第05章 长期股权投资(完整版)

1、1第五章第五章 持有至到期投资持有至到期投资及长期股权投资及长期股权投资 主要内容：主要内容： 第一节第一节 持有至到期投资持有至到期投资 第二节第二节 长期股权投资长期股权投资2第二节第二节 长期股权投资长期股权投资 一、长期股权投资概述一、长期股权投资概述 二、长期股权投资的初始计量二、长期股权投资的初始计量 三、长期股权投资核算的后续计量三、长期股权投资核算的后续计量 四、长期股权投资核算方法的转换及处置四、长期股权投资核算方法的转换及处置3一、长期股权投资概述一、长期股权投资概述 （一）长期股权投资的性质 （二）投资企业与被投资企业的关系4（一）长期股权投资的性质 长期股权投资是指通过

2、投出各种资产取长期股权投资是指通过投出各种资产取得被投资企业股权且不准备随时出售的投得被投资企业股权且不准备随时出售的投资，其主要目的是为了资，其主要目的是为了长远利益长远利益而影响、而影响、控制其他在经济业务控制其他在经济业务上相关联的企业上相关联的企业。企。企业进行长期股权投资后，成为被投资企业业进行长期股权投资后，成为被投资企业的股东，有参与被投资企业经营决策的权的股东，有参与被投资企业经营决策的权利。利。5（二）投资企业与被投资企业的关系 按照投资企业对被投资企业的按照投资企业对被投资企业的影响程度，影响程度，投资企业与被投资企业的关系可以分为以投资企业与被投资企业的关系可以分为以下几

3、种类型：下几种类型： 1 1控制控制 2 2共同控制共同控制 3 3重大影响重大影响 4 4无重大影响无重大影响 6 1 1控制控制 控制是指一个企业能够决定另一个企业的控制是指一个企业能够决定另一个企业的财务和经营政策，并能据以从另一个企业财务和经营政策，并能据以从另一个企业的经营活动中获取利益的权力。的经营活动中获取利益的权力。 当两个企业之前同时满足以下两个条件时当两个企业之前同时满足以下两个条件时应确认为母子公司关系应确认为母子公司关系 二者之间必须有二者之间必须有 投资关系投资关系 二者之间必须有二者之间必须有控制关系控制关系 7 非常手段，即投资企业对被投资企业是否非常手段，即投资

4、企业对被投资企业是否具有具有实质控制权实质控制权。可以通过以下一种或几。可以通过以下一种或几种情形进行判定：种情形进行判定：通过与其他投资者的协议，投资企业拥有被通过与其他投资者的协议，投资企业拥有被投资单位投资单位50%50%以上表决权资本的控制权以上表决权资本的控制权；例如，例如，A A公司拥有公司拥有B B公司公司40%40%的表决权资本，的表决权资本，C C公司拥有公司拥有B B公司公司30%30%的表决权资本。的表决权资本。A A公司与公司与C C公司达成协议，公司达成协议，C C公公司在司在B B公司的权益由公司的权益由A A公司代表。在这种情况下，公司代表。在这种情况下，A A公

5、司公司实质上拥有实质上拥有B B公司公司70%70%表决权资本的控制权，表明表决权资本的控制权，表明A A公司公司实质上控制实质上控制B B公司。公司。8 根据章程或协议，投资企业有权控制被根据章程或协议，投资企业有权控制被投资单位的财务和经营政策；投资单位的财务和经营政策； 有权任免被投资单位董事会等类似权力有权任免被投资单位董事会等类似权力机构的多数成员；机构的多数成员； 在被投资单位董事会或类似权力机构会在被投资单位董事会或类似权力机构会议上有半数以上投票权。议上有半数以上投票权。 9 2 2共同控制共同控制 共同控制是指按照共同控制是指按照合同约定合同约定与其他投资者对被投资企业所与其

6、他投资者对被投资企业所共有的控制，一般来说，具有共同控制权的共有的控制，一般来说，具有共同控制权的各投资方所持各投资方所持有的表决权资本相同有的表决权资本相同。在这种情况下，被投资企业的重要。在这种情况下，被投资企业的重要财务和经营决策只有在分享控制权的投资方财务和经营决策只有在分享控制权的投资方一致同意一致同意时才时才能通过。被各投资方共同控制的企业，一般称为投资企业能通过。被各投资方共同控制的企业，一般称为投资企业的合营企业的合营企业 在确定是否构成共同控制时，一般可以考虑以下情况作为在确定是否构成共同控制时，一般可以考虑以下情况作为确定基础：确定基础：任何一个合营方均任何一个合营方均不能

7、单独控制不能单独控制合营企业的生产经合营企业的生产经营活动；营活动；涉及合营企业基本经营活动的决策需要各合营方涉及合营企业基本经营活动的决策需要各合营方一一致同意致同意；各合营方可能通过合同或协议的形式任命其中的一各合营方可能通过合同或协议的形式任命其中的一个合营方对合营企业的日常活动进行管理，但其必须在各个合营方对合营企业的日常活动进行管理，但其必须在各合营方已经一致同意的财务和经营政策范围内行使管理权。合营方已经一致同意的财务和经营政策范围内行使管理权。 1011 3 3重大影响重大影响 重大影响是指对一个企业的财务和经营决策有重大影响是指对一个企业的财务和经营决策有参参与与的权利，但并不

