参与合并的企业在合并前后均受同一方或相同参与合并的企业在合并前后均受同一方或相同的多方最终控制且该控制并非暂时性的，为同一控制下的的多方最终控制且该控制并非暂时性的，为同一控制下的企业合并。

15、企业合并。1、同一控制下长期股权投资入账价值的确定：、同一控制下长期股权投资入账价值的确定：被投资单位所有者权益的被投资单位所有者权益的账面价值账面价值投资比例投资比例2、投出的资产账面价值与长期股权投资入账价值之间、投出的资产账面价值与长期股权投资入账价值之间的差额处理：的差额处理：付出的对价与长期股权投资入账价值之间的差额通付出的对价与长期股权投资入账价值之间的差额通过资本公积过资本公积资本溢价或股本溢价来调整，不足冲资本溢价或股本溢价来调整，不足冲减的的调整留存收益。减的的调整留存收益。同一控制下长期股权投资的账务处理同一控制下长期股权投资的账务处理 假定假定A A公司和公司和B B公司

16、同为公司同为M M企业集团下的子公司，企业集团下的子公司， M M集团为了集团为了更加合理的集团资源，使得更加合理的集团资源，使得A A公司控股公司控股100%100%合并合并B B公司。假公司。假定合并日定合并日B B公司的负债的账面价值为公司的负债的账面价值为60006000万元，所有者权万元，所有者权益的账面价值为益的账面价值为40004000万元。则万元。则A A公司的长期股权投资的初公司的长期股权投资的初始投资成本为始投资成本为40004000万元，与投入的合并对价的价值无关。万元，与投入的合并对价的价值无关。比如合并对价是比如合并对价是45004500万元，则差额是计入资本公积（股

17、本万元，则差额是计入资本公积（股本溢价）。溢价）。 3 3、与投资相关的直接费用的处理；、与投资相关的直接费用的处理；在同一控制下，在同一控制下，与投资相关的直接费用计入到当期损益，与投资相关的直接费用计入到当期损益，即管理费用；即管理费用； 无论是同一控制还是非同一控制，若是发行股票作为对价无论是同一控制还是非同一控制，若是发行股票作为对价取得的股票投资，则交易费用从取得的股票投资，则交易费用从股票溢价股票溢价中扣除；若是发行中扣除；若是发行债券作为对价取得的股票投资，则交易费用是计入到债券作为对价取得的股票投资，则交易费用是计入到负债的负债的初始计量金额初始计量金额（应付债券（应付债券利息

18、调整明细科目）。利息调整明细科目）。 4. 4.投资方与被投资方会计政策不一致的处理。投资方与被投资方会计政策不一致的处理。 如果会计政策不一致，则首先按投资方的会计政策来调整如果会计政策不一致，则首先按投资方的会计政策来调整被投资单位账户的金额，然后再计算确定长期股权投资的初被投资单位账户的金额，然后再计算确定长期股权投资的初始投资成本。始投资成本。 借：长期股权投资借：长期股权投资 应收股利应收股利 （资本公积（资本公积资本溢价或股本溢价）资本溢价或股本溢价） 盈余公积盈余公积 利润分配利润分配未分配利润未分配利润 贷：银行存款等（或有关负债类科目）贷：银行存款等（或有关负债类科目） （资

19、本公积（资本公积资本溢价或股本溢价）资本溢价或股本溢价）按发生的直接相关费用：按发生的直接相关费用：借：管理费用借：管理费用 贷：银行存款贷：银行存款取得被合并方所有者权益账面价值的份额取得被合并方所有者权益账面价值的份额享有被投资单位已宣告但尚未发放的现金股利或利润享有被投资单位已宣告但尚未发放的现金股利或利润借贷方的差额借贷方的差额资本公积不足冲减的情况下，冲减这两个项目资本公积不足冲减的情况下，冲减这两个项目支付的合并对价的帐面价值支付的合并对价的帐面价值借贷方的差额借贷方的差额会计分录：会计分录：A A公司公司 S S公司公司 股本股本 3 000 3 000 1 0001 000资本