8、能够控制或者与其他方一起共的权利，但并不能够控制或者与其他方一起共同控制这些决策的制定。同控制这些决策的制定。 联营企业中投资方对联营企业的影响程度属于重联营企业中投资方对联营企业的影响程度属于重大影响，即投资方只能影响到企业的财务和经营大影响，即投资方只能影响到企业的财务和经营政策而非控制或共同控制。政策而非控制或共同控制。12 投资企业直接或通过子公司间接拥有被投资单位投资企业直接或通过子公司间接拥有被投资单位20%20%以上但低于以上但低于50%50%的表决权股份是，一般认为对的表决权股份是，一般认为对被投资单位具有重大影响。低于被投资单位具有重大影响。低于20%20%的，一般认的，一般

9、认为对投资单位不具有重大影响，但符合下列情况为对投资单位不具有重大影响，但符合下列情况之一的，应认为具有重大影响：之一的，应认为具有重大影响： 在被投资单位的董事会或类似权力机构中派有在被投资单位的董事会或类似权力机构中派有代表；代表；参与被投资单位的政策制定过程，包括股利分参与被投资单位的政策制定过程，包括股利分配政策等的制定；配政策等的制定；与被投资单位之间发生重要交易；与被投资单位之间发生重要交易；向被投资单位派出管理人员；向被投资单位派出管理人员；向被投资单位提供关键技术资料。向被投资单位提供关键技术资料。 13 4 4无重大影响无重大影响 无重大影响是指投资企业对被投资企业不无重大影

10、响是指投资企业对被投资企业不具有控制和共同控制权，也不具有重大影具有控制和共同控制权，也不具有重大影响。响。 14 长期股权投资的范围可归纳为：长期股权投资的范围可归纳为： 1 1、对子公司投资、对子公司投资 2 2、对联营企业的投资、对联营企业的投资 3 3、对合营企业的投资、对合营企业的投资 4 4、对重大影响以下、在活跃市场中、对重大影响以下、在活跃市场中没有报没有报价价、公允价值无法可靠计量公允价值无法可靠计量的权益性投资的权益性投资 如果是重大影响以下、在活跃市场中如果是重大影响以下、在活跃市场中有报有报价、公允价值能够可靠计量价、公允价值能够可靠计量的权益性投资的权益性投资应确认为

11、应确认为 可供出售金融资产。可供出售金融资产。 15二、长期股权投资的初始计量二、长期股权投资的初始计量 长期股权投资在取得时，应按初始投资成本入长期股权投资在取得时，应按初始投资成本入账。长期股权投资的初始投资成本，应分企业合账。长期股权投资的初始投资成本，应分企业合并和非企业合并两种情况确定。并和非企业合并两种情况确定。1.1.企业合并企业合并形成的长期股权投资的初始计量形成的长期股权投资的初始计量（1 1）企业合并的概念及方式）企业合并的概念及方式企业合并的概念企业合并的概念企业合并指将两个或两个以上的企业合并形企业合并指将两个或两个以上的企业合并形成一个报告主体的交易或事项；成一个报告

12、主体的交易或事项；16企业合并的方式企业合并的方式吸收合并吸收合并 取得对方资产并承担负取得对方资产并承担负债债解散解散新设合并新设合并 由新成立企业持有参与由新成立企业持有参与合并各方资产负债合并各方资产负债参与合并各方均解散参与合并各方均解散控股合并控股合并 取得控制权体现为长期取得控制权体现为长期股权投资股权投资保持独立成为子公司保持独立成为子公司17 吸收合并举例：吸收合并举例： 移动公司吸收合并了铁通，发展了移动公司吸收合并了铁通，发展了G3G3业务；业务； 联通吸收合并了网通，发展了联通吸收合并了网通，发展了“沃沃”； 电信吸收合并了联通一个电信吸收合并了联通一个 完整的完整的CD

13、MACDMA业务，业务，发展出天翼业务。发展出天翼业务。 18 新设合并举例：新设合并举例： 二十冶是中冶集团下的子公司，其中的二十冶是中冶集团下的子公司，其中的A A、B B、C C、D D是二十冶的子公司，现要在香港上是二十冶的子公司，现要在香港上市，于是将市，于是将ABCABC三家子公司合并成泰山公司。三家子公司合并成泰山公司。19 控股合并举例：吉利集团支付控股合并举例：吉利集团支付1818亿从福特亿从福特公司购买了公司购买了Volvo100%Volvo100%的股份，形成控股合的股份，形成控股合并并。Volvo20（2 2）企业合并的类型）企业合并的类型 根据参与合并的企业在合并前后

14、是否受同一方或相根据参与合并的企业在合并前后是否受同一方或相同的多方最终控制，分为同一控制下的企业合并与非同的多方最终控制，分为同一控制下的企业合并与非同一控制下的企业合并。同一控制下的企业合并。21（1 1）由于）由于N N、F F的母公司都是的母公司都是M M，因此参与合，因此参与合并的企业之间是关联方关系，由此认定为并的企业之间是关联方关系，由此认定为是同一控制下的控股合并。是同一控制下的控股合并。（2 2）假设条件不变，但是）假设条件不变，但是N N要求要求G G注销，并将注销，并将G G的资产负债并入公司，由此认定为是同一的资产负债并入公司，由此认定为是同一控制下的吸收合并。控制下的

15、吸收合并。（3 3）假设条件不变，但是）假设条件不变，但是N N、G G合并成了合并成了E E，由此认定为是同一控制下的新设合并。由此认定为是同一控制下的新设合并。22同一控制下的企业合并的界定同一控制下的企业合并的界定: : 参与合并的各方在合并前后均受同一方或相同的多方最终参与合并的各方在合并前后均受同一方或相同的多方最终控制，且该控制控制，且该控制并非暂时性的并非暂时性的。同一控制下企业合并的特点同一控制下企业合并的特点：不属于交易，本质上是资产、负债的重新组合；不属于交易，本质上是资产、负债的重新组合；交易作价往往不公允。交易作价往往不公允。非同一控制下的企业合并的界定非同一控制下的企