20、公积资本公积 2 0002 000600 600 盈余公积盈余公积 2 0002 0002 000 2 000 未分配利润未分配利润 2 355 2 355 402 402 合计合计 9 3559 3554 002 4 002 表表1 1单位：万元单位：万元 【例题例题】20205 5年年6 6月月3030日，日，A A公司向其母公司公司向其母公司P P公司发行公司发行10001000万万股普通股（每股面值为股普通股（每股面值为1 1元，市价为元，市价为4.344.34元），取得母公司元），取得母公司P P拥拥有对有对S S公司公司100%100%的股权，并于当日起能够对的股权，并于当日起能够

21、对S S公司实施控制。合公司实施控制。合并后并后S S公司仍维持其独立法人地位继续经营。公司仍维持其独立法人地位继续经营。20205 5年年6 6月月3030日日S S公司净资产的账面价值为公司净资产的账面价值为40024002万元。两公司在企业合并前采用万元。两公司在企业合并前采用的会计政策相同。合并日，的会计政策相同。合并日，A A公司与公司与S S公司所有者权益的构成如公司所有者权益的构成如表表1 1所示：所示：分析：分析：S S公司在合并后维持其法人资格继续经营，公司在合并后维持其法人资格继续经营，合并日合并日A A公司在其账簿及个别财务报表中应确认公司在其账簿及个别财务报表中应确认对

22、对S S公司的长期股权投资，其成本为合并日享有公司的长期股权投资，其成本为合并日享有S S公司账面所有者权益的份额，公司账面所有者权益的份额，A A公司在合并日应公司在合并日应进行的账务处理为：进行的账务处理为： 借：长期股权投资借：长期股权投资 4 0024 002贷：股本贷：股本 1 0001 000资本公积资本公积股本溢价股本溢价3 0023 002（二）（二） 非同一控制下企业合并形成的长期股权非同一控制下企业合并形成的长期股权投资投资 参与合并的各方在合并前后不受同参与合并的各方在合并前后不受同一方或相同的多方最终控制一方或相同的多方最终控制非同一控制下的企业合并形成的长期股权投资非

23、同一控制下的企业合并形成的长期股权投资会计处理要点：会计处理要点： 1. 1.长期股权投资入账价值：长期股权投资入账价值： 按投出资产、发生或承担的负债、发行的权益性证券等按投出资产、发生或承担的负债、发行的权益性证券等的的公允价值公允价值计量。投出资产的损益按处置该资产的损益处理；计量。投出资产的损益按处置该资产的损益处理；发行权益性证券按资本溢价处理。发行权益性证券按资本溢价处理。 例如：甲公司以固定资产对乙公司进行投资，形成了非同例如：甲公司以固定资产对乙公司进行投资，形成了非同一控制下的企业合并。甲公司投出的固定资产原价一控制下的企业合并。甲公司投出的固定资产原价100100万元，万元

24、，已提折旧已提折旧2020万元，公允价值万元，公允价值8585万元。万元。 借：固定资产清理借：固定资产清理 8080累计折旧累计折旧 2020贷：固定资产贷：固定资产 100100借：长期股权投资借：长期股权投资 8585贷：固定资产清理贷：固定资产清理 8080营业外收入营业外收入处置固定资产收益处置固定资产收益5 5假定甲公司用存货（库存商品）对乙公司投资，形假定甲公司用存货（库存商品）对乙公司投资，形成非同一控制下的企业合并。存货成本成非同一控制下的企业合并。存货成本8080万元，万元，公允价值公允价值100100万元，甲公司的增值税率为万元，甲公司的增值税率为17%17%。 借：长期

25、股权投资借：长期股权投资 117贷：主营业务收入贷：主营业务收入 100应交税费应交税费应交增值税应交增值税(销项税额销项税额)17借：主营业务成本借：主营业务成本80贷：库存商品贷：库存商品 80小结小结: : 非同一控制下的企业合并中，合并对价若是非同一控制下的企业合并中，合并对价若是无无形资产和固定资产形资产和固定资产，则公允价值与账面价值之间的，则公允价值与账面价值之间的差额计入差额计入营业外收支营业外收支；若是以；若是以金融资产或者长期股金融资产或者长期股权投资权投资作为对价，公允价值和账面价值之间的差额作为对价，公允价值和账面价值之间的差额计入计入投资收益投资收益；若是合并对价为；

26、若是合并对价为投资性房地产或者投资性房地产或者存货存货，是要按照公允价值确认，是要按照公允价值确认收入收入，按照账面价值，按照账面价值结转成本的。结转成本的。 2.2.相关直接费用（交易费用）的处理：相关直接费用（交易费用）的处理： 与投资相关的直接费用计入到当期损益，即管理与投资相关的直接费用计入到当期损益，即管理费用；费用；若是合并对价为发行债券或者发行股票取得的若是合并对价为发行债券或者发行股票取得的，要将交易费用看作是与发行债券或股票相关的，计，要将交易费用看作是与发行债券或股票相关的，计入负债的初始成本（应付债券入负债的初始成本（应付债券利息调整科目）或利息调整科目）或者冲减发行股票

27、取得的股本溢价。者冲减发行股票取得的股本溢价。 【例题例题】A A公司于公司于20205 5年年3 3月月3131日取得了日取得了B B公司公司70%70%的股权。的股权。合并中，合并中，A A公司支付的有关资产，在购买日的账面价值与公司支付的有关资产，在购买日的账面价值与公允价值如表公允价值如表2 2所示。合并中，所示。合并中，A A公司为核实公司为核实B B公司的资产公司的资产价值，聘请有关机构对该项合并进行咨询，支付咨询费价值，聘请有关机构对该项合并进行咨询，支付咨询费用（注：直接相关费用）用（注：直接相关费用）100100万元。本例中假定合并前万元。本例中假定合并前A A公司与公司与B

28、 B公司不存在任何关联方关系。公司不存在任何关联方关系。表表2 2单位：元单位：元 项目项目 账面价值账面价值 公允价值公允价值 土地使用权土地使用权 20 000 00020 000 000（成本（成本30 000 00030 000 000，累计摊销，累计摊销10 000 000 10 000 000 32 000 000 32 000 000 专利技术专利技术 8 000 0008 000 000（成本（成本10 000 00010 000 000，累计摊销，累计摊销2 000 000 2 000 000 ）10 000 000 10 000 000 银行存款银行存款 8 000 000

29、 8 000 000 8 000 000 8 000 000 合计合计36 000 000 36 000 000 50 000 000 50 000 000 分析：本例中因分析：本例中因A公司与公司与B公司在合并前不存在任何关联方公司在合并前不存在任何关联方关系，应作为非同一控制下的企业合并处理。关系，应作为非同一控制下的企业合并处理。A公司对于合并形成的对公司对于合并形成的对B公司的长期股权投资，应按公司的长期股权投资，应按支支付对价的公允价值付对价的公允价值确定其初始投资成本。确定其初始投资成本。A公司应进行的公司应进行的账务处理为：账务处理为： 借：长期股权投资借：长期股权投资 50 0

30、00 000 管理费用管理费用 1 000 000 累计摊销累计摊销 12 000 000贷：无形资产贷：无形资产 40 000 000 银行存款银行存款 9 000 000营业外收入营业外收入 14 000 0003.3.多次交易达到合并的处理。多次交易达到合并的处理。 以购买日之前所持被购买方的股权投资的账面价值以购买日之前所持被购买方的股权投资的账面价值与购买日新增投资成本之和，作为该项投资的初始投资与购买日新增投资成本之和，作为该项投资的初始投资成本。成本。 【例题】A A公司于公司于20204 4年年3 3月月1 1日以日以40004000万元取得万元取得B B公司公司30%30%的

31、股权，因能够派人参与的股权，因能够派人参与B B公司的生产经营决策，对所取公司的生产经营决策，对所取得的长期股权投资按照权益法核算并于得的长期股权投资按照权益法核算并于20204 4年确认对年确认对B B公公司的投资收益司的投资收益150150万元（该项投资的初始投资成本与投资万元（该项投资的初始投资成本与投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值的份额相等）时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值的份额相等）。20205 5年年1 1月月2 2日，日，A A公司又斥资公司又斥资50005000万元取得万元取得B B公司另外公司另外30%30%的股权。假定的股权。假定A A公司在取得对公司的长期

32、股权投资以后公司在取得对公司的长期股权投资以后，B B公司并未宣告发放现金股利或利润；公司并未宣告发放现金股利或利润；A A公司按净利润的公司按净利润的10%10%计提盈余公积。计提盈余公积。本例中A公司是通过分步购买最终取得对B公司的控制权，形成企业合并。在购买日，A公司应进行以下账务处理： 第一次取得投资时：借：长期股权投资40000000贷：银行存款40000000确认投资收益时：借：长期股权投资 1500000贷：投资收益 1500000第二次取得投资时：借：长期股权投资50 000 000贷：银行存款 50 000 000企业合并成本4000150+50009150（万元）以企业合并