16、业合并的界定: : 参与合并的各方在合并前后不属于同一方或相同的多方参与合并的各方在合并前后不属于同一方或相同的多方 最终控制的情况下进行的合并。最终控制的情况下进行的合并。非同一控制下企业合并的特点：非同一控制下企业合并的特点：非关联的企业之间进行的合并非关联的企业之间进行的合并以市价为基础，交易作价相对公平合理以市价为基础，交易作价相对公平合理 23（3 3）企业合并形成的长期股权投资的初始计量）企业合并形成的长期股权投资的初始计量 同一控制下的企业合并（非市场交易理念）同一控制下的企业合并（非市场交易理念）A.A.合并方以合并方以支付现金支付现金、转让非现金资产转让非现金资产或或承担承担

17、债务方式债务方式作为合并对价的，应当在合并日按照作为合并对价的，应当在合并日按照 取得取得被合并方被合并方所有者权益账面价值的份额所有者权益账面价值的份额作为长期股权作为长期股权投资的初始投资成本。长期股权投资初始投资成本投资的初始投资成本。长期股权投资初始投资成本与支付的现金、转让的非现金资产以及所承担债务与支付的现金、转让的非现金资产以及所承担债务账面价值之间的差额，应当调整资本公积；资本公账面价值之间的差额，应当调整资本公积；资本公积（资本溢价或股本溢价）不足冲减的，调整留存积（资本溢价或股本溢价）不足冲减的，调整留存收益。收益。 合并方发生的审计、法律服务、评估咨询等中合并方发生的审计

18、、法律服务、评估咨询等中介费用以及其他相关管理费用，应当于发生时计入介费用以及其他相关管理费用，应当于发生时计入当期管理费用。当期管理费用。24 合并方的一般分录如下：合并方的一般分录如下：借：长期股权投资（合并当日被投资方账面净资产借：长期股权投资（合并当日被投资方账面净资产合并方取得的股份比例）合并方取得的股份比例）资本公积（转让资产或代偿负债的账面价值高于资本公积（转让资产或代偿负债的账面价值高于长期股权投资初始成本的差额先冲资本公积）长期股权投资初始成本的差额先冲资本公积）盈余公积盈余公积利润分配未分配利润（当资本公积不够冲时再利润分配未分配利润（当资本公积不够冲时再冲盈余公积，如果仍

19、不够冲最后冲未分配利润）冲盈余公积，如果仍不够冲最后冲未分配利润）贷：转让的资产或代偿的负债（账面价值）贷：转让的资产或代偿的负债（账面价值）应交税费应交税费应交增值税（销项税额）应交增值税（销项税额）应交消费税应交消费税应交营业税应交营业税25经典例题1 某集团内一子公司（甲企业）以账面价值某集团内一子公司（甲企业）以账面价值为为10001000万元、公允价值为万元、公允价值为16001600万元的一块土万元的一块土地使用权作为对价，取得同一集团内另外一地使用权作为对价，取得同一集团内另外一家企业（乙公司）家企业（乙公司）60%60%的股权。转让土地使用的股权。转让土地使用权的营业税率为权的

20、营业税率为5%5%。合并日被合并企业的所。合并日被合并企业的所有者权益相对于集团而言的账面价值为有者权益相对于集团而言的账面价值为15001500万元。假定合并当日甲公司账上的资本公积万元。假定合并当日甲公司账上的资本公积（股本溢价）只有（股本溢价）只有7575万元，盈余公积结存额万元，盈余公积结存额为为2020万元，未分配利润为万元，未分配利润为180180万元。万元。2627 长期股权投资的成本为长期股权投资的成本为900900万元（万元（1500150060%60%）；）；会计分录如下：会计分录如下：借：长期股权投资借：长期股权投资900900资本公积资本公积 7575盈余公积盈余公积2

21、020利润分配利润分配未分配利润未分配利润 8585贷：无形资产土地使用权贷：无形资产土地使用权 10001000应交税费应交税费应交营业税应交营业税 80 80 （160016005%5%） 28经典例题2 20102010年年4 4月月2525日，甲公司以一批库存商品为合并日，甲公司以一批库存商品为合并对价，取得其母公司控制的乙公司对价，取得其母公司控制的乙公司80%80%的股权，的股权，并于当日起能够对乙公司实施控制。合并日，该并于当日起能够对乙公司实施控制。合并日，该库存商品的账面余额为库存商品的账面余额为800800万元，公允价值为万元，公允价值为10001000万元，增值税率为万元

22、，增值税率为17%17%，消费税率为，消费税率为5%5%。乙。乙公司所有者权益相对于母公司而言的账面价值为公司所有者权益相对于母公司而言的账面价值为900900万元，公允价值为万元，公允价值为12001200万元。甲公司与乙公万元。甲公司与乙公司的会计年度和采用的会计政策相同。甲公司投司的会计年度和采用的会计政策相同。甲公司投资当日资本公积（股本溢价）为资当日资本公积（股本溢价）为8080万元，盈余公万元，盈余公积为积为120120万元，未分配利润为万元，未分配利润为200200万元。万元。29 长期股权投资的成本为长期股权投资的成本为720720万元（万元（=900=90080%80%）；）