33、以外的方式取得的长期股权投资的初始计量以企业合并以外的方式取得的长期股权投资的初始计量 1. 以支付现金取得的长期股权投资，应当按照以支付现金取得的长期股权投资，应当按照实际支实际支付的购买价款付的购买价款作为初始投资成本。初始投资成本包括与取作为初始投资成本。初始投资成本包括与取得长期股权投资得长期股权投资直接相关的费用、税金及其他必要支出直接相关的费用、税金及其他必要支出。企业取得长期股权投资，实际支付的价款或对价中包含企业取得长期股权投资，实际支付的价款或对价中包含的的已宣告但尚未发放已宣告但尚未发放的现金股利或利润，应作为应收项目的现金股利或利润，应作为应收项目（即（即应收股利应收股利

34、）处理。）处理。 【例题例题】甲公司于甲公司于20205 5年年2 2月月1010日，自公开市场中买入乙公日，自公开市场中买入乙公司司20%20%的股份，实际支付价款的股份，实际支付价款8 0008 000万元。另外，在购买万元。另外，在购买过程中另外支付手续费等相关费用过程中另外支付手续费等相关费用100100万元。投资后甲公万元。投资后甲公司能够对乙公司施加重大影响。司能够对乙公司施加重大影响。 甲公司应当按照实际支付的购买价款作为取得长期股权投资甲公司应当按照实际支付的购买价款作为取得长期股权投资的成本，其账务处理为：的成本，其账务处理为：借：长期股权投资借：长期股权投资81 000 0

35、00贷：银行存款贷：银行存款 81 000 000接上文，接上文，若实际支付的价款中含有若实际支付的价款中含有100100万元已宣告但尚未万元已宣告但尚未发放的现金股利发放的现金股利 。 如果实际支付的价款中含有如果实际支付的价款中含有100万元已宣告但尚未发放的万元已宣告但尚未发放的现金股利，则处理应是：现金股利，则处理应是：借：长期股权投资借：长期股权投资80 000 000应收股利应收股利 1 000 000贷：银行存款贷：银行存款 81 000 000【提示提示】任何情况下的长期股权投资，其买价中包含的任何情况下的长期股权投资，其买价中包含的已宣告但尚未发放的现金股利均应作为已宣告但尚

36、未发放的现金股利均应作为“应收股利应收股利”单单独核算。独核算。 2.2.以发行权益性证券取得的长期股权投资，其成本为所发行以发行权益性证券取得的长期股权投资，其成本为所发行权益性证券的权益性证券的公允价值公允价值。 为发行权益性证券支付的手续为发行权益性证券支付的手续费、佣金等应自权益性证券的费、佣金等应自权益性证券的溢价溢价发行收入中扣除，溢发行收入中扣除，溢价收入不足的，应冲减盈余公积和未分配利润。价收入不足的，应冲减盈余公积和未分配利润。 【例题例题】20205 5年年3 3月，月，A A公司通过增发公司通过增发3 0003 000万股（每股万股（每股面值面值1 1元）自身的股份取得对

37、元）自身的股份取得对B B公司公司20%20%的股权，按照增发的股权，按照增发前后的平均股价计算，该前后的平均股价计算，该3 0003 000万股股份的公允价值为万股股份的公允价值为5 5 200200万元。为增发该部分股份，万元。为增发该部分股份，A A公司支付了公司支付了200200万元的佣万元的佣金和手续费。投资后金和手续费。投资后A A公司能够对公司能够对B B公司施加重大影响。公司施加重大影响。 【分析分析】为增发该部分股份，为增发该部分股份，A公司支付的公司支付的200万元的佣金万元的佣金和手续费是不能计入长期股权投资的初始投资成本的，和手续费是不能计入长期股权投资的初始投资成本的