23、；会计分录如下：会计分录如下：借：长期股权投资借：长期股权投资 720720资本公积资本公积 8080盈余公积盈余公积 120120利润分配利润分配未分配利润未分配利润 100100贷：库存商品贷：库存商品 800800应交税费应交税费应交增值税（销项税）应交增值税（销项税）170170应交消费税应交消费税 50 50 30 20102010年年3 3月月2020日，甲公司以银行存款日，甲公司以银行存款1 0001 000万元及一项土万元及一项土地使用权取得其母公司控制的乙公司地使用权取得其母公司控制的乙公司80%80%的股权，并于当的股权，并于当日起能够对乙公司实施控制。合并日，该土地使用权

24、的日起能够对乙公司实施控制。合并日，该土地使用权的账面价值为账面价值为3 2003 200万元，公允价值为万元，公允价值为4 0004 000万元；乙公司万元；乙公司所有者权益相对于母公司而言的账面价值为所有者权益相对于母公司而言的账面价值为60006000万元，万元，公允价值为公允价值为62506250万元。假定甲公司与乙公司的会计年度万元。假定甲公司与乙公司的会计年度和采用的会计政策相同，不考虑其他因素，甲公司的下和采用的会计政策相同，不考虑其他因素，甲公司的下列会计处理中，正确的是（）。列会计处理中，正确的是（）。A.A.确认长期股权投资确认长期股权投资50005000万元，不确认资本公

25、积万元，不确认资本公积B.B.确认长期股权投资确认长期股权投资50005000万元，确认资本公积万元，确认资本公积800800万万元元C.C.确认长期股权投资确认长期股权投资48004800万元，确认资本公积万元，确认资本公积600600万万元元D.D.确认长期股权投资确认长期股权投资48004800万元，冲减资本公积万元，冲减资本公积200200万万元元31 正确答案正确答案C C答案解析答案解析同一控制下长期股权投资的入账价值同一控制下长期股权投资的入账价值6000600080%80%48004800（万元）。应确认的资本公积（万元）。应确认的资本公积48004800（1000100032

26、003200）600600（万元）。相关（万元）。相关分录如下分录如下借：长期股权投资借：长期股权投资48004800贷：银行存款贷：银行存款10001000无形资产无形资产32003200资本公积资本公积股本溢价股本溢价600600 32 B.B.合并方以合并方以发行权益性证券作为合并对价发行权益性证券作为合并对价的的，应当在合并日按照，应当在合并日按照 被合并方账面净资被合并方账面净资产中属于投资方的份额作为长期股权投资产中属于投资方的份额作为长期股权投资的初始投资成本。按照发行股份的面值总的初始投资成本。按照发行股份的面值总额作为股本，长期股权投资初始投资成本额作为股本，长期股权投资初始

27、投资成本与所发行股份面值总额之间的差额，应当与所发行股份面值总额之间的差额，应当调整资本公积；资本公积（资本溢价或股调整资本公积；资本公积（资本溢价或股本溢价）不足冲减的，调整留存收益。本溢价）不足冲减的，调整留存收益。33 合并方的一般会计分录如下： 借：长期股权投资借：长期股权投资（合并当日被投资方账面净资（合并当日被投资方账面净资产产合并方取得的股份比例）合并方取得的股份比例） 贷：股本或实收资本贷：股本或实收资本（发行股份的面值或新增（发行股份的面值或新增的实收资本）的实收资本）资本公积股本溢价或资本溢价资本公积股本溢价或资本溢价（当长（当长期股权投资的入账成本大于股份面值时挤入贷方，

28、期股权投资的入账成本大于股份面值时挤入贷方，反之挤入借方，如果资本公积不够冲减的则调减反之挤入借方，如果资本公积不够冲减的则调减留存收益）留存收益）34 甲、乙、丙三公司同属一个集团，丙公司甲、乙、丙三公司同属一个集团，丙公司持有乙公司持有乙公司60%60%的股权，甲公司发行的股权，甲公司发行600600万万股普通股（每股面值股普通股（每股面值1 1元）作为对价自丙公元）作为对价自丙公司手中取得乙公司司手中取得乙公司60%60%的股权，每股的公允的股权，每股的公允价为价为1010元。甲公司为此支付给券商元。甲公司为此支付给券商8 8万元的万元的发行费用。合并日乙公司所有者权益相对发行费用。合并

29、日乙公司所有者权益相对于集团而言的账面价值为于集团而言的账面价值为13001300万元。万元。3536课堂练习 甲公司以定向增发股票的方式购买同一集团内另甲公司以定向增发股票的方式购买同一集团内另一企业持有的一企业持有的A公司公司80%股权。为取得该股权，股权。为取得该股权，甲公司增发甲公司增发2000万股普通股，每股面值为万股普通股，每股面值为1元，元，每股公允价值为每股公允价值为5元；支付承销商佣金元；支付承销商佣金50万元。万元。取得该股权时，取得该股权时，A公司所有者权益相对于集团而公司所有者权益相对于集团而言的账面价值为言的账面价值为9000万元，公允价值为万元，公允价值为12000

30、万万元。假定甲公司和元。假定甲公司和A公司采用的会计政策相同，公司采用的会计政策相同，甲公司取得该股权时应确认的资本公积为（）。甲公司取得该股权时应确认的资本公积为（）。A.5150万元万元 B.5200万元万元 C.7550万元万元 D.7600万元万元 37 正确答案正确答案A A答案解析发行权益性证券支付的手续答案解析发行权益性证券支付的手续费佣金应冲减资本溢价，所以应确认的资费佣金应冲减资本溢价，所以应确认的资本公积本公积9000900080%80%20002000505051505150（万（万元）元） 38非同一控制下的企业合并（市场交易理念）非同一控制下的企业合并（市场交易理念）

31、 A.A.购买日的确认购买日的确认购买日，是指购买方实际取得对被购买方控购买日，是指购买方实际取得对被购买方控制权的日期。制权的日期。 通常在测试中以法律手续办妥日通常在测试中以法律手续办妥日或款项结清日为准。或款项结清日为准。B.B.非同一控制下企业合并形成的长期股权投资的非同一控制下企业合并形成的长期股权投资的初始计量原则初始计量原则（a a）非同一控制下的控股合并中，购买方应）非同一控制下的控股合并中，购买方应当以当以 付出的资产、发生或承担的负债以及发行付出的资产、发生或承担的负债以及发行的权益性证券的的权益性证券的公允价值，作为长期股权投资的公允价值，作为长期股权投资的成本成本。企业

32、合并发生的会计审计费用、法律服务。企业合并发生的会计审计费用、法律服务费用、咨询费用和评估费列入合并方的管理费用。费用、咨询费用和评估费列入合并方的管理费用。权益性证券的发行费用在溢价发行前提下冲抵溢权益性证券的发行费用在溢价发行前提下冲抵溢价，如果溢价不够抵或面价发行的应冲减盈余公价，如果溢价不够抵或面价发行的应冲减盈余公积和未分配利润积和未分配利润。 39 某集团内甲以账面价值为某集团内甲以账面价值为10001000万元、公允价值为万元、公允价值为16001600万元的一块土万元的一块土地使用权作为对价，自同一集团内丙公司手中取得乙公司地使用权作为对价，自同一集团内丙公司手中取得乙公司60

33、60的股的股权。转让房产的营业税率为权。转让房产的营业税率为5%5%。合并日被合并企业的账面所有者权。合并日被合并企业的账面所有者权益总额为益总额为15001500万元。假定合并当日甲公司账上的资本公积（股本溢万元。假定合并当日甲公司账上的资本公积（股本溢价）只有价）只有7575万元，盈余公积结存额为万元，盈余公积结存额为2020万元，未分配利润为万元，未分配利润为180180万元。万元。 4020102010年年4 4月月2525日，甲公司以一批库存商品为合并对价，取得其日，甲公司以一批库存商品为合并对价，取得其母公司母公司控制的控制的乙公司乙公司80%80%的股权，并于当日起能够对乙公司实

34、施控制。合并的股权，并于当日起能够对乙公司实施控制。合并日，该库存商品的账面余额为日，该库存商品的账面余额为800800万元，公允价值为万元，公允价值为10001000万元，增值万元，增值税率为税率为17%17%，消费税率为，消费税率为5%5%。乙公司所有者权益相对于母公司而言的。乙公司所有者权益相对于母公司而言的账面价值为账面价值为900900万元，公允价值为万元，公允价值为12001200万元。甲公司与乙公司的会计万元。甲公司与乙公司的会计年度和采用的会计政策相同。甲公司投资当日资本公积（股本溢价）年度和采用的会计政策相同。甲公司投资当日资本公积（股本溢价）为为8080万元，盈余公积为万元

35、，盈余公积为120120万元，未分配利润为万元，未分配利润为200200万元。万元。借：长期股权投资借：长期股权投资 720720资本公积资本公积 8080盈余公积盈余公积 120120利润分配利润分配未分配利润未分配利润 100100贷：库存商品贷：库存商品 800800 应交税费应交税费应交增值税（销项税）应交增值税（销项税）170170 应交消费税应交消费税 50504120102010年年3 3月月2020日，甲公司以一栋厂房为合并对价，取得其母公司控制的乙日，甲公司以一栋厂房为合并对价，取得其母公司控制的乙公司公司80%80%的股权，并于当日起能够对乙公司实施控制。合并日，该厂房的的

36、股权，并于当日起能够对乙公司实施控制。合并日，该厂房的账面原价为账面原价为10001000万元，已提折旧万元，已提折旧300300万元，已提减值准备万元，已提减值准备5050万元，公允价万元，公允价值为值为900900万元，营业税率为万元，营业税率为5%5%。乙公司所有者权益相对于母公司而言的账。乙公司所有者权益相对于母公司而言的账面价值为面价值为700700万元，公允价值为万元，公允价值为10001000万元。甲公司与乙公司的会计年度和万元。甲公司与乙公司的会计年度和采用的会计政策相同。甲公司投资当日资本公积（股本溢价）为采用的会计政策相同。甲公司投资当日资本公积（股本溢价）为6060万元，

37、万元，盈余公积为盈余公积为2020万元，未分配利润为万元，未分配利润为150150万元。万元。42 甲、乙、丙三公司同属一个集团，丙公司持有乙公司甲、乙、丙三公司同属一个集团，丙公司持有乙公司60%60%的股权，甲企业发行的股权，甲企业发行600600万股普通股（每股面值万股普通股（每股面值1 1元）元）作为对价自丙公司手中取得乙企业作为对价自丙公司手中取得乙企业60%60%的股权，每股的公的股权，每股的公允价为允价为1010元。甲公司为此支付给券商元。甲公司为此支付给券商8 8万元的发行费用。万元的发行费用。合并日乙企业账面净资产总额为合并日乙企业账面净资产总额为13001300万元。万元。