38、，而是在发行股份取得的溢价部分扣除。而是在发行股份取得的溢价部分扣除。本例中本例中A公司应当以所发行股份的公允价值作为取得长公司应当以所发行股份的公允价值作为取得长期股权投资的成本。期股权投资的成本。借：长期股权投资借：长期股权投资52 000 000贷：股本贷：股本 30 000 000资本公积资本公积股本溢价股本溢价 22 000 000借：资本公积借：资本公积股本溢价股本溢价 2 000 000贷：银行存款贷：银行存款 2 000 000 3.3.投资者投入的长期股权投资，应当按照投资合同或协议约投资者投入的长期股权投资，应当按照投资合同或协议约定的价值作为初始投资成本，但合同或协议约定

39、价值不公允定的价值作为初始投资成本，但合同或协议约定价值不公允的除外。的除外。 4.4.通过非货币性资产交换、债务重组等方式取得的长期股权通过非货币性资产交换、债务重组等方式取得的长期股权投资，会在高财的相关章节中具体讲到。通过非货币性资产投资，会在高财的相关章节中具体讲到。通过非货币性资产交换、债务重组等方式取得的长期股权投资，会根据非货币交换、债务重组等方式取得的长期股权投资，会根据非货币性资产交换准则以及债务重组准则的相关规定进行处理。性资产交换准则以及债务重组准则的相关规定进行处理。 本节小结：初始计量问题本节小结：初始计量问题 1企业合并形成的长期股权投资的初始计量企业合并形成的长期

40、股权投资的初始计量（1）同一控制下的企业合并同一控制下的企业合并= =被合并方所有者权益账面价值被合并方所有者权益账面价值投资比例投资比例 （2 2）非同一控制下的企业合并）非同一控制下的企业合并付出资产、发行权益性证券的付出资产、发行权益性证券的公允价值。公允价值。注意：无论是否同一控制，与投资相关的直接费用都注意：无论是否同一控制，与投资相关的直接费用都计入到当期损益，即管理费用计入到当期损益，即管理费用 2.非企业合并形成的长期股权投资的初始计量非企业合并形成的长期股权投资的初始计量（1）以实际支付的购买价款作为初始投资成本。以实际支付的购买价款作为初始投资成本。（2 2）以发行权益性证

41、券取得的长期股权投资，应当按照）以发行权益性证券取得的长期股权投资，应当按照发行权益性证券的发行权益性证券的公允价值公允价值作为初始投资成本。作为初始投资成本。与投资有关的相关费用会计处理长期股权投资的后续计量长期股权投资的后续计量投资方和被投资投资方和被投资方的关系方的关系持股比例持股比例被投资被投资方称为方称为投资方投资方核算方核算方法法是否纳入合并范围是否纳入合并范围控制控制大于大于50%50%子公司子公司成本法成本法子公司纳入合并范围，子公司纳入合并范围，编制合并报表编制合并报表重大影响重大影响20%20%或以上至或以上至50%50%（含（含50%50%）联营企联营企业业权益法权益法不

42、纳入合并范围不纳入合并范围共同控制共同控制两方或多方对两方或多方对被投资方持股被投资方持股比例相同比例相同合营企合营企业业权益法权益法不纳入合并范围不纳入合并范围(1)确认确认初始投初始投资成本资成本(2)在被投资单位在被投资单位宣告分派宣告分派利润或利润或现金股利时，才现金股利时，才作账务处理。作账务处理。不不宣告分利宣告分利则则不作不作账务处理账务处理第三节第三节 成本法成本法一、成本法的核算原理一、成本法的核算原理投资时投资时宣告分利时宣告分利时注意：不在每注意：不在每年末年末按应享被按应享被投资单位的净投资单位的净利润调整投资利润调整投资的账面价值的账面价值 ，这是与这是与权益法权益法

43、的重要区别。的重要区别。(2)被投资单位被投资单位宣告分派宣告分派利润或现金股利的账务处理利润或现金股利的账务处理一般原则一般原则投资投资前前投资投资时时投资投资后后100万元万元60%确认确认投资收益投资收益 【例例】2014年年1月月1日，雅格股份以现金日，雅格股份以现金30000万元对甲万元对甲银行进行投资，持股比例为银行进行投资，持股比例为60%（假定不考虑其他因素），（假定不考虑其他因素），应采用成本法核算。甲银行应采用成本法核算。甲银行2014年实现利润年实现利润1亿元，亿元，2015年初分配现金股利年初分配现金股利1500万元。会计处理应是：万元。会计处理应是：借：应收股利借：应