38、43 （b b）无论是同一控制下的企业合并还是非）无论是同一控制下的企业合并还是非同一控制下的企业合并形成的长期股权投同一控制下的企业合并形成的长期股权投资，实际支付的价款或对价中资，实际支付的价款或对价中包含的已宣包含的已宣告但尚未发放的现金股利或利润告但尚未发放的现金股利或利润，应作为，应作为应收项目处理。应收项目处理。44一般会计分录 a a）如果换出的是无形资产按正常转让方式处理：）如果换出的是无形资产按正常转让方式处理：借：长期股权投资（按上述原则确认的成本）借：长期股权投资（按上述原则确认的成本）累计摊销累计摊销无形资产减值准备无形资产减值准备贷：无形资产（账面余额）贷：无形资产（

39、账面余额）应交税费应交税费应交营业税应交营业税银行存款（相关费用）银行存款（相关费用）营业外收入（或借记营业外收入（或借记“营业外支营业外支出出”）45 （b b）如果换出的是固定资产，按正常转让固定）如果换出的是固定资产，按正常转让固定资产处理：资产处理：借：固定资产清理借：固定资产清理累计折旧累计折旧固定资产减值准备固定资产减值准备贷：固定资产贷：固定资产借：固定资产清理借：固定资产清理贷：应交税费贷：应交税费借：长期股权投资（固定资产的公允价值）借：长期股权投资（固定资产的公允价值）贷：固定资产清理贷：固定资产清理贷：营业外收入贷：营业外收入( (或借或借 营业外支出营业外支出) )46

40、 （c c）如果换出的是存货则按正常销售收入）如果换出的是存货则按正常销售收入处理：处理：借：长期股权投资借：长期股权投资贷：主营业务收入贷：主营业务收入应交税费应交增值税应交税费应交增值税（销项税额）（销项税额）借：主营业务成本借：主营业务成本存货跌价准备存货跌价准备贷：库存商品贷：库存商品借：营业税金及附加借：营业税金及附加贷：应交税费应交消费税贷：应交税费应交消费税 47 （d d）如果是换股合并方式则应作如下处理：）如果是换股合并方式则应作如下处理：借：长期股权投资（按股份的公允价借：长期股权投资（按股份的公允价值入账）值入账）贷：股本（按股票面值入账）贷：股本（按股票面值入账）资本公

41、积资本公积股本溢价（倒股本溢价（倒挤）挤）在另付发行费用时：在另付发行费用时：借：资本公积借：资本公积股本溢价股本溢价贷：银行存款贷：银行存款48经典例题 甲、乙两家公司属于非同一控制下的独立公司。甲、乙两家公司属于非同一控制下的独立公司。甲公司于甲公司于20092009年年7 7月月1 1日以本企业的库存商品从丙日以本企业的库存商品从丙公司手中换得乙公司公司手中换得乙公司60%60%的股份。该库存商品的的股份。该库存商品的账面余额为账面余额为15001500万元，已提跌价准备万元，已提跌价准备450450万元，万元，公允价值为公允价值为20002000万元，增值税率为万元，增值税率为17%1

42、7%，消费税，消费税率为率为5%5%。乙公司。乙公司20092009年年7 7月月1 1日公允净资产为日公允净资产为20002000万元。甲公司由于该项投资计入当期损益的金额万元。甲公司由于该项投资计入当期损益的金额为（）万元。为（）万元。A.450A.450B.500B.500C.850C.850D.550D.550 49 3.3.非企业合并形成的长期股权投资的初始计量非企业合并形成的长期股权投资的初始计量以支付现金取得的长期股权投资，应当按照实以支付现金取得的长期股权投资，应当按照实际支付的购买价款作为初始投资成本。际支付的购买价款作为初始投资成本。初始投资初始投资成本包括与取得长期股权投

43、资直接相关的费用、成本包括与取得长期股权投资直接相关的费用、税金及其他必要支出。税金及其他必要支出。企业取得长期股权投资，企业取得长期股权投资，实际支付的价款或对价中包含的已宣告但尚未发实际支付的价款或对价中包含的已宣告但尚未发放的现金股利或利润，应作为应收项目处理。放的现金股利或利润，应作为应收项目处理。一般分录如下：一般分录如下：借：长期股权投资借：长期股权投资某公司某公司（应收股利）（应收股利）贷：银行存款贷：银行存款50 以发行权益性证券取得的长期股权投资，以发行权益性证券取得的长期股权投资，应当按照发行权益性证券的公允价值作为应当按照发行权益性证券的公允价值作为初始投资成本。权益性证

44、券的发行费用在初始投资成本。权益性证券的发行费用在溢价发行前提下冲抵溢价，如果溢价不够溢价发行前提下冲抵溢价，如果溢价不够抵或面价发行的应冲减盈余公积和未分配抵或面价发行的应冲减盈余公积和未分配利润。利润。51 投资者投入的长期股权投资，应当按照投资合投资者投入的长期股权投资，应当按照投资合同或协议约定的价值作为初始投资成本，但合同同或协议约定的价值作为初始投资成本，但合同或协议约定价值不公允的除外。或协议约定价值不公允的除外。借：长期股权投资第三方公司（合同或借：长期股权投资第三方公司（合同或协议价）协议价）贷：实收资本（形成的资本额）投贷：实收资本（形成的资本额）投入方入方资本公积资本溢价

45、（倒挤）资本公积资本溢价（倒挤）52 非企业合并非企业合并形成的长期股权投资的初始计形成的长期股权投资的初始计量与量与非同一控制下企业合并非同一控制下企业合并形成的长期股形成的长期股权投资的处理原则相似，同学们可对比掌权投资的处理原则相似，同学们可对比掌握。握。 53三、长期股权投资的后续计量 54一年以后，该公司的净资产增加到一年以后，该公司的净资产增加到500500万，张三、李四万，张三、李四作为初始投资人每人占净资产的作为初始投资人每人占净资产的50%50%，各占，各占250250万。万。提出方案一：出资提出方案一：出资100100万，占万，占100100万的本万的本55公司的会计分录：

46、公司的会计分录：借：银行存款借：银行存款 250250 贷：实收资本贷：实收资本- -王五王五 100100 资本公积资本公积 15015056公司的会计分录：公司的会计分录： 借：银行存款借：银行存款 1000010000 贷：实收资本贷：实收资本王五王五 100100 资本公积资本公积 99009900王五注资后公司净资产变为王五注资后公司净资产变为1050010500万，三人平分，每人占净资产万，三人平分，每人占净资产35003500万，王五多出的万，王五多出的65006500万在会计上认为购买公司的商誉价值万在会计上认为购买公司的商誉价值65006500万所出的资金。万所出的资金。57

47、581.长期股权投资核算的成本法 （59 6061例题 20 207 7年年6 6月月2020日，甲公司以日，甲公司以1 5001 500万元购万元购入乙公司入乙公司8%8%的股权。甲公司取得该部分股的股权。甲公司取得该部分股权后，未派出人员参与乙公司的财务和生权后，未派出人员参与乙公司的财务和生产经营决策，同时也未以任何其他方式对产经营决策，同时也未以任何其他方式对乙公司施加控制、共同控制或重大影响。乙公司施加控制、共同控制或重大影响。同时，该股权不存在活跃市场，其公允价同时，该股权不存在活跃市场，其公允价值不能可靠计量。值不能可靠计量。20207 7年年9 9月月3030日，乙公司宣告分派

48、现金日，乙公司宣告分派现金股利，甲公司按照其持有比例确定可分回股利，甲公司按照其持有比例确定可分回2020万元。万元。 62 甲公司对乙公司长期股权投资应进行的账甲公司对乙公司长期股权投资应进行的账务处理如下：务处理如下： 借：长期股权投资借：长期股权投资15 000 00015 000 000贷：银行存款贷：银行存款 15 000 00015 000 000借：应收股利借：应收股利 200 000200 000贷：投资收益贷：投资收益 200 000 200 000 632.长期股权投资核算的权益法 64（2 2）权益法核算）权益法核算初始投资成本与被投资方公允净资产中属初始投资成本与被投资

49、方公允净资产中属于投资方的部分之间的差额处理于投资方的部分之间的差额处理A.A.投资方拥有的被投资方公允净资产额与投资方拥有的被投资方公允净资产额与初始投资成本之间的差额的处理原则初始投资成本之间的差额的处理原则6566例题 A A企业于企业于20205 5年年1 1月取得月取得B B公司公司30%30%的的股权，支付价款股权，支付价款9 0009 000万元。取得投资时万元。取得投资时被投资单位净资产账面价值为被投资单位净资产账面价值为22 50022 500万元万元（假定被投资单位各项可辨认资产、负债（假定被投资单位各项可辨认资产、负债的公允价值与其账面价值相同）。的公允价值与其账面价值相

50、同）。在在B B公司的生产经营决策过程中，所有公司的生产经营决策过程中，所有股东均按持股比例行使表决权。股东均按持股比例行使表决权。A A企业在取企业在取得得B B公司的股权后，派人参与了公司的股权后，派人参与了B B公司的生公司的生产经营决策。因能够对产经营决策。因能够对B B公司施加重大影响，公司施加重大影响，A A企业对该投资应当采用权益法核算。企业对该投资应当采用权益法核算。 67 取得投资时，取得投资时，A A企业应进行以下账务处理：企业应进行以下账务处理： 借：长期股权投资借：长期股权投资成本成本90 000 00090 000 000贷：银行存款贷：银行存款 90 000 000

51、90 000 00068 如果本例中取得投资时被投资单位可辩认净资如果本例中取得投资时被投资单位可辩认净资产的公允价值为产的公允价值为36 00036 000万元，万元，A A企业按持股比例企业按持股比例30%30%计算确定应享有计算确定应享有10 80010 800万元，则初始投资成万元，则初始投资成本与应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份本与应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额之间的差额额之间的差额1 8001 800万元应计入取得投资当期的万元应计入取得投资当期的营业外收入营业外收入 69被投资方发生盈亏时投资方的会计处理 70 被投资方的公允折旧口径被投资方的公允折旧口径1 20

52、01 2001010120120（万元）；（万元）；被投资方的账面折旧口径被投资方的账面折旧口径60060010106060（万元）；（万元）；因折旧造成的差异为因折旧造成的差异为6060万元（万元（120-60120-60）；）；由此调整的被投资方公允净利润由此调整的被投资方公允净利润500-60500-60440440（万元）；（万元）；投资方由此认定的投资收益投资方由此认定的投资收益44044030%30%132132（万元）。（万元）。会计分录如下：会计分录如下：借：长期股权投资损益调整借：长期股权投资损益调整132132贷：投资收益贷：投资收益13213271课堂练习 甲公司甲公司2

53、0207 7年年1 1月月1 1日以日以3 0003 000万元的价格购入乙万元的价格购入乙公司公司30%30%的股份，另支付相关费用的股份，另支付相关费用1515万元。购入万元。购入时乙公司可辨认净资产的公允价值为时乙公司可辨认净资产的公允价值为11 00011 000万元万元（假定乙公司各项可辨认资产、负债的公允价值（假定乙公司各项可辨认资产、负债的公允价值与账面价值相等）。乙公司与账面价值相等）。乙公司20207 7年实现净利润年实现净利润600600万元。甲公司取得该项投资后对乙公司具有万元。甲公司取得该项投资后对乙公司具有重大影响。假定不考虑其他因素，该投资对甲公重大影响。假定不考虑