44、收股利 900贷：投资收益贷：投资收益 900 【例题单选题】某企业采用成本法核算长期股权投资，被投资单位宣告发放现金股利时，投资企业应按所得股份份额进行的会计处理正确的是（）。（2014年） A.冲减投资收益 B.增加资本公积 C.增加投资收益 D.冲减长期股权投资 【答案】C 二、长期股权投资的减值二、长期股权投资的减值借：资产减值损失 贷：长期股权投资减值准备 注意：长期股权投资计提的减值准备不允许转回。第四节第四节 权益法权益法一、权益法的核算方法（程序）与要点一、权益法的核算方法（程序）与要点初始投资成本初始投资成本的确定的确定长期股权投资账面价值长期股权投资账面价值=应享被应享被投

45、资单位所有者权益账面价值投资单位所有者权益账面价值股权投资股权投资差额调整差额调整实现净损实现净损益调整益调整宣告分派宣告分派股利调整股利调整其他其他项目调整项目调整 1.取得长期股权投资时取得长期股权投资时 （1）按照初始确认成本）按照初始确认成本 借：长期股权投资投资成本借：长期股权投资投资成本 贷：银行存款等贷：银行存款等（2）股权投资差额的处理）股权投资差额的处理股权投资股权投资差额差额=初始投资初始投资成本成本投资时被投资单投资时被投资单位可辨认净资产位可辨认净资产公允价值公允价值 投资持股投资持股比例比例0，不调整不调整长期股权投资初始长期股权投资初始投资成本投资成本0，要调增要调

46、增长期股权投资初始长期股权投资初始投资成本，差额计入当期损益投资成本，差额计入当期损益（营业外收入（营业外收入）（3 3）期末被投资方实现利润时投资方的处理）期末被投资方实现利润时投资方的处理借：长期股权投资借：长期股权投资损益调整损益调整 （被投资方实现净利润（被投资方实现净利润持股比例）持股比例）贷：投资收益贷：投资收益 亏损时处理相反。亏损时处理相反。（4 4）被投资方宣告分配现金股利）被投资方宣告分配现金股利借：应收股利借：应收股利贷：长期股权投资贷：长期股权投资损益调整损益调整（5 5）被投资方的其他综合收益变动）被投资方的其他综合收益变动借：长期股权投资借：长期股权投资其他综合收益

47、其他综合收益贷：其他综合收益贷：其他综合收益或作相反分录。或作相反分录。（6 6）被投资方所有者权益的其他变动）被投资方所有者权益的其他变动借：长期股权投资借：长期股权投资其他权益变动其他权益变动贷：资本公积贷：资本公积其他资本公积其他资本公积或作相反分录。或作相反分录。2权益法的核算原理权益法的核算原理二、权益法下初始投资成本的调整二、权益法下初始投资成本的调整【例3】 A企业于205年1月取得B公司30%的股权，支付价款9 000万元。取得投资时被投资单位净资产账面价值为22 500万元（假定被投资单位各项可辨认资产、负债的公允价值与其账面价值相同）。在B公司的生产经营决策过程中，所有股东

48、均按持股比例行使表决权。A企业在取得B公司的股权后，派人参与了B公司的生产经营决策。因能够对B公司施加重大影响，A企业对该投资应当采用权益法核算。取得投资时，A企业应进行以下账务处理： 借：长期股权投资-投资成本 9 000 贷：银行存款 9 000 长期股权投资的初始投资成本9 000万元大于取得投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值的份额6 750万元（22 50030%），两者之间的差额不调整长期股权投资的账面价值。 如果本例中取得投资时被投资单位可辩认净资产的公允价值为36 000万元，A企业按持股比例30%计算确定应享有10 800万元，则初始投资成本与应享有被投资单位可辨认净资

49、产公允价值份额之间的差额1 800万元应计入取得投资当期的营业外收入，财务处理如下：借：长期股权投资投资成本 9 000 贷：银行存款 9 000借：长期股权投资投资成本1 800 贷：营业外收入 1 800 应考虑以下因素的影响进行适当调整：应考虑以下因素的影响进行适当调整：一是被投资单位采用的会计政策及会计期间与投资企业一是被投资单位采用的会计政策及会计期间与投资企业不一致的，应按投资企业的会计政策及会计期间对被投资单不一致的，应按投资企业的会计政策及会计期间对被投资单位的财务报表进行调整。位的财务报表进行调整。二是以取得投资时被投资单位固定资产、无形资产的公二是以取得投资时被投资单位固定

50、资产、无形资产的公允价值为基础计提的折旧额或摊销额，以及以投资企业取得允价值为基础计提的折旧额或摊销额，以及以投资企业取得投资时的公允价值为基础计算确定的资产减值准备金额等对投资时的公允价值为基础计算确定的资产减值准备金额等对被投资单位净利润的影响。被投资单位净利润的影响。符合下列条件之一的，投资企业可以以被投资单位的账符合下列条件之一的，投资企业可以以被投资单位的账面净利润为基础，计算确认投资损益：（面净利润为基础，计算确认投资损益：（1）投资企业无法）投资企业无法合理确定取得投资时被投资单位各项可辨认资产等的公允价合理确定取得投资时被投资单位各项可辨认资产等的公允价值；（值；（2）投资时被

51、投资单位可辨认资产的公允价值与其账）投资时被投资单位可辨认资产的公允价值与其账面价值相比，两者之间的差额不具重要性的；（面价值相比，两者之间的差额不具重要性的；（3）其他原）其他原因导致无法取得被投资单位的有关资料，不能按照准则中规因导致无法取得被投资单位的有关资料，不能按照准则中规定的原则对被投资单位的净损益进行调整的。定的原则对被投资单位的净损益进行调整的。 【例4】 沿用【例3】，假定长期股权投资的成本大于取得投资时被投资单位可辨认净资产公允价值份额的情况下，取得投资当年被投资单位实现净利润2 400万元。投资企业与被投资单位均以公历年度作为会计年度，两者之间采用的会计政策相同。由于投资

52、时被投资单位各项资产、负债的账面价值与其公允价值相同，不需要对被投资单位实现的净损益进行调整，投资企业应确认的投资收益为720（2 40030%）万元。借：长期股权投资损益调整 720贷：投资收益 720 【例例5】 甲公司于甲公司于205年年1月月10日购入乙公司日购入乙公司30%的股份，购买价款为的股份，购买价款为3 300万元，并自取得投资之日起派人参与乙公司的生产经营决策。取得投资当日，乙万元，并自取得投资之日起派人参与乙公司的生产经营决策。取得投资当日，乙公司可辨认净资产公允价值为公司可辨认净资产公允价值为9 000万元，除下表所列项目外，乙公司其他资产、万元，除下表所列项目外，乙公

53、司其他资产、负债的公允价值与账面价值相同。负债的公允价值与账面价值相同。表表53 单位：万元单位：万元 项项 目目账面原价账面原价已提折旧或已提折旧或摊销摊销公允价值公允价值乙公司预计乙公司预计使用年限使用年限甲 公 司 取 得 投 资甲 公 司 取 得 投 资后剩余使用年限后剩余使用年限存货存货750 1 050固定资产固定资产1 800 360 2 4002016无形资产无形资产1 050 210 1 200108合合 计计3 600 570 4 650假定乙公司于假定乙公司于205年实现净利润年实现净利润900万元，其中在甲公司取得投资时的账面存货万元，其中在甲公司取得投资时的账面存货有

54、有80%对外出售。甲公司与乙公司的会计年度及采用的会计政策相同。固定资产、对外出售。甲公司与乙公司的会计年度及采用的会计政策相同。固定资产、无形资产均按直线法提取折旧或摊销，预计净残值均为无形资产均按直线法提取折旧或摊销，预计净残值均为0。甲公司在确定其应享有的投资收益时，应在乙公司实现净利润的基础上，根甲公司在确定其应享有的投资收益时，应在乙公司实现净利润的基础上，根据取得投资时乙公司有关资产的账面价值与其公允价值差额的影响进行调整（假据取得投资时乙公司有关资产的账面价值与其公允价值差额的影响进行调整（假定不考虑所得税影响）：定不考虑所得税影响）： 存货账面价值与公允价值的差额应调减的利润=