54、其他因素，该投资对甲公司司20207 7年度利润总额的影响为（）。年度利润总额的影响为（）。A.165A.165万元万元B.180B.180万元万元C.465C.465万元万元D.480D.480万元万元 72 答案解析答案解析 购入时产生的营业外收入购入时产生的营业外收入11 00011 00030%30%（3 3 000+15000+15）285285（万元），（万元）， 期末根据净利润确认的投资收益期末根据净利润确认的投资收益60060030%30%180180（万元），（万元）， 所以对甲公司所以对甲公司20207 7年利润总额的影响年利润总额的影响285+180285+1804654

55、65（万元）。（万元）。 73 B.被投资方发生亏损时投资方的会计处理 74经典例题 甲公司甲公司20209 9年初取得乙公司年初取得乙公司40%40%的股权的股权, ,初始投资成本为初始投资成本为2 2 000000万元，投资当日乙公司各项资产、负债公允价值等于万元，投资当日乙公司各项资产、负债公允价值等于账面价值，双方采用的会计政策、会计期间相同，乙公司账面价值，双方采用的会计政策、会计期间相同，乙公司20209 9年初公允可辨认净资产额为年初公允可辨认净资产额为4 0004 000万元。万元。75 （2 2）20209 9年乙公司实现净利润年乙公司实现净利润500500万元，甲公司账务处

56、万元，甲公司账务处理如下：理如下：借：长期股权投资借：长期股权投资损益调整（损益调整（50050040%40%）200200贷：投资收益贷：投资收益200200（3 3）乙公司）乙公司2 21010年亏损年亏损6 0006 000万元万元, ,甲公司同时拥有对甲公司同时拥有对乙公司乙公司“长期应收款长期应收款”120120万元，且甲公司对乙公司亏损万元，且甲公司对乙公司亏损不负连带责任，甲公司账务处理如下：不负连带责任，甲公司账务处理如下：借：投资收益借：投资收益2 3202 320贷：长期股权投资损益调整贷：长期股权投资损益调整 2 2002 200长期应收款长期应收款120120同时，在备

57、查簿中登记未入账亏损同时，在备查簿中登记未入账亏损8080万元。万元。7677a)a)被投资方发生亏损时投资方的会计处理原则被投资方发生亏损时投资方的会计处理原则投资企业确认被投资单位发生的净亏损，应当以长期股权投资投资企业确认被投资单位发生的净亏损，应当以长期股权投资的账面价值以及其他实质上构成对被投资单位净投资的长期权益的账面价值以及其他实质上构成对被投资单位净投资的长期权益（长期应收款）减记至零为限，投资企业负有承担额外损失义务的（长期应收款）减记至零为限，投资企业负有承担额外损失义务的除外。因此，在确认应分担被投资单位发生的亏损时，应当按照以除外。因此，在确认应分担被投资单位发生的亏损

58、时，应当按照以下顺序进行处理：下顺序进行处理：A.A.冲减长期股权投资的账面价值。冲减长期股权投资的账面价值。B.B.如果长期股权投资的账面价值不足以冲减的，应当以其他如果长期股权投资的账面价值不足以冲减的，应当以其他实质上构成对被投资单位净投资的长期权益账面价值为限继续确认实质上构成对被投资单位净投资的长期权益账面价值为限继续确认投资损失，冲减长期权益的账面价值。投资损失，冲减长期权益的账面价值。C.C.在进行上述处理后，按照投资合同或协议约定企业仍承担在进行上述处理后，按照投资合同或协议约定企业仍承担额外义务的，应按预计承担的义务确认预计负债，计入当期投资损额外义务的，应按预计承担的义务确

59、认预计负债，计入当期投资损失。失。被投资单位以后期间实现盈利的，扣除未确认的亏损分担额后，被投资单位以后期间实现盈利的，扣除未确认的亏损分担额后，应按与上述顺序相反的顺序处理，减记已确认预计负债的账面余额、应按与上述顺序相反的顺序处理，减记已确认预计负债的账面余额、恢复其他长期权益以及长期股权投资的账面价值，同时确认投资收恢复其他长期权益以及长期股权投资的账面价值，同时确认投资收益。益。投资企业在确认应享有被投资单位净损益的份额时，均应当以投资企业在确认应享有被投资单位净损益的份额时，均应当以取得投资时被投资单位各项可辨认资产等的公允价值为基础，对被取得投资时被投资单位各项可辨认资产等的公允价

60、值为基础，对被投资单位的净利润进行调整后确认。投资单位的净利润进行调整后确认。78(b)(b)被投资方亏损时一般会计分录被投资方亏损时一般会计分录借：投资收益借：投资收益贷：长期股权投资贷：长期股权投资损益调整（以长期股权投资的账面价值损益调整（以长期股权投资的账面价值为冲抵上限）为冲抵上限）长期应收款（如果投资方拥有被投资方的长期债权时，长期应收款（如果投资方拥有被投资方的长期债权时，超额亏损应视为此债权的减值，冲抵长期应收款）超额亏损应视为此债权的减值，冲抵长期应收款）预计负债（如果投资方对被投资方的亏损承担连带责任预计负债（如果投资方对被投资方的亏损承担连带责任的，需将超额亏损列入预计负