55、（1 050-750）80%=240（万元）固定资产公允价值与账面价值差额应调整增加的折旧额=2 40016-1 80020=60（万元）无形资产公允价值与账面价值差额应调整增加的摊销额=1 2008-1 05010=45（万元）调整后的净利润=900-240-60-45=555（万元）甲公司应享有份额=55530%=166.50（万元）确认投资收益的账务处理为：借：长期股权投资损益调整 166.50贷：投资收益 166.50 三、投资企业在采用权益法确认投资收益时，应抵销与其联营企业及合营企业之间发生的未实现内部交易损益。该未实现内部交易既包括顺流交易也包括逆流交易。顺流交易和逆流交易图示如

56、下：例见P281、282三、超额亏损的确认 按照权益法核算的长期股权投资，投资企业确认应分担被投资单位发生的损失，原则上应以长期股权投资及其他实质上构成对被投资单位净投资的长期权益减记至零为限，投资企业负有承担额外损失义务的除外。 “其他实质上构成对被投资单位净投资的长期权益”通常是指长期应收项目。担被投资单位发生亏损的步骤：担被投资单位发生亏损的步骤： 首先，减记长期股权投资的账面价值。首先，减记长期股权投资的账面价值。 其次，在长期股权投资的账面价值减记至零的情况下，对其次，在长期股权投资的账面价值减记至零的情况下，对于未确认的投资损失，考虑除长期股权投资以外，账面上是否于未确认的投资损失

57、，考虑除长期股权投资以外，账面上是否有其他实质上构成对被投资单位净投资的长期权益项目，如果有其他实质上构成对被投资单位净投资的长期权益项目，如果有，则应以其他长期权益的账面价值为限，继续确认投资损失，有，则应以其他长期权益的账面价值为限，继续确认投资损失，冲减长期应收项目等的账面价值。冲减长期应收项目等的账面价值。 最后，经过上述处理，按照投资合同或协议约定，投资企最后，经过上述处理，按照投资合同或协议约定，投资企业仍需要承担额外损失弥补等义务的，应按预计将承担的义务业仍需要承担额外损失弥补等义务的，应按预计将承担的义务金额确认预计负债，计入当期投资损失。金额确认预计负债，计入当期投资损失。

58、（1）应借记）应借记“投资投资收益收益”科目，贷记科目，贷记“长期股权投资长期股权投资损益调整损益调整”科目。（科目。（2）应借记应借记“投资收益投资收益”科目，贷记科目，贷记“长期应收款长期应收款”科目（科目（3）借记）借记“投资收益投资收益”科目，贷记科目，贷记“预计负债预计负债”科目。科目。 在确认投资损失以后，被投资单位于以后期间实现盈利的，在确认投资损失以后，被投资单位于以后期间实现盈利的，应按以上相反顺序分别减记已确认的预计负债、恢复其他长期应按以上相反顺序分别减记已确认的预计负债、恢复其他长期权益及长期股权投资的账面价值，同时确认投资收益。权益及长期股权投资的账面价值，同时确认投

59、资收益。 【例6】甲企业持有乙企业40%的股权，204年12月31日的账面价值为2 000万元。包括投资成本以及因乙企业以前期间实现净利润而确认的投资收益。乙企业205年由于一项主营业务市场条件发生变化。当年度发生亏损3 000万元。假定甲企业在取得投资时点上，乙企业各项可辨认资产、负债的公允价值与其账面价值相等，双方所采用的会计政策及会计期间也相同。 确认上述投资损失后，长期股权投资的账面价值变为800万元。如果乙企业当年度的亏损额为如果乙企业当年度的亏损额为6 000万元，如果没有其他构成长期权益的万元，如果没有其他构成长期权益的项目项目,则甲企业应确认的投资损失仅为则甲企业应确认的投资损

60、失仅为2 000万元。超额损失在账外进行备万元。超额损失在账外进行备查登记；查登记；如果在确认了如果在确认了2 000万元的投资损失后，甲企业账上仍有应收乙企业的长万元的投资损失后，甲企业账上仍有应收乙企业的长期应收款期应收款800万元（该长期应收款从实质上构成对投资单位的长期权益），万元（该长期应收款从实质上构成对投资单位的长期权益），则在长期应收款的账面价值大于则在长期应收款的账面价值大于400万元的情况下，应进一步确认投资损万元的情况下，应进一步确认投资损失失400万元。甲企业应进行的账务处理为：万元。甲企业应进行的账务处理为： 借：投资收益借：投资收益24 000 000贷：长期股权投